Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 6 kwietnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 6 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Podatnik (dalej zwany również „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą, gdzie głównym PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) jest 62.01.Z. Podatnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT (podatek od towarów i usług) czynny.

Wnioskodawca uzyskał zlecenie obejmujące bieżące prace przy utrzymaniu linii produkcyjnej kontrahenta. Prace te są związane zarówno z oprogramowaniem maszyn, ale również z ich elementami mechanicznymi. Wnioskodawca posiada PKD pomocnicze 33.13.Z, 33.14.Z, 62.02.Z, 62.09.Z, 71.12.Z, 74.10.Z, 95.21.Z. Część prac jest możliwa do zrealizowania za pomocą dostępu zdalnego do systemu kontrahenta, natomiast część zakresu obowiązków wymaga prac w miejscu wykonywania zlecenia. Kontrahentem jest spółka (…), wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego (…). Usługi na rzecz spółki będą świadczone w (…), gdzie kontrahent realizuje zlecenie. W związku z obecnie prowadzonymi pracami Wnioskodawca musi być obecny w (…) 5 dni w tygodniu (przy czym trudno jest oszacować, jak będzie kształtować się sytuacja na dalszym etapie współpracy). Od miejsca prowadzenia działalności Wnioskodawcy do miejsca wykonywania zlecenia jest około 170 km, przejazd w jedną stronę zajmuje około 2 godziny.

W związku z racjonalizacją wydatków Wnioskodawca chce wynająć niewielkie mieszkanie znajdujące się nieopodal miejsca realizacji zlecenia – około 6 km, czyli 10 min. podróży.

Mieszkanie to będzie się składać z jednego pokoju oraz aneksu kuchennego z toaletą. Na wynajem mieszkania zostanie podpisana umowa z osobą fizyczną, a wydatki będą udokumentowane potwierdzeniami zapłaty na konto wskazane w umowie wynajmu. Wnioskodawca planuje na weekendy wracać do miejsca wykonywania swojej działalności, gdzie posiada centrum życia społecznego i planuje rozwijać działalność pomocniczą w zakresie usług druku 3D oraz projektowania i montażu elektroniki.

Pytanie

Czy wydatki związane z wynajętym mieszkaniem (czynsz, opłaty za prąd oraz media na podstawie zawartej umowy wynajmu) Wnioskodawca może uznać za koszty uzyskania przychodu w prowadzonej działalności gospodarczej?

Pana stanowisko w sprawie

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Przy czym związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku.

Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczyniać się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodu. Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

- pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

- nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

- być właściwie udokumentowany.

Do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej spełniających powyższe kryteria nie można jednak zaliczyć wydatków osobistych osoby prowadzącej działalność gospodarczą (np. Interpretacja Indywidualna z dnia 26 listopada 2014 r. Izba Skarbowa w Bydgoszczy ITPB1/415-960/14/AK).

Zdaniem Wnioskodawcy wynajęcie pokoju w hotelu w (…) byłoby bardziej kosztowne od wynajmowania małego mieszkania. Codzienne lub przynajmniej bardzo częste dojazdy, zważywszy na odległość pomiędzy miastami, byłyby bardzo czasochłonne i wyczerpujące.

Ograniczone jest również wykonywanie zlecenia tego typu na odległość. Kierując się ekonomiką kosztów, racjonalnym działaniem będzie wynajęcie mieszkania w (…), które będzie służyło zarówno celom noclegowym, jak również będzie mogło stanowić miejsce pracy Wnioskodawcy. Należy również zauważyć, że Wnioskodawca zakłada, iż w dni wolne od wykonywania danego zlecenia będzie wracał do miejsca zamieszkania.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 kwietnia 2017 r. sygn. II FSK 3526/16: Niezmiennie trzeba mieć na uwadze zasadniczy kwalifikator, jakim jest wpływ wydatku na wielkość osiągniętego przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Wystąpienie tego wpływu (związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem a przychodem) należy oceniać (badać) ad casum.

W opisanej przez Wnioskodawcę sytuacji taki wydatek pozwoli pozytywnie wpłynąć na efektywność wykonywanego zlecenie, a ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, wpłynie to pozytywnie na wynik działalności, czyli dochód z realizacji danego zlecenie poprzez ograniczenia wydatków eksploatacyjnych samochodu, co stanowi przesłankę ekonomiczną poniesienia danego kosztu. Wydatek związany z kosztem wynajmu mieszkania pozwoli Wnioskodawcy bardziej efektywnie zarządzać czasem poświęconym na realizację zlecenia, a dodatkowo pozwoli ograniczyć koszty eksploatacji samochodu (wydatki na paliwo, autostradę, koszty eksploatacyjne – które przy dalekich trasach są większe ze względu na wskazania producenta odnośnie wymiany płynów i oleju – oraz pozwoli to ograniczyć zużycie części samochodu, takich jak opony, sworznie, przeguby, gdyż na ich sprawność wpływa ilość przejechanych kilometrów).

Mając powyższe na uwadze, poniesiony wydatek będzie wpływał na uzyskanie przychodu i zabezpieczenia jego źródła, gdyż z jednej strony Wnioskodawca będzie mógł poświęcić więcej czasu na realizację zlecenia (ograniczenie czasu podróży), a z drugiej strony wpłynie pozytywnie na relacje z klientem, gdyż Wnioskodawca będzie bardziej elastyczny czasowo i będzie mógł bardziej zaangażować się w wykonanie zlecenia.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż do wydatków na wynajem mieszkania dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej znajdują zastosowanie postanowienia art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro zatem wydatki z tego tytułu spełniają kryterium celowości, o którym mowa w tym przepisie, to mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, taki koszt wynajmu powinien zostać uznany za koszt uzyskania przychodu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 poz. 1128 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego między poniesieniem kosztu a powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy, oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli między jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodów istnieje związek przyczynowy.

A zatem – warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztów uzyskania przychodów podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Dlatego też stwierdzamy, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 23 ust. 1 omawianej ustawy podatkowej. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów.

Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodów” zawarte we wskazanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodów musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tych przychodów, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Zauważamy, że przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodów), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”.

Zatem możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów jest uzależniona od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów.

Dokonując oceny charakteru ponoszonych przez Pana wydatków, należy rozstrzygnąć, czy spełniają one kryteria określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 tej ustawy.

Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodów, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodów. Wobec tego jest możliwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku, który – racjonalnie oceniając – mógłby przyczynić się do powstania przychodów, czy ich zwiększenia, nawet, jeżeli przychód faktycznie nie wystąpi.

Z przywołanego przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jakkolwiek podmioty gospodarcze mogą dowolnie i swobodnie podejmować decyzje finansowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to jednak kwalifikacja wydatków do kosztów podatkowych winna opierać się na przepisach prawa podatkowego. Nie każdy wydatek z racji tylko samego jego poniesienia jest kosztem podatkowym. Aby tak było, wydatek musi spełniać wskazane kryteria ustawowe. Nie ma w tym względzie dowolności i uznaniowości podyktowanej pozaustawowymi kryteriami.

Wskazujemy też, że sam fakt nie objęcia ustawowym wykazem wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zawartym art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest wystarczający do podatkowej kwalifikacji kosztu. Brak takiego wydatku w katalogu kosztów negatywnych nie skutkuje automatycznym przyjęciem, że stanowi on koszt podatkowy.

Pogląd przeciwny, zgodnie z którym do kosztów podatkowych zalicza się wszelkie koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (z wyłączeniem wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) jest zbyt daleko idący i abstrahuje od wskazanego w art. 22 ust. 1 omawianej ustawy podatkowej celu poniesienia kosztu, a w rezultacie nie znajduje oparcia w tym przepisie. Uprawnione jest bowiem przyjęcie założenia, że gdyby zamiarem ustawodawcy było uznanie za koszty uzyskania przychodów wszelkich kosztów ponoszonych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej, nadałby temu przepisowi takie właśnie brzmienie.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku między poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodów, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Musi to być zatem taki wydatek, którego związek z prowadzoną działalnością nie budzi wątpliwości, a obowiązek wykazania tego związku należy do podatnika. Kwalifikacja wydatków do kosztów uzyskania przychodów, ze względu na kryterium celowości, leży bowiem w gestii podatnika. Należy jednak mieć na uwadze, że prawidłowość dokonanej kwalifikacji podlega ocenie organów podatkowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą. Uzyskał Pan zlecenie obejmujące bieżące prace przy utrzymaniu linii produkcyjnej kontrahenta. Część prac jest możliwa do zrealizowania za pomocą dostępu zdalnego do systemu kontrahenta, natomiast część zakresu obowiązków wymaga prac w miejscu wykonywania zlecenia. Usługi na rzecz kontrahenta będzie Pan świadczył w (…). W związku z obecnie prowadzonymi pracami musi być Pan obecny w (…) 5 dni w tygodniu. Od miejsca prowadzenia przez Pana działalności do miejsca wykonywania zlecenia jest około 170 km, przejazd w jedną stronę zajmuje około 2 godziny.

W związku z racjonalizacją wydatków chce Pan wynająć niewielkie mieszkanie znajdujące się nieopodal miejsca realizacji zlecenia – około 6 km, czyli 10 min. podróży. Planuje Pan na weekendy wracać do miejsca wykonywania swojej działalności, gdzie posiada Pan centrum życia społecznego.

Na podstawie powyższego opisu stwierdzamy, że o ile powodem wynajęcia przez Pana mieszkania nieopodal miejsca realizacji zlecenia jest konieczność świadczenia na rzecz kontrahenta usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a miasto (…) nie jest Pana miejscem zamieszkania, to wydatki poniesione z tego tytułu, jako niemające charakteru wydatków osobistych, spełniające przesłanki określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Zwracamy jednak uwagę na konieczność właściwego udokumentowania wskazanych we wniosku wydatków. Zaznaczamy bowiem, że zgromadzone dowody nie mogą się ograniczać wyłącznie do faktur lub rachunków wystawionych przez właściciela wynajmowanego mieszkania, stwierdzających jedynie wysokość poniesionych przez Pana wydatków z tytułu wynajmu mieszkania. Niezbędnym jest bowiem posiadanie przez Pana dowodów świadczących o wykonanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługach wymagających pobytu w miejscowości, w której wynajął Pan mieszkanie (tu: w …), umożliwiających w sposób bezsporny ustalenie związku przyczynowo-skutkowego poniesionych wydatków z uzyskanymi przychodami, a ponadto potwierdzających racjonalność poniesionych wydatków.

Reasumując - wydatki związane z wynajętym mieszkaniem (czynsz, opłaty za prąd oraz media na podstawie zawartej umowy wynajmu) może Pan zaliczyć w poczet kosztów uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto wskazujemy, że powołane w treści wniosku orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości tej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzamy, że teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w tym postępowaniu.

Powołana przez Pana interpretacja zapadła w indywidualnej sprawie i także nie jest wiążąca dla organu wydającego tą interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).