Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

- nieprawidłowe – w części dotyczącej opodatkowania osiągniętych dochodów preferencyjną stawką podatku w wysokości 5% podstawy opodatkowania,

- prawidłowe – w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 lutego 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 17 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 12 maja 2022 r. (wpływ 13 maja 2022 r.), pismem z 19 maja 2022 r. (wpływ 19 maja 2022 r.) oraz pismem z 31 maja 2022 r. (wpływ 31 maja 2022r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie IT. Na podstawie zawartej umowy (dalej: Umowa) Wnioskodawca współpracuje z firmą A., która zajmuje się wytwarzaniem oprogramowania.

Zadania wykonywane przez Wnioskodawcę:

1. Tworzenie, rozwijanie oraz wdrożenie stron internetowych opartych o najnowsze technologie.

· Projektowanie nowoczesnych rozwiązań webowych w oparciu o zadania wyznaczone przez klienta,

2. Tworzenie i projektowanie od podstaw kodów źródłowych gier (…)

(…)

3. Tworzenie grafik związanych z (…) bądź ikonami na stronach internetowych,

· Projektowanie ikon aplikacji webowych,

· Projektowanie grafik,

· Projektowanie interaktywnych grafik,

4. Tworzenie rozwiązań przyspieszających działanie aplikacji webowych, nowe algorytmy służące głównie poprawie doświadczenia użytkownika.

· Opracowywanie i wdrażanie nowoczesnych rozwiązań/algorytmów,

· Sposoby polepszenia doświadczenia użytkownika podczas korzystania z aplikacji,

5. Projektowanie prototypów graficznych interfejsów użytkownika, Projektowanie doświadczeń użytkownika w aplikacjach webowych,

· Opracowanie sposobu wyglądu aplikacji w celu polepszenia użyteczności,

6. Tworzenie algorytmów danych związanych z przechowywaniem dużej ilości informacji,

· Serwerowe i webowe rozwiązania związane z przechowywaniem danych aplikacji oraz użytkownika,

7. Tworzenie algorytmów graficznych w celu upłynnienia wizualizacji,

· Opracowanie i tworzenie grafik w celu wizualizacji programów komputerowych,

8. Tworzenie testów opartych o rozwiązania webowe oraz serwerowe,

· Projektowanie i wdrożenie testów jednostkowych, akceptacyjnych i integracyjnych programów komputerowych oraz aplikacji webowych,

9. Tworzenie i analiza wymagań aplikacji,

10. Tworzenie i projektowanie rozwiązań serwerowych dla aplikacji,

11. Tworzenie towarzyszącej dokumentacji technicznej, dokumentacji dla użytkownika końcowego jak i klienta.

Technologie, przy użyciu których tworzone jest oprogramowanie, to:

(…)

Narzędzia do programowania, prototypownia:

(…)

Wykonane prace Wnioskodawca raportuje w miesięcznych zestawieniach prac (…). Wnioskodawca rozlicza się ze Zleceniodawcą w cyklach miesięcznych i wystawia z tego tytułu faktury.

Programy komputerowe tworzone przez Wnioskodawcę w ramach współpracy ze Zleceniodawcą stanowią utwory podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jak wynika z Umowy, prawa do oprogramowania stworzonego przez Wnioskodawcę przechodzą na A. Wnioskodawca ma wykształcenie mgr inż. informatyki. Wnioskodawca wykonuje opisane prace systematycznie w sposób zorganizowany i ciągły.

Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy, obejmują badania naukowe lub prace rozwojowe w celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystania wiedzy do tworzenia do tworzenia nowych zastosowań.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych oraz innych operacji w toku.

Wytwarzanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

Wnioskodawca jest twórcą/współtwórcą wytwarzanego oprogramowania w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W efekcie prac prowadzonych przez Wnioskodawcę powstaje autorskie prawo do programu komputerowego stanowiące kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, czy też część oprogramowania, które dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez inne podmioty – będzie stanowić kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W efekcie prac prowadzonych przez Wnioskodawcę powstaje autorskie prawo do programu komputerowego stanowiące kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wniosek doprecyzował Pan o następujące informacje:

Wnioskodawca pod pojęciem „prace prowadzone przez Wnioskodawcę” rozumie całość działań realizowanych w ramach Umowy ze Zleceniodawcą. Wnioskodawca tłumaczy, że jest to tworzenie aplikacji webowych przy użyciu narzędzi (…), tworzenie rozwiązań graficznych, wygląd, prototypowanie wyglądów strony grafik do projektu.

Wnioskodawca nie prowadzi badań naukowych.

Wnioskodawca we wniosku argumentował, że prowadzone przez niego prace należy traktować jak prace rozwojowe.

Zgodne z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych), prace rozwojowe to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W szczególności:

- Opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony;

- Opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych jest zbyt kosztowna.

Mając na uwadze powyższe regulacje, należy wskazać, że prace rozwojowe są przez ustawodawcę rozumiane bardzo szeroko oraz wiążą się one zarówno z nabywaniem, jak i przetwarzaniem wiedzy w celu kreowania ulepszonych produktów. Jedynie rutynowe i okresowe zmiany istniejących m.in. produktów lub usług nie stanowią prac rozwojowych. W efekcie należy uznać, że prace rozwojowe będą obejmować większość kosztów zespołów rozwoju produktów, procesów i usług.

Ustawa nie przewiduje żadnej procedury weryfikacji, czy potwierdzania, że przeprowadzone i przedstawione do odpisu podatkowego prace B+R spełniają założone definicje. Nie chodzi tutaj o weryfikację poziomu innowacyjności, czy rodzaju prac B+R, ale stwierdzenie faktu, że przeprowadzone czynności rzeczywiście powinny zostać uznane za prace badawczo-rozwojowe. Odnosząc się do znaczenia tego pojęcia funkcjonującego w języku powszechnym, należy jednak wskazać, że ,,prace”- w kontekście omawianego przypadku - to ogół czynności wykonywanych przez grupę ludzi realizujących jakieś zadanie, celowa działalność człowieka zmierzająca do wytworzenia określonych dóbr, a badawczo-rozwojowe to związane z badaniami, z rozwojem, planowaniem badań i rozwoju; „rozwój” natomiast oznacza proces zmian, przechodzenia do form bądź stanów bardziej złożonych lub pod pewnymi względami doskonalszych.

Zgodnie zaś z definicją stosowaną dla celów statystyki publicznej „prace rozwojowe” to prace konstrukcyjne, technologiczno-projektowe oraz doświadczalne polegające na zastosowaniu istniejącej już wiedzy, uzyskanej dzięki pracom badawczym lub jako wynik doświadczenia praktycznego, do opracowania nowych lub istotnego ulepszenia istniejących materiałów, urządzeń, wyrobów, procesów, systemów czy usług, łącznie z przygotowaniem prototypów doświadczalnych oraz instalacji pilotowych. Prac tych nie należy mylić z pracami wdrożeniowymi, wykraczającymi poza zakres działalności badawczo-rozwojowej, związanymi w szczególności z wykonaniem dokumentacji technicznej, oprzyrządowania, próbnych instalacji, próbnej serii nowego wyrobu, przeprowadzeniem poprawek po próbach itp. Tak też wskazywał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 17 lipca 2012 r. znak ITPB3/423-199/12/PS. Niezależnie od powyższych argumentów, na konieczność objęcia podejmowanych przez Wnioskodawcę działań dyspozycją art. 5a pkt 38 ustawy o PIT wskazują również: wykładnia celowościowa oraz wykładnia autentyczna wprowadzonego przepisu. Należy bowiem wskazać, że w uzasadnieniu projektu ustawy z dnia 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności (na mocy której do ustawy o PIT został wprowadzony art. 18d), stwierdzono m.in.: „Szeroko rozumianą innowacyjność uznaje się za kluczową determinantę konkurencyjności poszczególnych gospodarek. Na innowacyjność gospodarek wpływa z kolei bardzo wiele czynników. Kluczową rolę w krystalizacji nowego modelu rozwoju gospodarczego w państwach rozwiniętych odegrają innowacje, gdyż inne czynniki jak np. wzrost liczby ludności, wzrost powodowany konsumpcją czy wzrost oparty na energochłonnych procesach stają się nieosiągalne.” W dalszej części uzasadnienia wskazuje się także, że celem nowelizacji było „wsparcie innowacyjności polskiej gospodarki zarówno od strony sektora nauki, jak i przedsiębiorstw. Proponowane zmiany powinny spowodować usunięcie wielu istotnych barier prawnych napotykanych przez polskie instytucje naukowe, a także stworzyć zachęty fiskalne dla przedsiębiorstw do podejmowania większego ryzyka.”

W tym kontekście należy wskazać, że złożoność procesów badawczych i twórczych prowadzących do wdrożenia na rynek nowego lub ulepszonego oprogramowania sprawia, że branża informatyczna jest jedną z najbardziej innowacyjnych części krajowego przemysłu.

Zarówno bezpośrednio, poprzez ponoszone wydatki na badania i rozwój, jak i pośrednio, dzięki „przenikaniu” wypracowanego potencjału naukowo-badawczego do innych sektorów, krajowa działalność branży IT niewątpliwie podnosi poziom innowacyjności gospodarki w skali makroekonomicznej.

Zgodnie z definicją wyznaczoną przez OECD, za działalność badawczo-rozwojową uznać można działania w zakresie przetwarzania informacji w nowych dziedzinach, jak tworzenie nowych systemów operacyjnych, czy opracowanie nowego języka oprogramowania, a także rozwój nowych aplikacji oraz znaczące ulepszenia istniejących już systemów operacyjnych i programów aplikacyjnych.

Wszelkie prace badawcze realizowane w branży IT, których celem nie są rutynowe działania, a postęp techniczny i rozwój dziedziny należy uznać za prace kwalifikujące się jako działalność badawczo-rozwojowa.

Reasumując, wykonywane przez Wnioskodawcę prace, stanowią prace badawczo-rozwojowe.

Potwierdzenie powyższego stanowiska znajduje się m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 16.08.2016 r., sygn. IPPB5/4510-641/16-3/MR, sygn. IPPB5/4510-640/16-2/MR oraz w dniu 24.02.2017 r. 1462-IPPB5.4510.2.2017.2.MR.

W wyniku prac rozwojowych Wnioskodawca rozwijał nowe aplikacje (…). Wnioskodawca oferuje rozwój nowych aplikacji, które są wynikiem prac rozwojowych, w jego działalności gospodarczej.

Działalność Wnioskodawcy od początku jej istnienia, polega na rozwoju nowych aplikacji, a więc na prowadzeniu prac rozwojowych.

Umowa Wnioskodawcy ze Zleceniodawcą jest rozliczana wg stawek godzinowych w niej określonych. Wynagrodzenie, które zawiera w sobie wynagrodzenie za przeniesienie praw własności intelektualnej, jest uzależnione od ilości godzin, które poświęcę na wykonanie zlecenia.

Jedyne prace, które Wnioskodawca prowadzi, to prace rozwojowe.

Zadania przydzielane są przez Zleceniodawcę za pomocą aplikacji (…), Zleceniodawca po konsultacji technicznej z Wnioskodawcą estymuje czas potrzebny do wykonania zadania. Po dyskusji technicznej oraz wymaganiach Zadanie może zostać wykonane. Czas pracy jak i wykonane zadania raportowane są do aplikacji (…) na potrzeby firmy i rozliczenia.

Wnioskodawca w wyniku prac rozwojowych rozwijał nowe aplikacje (…).

Efekty pracy Wnioskodawcy zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

a) zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

b) nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

c) nie są jedynie „techniczną”, a nie „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Zamawiającego.

Tworzone/współtworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie komputerowe zawsze jest efektem prac rozwojowych. Prace rozwojowe są prowadzone w sposób ciągły dla celów wytworzenia kolejnych aplikacji.

Wnioskodawca zgodnie z Umową ponosi odpowiedzialność za wystąpienie szkód w stosunku do klientów Zleceniodawcy, którzy nabyli usługi od Zleceniodawcy, a które zostały wykonane przez Wnioskodawcę.

Usługi świadczone przeze Wnioskodawcę dla Zleceniodawcy, zgodnie z zawartą umową, nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności.

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy opodatkowana jest podatkiem liniowym.

W związku z przenoszeniem praw do oprogramowania na Zleceniodawcę, Wnioskodawca uzyskuje dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uwzględnionych w cenie sprzedaży produktów lub usług.

Wynagrodzenie od Zleceniodawcy jest łączną zapłatą za całość czynności, jakie realizuje Wnioskodawca w ramach umowy.

W każdym przypadku – tj. zarówno w przypadku tworzenia, jak i w przypadku współtworzenia – efekty prac Wnioskodawcy są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Współtwórcy (w tym Wnioskodawca) przenoszą razem (łącznie) na rzecz Zleceniodawcy (jako współwłaściciele) na podstawie odrębnej, wspólnie zawartej umowy prawo do wytworzonego przez nich łącznie oprogramowania podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i Wnioskodawca z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie. Nazwisko Wnioskodawcy w tym charakterze (współtwórcy) nie jest uwidocznione na egzemplarzu tego utworu oraz autorstwo Wnioskodawcy nie jest podane do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Zgodnie z Umową przekazanie praw do konkretnego efektu pracy Wnioskodawcy następuje po ostatecznej zapłacie wynagrodzenia przez Zleceniodawcę. Kwota wynagrodzenia jest kalkulowana ostatniego dnia każdego miesiąca.

Jak wskazano powyżej zgodnie z Umową przekazanie praw do konkretnego efektu pracy następuje po ostatecznej zapłacie wynagrodzenia przez Zleceniodawcę. Każda tworzona przeze Wnioskodawcę aplikacja jest konkretnym wyodrębnionym „oprogramowaniem”. Zgodnie z Umową, Wnioskodawca nieodwołanie udziela Zleceniodawcy wszelkich praw niezależnie od ich charakteru prawnego na podstawie obecnych lub przyszłych przepisów do wszystkich usług/efektów pracy świadczonych przez Wnioskodawcę, w szczególności praw własności i praw własności intelektualnej.

Wnioskodawca na chwilę obecną nie prowadzi odrębnej ewidencji, jednak ma wszelkie informacje i dokumenty, które mogą być wprowadzone do takiej ewidencji założonej od momentu rozpoczęcia działalności. Przepisy nie wymagają prowadzenia ewidencji na bieżąco. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych podatnik może założyć ewidencję dopiero w momencie chęci skorzystania z ulgi.

Wnioskodawca wskazuje, że jeżeli zaistnieje taka potrzeba, odrębna ewidencja będzie zawierała każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Jeżeli zaistnieje taka potrzeba, odrębna ewidencja będzie wyodrębniała koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Jeżeli zaistnieje taka potrzeba, odrębna ewidencja będzie prowadzona w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Prowadzi Pan działalność opisaną we wniosku od 5 marca 2021 r.

Wnioskodawca wskazuje, że wniosek dotyczy dochodów uzyskiwanych od momentu założenia działalności.

Faktury, które wystawia Wnioskodawca, nie wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów. Wynagrodzenie to zawarte jest stawce godzinowej wskazanej w umowie.

Wnioskodawca na ten moment nie oblicza wskaźnika nexus, gdyż jeszcze nie korzysta z ulgi.

Wnioskodawca poniósł koszty bezpośrednie takie jak np. koszty podróży do siedziby firmy, wynagrodzenie za pokój hotelowy, wynagrodzenie za przejazd taxi. Spotkania te są niezbędne. Celem spotkań z odbiorcą docelowym jest m.in. ustalenie wymagań dotyczących oprogramowania (tj. cel, zasady, założenia projektu, jakie nowe funkcjonalności mają powstać).

Ponadto Wnioskodawca ponosi np. wydatki w postaci opłat za energię elektryczną, telefony, Internet, czynsz biura, koszty obsługi księgowej i artykułów biurowych, koszty związane z eksploatacją samochodu osobowego, zakup elektroniki (np. telefon, słuchawki), oprogramowania komputerowego.

Wnioskodawca w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej musi ponosić wydatki na zakup oprogramowania i sprzętu komputerowego, który jest mu niezbędny do wykonywania czynności programowania – wytwarzania przedmiotów kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Wnioskodawca nie byłby też w stanie prowadzić działalności badawczo-rozwojowej bez dostępu do podstawowych usług telekomunikacyjnych, które na bieżąco opłaca. W związku z tym należy uznać, że wydatki te stanowią koszty, które są faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (oprogramowaniem). Bez poniesienia wskazanych wydatków prowadzona przez Wnioskodawcę działalność nie przynosiłaby rezultatu, nie zostałby stworzony program komputerowy, a następnie nie mógłby być on komercyjnie wykorzystywany.

Fakt, że sprzęt komputerowy służący do programowania, dostęp do Internetu, wyjazdy do odbiorcy docelowego są w części związane z innymi usługami IT, nie wyłącza to możliwości ich proporcjonalnego alokowania do prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. W przypadku kosztów związanych zarówno z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz z innymi usługami IT, Wnioskodawca jest uprawniony do alokowania tych kosztów, do kosztów o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT przy zachowaniu stosunku przychodów za przeniesienie autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego na (…) do przychodów za pozostałe usługi IT świadczone na rzecz kontrahenta.

Wszystkie w/w koszty poniesione w związku z wytworzeniem/współtworzeniem oprogramowania Wnioskodawca chciałby uwzględnić we wskaźniku nexus.

Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretną wartość ww. kosztów do wytworzenia/współtworzenia konkretnego oprogramowania.

Wnioskodawca bez tych kosztów nie byłby w stanie realizować swoich prac.

Wnioskodawca wskazuje, że na ten moment nie korzysta z ulgi, więc nie dokonuje przyporządkowania kosztów do działań, które traktuje jako konkretne prace rozwojowe albo badania naukowe.

Wnioskodawca wskazuje, że na ten moment nie korzysta z ulgi, więc nie oblicza wskaźnika nexus.

Pytania

1. Czy prace prowadzone przez Wnioskodawcę mogą być kwalifikowane jako działalność badawczo- rozwojowa w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.?

2. Czy dochody Wnioskodawcy ze sprzedaży praw autorskich do oprogramowania komputerowego podlegają opodatkowaniu stawką 5% zgodnie z art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387; dalej: ustawa o PIT)?

3. Czy w celu wyliczenia wskaźnika nexus należy wziąć pod uwagę tylko koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem oprogramowania komputerowego, a w celu wyliczenia dochodu ze sprzedaży praw do oprogramowania należy wziąć pod uwagę oprócz kosztów bezpośrednich również koszty pośrednie?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W opinii Wnioskodawcy, projekty prowadzące do stworzenia innowacyjnych produktów lub rozwiązań informatycznych stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu art. art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Dochody Wnioskodawcy ze sprzedaży praw autorskich do oprogramowania podlegają opodatkowaniu stawką 5% zgodnie z art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

W celu wyliczenia wskaźnika nexus należy wziąć pod uwagę tylko koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem oprogramowania komputerowego, a w celu wyliczenia dochodu ze sprzedaży praw do oprogramowania należy wziąć pod uwagę oprócz kosztów bezpośrednich również koszty pośrednie.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1

W opinii Wnioskodawcy, projekty prowadzące do stworzenia produktów lub rozwiązań informatycznych stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. art. 5a pkt 38 ustawy o PIT., ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo- rozwojowej: oznacza to działalność twórczą, obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Dwa warunki wydają się szczególnie istotne w przypadku powyższej definicji, a mianowicie twórczość oraz systematyczność prac.

W zakresie pierwszego z pojęć można wspierać się ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. nr 90 poz. 631 ze zm.), która definiuje pojęcie utworu, a zgodnie z którą przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W efekcie rodzaj działalności podatnika, który może stanowić utwór, jest bardzo szeroki – przykładowo, zgodnie z art. 41 ust. 2 pr. aut. i pr. pokr., umowa licencyjna jest umową, na podstawie której autor utworu (przez utwór należy rozumieć również oprogramowanie komputerowe) określa warunki korzystania z niego, w efekcie za prace badawczo-rozwojowe należałoby uznać także tworzenie rozwiązań i programów komputerowych.

Jednocześnie należy zauważyć, że przedmiotem prac badawczo-rozwojowych może być także produkt, usługa czy proces, które nie stanowią utworu w rozumieniu prawa autorskiego, a jedynie charakteryzują się „twórczością” prac. Zgodnie zaś z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN (źródło: www.sjp.pwn.pl), przymiotnik „twórczy” oznacza: 1. „mający na celu tworzenie; też: będący wynikiem tworzenia” 2. „dotyczący twórców”.

Odnosząc się do przewidzianego w przepisach warunku „systematyczności” w opinii Podatnika powinno się przez to rozumieć nie tylko bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych rozpoczętych w przeszłości, ale także rozpoczęcie działalności w tym zakresie przy założeniu, iż podatnik w przyszłości planuje wykonywać tego rodzaju prace. Podejmowane przez Wnioskodawcę działania w przedstawionym w stanie faktycznym zakresie niewątpliwie nie mają charakteru okazjonalnego czy doraźnego. W konsekwencji, należy uznać, że w odniesieniu do prowadzonych przez Wnioskodawcę prac badawczo-rozwojowych spełniona jest przesłanka systematyczności, o której mowa we wspomnianym wyżej przepisie.

Definicja badań naukowych i prac rozwojowych została doprecyzowana w kolejnych punktach ustawy o PIT. Poprzez badania naukowe należy rozumieć badania nastawione na poszukiwanie nowych rozwiązań (wiedzy oraz umiejętności), z wyraźnym podziałem, co do ich celu na poznawczy, eksperymentalny, poprzez takie, które mają służyć zastosowaniu w praktyce, jak również badania, które w założeniu mają posłużyć opracowaniu np. nowych konkretnych produktów lub usług.

Z kolei, zgodne z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, prace rozwojowe to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W szczególności:

- Opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony;

- Opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych jest zbyt kosztowna.

Mając na uwadze powyższe regulacje, należy wskazać, że prace rozwojowe są przez ustawodawcę rozumiane bardzo szeroko oraz wiążą się one zarówno z nabywaniem, jak i przetwarzaniem wiedzy w celu kreowania ulepszonych produktów. Jedynie rutynowe i okresowe zmiany istniejących m.in. produktów lub usług nie stanowią prac rozwojowych. W efekcie należy uznać, że prace rozwojowe będą obejmować większość kosztów zespołów rozwoju produktów, procesów i usług.

Ustawa nie przewiduje żadnej procedury weryfikacji, czy potwierdzania, że przeprowadzone i przedstawione do odpisu podatkowego prace B+R spełniają założone definicje. Nie chodzi tutaj o weryfikację poziomu innowacyjności, czy rodzaju prac B+R, ale stwierdzenie faktu, że przeprowadzone czynności rzeczywiście powinny zostać uznane za prace badawczo-rozwojowe. Odnosząc się do znaczenia tego pojęcia funkcjonującego w języku powszechnym, należy jednak wskazać, że ,,prace”– w kontekście omawianego przypadku – to ogół czynności wykonywanych przez grupę ludzi realizujących jakieś zadanie, celowa działalność człowieka zmierzająca do wytworzenia określonych dóbr, a badawczo-rozwojowe to związane z badaniami, z rozwojem, planowaniem badań i rozwoju; „rozwój” natomiast oznacza proces zmian, przechodzenia do form bądź stanów bardziej złożonych lub pod pewnymi względami doskonalszych.

Zgodnie zaś z definicją stosowaną dla celów statystyki publicznej „prace rozwojowe” to prace konstrukcyjne, technologiczno-projektowe oraz doświadczalne polegające na zastosowaniu istniejącej już wiedzy, uzyskanej dzięki pracom badawczym lub jako wynik doświadczenia praktycznego, do opracowania nowych lub istotnego ulepszenia istniejących materiałów, urządzeń, wyrobów, procesów, systemów czy usług, łącznie z przygotowaniem prototypów doświadczalnych oraz instalacji pilotowych. Prac tych nie należy mylić z pracami wdrożeniowymi, wykraczającymi poza zakres działalności badawczo-rozwojowej, związanymi w szczególności z wykonaniem dokumentacji technicznej, oprzyrządowania, próbnych instalacji, próbnej serii nowego wyrobu, przeprowadzeniem poprawek po próbach itp. Tak też wskazywał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 17 lipca 2012 r. znak ITPB3/423-199/12/PS.

Niezależnie od powyższych argumentów, na konieczność objęcia podejmowanych przez Wnioskodawcę działań dyspozycją art. art. 5a pkt 38 ustawy o PIT wskazują również: wykładnia celowościowa oraz wykładnia autentyczna wprowadzonego przepisu. Należy bowiem wskazać, że w uzasadnieniu projektu ustawy z dnia 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności (na mocy której do ustawy o PIT został wprowadzony art. 18d), stwierdzono m.in.: „Szeroko rozumianą innowacyjność uznaje się za kluczową determinantę konkurencyjności poszczególnych gospodarek. Na innowacyjność gospodarek wpływa z kolei bardzo wiele czynników. Kluczową rolę w krystalizacji nowego modelu rozwoju gospodarczego w państwach rozwiniętych odegrają innowacje, gdyż inne czynniki jak np. wzrost liczby ludności, wzrost powodowany konsumpcją czy wzrost oparty na energochłonnych procesach stają się nieosiągalne.” W dalszej części uzasadnienia wskazuje się także, że celem nowelizacji było „wsparcie innowacyjności polskiej gospodarki zarówno od strony sektora nauki, jak i przedsiębiorstw. Proponowane zmiany powinny spowodować usunięcie wielu istotnych barier prawnych napotykanych przez polskie instytucje naukowe, a także stworzyć zachęty fiskalne dla przedsiębiorstw do podejmowania większego ryzyka.”

W tym kontekście należy wskazać, że złożoność procesów badawczych i twórczych prowadzących do wdrożenia na rynek nowego lub ulepszonego oprogramowania sprawia, że branża informatyczna jest jedną z najbardziej innowacyjnych części krajowego przemysłu.

Zarówno bezpośrednio, poprzez ponoszone wydatki na badania i rozwój, jak i pośrednio, dzięki „przenikaniu” wypracowanego potencjału naukowo-badawczego do innych sektorów, krajowa działalność branży IT niewątpliwie podnosi poziom innowacyjności gospodarki w skali makroekonomicznej.

Reasumując, wykonywane przez Wnioskodawcę prace, stanowią prace badawczo-rozwojowe.

Potwierdzenie powyższego stanowiska znajduje się m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 16.08.2016 r., sygn. IPPB5/4510-641/16-3/MR, sygn. IPPB5/4510-640/16-2/MR oraz w dniu 24.02.2017 r. 1462-IPPB5.4510.2.2017.2.MR.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest więc prawo własności intelektualnej spełniające łącznie trzy warunki:

a) zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej,

b) należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT,

c) podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Ad a)

Uzasadnienie wskazano w pkt 1 powyżej. Podsumowując, w związku z tym, że:

■ Wnioskodawca prowadzi działalność mającą na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działalność Wnioskodawcy ma charakter twórczy, bo prowadzi do tworzenia nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Twórczy charakter prac objętych pytaniem przejawia się w napisaniu i wdrożeniu nowego programu komputerowego od podstaw. Przy tworzeniu oprogramowania Wnioskodawca ma dużą swobodę, a wartość jego pracy opiera się w głównej mierze na jego inwencji i indywidualnym podejściu do realizacji zleceń. Tworzone oprogramowanie nie jest nabywane od innych podmiotów, lecz stanowi oryginalny wytwór Wnioskodawcy;

■ Wnioskodawca działalność prowadzi w sposób systematyczny, tj. jego działalność nie ma charakteru incydentalnego, lecz jest prowadzona w sposób zorganizowany, z nastawieniem na jej kontynuację w przyszłości;

■ działalność Wnioskodawcy polega na łączeniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do tworzenia ulepszonych oraz nowych rodzajów oprogramowania;

■ działalność Wnioskodawcy nie ma charakteru rutynowego, a tworzone oprogramowanie ma charakter nowatorski;

należy uznać, że tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie powstaje w wyniku prac rozwojowych określonych w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT i art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Zatem warunek pierwszy jest zdaniem Wnioskodawcy spełniony.

Ad b)

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego zostało wymienione w pkt 8 wspomnianego przepisu, a zatem warunek drugi zdaniem Wnioskodawcy również jest spełniony.

Ad c)

Warunek posiadania ochrony prawnej kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest w Polsce spełniony wobec tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, których ochrona jest przyznawana w sposób bezpośredni i zharmonizowany na szczeblu Unii Europejskiej. Autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm.; dalej: ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Zgodnie z art. 74 ust. 2 tej ustawy ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. W piśmie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 lipca 2019 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.224.2019.3.MR wskazano, że w celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5.

Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu.

OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. Raport stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

Organ wskazał ponadto w treści przytoczonej interpretacji, że w związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, także trzeci z warunków skutkujących uznaniem danego prawa za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w przypadku autorskiego prawa do programu komputerowego wytworzonego przez Wnioskodawcę, został spełniony.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy, tworzone przez niego oprogramowanie komputerowe i jego elementy stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 1 i 2 ustawy o PIT.

Z kolei, zgodnie art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych,

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu,

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3,

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Z kolei, zgodnie z art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, odrębna ewidencja - celem zapewnienia możliwości ustalenia łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – powinna zawierać następujące pozycje (takie stanowisko potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 16 października 2019 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.443.2019.2.RR):

a) data dokumentu księgowego,

b) nr dokumentu księgowego (np. faktury),

c) wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (dalej: KPWI), z którego sprzedaży Wnioskodawca uzyskuje przychody,

d) kwotę przychodu dotyczącą każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

e) kwotę kosztu dotyczącą każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

f) koszty poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

g) kwotę dochodu (straty) przypadającego na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, odrębna ewidencja w postaci szczegółowego rejestru przychodów i kosztów związanych z KPWI zawierającego wyżej wymienione pozycje a)-g) umożliwia wyodrębnienie każdego KPWI, wyodrębnienie przychodów i kosztów przypadających na każde KPWI oraz obliczenie dochodu z KPWI, przez co zachowane są wymagania opisane w art. 30cb ustawy o PIT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej tworzy on oprogramowanie komputerowe i jego elementy, które podlegają ochronie i mieszczą się w katalogu kwalifikowanych praw własności intelektualnej ujętym w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że spełnia warunki, od których ustawodawca uzależnił możliwość skorzystania przez podatnika z preferencyjnego opodatkowania ulgą IP Box, a zatem Wnioskodawca na podstawie art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT ma prawo opodatkować preferencyjną 5% stawką podatku PIT dochody otrzymane ze sprzedaży praw do stworzonego przez niego oprogramowania komputerowego.

Natomiast dochody uzyskane od A. za prace nie związane z tworzeniem oprogramowania przez Wnioskodawcę, np. testowanie oprogramowania stworzonego przez innych współpracowników spółki, nie podlegają opodatkowaniu stawką 5% PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 3

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus wg wzoru:

(a + b) * 1,3 /a + b + c + d

gdzie poszczególne litery określają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

· a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

· b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT,

· c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT,

· d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z ust. 5 tego artykułu do kosztów, o których mowa w ust. 4 nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Zatem obliczając wysokość wskaźnika nexus według wzoru wskazanego w ww. ust. 4 należy wziąć pod uwagę tylko koszty bezpośrednie. Jednakże zasada ta dotyczy tylko wskaźnika nexus.

Natomiast do ustalenia dochodu ze sprzedaży praw do oprogramowania mają zastosowanie zasady ogólne, zgodnie z którymi kosztami uzyskania przychodów są koszty bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskanymi przychodami.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, w celu wyliczenia wskaźnika nexus należy uwzględnić tylko bezpośrednie koszty poniesione w celu stworzenia oprogramowania komputerowego, tj. np. koszty podróży do siedziby firmy.

Natomiast w celu wyliczenia dochodu ze sprzedaży praw do oprogramowania, oprócz wspomnianych kosztów bezpośrednich, należy również uwzględnić koszty pośrednio związane z osiągnięciem przychodu, tj. np. wydatki w postaci opłat za energię elektryczną, telefony, Internet, czynsz biura, koszty obsługi księgowej i artykułów biurowych, amortyzację nieruchomości, czy (do wysokości ograniczeń wynikających z ustawy o PIT) koszty związane z eksploatacją samochodu osobowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Powziął Pan wątpliwość, czy prace prowadzone przez Pana mogą być kwalifikowane jako działalność badawczo-rozwojowa w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), zgodnie z którą:

Przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021r. poz. 478 i 619),

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

W celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 updof).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionego opisu sprawy i jego uzupełnienia wynika m.in., że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych oraz innych operacji w toku. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy. Wnioskodawca prowadzi działalność mającą na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca wykonuje opisane prace systematycznie w sposób zorganizowany i ciągły. Wytwarzanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż:

a) są podejmowane w sposób systematyczny,

b) mają charakter twórczy,

c) obejmują prace rozwojowe oraz

d) podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Tworzenie i rozwijanie przez Pana Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Pojęcie „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” zostało wyjaśnione w art. 30ca ust. 2 ww. ustawy. W myśl tego przepisu :

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Kolejno art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3 / a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Natomiast art. 30ca ust. 5 ww ustawy stanowi:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W myśl art. 30 ca ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku, gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowaniu formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielania prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.):

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Należy jednak podkreślić, że podatnik, który chce skorzystać z preferencji IP Box, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

W myśl art. 30cb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

W uzasadnieniu do projektu ustawy wprowadzającej preferencyjne opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (druk 2860) wskazano, że:

Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac. Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności wspomniany wyżej obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac B+R.

W przypadku podatników nieprowadzących ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP ewidencji może być spełniony przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że na chwilę obecną nie prowadzi Pan odrębnej ewidencji, natomiast ma Pan wszelkie informacje i dokumenty, które mogą być wprowadzone do takiej ewidencji założonej od momentu rozpoczęcia działalności. Wnioskodawca wskazuje, że jeżeli zaistnieje taka potrzeba, odrębna ewidencja będzie zawierała każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Jeżeli zaistnieje taka potrzeba, odrębna ewidencja będzie wyodrębniała koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Jeżeli zaistnieje taka potrzeba, odrębna ewidencja będzie prowadzona w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Z powyższego wynika, że nie prowadzi Pan na bieżąco odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, zgodnie z wymogami wskazanymi w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc ewidencji, która pozwala na wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa IP, a także na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde ww. prawo, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Odnosząc się do powyższego, stwierdzamy, że fakt sporządzenia odrębnej ewidencji najpóźniej do dnia sporządzenia rocznego zeznania podatkowego, tj. po zakończeniu roku podatkowego, nie wypełnia przesłanki z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rzetelne dokumentowanie, monitorowanie wszystkich operacji finansowych dotyczących IP Box nie może polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich na koniec okresu rozliczeniowego. Stworzenie odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu, nawet w sytuacji, kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5%, uniemożliwia zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.

Z powołanych wcześniej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podatnik w celu skorzystania z preferencji jest zobowiązany do prowadzenia odrębnej ewidencji zawierającej wszystkie elementy określone w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepisy tej ustawy nie przewidują w tym zakresie żadnych wyjątków.

Reasumując – z uwagi na to, że nie prowadzi Pan odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji zgodnie z wymogami art. 30cb ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co stanowi niezbędną przesłankę do skorzystania z ulgi IP Box, nie ma Pan możliwości zastosowania 5% preferencyjnej stawki podatku od dochodu z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ w przedstawionym stanie faktycznym nie istnieje możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów, Organ nie ustosunkował się do kwestii będącej przedmiotem Pana pytania nr 3. Dalsze rozważania na wskazane w pytaniu nr 3 zagadnienia stały się bezzasadne.

Dodatkowe informacje

Okoliczność wykazania wartości wynagrodzenia za przeniesienie prawa własności intelektualnej w umowie lub fakturze nie podlega ocenie w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).