Interpretacja dotyczy opodatkowania wypłat środków z fundacji rodzinnej założonej przez wnioskodawcę w Liechtensteinie. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Zgodnie z interpretacją, środki wypłacone wnioskodawcy przez fundację, zarówno w trakcie jej funkcjonowania, jak i w przypadku jej likwidacji, będą stanowić dla wnioskodawcy przychód z innych źródeł, zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten podlega opodatkowaniu w Polsce, o ile stanowi realną korzyść majątkową dla wnioskodawcy, czyli nadwyżkę ponad środki wniesione do fundacji w momencie jej utworzenia. W przypadku, gdy wypłacone środki nie przekroczą wniesionych przez wnioskodawcę środków, nie powstanie przychód do opodatkowania.
Dołącz do doradców podatkowych korzystających z Fiscalex
Uzyskaj dostęp do największej bazy interpretacji podatkowych w Polsce. Zaawansowane wyszukiwanie, analiza AI i podsumowania interpretacji w jednym miejscu.
Rozpocznij bezpłatny okres próbnySzanowny Panie:
ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 18 stycznia 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 10 października 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 739/18 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 października 2021 r. sygn. akt II FSK 236/19;
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
25 stycznia 2018 r. wpłynął Pana wniosek z 18 stycznia 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy sposobu opodatkowania otrzymanych wypłat od Fundacji oraz środków otrzymanych w związku z jej likwidacją. Treść wniosku jest następująca:
Jest Pan osobą fizyczną posiadającą obywatelstwo polskie, mającą stałe miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i tym samym jest Pan polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.
Utworzył Pan w dniu xx grudnia 2004 r. fundację rodzinną (dalej: Fundacja). Fundacja powstała i funkcjonuje jako podmiot prawny działający według przepisów prawa obowiązującego w państwie Lichtenstein. Wniósł Pan jako Założyciel do utworzonej Fundacji składniki swojego majątku osobistego (środki pieniężne), którymi Fundacja zarządza po to, aby w przyszłości zgromadzone środki przekazać w sposób zgodny z Pana wolą na rzecz określonych sukcesorów (dalej: Beneficjenci). Fundacja ma osobowość prawną i jest podmiotem odrębnym od Pana jako Założyciela. Fundacja została powołana w celu „zarządzania majątkiem fundacji, używania majątku fundacji i/lub używania dochodów uzyskiwanych z tego majątku na dotacje lub do przyznania innych korzyści ekonomicznych jednemu lub kilku członkom (`(...)`) określonych rodzin na pokrycie kosztów wychowania, kształcenia, wyposażenia, wsparcia ogólnego utrzymania lub ekonomicznego wsparcia w najszerszym sensie, jak również realizacji podobnych celów” (art. 3 statutu Fundacji). Zgodnie z postanowieniami swojego statutu „Fundacja nie prowadzi działalności gospodarczej o charakterze kupieckim”.
W regulacji opartej na statusie Fundacji określono Beneficjentów Fundacji, czyli osoby uprawnione do majątku Fundacji oraz świadczeń z jej aktywów i dochodów. W pierwszej kolejności wyłącznym Beneficjentem (pierwszy Beneficjent) uprawnionym do majątku i dochodu Fundacji jest Pan jako Założyciel w okresie swojego życia, z wyłączeniem innych Beneficjentów. Następnie wyszczególniona została grupa kolejnych Beneficjentów uprawnionych oraz określone zostały postanowienia dotyczące zarządzania i rozporządzania majątkiem Fundacji w przypadku Pana śmierci. Co do zasady kolejnymi Beneficjentami mają być Pana dzieci, które są polskimi rezydentami podatkowymi oraz ewentualnie ich potomkowie.
W oparciu o statut i regulacje prawne Rada Fundacji jest zobowiązana do rozdysponowania środków zgromadzonych w ramach Fundacji według postanowień zawartych w tych dokumentach, które szczegółowo określają zasady rozdysponowania majątkiem Fundacji przez Radę w chwili Pana śmierci (pierwszego Beneficjenta).
W prawie polskim nie występuje podmiot prawa o charakterze fundacji rodzinnej, który znany jest w systemie prawnym Księstwa Lichtenstein jaki został opisany powyżej.
Obecnie rozważa Pan wypłatę środków z Fundacji w całości lub w części, zgodnie z zapisami zawartymi w regulacji opartej na statusie Fundacji. Alternatywnym rozwiązaniem, które brane jest przez Pana pod uwagę jest likwidacja Fundacji. Wówczas zgromadzone w Fundacji środki zostaną przelane na rachunek bankowy Pana jako pierwszego Beneficjenta.
W jaki sposób opodatkowana zostanie wypłata środków z Fundacji dokonana na rzecz Pana jako pierwszego Beneficjenta?
W jaki sposób opodatkowany zostanie przelew środków z Fundacji na rzecz Pana jako pierwszego Beneficjenta w przypadku przeprowadzenia jej likwidacji?
W Pana ocenie, w odniesieniu do pytania nr 1, jeżeli otrzyma Pan jako pierwszy Beneficjent od Fundacji środki w wysokości nieprzekraczającej wysokości środków wniesionych przez Pana jako Założyciela do Fundacji w momencie jej utworzenia, to wpływ ten nie będzie stanowić dla Pana przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej: PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)) w Polsce. Natomiast jeżeli otrzyma Pan jako pierwszy Beneficjent od Fundacji środki w wysokości przekraczającej wysokość środków wniesionych przez Pana jako Założyciela do Fundacji w momencie jej utworzenia, to nadwyżka tych środków będzie stanowić dla Pana przychód z innych źródeł na podstawie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa PIT) w Polsce.
Pana zdaniem, w odniesieniu do pytania nr 2, jeżeli Fundacja zostanie zlikwidowana, to dojdzie do opodatkowania PIT, ale jedynie w części przekraczającej kwotę wniesioną do Fundacji.
Uzasadnienie
1. Charakter prawny rodzinnej Fundacji
Rodzinna fundacja, której głównym celem jest zarządzanie majątkiem fundacji oraz jego używanie i/lub używanie dochodów uzyskiwanych z tego majątku na świadczenia przekazywane na rzecz określonych beneficjentów, jest instytucją prawną nieznaną prawu polskiemu, zarówno cywilnemu jak i podatkowemu, z tego względu ocena prawnopodatkowych skutków nabycia przez beneficjenta środków pochodzących od takiej fundacji powinna nastąpić na zasadzie analogii do istniejących i znanych prawu polskiemu instytucji prawnych.
Pana zdaniem, w ocenie czy otrzymane przez Pana jako Beneficjenta środki pieniężne przekazane przez Fundację będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy kierować się charakterem i skutkami takich czynności, biorąc pod uwagę całokształt okoliczności związanych z powstaniem i funkcjonowaniem Fundacji, opisanej w niniejszym wniosku.
Takie stanowisko prezentują również organy podatkowe dokonując interpretacji zbliżonych stanów faktycznych, przykładowo stwierdził tak Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w piśmie z dnia 20 czerwca 2017 r., nr 0111-KDIB2-3.4011.51.2017.2.KB:
„Zdaniem tut. organu, w ocenie czy otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych, papierów wartościowych lub innych aktywów przekazanych przez Trust za zgodą Rady Trustu lub w przypadku jego rozwiązania będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy kierować się charakterem i skutkami takich czynności, biorąc pod uwagę całokształt okoliczności związanych z powstaniem Trustu, opisanych w niniejszym wniosku”.
W polskiej literaturze i orzecznictwie szeroko opisana jest instytucja trustu opartego o stosunek powierniczy. W tradycyjnym ujęciu trust jest określany jako „wynikające z zasad equity zobowiązanie (equitable obligation) obciążające osobę zwaną właścicielem powierniczym (trustem) do takiego postępowania z pozostającym pod jego kontrolą majątkiem trustowym, aby korzyści z niego przypadały innemu podmiotowi lub podmiotom (beneficjentom/cestui que trust), przy czym właściciel powierniczy może być także jednym z nich. Beneficjenci trustu mogą domagać się wykonania tego zobowiązania na mocy samej umowy Trustu” (M. Zacharasiewicz, Trust w praktyce polskich sądów i notariatu Rejent 03-04/2004). Trust jest to relacja, „w której osoba fizyczna lub prawna (powiernik) zgadza się wziąć w zarząd powierniczy tytuł prawny do określonego majątku (majątek lub kapitał przekazany w zarząd powierniczy) na wniosek drugiej strony (osoby przekazującej majątek lub kapitał), przy założeniu, że pierwsza z osób na mocy zobowiązania powierniczego ma wykonywać kontrolę prawną na wyłączną korzyść jednej lub kilku osób fizycznych, prawnych lub podmiotów niebędących osobami prawnymi (beneficjentów), którzy pozostają właścicielami praw do korzyści lub tytułu prawnego opartego na prawie słuszności” (D. L. Hill, Tomasz Kardach, Trust i prywatna fundacja jako narzędzia planowania podatkowego – Wybrane zagadnienia (1), Przegląd podatkowy 05/2007).
Najbardziej charakterystyczną cechą trustu jako instytucji prawnej jest to, iż o ile trust może być podmiotem praw i obowiązków i konsekwentnie być właścicielem rzeczy i praw, przeniesienie własności na trust ma charakter powierniczy z obowiązkiem czy to używania, korzystania, czy też dysponowania tak nabytym majątkiem na rzecz beneficjentów trustu. Trust nie ma żadnego „własnego interesu” jeśli chodzi o prawa, które mu formalnie przysługują. Jedną z naturalnych konsekwencji powyższego jest to, iż przesunięcia majątkowe pomiędzy trustem a jego założycielem najczęściej nie wywołują żadnych skutków podatkowych.
Instytucja fundacji rodzinnej jest w systemie prawa kontynentalnego odpowiednikiem instytucji trustu, powszechnej w systemu prawa common law. Z tego względu rozwiązania przyjęte w sytuacjach przekazania środków beneficjentom uprawnionym z tytułu zawarcia umowy trustu należałoby na zasadzie analogii zastosować, według Pana opinii, w przypadku przekazania środków beneficjentom przez fundację rodzinną.
Pana zdaniem, środki przekazane Panu jako pierwszemu Beneficjentowi przez Fundację będą podlegać przepisom ustawy PIT, a ich opodatkowanie uzależnione jest od wysokości otrzymanej wpłaty.
2. Skutki podatkowe przekazania przez Fundację środków finansowych pierwszemu Beneficjentowi
Jak wskazano powyżej, z uwagi na brak jakichkolwiek regulacji w tym zakresie w polskim prawie podatkowym, ustalenie konsekwencji podatkowych przekazywania majątku Fundacji jego Założycielowi napotyka trudności. Fakt, iż rodzinna fundacja jest instytucją prawną nieznaną polskiemu prawu podatkowemu powoduje, że ocenę skutków podatkowych wymienionego we wniosku zdarzenia można dokonać jedynie na podstawie wnioskowania na zasadzie analogii.
Pana zdaniem, biorąc pod uwagę charakter i cel Fundacji, sytuację przekazania środków przez Fundację Panu jako pierwszemu Beneficjentowi, należy przeanalizować w kontekście przepisów ustawy o PIT. Uważa Pan, iż obowiązek podatkowy powstanie w przypadku wystąpienia realnych korzyści majątkowych, czyli wtedy, kiedy otrzyma Pan od Fundacji środki finansowe w wysokości przekraczającej poziom środków, jakie zostały przez Pana wniesione do utworzonej przez Pana Fundacji, jako przychody z innych źródeł na podstawie art. 20 ust. 1 ustawy o PIT. Natomiast dopóty, dopóki opisana nadwyżka nie wystąpi, to u Pana nie wystąpi również przychód do opodatkowania podatkiem PIT z tego tytułu.
Zgodnie z art 3 ust. 1 ww. ustawy: „osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy)”. Natomiast w oparciu o art. 3 ust. 1a: „za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:
posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym”.
Przedmiot opodatkowania określony jest natomiast przez art. 9 ust. 1: „opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku”. Przepis ten ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem PIT, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie, uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania.
Natomiast stosownie do art. 9 ust. 2: „dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów”.
Źródła przychodów wymienione są w art. 10 ust. 1 i są to:
„1) stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjne lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;
działalność wykonywana osobiście;
pozarolnicza działalność go5podarcza;
działy specjalne produkcji rolnej;
(uchylony);
najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;
kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;
odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego łub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego i spółdzielni mieszkaniowej,
c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
d) innych rzeczy,
– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;
8a) działalność prowadzona przez zagraniczną spółkę kontrolowaną;
Uważa Pan, iż źródłem przychodów w przypadku przekazania środków przez Fundację na rzecz Pana jako jej Założyciela są, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, inne źródła.
Z kolei w oparciu o art. 11 ust. 1 ustawy o PIT: „przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”.
Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy o PIT: „za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17”.
Ustawodawca tworząc definicję legalną pojęcia przychody z innych źródeł skonstruował ją na zasadzie katalogu otwartego wymieniając przykładowe rodzaje przychodów, które należą do tej grupy. Wobec powyższego, Pana zdaniem, brak jest formalnych przeszkód by do kategorii „inne źródła” zaliczyć przychody, których nie ma wprost wymienionych w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, a takimi są wypłaty przekazane przez Fundację na rzecz Pana jako jej Założyciela.
W Pana opinii, środki finansowe wypłacone przez Fundację Panu jako pierwszemu Beneficjentowi w opisanej sytuacji przyszłej stanowić będą przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu w Polsce w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji Panu jako pierwszemu Beneficjentowi o ile wystąpią u Pana realne korzyści majątkowe, czyli nadwyżka przekraczająca poziom środków, jakie zostały wniesione przez Pana do utworzonej przez Pana Fundacji. Natomiast, jeżeli środki wypłacone Panu przez Fundację nie przekroczą środków wniesionych przez Pana do Fundacji w momencie jej założenia, to u Pana nie wystąpi przychód do opodatkowania podatkiem PIT z tego tytułu.
Pragnie Pan podkreślić, że organy podatkowe w podobnym stanie faktycznym interpretowały przepisy ustawy o PIT w sposób identyczny z przedstawionym w powyższym wniosku. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 22 września 2017 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.142.2017.3.MK stwierdził, iż:
„dochód jaki otrzyma Wnioskodawca na skutek zawarcia umowy trustu będzie stanowić przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu w Polsce w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji Wnioskodawcy. (`(...)`) W konsekwencji wartość aktywów przewyższająca wartość przeniesionych na rzecz Trustu praw będzie stanowiła przychód z innych źródeł, o którym mowa w ww. art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.
A jak było to już wykazane w punkcie nr 1 powyższego uzasadnienia, rozwiązania przyjęte w sytuacjach przekazania środków beneficjentom uprawnionym z tytułu umowy trustu, należałoby analogicznie zastosować, według Pana opinii, w przypadku przekazania środków Panu jako Założycielowi przez fundację rodzinną.
3. Skutki podatkowe przeprowadzenia likwidacji Fundacji i przelewu środków finansowych pierwszemu Beneficjentowi
Biorąc pod uwagę wcześniejszą część uzasadnienia Pana stanowiska, przedstawionego w niniejszym wniosku, uważa Pan, że przeprowadzenie likwidacji Fundacji jest tylko inną podstawą prawną dla otrzymanych przez Pana środków pieniężnych, natomiast ich skutki podatkowe będą tożsame z opisanymi w punkcie nr 2. Oznacza to, Pana zdaniem, iż środki finansowe wypłacone przez Fundację Panu jako pierwszemu Beneficjentowi w opisanej sytuacji przyszłej stanowić będą przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o PIT podlegający opodatkowaniu w Polsce w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji Panu jako pierwszemu Beneficjentowi o ile wystąpią u Pana realne korzyści majątkowe, czyli nadwyżka przekraczająca poziom środków, jakie zostały wniesione przez Pana do utworzonej przez Pana Fundacji. Natomiast jeżeli środki wypłacone Panu przez Fundację nie przekroczą środków wniesionych przez Pana do Fundacji w momencie jej założenia, to u Pana nie wystąpi przychód do opodatkowania podatkiem PIT z tego tytułu.
Podsumowując, jest Pan zdania, iż środki wypłacone Panu przez Fundację w sytuacji opisanej we wniosku podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem PIT jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, w momencie ich otrzymania lub postawienia do dyspozycji Panu jako pierwszemu Beneficjentowi o tyle, o ile wystąpią u Pana realne przysporzenia majątkowe, a więc otrzyma Pan nadwyżkę przekraczająca poziom środków, jakie zostały wniesione przez Pana do utworzonej Fundacji. Natomiast jeżeli środki wypłacone Panu przez Fundację nie przekroczą środków wniesionych przez Pana do Fundacji w momencie jej założenia, to u Pana nie wystąpi w Polsce przychód do opodatkowania podatkiem PIT z tego tytułu.
W Pana opinii, opisany stan jest niezależny od podstawy prawnej, która będzie podstawą do wypłaty środków Panu jako pierwszemu Beneficjentowi przez Fundację, czyli jest prawdziwy w sytuacji podjęcia decyzji o wypłacie przez Radę i dalszej kontynuacji działalności Fundacji, zarówno jak też z tytułu likwidacji Fundacji i przelewu środków finansowych Panu jako pierwszemu Beneficjentowi.
Rozpatrzyłem Pana wniosek – 30 marca 2018 r. wydałem postanowienie nr 0112-KDIL3-1. 4011.38.2018.1.KF odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
Postanowienie to doręczono Panu 3 kwietnia 2018 r.
10 kwietnia 2018 r. wniósł Pan zażalenie na to postanowienie. Zażalenie wpłynęło do mnie 17 kwietnia 2018 r.
Wniósł Pan o uchylenie postanowienia oraz o wydanie interpretacji indywidualnej.
Rozpatrzyłem złożone zażalenie – 15 maja 2018 r. wydałem postanowienie nr 0112-KDIL3-1. 4011.38.2018.2.KF utrzymujące w mocy postanowienie z 30 marca 2018 r. o odmowie wszczęcia.
Postanowienie to doręczono Panu 15 maja 2018 r.
14 czerwca 2018 r. wniósł Pan skargę na to postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Skarga wpłynęła do mnie 26 czerwca 2018 r.
Wniósł Pan o:
uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 marca 2018 r. nr 0112-KDIL3- 1.4011.38.2018.1.KF o odmowie wszczęcia postępowania i wydanie interpretacji zgodnie z prezentowanym przez Pana we wniosku stanowiskiem;
zasądzenie od strony przeciwnej zwrotu kosztów postępowania wedle norm przepisanych.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżone postanowienie w całości oraz poprzedzające je postanowienie z 30 marca 2018 r. – wyrokiem z 10 października 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 739/18.
12 grudnia 2018 r. wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 14 października 2021 r. sygn. akt II FSK 236/19 oddalił skargę kasacyjną.
Wyrok, który uchylił postanowienie, stał się prawomocny od 14 października 2021 r.
Pismem z 18 marca 2022 r. (wpływ 21 marca 2022 r.) Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu przekazał prawomocny wyrok uchylający postanowienie oraz zwrócił akta sprawy.
Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.):
Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
• ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania postanowienia, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 10 października 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 739/18 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 14 października 2021 r. sygn. akt II FSK 236/19.
Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):
Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy:
Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:
posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
Ponadto, jak wynika z art. 4a ww. ustawy:
Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
Z informacji przedstawionych w treści wniosku wynika, że jest Pan osobą fizyczną posiadającą obywatelstwo polskie, mającą stałe miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i tym samym jest Pan polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. XX grudnia 2004 r. utworzył Pan fundację rodzinną (dalej: Fundacja). Fundacja powstała i funkcjonuje jako podmiot prawny działający według przepisów prawa obowiązującego w państwie Lichtenstein. W prawie polskim nie występuje podmiot prawa o charakterze fundacji rodzinnej, który znany jest w systemie prawnym Księstwa Lichtenstein jaki został opisany powyżej. Wniósł Pan jako Założyciel do utworzonej Fundacji składniki swojego majątku osobistego (środki pieniężne), którymi Fundacja zarządza po to, aby w przyszłości zgromadzone środki przekazać w sposób zgodny z Pana wolą na rzecz określonych sukcesorów (Beneficjentów). Fundacja ma osobowość prawną i jest podmiotem odrębnym od Założyciela. W pierwszej kolejności wyłącznym Beneficjentem (pierwszy Beneficjent) uprawnionym do majątku i dochodu Fundacji jest Pan w okresie swojego życia, z wyłączeniem innych Beneficjentów. Co do zasady kolejnymi Beneficjentami mają być Pana dzieci, które są polskimi rezydentami podatkowymi oraz ewentualnie ich potomkowie. Obecnie rozważa Pan wypłatę środków z Fundacji w całości lub w części, zgodnie z zapisami zawartymi w regulacji opartej na statusie Fundacji. Alternatywnym rozwiązaniem, które brane jest przez Pana pod uwagę jest likwidacja Fundacji. Wówczas zgromadzone w Fundacji środki zostaną przelane na rachunek bankowy Pana jako pierwszego Beneficjenta.
Księstwa Lichtenstein i Polski nie łączy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Ponieważ podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, wypłaty środków przez Fundację na Pana rzecz podlegają opodatkowaniu w Polsce zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.
Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy:
Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Z przedstawionych przepisów wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega – co do zasady – każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną. Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę, czemu dał wyraz w art. 11 ust. 1, jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Niemniej jednak z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, niemające charakteru zwrotnego.
O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji, gdy podatnik, czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów, uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 10 ust. 1 zawiera katalog źródeł przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wyliczenie tytułów powstawania źródeł przychodów ma na celu pogrupowanie tych źródeł według podobnego charakteru, co następnie skutkuje zróżnicowanym sposobem opodatkowania tych przychodów, odliczania kosztów uzyskania przychodów, zastosowania zwolnień podatkowych przewidzianych dla danego źródła przychodu itp. Zgodnie zaś z zasadą autonomii poszczególnych źródeł przychodów dany przychód może stanowić wyłącznie przychód z jednego źródła.
W ocenie tut. Organu, wypłaty środków przez Fundację na Pana rzecz należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 omawianej ustawy.
Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.
Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. W pojęciu tym mieszczą się wszystkie źródła przychodów niewymienione w punktach poprzednich. Ustawa podatkowa nie jest bowiem w stanie z uwagi na bogactwo stanów faktycznych życia codziennego dokonać enumeratywnego wyliczenia wszystkich okoliczności w jakich może powstać przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym przepis ten wprowadza możliwość opodatkowania przychodu powstałego w innych okolicznościach, niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 i opisane w art. 12-18, jeżeli spełnia on kryteria określone w art. 11 ust. 1, czyli są to otrzymane pieniądze lub rzeczy, jak też wartość świadczeń w naturze czy innych nieodpłatnych świadczeń.
W związku z powyższym, należy zgodzić się z Pana stanowiskiem, że środki finansowe wypłacone przez Fundację Panu jako pierwszemu Beneficjentowi stanowić będą przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu w Polsce w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji, o ile wystąpią u Panu realne korzyści majątkowe, czyli nadwyżka przekraczająca poziom środków, jakie zostały wniesione przez Pana do utworzonej przez Pana Fundacji. Natomiast, jeżeli środki wypłacone Pana przez Fundację nie przekroczą środków wniesionych przez Pana do Fundacji w momencie jej założenia, to u Pana nie wystąpi przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tego tytułu.
Odnosząc się natomiast do konsekwencji podatkowych otrzymania środków przez Pana w związku z rozważaną likwidacją Fundacji wskazać należy, że Fundacja została utworzona w oparciu o aktywa (środki pieniężne) przekazane przez Pana, przy czym jest Pan jednocześnie jej Beneficjentem. W konsekwencji należy więc przyjąć, że w ramach przeniesienia na Pana rzecz przedmiotowych środków na skutek likwidacji Fundacji, nastąpi otrzymanie zwrotne Pana własnych aktywów. Tak więc powyższa czynność nie będzie skutkować dla Pana powstaniem jakiegokolwiek trwałego, definitywnego przysporzenia zwiększającego aktywa lub zmniejszającego pasywa. Jeżeli jednak wartość otrzymanych w wyniku likwidacji Fundacji środków będzie przewyższała wartość środków wniesionych przez Pana do Fundacji w momencie jej założenia, po Pana stronie wystąpi przychód do opodatkowania z tego tytułu.
W związku z powyższym, należy zgodzić się z Pana stanowiskiem, że również środki finansowe wypłacone przez Fundację w związku z jej likwidacją Panu jako pierwszemu Beneficjentowi stanowić będą przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu w Polsce w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji, o ile wystąpią u Pana realne korzyści majątkowe, czyli nadwyżka przekraczająca poziom środków, jakie zostały wniesione przez Pana do utworzonej przez Pana Fundacji. Natomiast, jeżeli środki wypłacone Panu przez Fundację w związku z jej likwidacją nie przekroczą środków wniesionych przez Pana do Fundacji w momencie jej założenia, to u Pana nie wystąpi przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tego tytułu.
W odniesieniu do powołanych przez Pana pism organów podatkowych informujemy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wniesienia wniosku.
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).
Fiscalex • Automatyczne wyszukiwanie interpretacji • Anuluj w każdej chwili