Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika w zakresie opodatkowania zaliczki na poczet zwiększonych kosztów pobytu za granicą, która jest potrącana z wynagrodzenia netto i w ten sposób następuje jej zwrot oraz momentu opodatkowania zaliczki na poczet wynagrodzenia/ewentualnie wynagrodzenia wypłacanego w częściach opiekunowi i bezzwrotnego.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i posiada miejsce efektywnego zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w związku z czym podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wnioskodawca – w ramach prowadzonej działalności – zamierza rozpocząć świadczenie usług opieki i pomocy w gospodarstwie domowym w zakresie opieki nad osobami w podeszłym wieku, osobami niepełnosprawnymi lub wymagającymi pomocy w codziennym funkcjonowaniu z innych powodów (dalej jako: „Podopieczni”) w państwach należących do Unii Europejskiej (m.in. na terytorium Niemiec).

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zamierza świadczyć usługi opieki i pomocy w gospodarstwie domowym jako samodzielny podmiot, który zawiera umowy z przedstawicielem rodziny Podopiecznego, pełnomocnikiem Podopiecznego, jego opiekunem prawnym lub inną osobą działającą na rzecz Podopiecznego (a czasami z samym Podopiecznym).

Wnioskodawca nie posiada na terenie Niemiec zakładu w rozumieniu UPO, czy też stałej placówki, przez którą miałby wykonywać usługi opieki i pomocy w gospodarstwie domowym. Wnioskodawca w celu wywiązania się ze zobowiązań wynikających z kontraktu zawartego z przedstawicielem rodziny Podopiecznego, pełnomocnikiem Podopiecznego lub jego opiekunem prawnym (lub z inną osobą działającą na rzecz Podopiecznego, albo z samym Podopiecznym) zamierza podejmować współpracę z osobami fizycznymi (dalej jako: „Opiekun” lub „Zleceniobiorca”), które w jego imieniu – na podstawie umowy cywilnoprawnej, do której będą wykonywać usługi opieki i pomocy w gospodarstwie domowym.

Do zakresu obowiązków Zleceniobiorców – w ramach wykonywania usług opieki i pomocy w gospodarstwie domowym – będzie należało m.in.: przygotowanie i podawanie posiłków, utrzymanie higieny ciała Podopiecznego (mycie, czesanie, golenie, mycie zębów), ubieranie i rozbieranie Podopiecznego, robienie zakupów dla Podopiecznego, sprzątanie lokalu mieszkalnego Podopiecznego, zmiana podkładów higienicznych, transfer na wózek inwalidzki, współudział przy załatwianiu formalności podczas wizyt i odwiedzin poza lokalem mieszkalnym Podopiecznego, podlewanie kwiatów znajdujących się w lokalu mieszkalnym Podopiecznego, czytanie prasy i książek Podopiecznemu. Do zakresu przedmiotowych usług będzie należało także: zapewnienie Podopiecznemu bezpiecznych warunków funkcjonowania w jego otoczeniu, w tym utrzymanie czystości i porządku w bezpośrednim otoczeniu Podopiecznego, zapewnienie czystej odzieży i pościeli Podopiecznemu, pomoc w codziennych zajęciach związanych z prowadzeniem gospodarstwa domowego. Zauważenia jednak wymaga, że zakres czynności wykonywanych przez Zleceniobiorców, jak również ich częstotliwość, będą pozostawały zmienne i będą zależały od stanu zdrowia oraz potrzeb Podopiecznego.

Niezależnie od umowy, o której mowa powyżej dotyczącej usług w zakresie opieki i pomocy w gospodarstwie domowym, Wnioskodawca zamierza zawierać ze Zleceniobiorcami umowy o świadczenie usług rekrutacyjno-marketingowych (do których również – na podstawie art. 750 Kodeksu cywilnego – będą znajdowały zastosowanie przepisy dotyczące umowy zlecenia).

Na podstawie przedmiotowych umów Zleceniobiorcy będą pozyskiwali dla Wnioskodawcy osoby zainteresowane rozpoczęciem z nim współpracy poprzez organizację spotkań, czy rozpropagowywanie materiałów reklamowych, takich jak ulotki, czy plakaty (usługi, o których mowa w niniejszym numerze bocznym będą w dalszej części wniosku nazywane „Usługami Rekrutacyjno-Marketingowymi”).

Zaznaczenia również wymaga, że z umów zawieranych pomiędzy Zleceniobiorcami a Wnioskodawcą będzie wynikało, iż usługi opieki i pomocy w gospodarstwie domowym są świadczone na terytorium Niemiec (przedmiotowe usługi są świadczone w miejscu zamieszkania Podopiecznego), podczas gdy Usługi Rekrutacyjno-Marketingowe w Polsce.

Usługi opieki i pomocy w gospodarstwie domowym oraz Usługi Rekrutacyjno -Marketingowe będą wykonywane naprzemiennie.

Naprzemienne wykonywanie usług przez Zleceniobiorców oznacza, że Zleceniobiorca będzie wykonywał usługi przez pewien okres w Polsce, następnie przez pewien okres w Niemczech, a potem znowu w Polsce. Schemat ten będzie miał charakter powtarzalny. Okresy pobytu w Polsce i w Niemczech będą zmienne – będą zależały od okresu współpracy Wnioskodawcy z danym Zleceniobiorcą, potrzeb Wnioskodawcy, jak i dyspozycyjności Zleceniobiorcy, a także uwzględniały zapotrzebowanie na usługi opieki domowej, które zgłoszą Podopieczni.

Należy przyjąć, że będą zdarzały się sytuacje, w których Zleceniobiorcy będą przebywać na terytorium Niemiec przez więcej niż 183 dni w ciągu roku.

Umowy zawierane przez Wnioskodawcę ze Zleceniobiorcami będą określały szacunkowo wymiar czasu świadczenia usług przez jaki będą one wykonywane w poszczególnych krajach, jak również wynagrodzenie należne Zleceniobiorcom za świadczenie usług w Polsce i w Niemczech. Sposób wynagradzania za wykonywanie czynności w Niemczech będzie odmienny od sposobu wynagradzania za czynności wykonywane w Polsce. Zróżnicowanie wynagrodzenia będzie uzależnione od zakresu czynności wykonywanych w obu państwach oraz faktu, że w celu wykonywania czynności w Niemczech Zleceniobiorca będzie musiał opuścić swoje miejsce zamieszkania. Wynagrodzenie za czynności w Niemczech będzie miało charakter miesięczny, zaś wynagrodzenie za czynności w Polsce będzie naliczane w oparciu o stawkę godzinową i dodatkowo będzie zależało od efektu (tj. Wnioskodawca wypłaci dodatkowe wynagrodzenie w przypadku pozyskania osoby trzeciej do świadczenia usług opieki).

Zleceniobiorcy będą osobami fizycznymi, obywatelami polskimi, nieprowadzącymi działalności gospodarczej. Zleceniobiorcy będą składali oświadczenie, zgodnie z którym miejscem ich zamieszkania jest Polska. Zleceniobiorcy będą posiadać centrum interesów osobistych (ośrodek interesów życiowych) na terytorium Polski i nie będą dysponować na terytorium Niemiec stałą placówką, o której mowa w art. 14 ust. 1 UPO, poprzez którą mogliby wykonywać zakres czynności ustalony w umowie o świadczenie usług opieki i pomocy w gospodarstwie domowym.

Wszelkich rozliczeń podatkowych wynagrodzenia Zleceniobiorców Wnioskodawca zamierza dokonywać w Polsce, kierując się wykładnią polskich organów skarbowych zgodnie z którą – według art. 14 ust. 1 i ust. 2 UPO – osoby, które świadczą usługi w formie umowy zlecenia wykonują działalność o samodzielnym charakterze i wobec tego bez znaczenia pozostaje fakt, iż usługi są wykonywane na terenie RFN w okresie powyżej 183 dni w roku (jak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, tj. w interpretacji indywidualnej z 10 lutego 2016 r. o znaku IPTPB1/4511-725/15-2/MH).

Wyjaśniając zakładany sposób rozliczeń Wnioskodawcy ze Zleceniobiorcami należy wskazać, że:

a) umowy o usługi opieki i pomocy w gospodarstwie domowym zawierane pomiędzy Zleceniobiorcą a Wnioskodawcą będą zawierały definicję pojęcia „podróży”. Przez „podróż” należy rozumieć świadczenie usług opieki domowej poza miejscem zamieszkania Zleceniobiorcy oraz poza miejscem siedziby Wnioskodawcy, pod warunkiem, że łączyć się to będzie z wyjazdem poza terytorium Polski,

b) usługi opieki domowej będą świadczone na terytorium Niemiec, w związku z czym Zleceniobiorca będzie zobowiązywał się do odbywania podróży do miejsca świadczenia usług,

c) wynagrodzenie za usługi opieki i pomocy w gospodarstwie domowym świadczone w Niemczech będzie określone kwotowo, tj. z uwzględnieniem obowiązującej w Niemczech płacy minimalnej (od 1 stycznia 2022 r. w kwocie co najmniej 9,82 EUR brutto, w kolejnych latach – zgodnie z przepisami prawa niemieckiego w zakresie minimalnej stawki płacy), przy czym w umowie dotyczącej przedmiotowych usług zostanie przewidziane, że wykonywanie usług nie przekroczy średnio 40 godzin w tygodniu i maksymalnie 160 godzin w miesiącu. W umowie dotyczącej przedmiotowych usług zostanie również zaznaczone, że uzgodnione pomiędzy Wnioskodawcą a Zleceniobiorcą wynagrodzenie uwzględnia konieczność ponoszenia przez Zleceniobiorcę zwiększonych kosztów utrzymania za granicą (co jest oczywiste biorąc pod uwagę dysproporcję pomiędzy płacą minimalną w Niemczech, a rynkowym wynagrodzeniem w Polsce za wykonywanie analogicznych usług), jak również, iż wynagrodzenie będzie należne Zleceniobiorcy tylko za faktyczny czas świadczenia usług opieki i pomocy w gospodarstwie domowym,

d) Wnioskodawca będzie uprawniony do przyznania Zleceniobiorcom dodatkowego wynagrodzenia z tytułu wykonywania usług opieki i pomocy w gospodarstwie domowym w dni świąteczne, jak również będzie mógł przyznać różnego rodzaju bonusy/dodatki do wynagrodzenia,

e) okres rozliczeniowy będzie wynosił dwa lub trzy pełne miesiące świadczenia usług opieki i pomocy w gospodarstwie domowym. W przypadku, w którym usługi opieki i pomocy w gospodarstwie domowym byłyby wykonywane w niepełnym okresie rozliczeniowym, wynagrodzenie brutto będzie naliczane proporcjonalnie, z uwzględnieniem obowiązującej minimalnej stawki godzinowej wynikającej z przepisów prawa niemieckiego,

f) wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług opieki i pomocy w gospodarstwie domowym będzie wypłacane Zleceniobiorcy nie później niż do ostatniego dnia miesiąca, następującego po miesiącu, w którym upłynął okres rozliczeniowy, chyba że z powszechnie obowiązujących przepisów w Niemczech będzie wynikało, iż Wnioskodawca powinien przyjąć jako właściwe terminy płatności ustanowione prawem niemieckim, które przewidywałyby wcześniejszy termin wypłaty. Jeżeli jednak wcześniejszy termin wypłaty wynagrodzenia spowodowałby, że zasady wypłaty wynagrodzenia za dany okres rozliczeniowy będą kształtowały się mniej korzystnie, aniżeli przy zachowaniu terminów płatności wskazanych w zdaniu pierwszym niniejszego ustępu, wówczas Zleceniobiorca będzie mógł złożyć Wnioskodawcy oświadczenie, zgodnie z którym wnosi o zachowanie terminów płatności określonych umową, jako bardziej korzystnych i zastosowanie w tym zakresie terminów ustalonych w umowie na zasadzie zgodnej woli Stron,

g) z uwagi na termin wypłaty wynagrodzenia, Wnioskodawca przewiduje możliwość wypłaty Zleceniobiorcy zaliczki na poczet zwiększonych kosztów w okresie pobytu za granicą. Zaliczka kosztowa w danym okresie rozliczeniowym będzie mogła zostać wypłacona tylko raz, zaś jej wysokość nie przekroczy 60% wynagrodzenia przysługującego Zleceniobiorcy za okres poprzedzający wypłatę zaliczki,

h) wszelkie wypłacone zaliczki kosztowe będą potrącane z wynagrodzenia lub jego części, o ile nie zostaną zwrócone przez Zleceniobiorcę wcześniej; zaliczka kosztowa będzie cywilnoprawnym instrumentem i w całości jej zwrot będzie następował przez potrącenie,

i) dodatkowo, ze względu na termin wypłaty wynagrodzenia, Wnioskodawca przewiduje możliwość wypłaty Zleceniobiorcy zaliczki na poczet należnego Mu wynagrodzenia,

j) środek transportu właściwy do przemieszczania się przez Zleceniobiorcę do (oraz z) miejsca świadczenia usług opieki będzie określał Wnioskodawca, Wnioskodawca pokryje koszty odbycia przez Zleceniobiorcę podróży do miejsca świadczenia usług opieki oraz z miejsca świadczenia tych usług do miejsca zamieszkania Zleceniobiorcy. Zleceniobiorca, za uprzednią zgodą Zleceniodawcy wyrażoną w formie dokumentowej, będzie mógł odbyć podróż innym, aniżeli zwyczajowo przyjętym, środkiem transportu np. pociągiem lub własnym samochodem, przy czym w takim przypadku strony uzgodnią zasady rozliczenia kosztów podróży przez Zleceniobiorcę.

Należy również wskazać, że Wnioskodawca zamierza stosować zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) Ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych). Wnioskodawca, jako płatnik podatku będzie zwalniał z podatku dochodowego należności, w łącznej kwocie nieprzekraczającej jednak każdorazowo 12,25 EUR za dobę pobytu opiekuna za granicą.

Przykładowo wskazać należy na następujące rozliczenie:

1. Opiekun będzie świadczył od 1 kwietnia 2022 r. do 31 maja 2022 r. usługi opieki i pomocy domowej w Niemczech.

2. Wnioskodawca w dniu 10 maja 2022 r. wypłaci Opiekunowi 760,79 EUR zaliczki na poczet zwiększonych kosztów utrzymania. Wypłacona zaliczka będzie zaliczką w całości zwrotną przez potrącenie. Zwrot zaliczki nastąpi w całości w dniu 10 czerwca 2022 r., na zasadach określonych w punkcie 3 poniżej,

3. Wnioskodawca w dniu 10 czerwca 2022 r. rozliczy Opiekuna za świadczenie usług w Niemczech w ciągu 2-miesięcznego okresu rozliczeniowego (trwającego od 1 kwietnia 2022 r. do 31 maja 2022 r.); wynagrodzenie brutto Opiekuna wyniesie 3 142,40 EUR (tj. w przeliczeniu na złotówki: 14 455,04 PLN) i zostanie opodatkowane na zasadach ogólnych z uwzględnieniem art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) Ustawy o PIT.

4. W takim przypadku wynagrodzenie netto do wypłaty wyniesie 2 677,23 EUR (tj. w przeliczeniu na złotówki: 12 315,25 PLN). Z tego wynagrodzenia Wnioskodawca potrąci zaliczkę wypłaconą w dniu 10 maja 2022 r., tj. kwotę 3 499,64 PLN, natomiast Zleceniobiorcy zostanie wypłacona netto kwotę 8 815,61 PLN.

Pytania

1. Czy zaliczka na poczet zwiększonych kosztów pobytu za granicą, która jest potrącana z wynagrodzenia netto i w ten sposób następuje jej zwrot, stanowi przychód dla Zleceniobiorcy w rozumieniu przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy zaliczka na poczet wynagrodzenia/ewentualnie wynagrodzenie wypłacane w częściach wypłacone opiekunowi i bezzwrotne stanowi przychód w miesiącu jej wypłaty?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zaliczka na poczet zwiększonych kosztów pobytu za granicą, która będzie potrącana z wynagrodzenia/pierwszej części wynagrodzenia netto i w ten sposób będzie następował jej zwrot nie stanowi przychodu dla Zleceniobiorcy w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, bowiem zostanie ona w całości zwrócona i tym samym nie powiększy aktywów Zleceniobiorcy ani też nie zmniejszy jego pasywów.

Ad 2

Zaliczka na poczet wynagrodzenia lub część wynagrodzenia, które zostaną wypłacone Zleceniobiorcy i będą bezzwrotne, będą zawsze stanowić przychód w miesiącu wypłaty

W uzasadnieniu zajętego stanowiska należy wskazać, że zgodnie z art. 41 ust. 1 PIT, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Z przepisu tego wynika obowiązek płatnika (Wnioskodawcy) poboru zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzenia wypłaconego Zleceniobiorcom w momencie wypłaty należności (uzyskania przychodu). Termin realizacji tego obowiązku określa art. 42 ust. 1 Ustawy o PIT.

W braku odmiennego postanowienia umowy wynagrodzenie za wykonanie zlecenia należy się dopiero po jego wykonaniu. Ta zasada znajduje zatem zastosowanie tylko wówczas, gdy strony inaczej nie uregulowały tej kwestii w treści samej umowy. Strony mogą pozostać zarówno przy zasadzie rozliczenia po zakończeniu umowy, jak i wprowadzić rozliczenia w krótszych okresach (miesięczne, dwumiesięczne, kwartalne, półroczne itp.). Jest zatem oczywiste, że cykl rozliczania wynagrodzenia Zleceniobiorców po dwóch lub trzech pełnych miesiącach świadczenia usług, który zamierza wprowadzić Wnioskodawca, jest w pełni prawidłowy (usługi opieki domowej wyłączone zostały z obowiązku wypłaty wynagrodzenia w cyklach miesięcznych na podstawie art. 8d ust. 1 pkt 5) ustawy z dnia 1 października 2002 r. o minimalnym wynagrodzeniu za pracę). Moment faktycznej płatności wynagrodzenia przekłada się na obowiązek odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak natomiast stanowi art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25 b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust. 1 pkt 2 PIT, ustawodawca zidentyfikował jako odrębne źródło przychodu – działalność wykonywaną osobiście. Stosownie do art. 13 pkt 8 Ustawy o PIT za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wy łącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu Zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z nieruchomością

c) przedsiębiorstwa w spadku

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej pryz podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W literaturze oraz w orzecznictwie dotyczącym spraw podatkowych podnosi się, że przysporzenie, aby uznane zostało za przychód powinno mieć charakter definitywny, tj. trwały, bezwarunkowy, ostateczny i pewny. Przychodem na potrzeby podatku dochodowego jest każde bezzwrotne przysporzenie majątkowe, otrzymane przez podatnika lub postawione do jego dyspozycji w ciągu roku podatkowego. Oznacza to, że za moment uzyskania przychodu (będący momentem powstania obowiązku podatkowego) uważa się moment faktycznego otrzymania przez podatnika lub postawienia do jego dyspozycji przysporzenia majątkowego o charakterze bezzwrotnym (W. Modzelewski, J. Bielawny, M. Słomka, Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyd. 8, Warszawa 2016).

Generalną zasadą w przypadku opodatkowania podatkiem dochodowym osób fizycznych jest stwierdzenie, że przychód powstaje w momencie faktycznego uzyskania przez podatnika (postawienia do jego dyspozycji) określonych kwot. Jest to tzw. zasada kasowa. Zasada ta doznaje pewnych, wymienionych w przepisie ograniczeń na rzecz zasady memoriałowej, ale w przedmiotowym stanie faktycznym żaden z takich wyjątków nie będzie występował.

Miesięczny przychód Zleceniobiorcy będzie zatem powstawał z chwilą wypłaty wynagrodzenia lub postawienia środków do dyspozycji zleceniobiorcy i nie ma przy tym znaczenia, za jaki okres zostało ono wypłacone. Nie ulega bowiem wątpliwości, że przychodem jest świadczenie, które zostało wykonane na rzecz podatnika, ponieważ świadczenie takie w sposób faktyczny powiększa jego aktywa bądź pomniejsza jego pasywa. Nie stanowią przychodu świadczenia, które nie mają charakteru definitywnego. Z interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 9 grudnia 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, znak IPTPB1/415-160/11-4/MD wynika, że o kwalifikacji otrzymanej zapłaty, jako przychodu decyduje charakter tej zapłaty. Przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny, podczas gdy zaliczka nie ma takiego charakteru, ze względu na każdorazową możliwość jej zwrotu. Istotne jest bowiem nie to jak nazwano taką wypłatę, ale jaki ma ona faktycznie charakter, to jest, czy ma charakter trwały i nie będzie podlegać późniejszym rozliczeniom.

Przychodem Opiekunów będą zatem otrzymane przez nich płatności, które mają trwały, definitywny i bezwarunkowy charakter, czyli wyłącznie zaliczki na poczet otrzymywanego wynagrodzenia lub wynagrodzenie (ewentualnie jego część).

W związku z powyższym wypłata zaliczki na poczet wynagrodzenia będzie rodzić konieczność poboru przez Wnioskodawcę zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w miesiącu wypłaty tej zaliczki, podobnie jak wynagrodzenie lub jego część. Wynika to z faktu, że za moment uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać, zgodnie z brzmieniem art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, dzień otrzymania lub pozostawienia do dyspozycji środków pieniężnych na rzecz danego Zleceniobiorcy, bowiem ogólna zasada dotycząca przychodu ma zastosowanie również do należności otrzymywanych z działalności wykonywanej osobiście. W konsekwencji otrzymana zaliczka na poczet wynagrodzenia (ewentualnie część wynagrodzenia) rodzi takie same konsekwencje podatkowe jak otrzymane wynagrodzenie. Zatem gdy Wnioskodawca wypłaci zleceniobiorcy zaliczkę na poczet wynagrodzenia płatnego – zgodnie z zawartą umową – co dwa lub trzy miesiące (ewentualnie, jeżeli wypłaci część wynagrodzenia), to po stronie Zleceniobiorcy powstanie przychód w miesiącu wypłaty.

Inaczej jest w przypadku zaliczek wypłacanych na poczet kosztów zwiększonego utrzymania za granicą. Ze względu na ustalenie Stron, zgodnie z którym przedmiotowe zaliczki zostaną zwrócone w taki sposób, iż Wnioskodawca potrąci je z wynagrodzenia Zleceniobiorcy, zaliczki na poczet wynagrodzenia lub z wypłacanej części wynagrodzenia. Taka zaliczka na poczet zwiększonych kosztów utrzymania za granicą, której zwrot nastąpi przez potrącenie lub na skutek jej wcześniejszego zwrotu przez Zleceniobiorcę nie jest przychodem w rozumieniu ustawowym, dlatego że de facto ma ona charakter zwrotny i po stronie Zleceniobiorcy nie powstaje przysporzenie (aktywa Zleceniobiorcy nie ulegają powiększeniu, a jego pasywa nie ulegają zmniejszeniu). Przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny, podczas gdy zaliczka kosztowa w opisanym stanie faktycznym nie ma takiego charakteru ze względu na każdorazową możliwość jej zwrotu.

Zaliczki na poczet zwiększonych kosztów utrzymania, będące zaliczkami zwrotnymi nie stanowią przychodu – założenie to wynika z licznych interpretacji podatkowych wydanych w podobnych sprawach i stanach faktycznych jaki ma miejsce w przedmiotowej sprawie m.in. interpretacja Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z dnia 21 lipca 2017 r., znak 0114-KDIP3-3.4011.238.2017.1.JM, interpretacja Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z dnia 27 lipca 2017 r., znak 0114-KDIP3-3.4011.234.2017.1.JK2, interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 marca 2019 r., znak 0112-KDIL3-1.4011.52.2019.2.AG.

W związku z powyższym wniosła, jak na wstępie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Pełna weryfikacja Państwa stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, Organ podatkowy nie przeprowadza postępowania dowodowego, jak również nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny konkretnego rozliczenia lub potwierdzenia wyliczenia poszczególnych kwot przychodu, dochodu, zwolnienia dochodu lub kwoty podatku.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.