Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
5 kwietnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 31 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą swoje miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i w myśl art. 3 ust. 1 ustawy PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych) podlega obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.
Wnioskodawca jest właścicielem (lub współwłaścicielem) kilkunastu nieruchomości wyszczególnionych w tabeli (dalej jako : ‘’Nieruchomość’’) :
| adres | numer działki | powierzchnia działki | data zakupu
| ((...)) – m 1m2m3działkadziałka | 11 i 2 | 385 m2428 m2 | 2005-02-122005-02-12
| ((...))działka | 3, 6, 74 | 11000 m241 m2 | 2005-09-27
| ((...))50% udział wewłasnościdziałka | 5, 4 | 31740 m2 | 2005-06-01
| ((...))działka | 89, 6 | 814 m22003 + 588 m2 | 2015-11-05
| ((...))działkadziałka | 1011, 7 | 874 m21092 + 628 m2 | 2006-098-302006-09-30
| działki | 12, 4 | 304 m2 | 2013-08-02
| działka ((...)) | 13 | 1238 m2 | 2018-01-24
| ((...)) Droga na((...)) | 14, 15 | 1159 + 1173m2 | 2005-12-31
| działka ((...))działka ((...)) | 16, obręb 1217 | 1189 m222420 m2 | 20202021
Nieruchomości maja charakter zarówno mieszkalny, jak i niemieszkalny (są to zarówno domy mieszkalne, jak i kamienice, lokale użytkowe oraz grunty). Wnioskodawca dokonał zakupu Nieruchomości ze środków pochodzących z majątku prywatnego i od momentu zakupu Nieruchomości znajdują się w majątku prywatnym Wnioskodawcy. Od nabycia większości Nieruchomości do majątku prywatnego Wnioskodawcy minęło ponad 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym każda z Nieruchomości została nabyta lub wybudowana. Nieruchomości zostały nabyte przez Wnioskodawcę na cele przechowania wartości pieniądza w czasie, a w szczególności ochrony posiadanych środków pieniężnych przed niekorzystnym wpływem inflacji.
Od momentu nabycia Nieruchomości, wobec niektórych Nieruchomości Wnioskodawca poniósł nakłady, które miały na celu utrzymanie Nieruchomości w stanie niepogorszonym, dokonanie koniecznych i niezbędnych napraw, a także utrzymanie Nieruchomości w stanie właściwym do oddania ich w najem. Nakłady nie miały na celu zwiększenia atrakcyjności i wartości rynkowej Nieruchomości. Wnioskodawca nie dokonywał również podziałów Nieruchomości – np. gruntów na mniejsze działki, czy też budynków na odrębne lokale.
Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie handlu nieruchomościami, w szczególności zakup Nieruchomości nie był nakierowany na ich sprzedaż w przyszłości. Wnioskodawca nie podejmował także w przeszłości, nie podejmuje obecnie ani w przyszłości nie będzie podejmował działań marketingowych związanych ze sprzedażą Nieruchomości, polegających w szczególności na umieszczaniu ofert sprzedaży Nieruchomości, reklamowaniu ich i oferowaniu ich na sprzedaż osobom trzecim.
Większość Nieruchomości była i jest do tej pory wynajmowana przez Wnioskodawcę na rzecz spółek powiązanych z Wnioskodawcą będących polskimi rezydentami podatkowymi. Najem Nieruchomości nie był i nie jest wykonywany przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i był i jest opodatkowany zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2021 r., poz. 1993, dalej jako : ‘’Ustawa o ryczałcie’’). Z tytułu wynajmu Nieruchomości, Wnioskodawca nie był oraz nie jest wpisany jako przedsiębiorca do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej)). Nieruchomości nie były także wykorzystywane przez Wnioskodawcę na potrzeby związane z inną działalnością gospodarczą i nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych.
Z tytułu wynajmu Nieruchomości Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako : ‘’VAT (podatek od towarów i usług)’’ oraz rozlicza z tego tytułu VAT należny.
Obecnie Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży kilku lub wszystkich Nieruchomości na rzecz spółki powiązanej z Wnioskodawcą. W związku z zamiarem sprzedaży Nieruchomości przez Wnioskodawcę, rozważane są dwa scenariusze sprzedaży :
- Scenariusz nr 1
Wnioskodawca dokona sprzedaży wszystkich posiadanych Nieruchomości na rzecz spółki powiązanej z Wnioskodawcą. Wnioskodawca w związku z planowaną sprzedażą nie będzie podejmował działań marketingowych nakierowanych na ich zbycie. Wnioskodawca nie będzie również korzystał w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości z usług pośredników w obrocie nieruchomościami lub agencji pośrednictwa, którzy profesjonalnie zajmują się sprzedażą nieruchomości. W stosunku do każdej Nieruchomości zostaną zawarte odrębne umowy sprzedaży Nieruchomości.
- Scenariusz nr 2
Wnioskodawca dokona sprzedaży kilku Nieruchomości (które wybrane będą dowolnie, a stanowić będą kompleks budynków sąsiednich, który w sensie ekonomicznym będzie dla nabywcy jedną nieruchomością) na rzecz spółki powiązanej z Wnioskodawcą. Wnioskodawca w związku z planowaną sprzedażą nie będzie podejmował działań marketingowych nakierowanych na jej zbycie. Wnioskodawca nie będzie również korzystał w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości z usług pośredników w obrocie nieruchomościami lub agencji pośrednictwa, którzy profesjonalnie zajmują się sprzedażą nieruchomości. Sprzedaż nastąpiłaby w ramach jednej transakcji, tj. zostałaby zawarta jedna umowa sprzedaży obejmująca sprzedaż kilku Nieruchomości zlokalizowanych obok siebie i łącznie objętych pozwoleniem na budowę (biurowca oraz budynku mieszkalnego). Nieruchomości te posiadają odrębne księgi wieczyste.
W przypadku dwóch opisanych wyżej Scenariuszy, Wnioskodawca po dokonaniu sprzedaży Nieruchomości, które obecnie są objęte zamiarem sprzedaży, nie planuje dokonywać dalszej sprzedaży pozostałych posiadanych Nieruchomości. Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że w przeszłości, tj. 2020 r., sprzedał posiadaną przez siebie nieruchomość zbudowaną w 2003 r., która to nieruchomość została wybudowana nie w celu następczej odsprzedaży, a w celu wynajmu – skorzystania przez Wnioskodawcę z ulgi wielorodzinnej mieszkaniowej na budowę nieruchomości pod wynajem. Nieruchomość po czasie została jednak przez Wnioskodawcę sprzedana z przyczyn biznesowych.
W związku z zamiarem sprzedaży Nieruchomości, Wnioskodawca podjął wątpliwość w zakresie opodatkowania planowanych transakcji sprzedaży podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca zaznacza, że w niniejszym wniosku wnosi o potwierdzenie stanowiska własnego w zakresie planowanej sprzedaży Nieruchomości w sposób opisany w Scenariuszu nr 1 i nr 2, wyłącznie w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości (wyszczególnionych w tabeli), w stosunku do których upłynęło 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości. Mimo tego, iż Wnioskodawca w ramach Scenariusza nr 1 lub Scenariusza nr 2, może dokonać sprzedaży Nieruchomości, wobec których nie upłynie na moment ich sprzedaży 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie, to nie jest to jednak przedmiotem pytań Wnioskodawcy w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
Pytania
1. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, oznaczonym przez Pana jako „Scenariusz nr 1”, w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości, w stosunku do których upłynęło 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości, ich sprzedaż przez Pana nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych - na mocy art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy PIT?
2. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, oznaczonym przez Pana jako „Scenariusz nr 2”, w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości, w stosunku do których upłynęło 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości, ich sprzedaż przez Pana nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych - na mocy art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy PIT?
Pana stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy:
1. W opisanym zdarzeniu przyszłym, oznaczonym przez Pana jako „Scenariusz nr 1”, w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości, w stosunku do których upłynęło 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości, ich sprzedaż przez Pana nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych - na mocy art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy PIT.
2. W opisanym zdarzeniu przyszłym, oznaczonym przez Pana jako „Scenariusz nr 2”, w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości, w stosunku do których upłynęło 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości, ich sprzedaż przez Pana nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na mocy art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy PIT.
Uzasadnienie stanowiska w odniesieniu do pytania nr 1 i do pytania nr 2)
Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 Ustawy PIT przychody ze sprzedaży nieruchomości mogą zostać zakwalifikowane do dwóch odrębnych źródeł przychodów, tj.;
-
pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT);
-
tzw. „sprzedaży prywatnej” (art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy PIT).
W tym miejscu podkreśla Pan, że z literalnej treści art. 10 ust. 1 Ustawy PIT wynika, że jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Nie jest również możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego. Sprzedaż nieruchomości przez osobę fizyczną należy zatem zaliczyć albo do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej albo do przychodów z tzw. „sprzedaży prywatnej”.
Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy PIT, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie (z zastrzeżeniem ust. 2) m.in. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Zgodnie z art. 10 ust. 2 Ustawy PIT, ww. przepisu nie stosuje się do odpłatnego zbycia:
-
na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu - do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy;
-
w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
-
składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 (tj. środków trwałych podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą), z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat;
-
składników, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 19, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki te zostały wycofane z działalności gospodarczej, i dniem ich odpłatnego zbycia nie upłynęło 6 lat.
Przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy PIT mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie (art. 10 ust. 3 Ustawy PIT).
Jak natomiast wynika z art. 14 ust. 2 pkt 1 Ustawy PIT, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:
a) środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
c) składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
d) składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.
Odpłatne zbycie nieruchomości skutkuje zatem powstaniem po stronie sprzedawcy przychodu z tzw. „sprzedaży prywatnej", jeżeli spełnione zostaną następujące warunki:
1. zbycie nie następuje w wykonaniu przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej;
2. zbycie jest dokonywane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości;
3. zbywana nieruchomość w momencie zbycia, ani przed jej zbyciem, nie jest/nie była wykorzystywana na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, chyba że:
a) upłynął 6-letni okres liczony od początku miesiąca następującego po miesiącu wycofania składnika majątku z działalności gospodarczej,
b) nieruchomość wykorzystywana na potrzeby działalności gospodarczej ma charakter mieszkalny.
Z powyższego wynika zatem, że sprzedaż nieruchomości przez osobę fizyczną w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, jeżeli:
-
nie następuje w wykonaniu pozarolniczej działalności gospodarczej,
-
nieruchomość nie jest ani nie była wykorzystywana na potrzeby związane z działalnością gospodarczą,
-
dokonywana jest po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie lub wybudowanie.
Zgodnie z informacjami wskazanymi w opisie zdarzenia przyszłego, planowane przez Pana zbycie Nieruchomości, zarówno w Scenariuszu nr 1, jak i w Scenariuszu nr 2, będzie miało charakter odpłatny, a także w zakresie Nieruchomości, które są objęte Pana pytaniami w niniejszym wniosku, będzie dokonywane po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie sprzedawanych Nieruchomości. W celu zatem ustalenia możliwości zastosowania wyłączenia sprzedaży Nieruchomości od opodatkowania podatkiem PIT, konieczne jest ustalenie:
a) czy zbycie Nieruchomości nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej oraz
b) czy zbywane Nieruchomości były wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.
Ad. a)
Zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako : ‘’DKIS’’) wyrażonym w interpretacjach indywidualnych wydawanych w przedmiocie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną (np. z dnia 14 maja 2021 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.124.2021.3.MKA, z dnia 7 września 2021 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.533.2020.12.TR, z dnia 7 lipca 2021 r., sygn. 0112-KDWL.4011.77.2021.1.JK), sprzedaż nieruchomości jest realizowana ‘’w wykonaniu działalności gospodarczej’’, jeżeli spełniała definicję pozarolniczej działalności gospodarczej zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy PIT, zgodnie z którą przez pozarolniczą działalność gospodarczą należy rozumieć działalność zarobkową :
a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
Zatem zgodnie z ww. definicją działalność gospodarcza powinna spełniać następujące cechy : po pierwsze, musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły. Zarobkowość należy rozumieć jako zdolność do potencjalnego generowania zysku, przeznaczenie do zapewnienia określonego dochodu, a także nakierowanie na generowanie i zapewnienie określonego zysku, niezależnie od tego, czy taka działalność faktycznie doprowadzi do jego osiągnięcia. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej te czynności.
O ciągłości działalności świadczy przede wszystkim utrzymywanie stałego zamiaru jej prowadzenia, który przejawia się w podejmowaniu powtarzalnego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia zarobku. Ciągłość wymaga, aby czynności były wielokrotnie powtarzane, uporządkowane i powiązane ze sobą, a nie incydentalne, czy też jednorazowe. Zorganizowanie przejawia się natomiast w podejmowaniu czynności w sposób profesjonalny, całościowy (od fazy początkowej do fazy realizacji), w ramach określonej struktury i przy wykorzystaniu typowych dla danego rodzaju działalności narzędzi i środków. Należy jednak wskazać, zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych przedstawianym w interpretacjach, że powyższe cechy uznania za działalność gospodarczą należy odnosić do profesjonalnej działalności polegającej na obrocie nieruchomościami, czyli działalności zbliżonej do czynności podejmowanych przez przedsiębiorstwa handlujące nieruchomościami (które traktują nieruchomość jak towar handlowy).
W celu zatem uznania, że planowana przez Pana sprzedaż Nieruchomości jest realizowana w wykonaniu działalności gospodarczej, konieczne byłoby ustalenie, że podejmuje Pan szereg powiązanych ze sobą i powtarzalnych czynności zmierzających do wielokrotnego nabywania różnych nieruchomości z zamiarem ich zaawansowanego przygotowania do dalszej odsprzedaży i osiągania z tego tytułu zysków (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem). Zamiaru takiego nie należy rozpatrywać wyłącznie na moment nabycia nieruchomości, tylko również w trakcie jej posiadania. Jak zostało wskazane w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 14 maja 2021 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.124.2021.3.MKA : ‘’W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą’’. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy PIT. W takim przypadku sprzedaż, nawet wielokrotna przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie powinna stanowić działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy PIT.
Pana zdaniem okoliczności wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, w tym podejmowane przez niego czynności przy sprzedaży Nieruchomości, opisane w Scenariuszu nr 1 i w Scenariuszu nr 2, nie mogą zostać uznane za szereg powiązanych ze sobą i powtarzalnych czynności zmierzających do wielokrotnego nabywania różnych nieruchomości z zamiarem ich dalszej odsprzedaży i osiągania z tego tytułu zysków, gdyż sprzedaż Nieruchomości przez Pana ma na celu jedynie wykonywanie przysługującego Panu prawa własności, a nie osiąganie zysku z ich sprzedaży w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W szczególności podkreśla Pan, że nie planuje podjąć działań marketingowych przy sprzedaży Nieruchomości, bowiem sprzedaż Nieruchomości ma nastąpić na rzecz spółki lub spółek powiązanych z Panem, zatem brak po stronie Pana podejmowania profesjonalnych czynności związanych z oferowaniem potencjalnym nabywcom Nieruchomości do zakupu (ani również korzystania w tym celu z usług profesjonalnych podmiotów świadczących tego typu czynności).
Zauważa Pan również, że sam fakt poniesienia nakładów wobec Nieruchomości nie może przemawiać za uznaniem sprzedaży tych Nieruchomości za wykonywanie czynności profesjonalnie, bowiem co do zasady ponoszenie nakładów wobec nieruchomości jest normalnym zjawiskiem wyrażającym wolę właściciela nieruchomości do zarządu swym majątkiem i do utrzymania nieruchomości w stanie użyteczności i przydatności. Jak wskazał Pan w opisie zdarzenia przyszłego, nakłady miały na celu utrzymanie Nieruchomości w stanie niepogorszonym, dokonanie koniecznych i niezbędnych napraw, a także utrzymanie Nieruchomości w stanie właściwym do oddania ich w najem.
Nie dokonywał Pan również podziałów Nieruchomości - np. gruntów na mniejsze działki, czy też budynków na odrębne lokale. Jednocześnie w związku z oddawaniem Nieruchomości w najem, jako wynajmujący był i jest Pan zobowiązany do utrzymywania nieruchomości w stanie przydatnym do umówionego użytku przez czas trwania najmu. Dopiero zatem, gdyby jedynym celem zwiększenia wartości rynkowej nieruchomości była późniejsza chęć sprzedania takiej nieruchomości, można uznać, że byłby to przejaw profesjonalnej działalności gospodarczej. Jak podkreśla Pan, jedynym celem poniesienia nakładów na Nieruchomości nie było zwiększenie jej atrakcyjności w późniejszej sprzedaży, a raczej był to przejaw wykonywania władztwa przez Pana jako właściciela Nieruchomości.
Należy uznać, że chociaż planowanej sprzedaży Nieruchomości przez Pana, opisanej w Scenariuszu nr 1 i w Scenariuszu nr 2, można przypisać pewne cechy zarobkowości, to sprzedaż ta nie może zostać uznana w Pana ocenie za działalność spełniającą cechy zorganizowania i ciągłości. W odniesieniu do cechy zarobkowości wskazuje Pan, że pomimo iż sprzedaż Nieruchomości prawdopodobnie spowoduje osiągnięcie przez niego określonego zysku, to skutek ten będzie wynikał w szczególności z występowania obiektywnych tendencji rynkowych do zwiększania wartości rynkowych nieruchomości w czasie, a jednocześnie jego działalność nie może zostać uznana za nakierowaną na osiąganie określonego zysku ze sprzedaży posiadanych przez niego Nieruchomości - wynika to w szczególności z faktu, że pomiędzy zakupem Nieruchomości a planowaną sprzedażą minął okres kilku, a nawet kilkunastu lat. Nie traktuje Pan zatem Nieruchomości jako towary. Nieruchomości zostały bowiem nabyte przez Pana na cele przechowania wartości pieniądza w czasie, a w szczególności ochrony posiadanych środków pieniężnych przed niekorzystnym wpływem inflacji, a nie w celach osiągania korzyści z ich odsprzedaży. Fakt braku sprzedaży Nieruchomości krótko po ich nabyciu podkreśla również brak spełnienia cechy zorganizowania, tj. prowadzenia działalności w zakresie profesjonalnej i zorganizowanej sprzedaży nieruchomości.
Nie podejmował Pan również w przeszłości, obecnie ani w przyszłości nie będzie podejmował działań marketingowych związanych ze sprzedażą Nieruchomości, w szczególności nie umieszczał ofert sprzedaży Nieruchomości, nie reklamował ich i nie oferował na sprzedaż osobom trzecim, co świadczy o braku zorganizowania planowanej czynności sprzedaży. Z kolei przesłanka ciągłości nie zostanie spełniona w Pana ocenie zarówno w ramach Scenariusza nr 1, jak i Scenariusza nr 2, ponieważ sama powtarzalność działań nie przesądza o ciągłości, a przesłankę ciągłości uznać należy za spełnioną jedynie w razie wielokrotnego powtarzania. W Pana ocenie „wielokrotne” powtarzanie sprzedaży nieruchomości następuje, gdy sukcesywnie ze sprzedażą nieruchomości, podmiot dokonuje kupna innych nieruchomości, z założeniem ich późniejszej sprzedaży (widoczny jest zatem pewien wielokrotny ciąg zdarzeń - kupno w celu sprzedaży i późniejsza sprzedaż nieruchomości).
W ramach Scenariusza 1 i Scenariusza 2 zamierza Pan zbyć kilka lub wszystkie Nieruchomości, nie planuje jednak w międzyczasie kupować innych nieruchomości z zamiarem ich późniejszego zbycia. Natomiast sam fakt posiadania przez Pana kilkunastu Nieruchomości nie świadczy o tym, że uczynił Pan z faktu ich nabywania stałe źródła dochodu - przeciwnie, nabył Pan Nieruchomości ze środków pochodzących z majątku osobistego i jego czynności nie wypełniały cechy profesjonalnego przygotowania ich do sprzedaży. O spełnieniu powyższej przesłanki nie świadczy również okoliczność zbycia posiadanej przez Pana nieruchomości zbudowanej w 2003 r., która to nieruchomość została wybudowana w celu wynajmu - skorzystania przez Pana z ulgi wielorodzinnej mieszkaniowej na budowę nieruchomości pod wynajem - zbycie to było jednorazowe, nastąpiło kilkanaście lat po wybudowaniu nieruchomości, a samo jej wybudowanie nie nastąpiło z zamiarem dalszej odsprzedaży, tylko z zamiarem oddania jej w najem i skorzystania z odpowiedniej ulgi.
Zbycie Nieruchomości w ramach Scenariusza nr 1 i Scenariusza nr 2 stanowi zatem zwykły zarząd swoim majątkiem. Jak natomiast podkreśla się w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego normalne wykonywanie prawa własności nie stanowi działalności gospodarczej, o której stanowi art. 5a pkt 6 Ustawy PIT - z wyroku NSA z dnia 7 lutego 2017 r. sygn. akt: II FSK 4025/14: ‘’Reasumując, działania podatnika, w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych, wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f, gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia formę stałego, ciągłego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania."
Należy zauważyć, że powtarzalność działań wystąpi w Scenariuszu nr 1 (ale nie będzie to Pana zdaniem „wielokrotna” powtarzalność). Powtarzalność działań nie wystąpi natomiast w ogóle w Scenariuszu nr 2 z uwagi na to, że sprzedaż Nieruchomości w Scenariuszu nr 2 odbyłaby się w ramach jednej transakcji, w oparciu o jedną umowę sprzedaży. Zatem w Scenariuszu nr 2 tym bardziej nie można przesądzić, iż sprzedaż Nieruchomości będzie posiadała cechy ciągłości.
W związku z powyższym, z uwagi na to, że celem spełnienia definicji działalności gospodarczej przesłanki zarobkowości, ciągłości i zorganizowania powinny zostać spełnione kumulatywnie (łącznie), a w Pana ocenie dwie z wymienionych przesłanek (tj. przesłanki ciągłości i zorganizowania) nie zostały spełnione, należy uznać, że planowana sprzedaż Nieruchomości przez Pana, opisana w Scenariuszu nr 1 i Scenariuszu nr 2, nie może zostać uznana za sprzedaż nieruchomości w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT.
Pomocniczo do stanowiska Pana podnieść należy, iż nie dokonał Pan rejestracji działalności polegającej na handlu nieruchomościami w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG) i faktycznie nie prowadzi tego typu działalności. Dokonał Pan sprzedaży jednej z posiadanych przez siebie nieruchomości w przeszłości, co nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej przez Pana, a było jedynie zwykłym wykonaniem przysługującego Panu prawa własności. Nie planuje Pan obecnie dokonania sprzedaży pozostałych Nieruchomości (innych niż objętych niniejszym wnioskiem) w przyszłości.
Ad. b)
Przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości kwalifikowany jest do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej także, gdy zbywana nieruchomość spełnia definicję środka trwałego podlegającego ujęciu w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (niezależnie od tego, czy podatnik faktycznie ujął te składniki w ewidencji) i wykorzystywana jest na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, z wskazanymi w przepisach wyjątkami (art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy PIT). Odnosząc się do tej negatywnej przesłanki zastosowania wyłączenia z opodatkowania przychodów ze sprzedaży nieruchomości, podkreśla Pan, że „wykorzystywanie na potrzeby związane z działalnością gospodarczą" należy rozumieć jako wykorzystanie nieruchomości do jakiejkolwiek działalności gospodarczej, nie tylko w zakresie obrotu nieruchomościami. W tym kontekście należy wskazać, że Nieruchomości nie są i nie były wykorzystywane przez Pana do wykonywania żadnego rodzaju działalności gospodarczej, a także nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych, zatem przychód uzyskany ze sprzedaży Nieruchomości nie powinien zostać zakwalifikowany jako przychód z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy PIT.
Na powyższe stanowisko nie powinien wpływać również fakt, że większość posiadanych przez Pana Nieruchomości była i jest do tej pory oddawana w najem na rzecz spółek powiązanych. Najem Nieruchomości nie był i nie jest wykonywany przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i był i jest opodatkowany zgodnie z przepisami Ustawy o ryczałcie. Z tytułu wynajmu Nieruchomości nie był oraz nie jest Pan wpisany jako przedsiębiorca do CEIDG. W Pana ocenie, fakt oddawania Nieruchomości w najem na rzecz spółek powiązanych nie skutkuje uznaniem, że są one wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.
Na gruncie przepisów Ustawy PIT najem prywatny nie jest zasadniczo uznawany za działalność gospodarczą, a podstawą do uznania najmu za najem prywatny powinien być w szczególności zamiar wynajmującego, co wynika chociażby ze stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego przedstawionego w uchwale z dnia 24 maja 2021 r., sygn. akt II FPS 1/21 wydanej na wniosek Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców: „Przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej."
Zatem fakt wynajmowania Nieruchomości w ramach najmu prywatnego nie wpływa zdaniem Pana na możliwość zastosowania wyłączenia z opodatkowania tzw. „sprzedaży prywatnej", co potwierdzają również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach (np. interpretacja DKIS z dnia 7 sierpnia 2021 r., sygn. akt 0115-KDIT1.4011.386.2021.1.MR).
Reasumując powyższe, Pana zdaniem sprzedaż Nieruchomości (które objęte są Pana pytaniami) w ramach zdarzeń przyszłych, oznaczonych jako Scenariusz nr 1 i Scenariusz nr 2, nie będzie stanowiła źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy PIT i w związku z tym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż:
‒ nie nastąpi w wykonaniu pozarolniczej działalności gospodarczej,
‒ Nieruchomości nie są ani nie były wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą,
‒ sprzedaż Nieruchomości dokonana będzie przez Wnioskodawcę po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm.)
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.
Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej ustawy jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
d. innych rzeczy,
- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że dokonane poza działalnością gospodarczą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu.
W rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu a tym samym kwota uzyskana z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia. W związku z tym, dla określenia skutków podatkowych tego typu transakcji istotne jest ustalenie daty, od jakiej należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie.
Przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:
‒ odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
‒ zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.
Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
pozarolnicza działalność gospodarcza.
Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem:
Za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:
a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,
– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
Treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy, daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.
Działalność gospodarcza to taka działalność, która:
1. Jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu.
2. Wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter.
3. Prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.
Każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowią w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.
Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.
Prowadzenie działalności gospodarczej we własnym imieniu oznacza, że związane z działalnością prawa i obowiązki dotyczą osoby fizycznej, która ją prowadzi; podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.
Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.
Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.
Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek.
Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.
Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 3 czerwca 2015 roku sygn. I SA/Po 919/14: „Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.”
Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.
Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – działań podjętych przez Pana do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku.
Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma kluczowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu.
Należy wskazać, że dla oceny, czy dokonywane czynności spełniają kryteria działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozstrzygające znaczenie mają okoliczności, w jakich są one wykonywane. O prowadzeniu działalności gospodarczej przesądzają obiektywne i zewnętrzne jej przejawy, a nie przekonanie podatnika. W tym sensie nie ma i nie może mieć znaczenia, że określony podmiot prowadzący konkretną działalność nie ocenia jej (subiektywnie) jako działalności gospodarczej. Podatnik nie może zatem w sposób dowolny w zależności od stanu swojej świadomości czy przewidywanych korzyści podatkowych dokonywać swobodnej kwalifikacji poszczególnych kategorii przychodów do określonych źródeł przychodów.
Powyższe potwierdza m.in. wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 933/17.
Dla uzyskiwania przychodów z działalności gospodarczej nie jest również konieczne, aby podatnik miał formalnie status przedsiębiorcy, nie jest wymagana rejestracja tej działalności w sposób przewidziany w odrębnych przepisach, dotyczących wymogów formalnych, jakie powinna spełnić osoba prowadząca działalność gospodarczą.
Z punktu widzenia art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Pana działalność ma charakter zarobkowy, zorganizowany i ciągły, a także podjęta została we własnym imieniu.
W każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu zadecydować musi całokształt okoliczności faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących zbyciu składników majątkowych (nieruchomości). Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości i ich zbywaniu w celu ewidentnie zarobkowym.
Czy transakcja przeprowadzana jest w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, czy też jest tylko odpłatnym zbyciem nieruchomości, decyduje całokształt okoliczności poprzedzających i towarzyszących zbyciu nieruchomości. Okolicznościami tymi są: z góry założony cel ekonomiczny, istnienie elementu ciągłości danych czynności, stwierdzenie istnienia celu zarobkowego oraz ustalenie czy do zbycia dochodzi w warunkach zorganizowania, o których mowa w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.
Opisane przez Pana czynności zakupu nieruchomości w celu zainwestowania środków pieniężnych oraz ich wynajmu, następnie sprzedaży – świadczą nie wątpliwie o zarobkowym charakterze przedmiotowych transakcji.
W przedmiotowej sprawie, nie sposób stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości będzie realizacją prawa do swobodnego rozporządzania własnym majątkiem. W opinii tut. Organu całokształt czynności dokonywanych przez Pana świadczy o działaniach prowadzonych przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą.
Z opisu sprawy wynika, że dokonał Pan na przestrzeni kilkunastu lat wielokrotnego zakupu nieruchomości w celach i z zamiarem zarobkowym tj. zainwestowania środków pieniężnych, następnie wynajmu nieruchomości na rzecz spółek powiązanych i ich sprzedaży. Było to działanie mające stały charakter, bowiem uzyskiwał Pan przychody z tytułu najmu.
Nie sposób tutaj mówić o przypadkowym i okazjonalnym charakterze czynności, którym nie można przypisać cech pozarolniczej działalności gospodarczej nastawionych na osiągnięcie korzyści finansowej.
Opisane powyżej zdarzenia pozwalają na ustalenie, że w Pana przypadku spełnione zostały wszystkie przesłanki pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. działalność wykonywana jest/będzie we własnym imieniu i na własny rachunek, w sposób zorganizowany i ciągły oraz w celu zarobkowym.
Powyższe czynności nie mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, związanym ze zwykłym gospodarowaniem majątkiem osobistym, natomiast noszą znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z całokształtu działań wynika więc, że przedmiotowa sprzedaż nastąpi w warunkach wskazujących na jej handlowy i zarobkowy charakter. Wszelkie działania mają/ będą miały charakter profesjonalny i zorganizowany – wymagają one bowiem podejmowania szeregu zaplanowanych i przemyślanych czynności nakierowanych na osiągnięcie określonego celu i dochodu.
Również należy zauważyć, że dla przypisania podatnikowi prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest konieczne wykazanie, czy już w momencie nabywania nieruchomości podatnik miał zamiar prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami i czy nieruchomości zostały nabyte w celu dalszej odsprzedaży, czy też np. na cele osobiste (wyroki NSA: z dnia 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13; z dnia 11 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 716/14 i z dnia 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15). Intencja towarzysząca pierwotnie nabywaniu majątku, nie wyklucza późniejszego odmiennego jego traktowania. Podobnie nie ma znaczenia, czy w momencie nabycia nieruchomości zamiarem właściciela było przeznaczenie jej do sprzedaży z zyskiem, lecz to, że podatnik podjął działania mające charakter ciągły, zorganizowany, nakierowany na uzyskanie zysku ze sprzedaży nieruchomości. (wyroki NSA: z dnia 4 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1855/15; z dnia 1 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1933/08; z dnia 15 stycznia 2019r., sygn. akt I FSK 90/17; z dnia 3 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2110/11).
W analizowanej sprawie zakupu wszystkich nieruchomości dokonywał Pan z nastawieniem na osiągnięcie korzyści finansowych. Nie były to zakupy przypadkowe ani też zakupy dokonywane w celach zaspokojenia własnych Pana i Pana rodziny potrzeb mieszkaniowych.
Bez znaczenia jest także okoliczność, na jaki cel zostanie przeznaczony przychód/dochód osiągnięty z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Prawo do rozporządzania dochodem z tytułu sprzedaży nieruchomości nie determinuje kwalifikowania przychodu do określonego źródła przychodów, tj. z art. 10 ust. 1 pkt 3 czy z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (wyroki WSA: z dnia 24 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Bd 108/19; z dnia 26 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Po 156/12).
Zakup a następnie sprzedaż nieruchomości opisanych we wniosku świadczy o prowadzeniu w stosunku do tych nieruchomości działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. W świetle powyższego stwierdzić należy, że działanie takie jest rodzajem aktywności określonej jako działalność gospodarcza, która została podjęta w celu zarobkowym. Nabył Pan nieruchomości w celu zainwestowania środków pieniężnych, najmu a następnie dalszej odsprzedaży, a więc w celu zarobkowym.
W ww. przypadku nie znajdzie zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 stawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży w przyszłości nieruchomości winien być opodatkowany zgodnie z zasadami przewidzianymi dla pozarolniczej działalności gospodarczej, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W powyższej sprawie, nie ma znaczenia, czy zostaną zawarte odrębne umowy sprzedaży nieruchomości, czy też sprzedaż nastąpi w ramach jednej umowy sprzedaży.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
-
z zastosowaniem art. 119a;
-
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
-
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).