Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

Stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 lutego 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 2 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami z: 1 kwietnia 2022 r. (wpływ: 1 kwietnia 2022 r.) i 26 kwietnia 2022 r. (wpływ: 2 maja 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Od 8 czerwca 2018 r. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej pod firmą X, której głównym przedmiotem jest działalność związana z tworzeniem i rozwojem oprogramowania komputerowego, zakwalifikowana według klasyfikacji PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) do grupy 62.02.Z. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybraną przez niego formą opodatkowania jest podatek liniowy.

Wnioskodawca, na podstawie zawartych umów o świadczenie usług z kontrahentami (dalej: „Kontrahenci”, „Kontrahent” lub „Spółka”), świadczy w Polsce usługi programistyczne. W szczególności:

‒ 4 czerwca 2018 Wnioskodawca zawarł umowę ze Spółką, która zajmuje się budowaniem różnych rozwiązań technologicznych, umożliwiających zastosowanie technologii (`(...)`). Wnioskodawca, w ramach realizowanej umowy współpracy, w latach 2018-2019 zajmował się m.in. tworzeniem, rozwojem i testowaniem platformy do (`(...)`);

‒ 1 lutego 2021 r. Wnioskodawca zawarł umowę ze Spółką, startup'em technologicznym (dalej: „Kontrahent2”), zajmującym się budowaniem (`(...)`). Umowa zawarta jest na czas nieokreślony, a Wnioskodawca w ramach współpracy zajmuje się tworzeniem, rozwojem i testowaniem zaawansowanego oprogramowania do (`(...)`).

Usługi świadczone są w trybie projektowym – dany Kontrahent angażuje Wnioskodawcę do pracy nad projektami i każdorazowo określa zakres zadań do wykonania przez Wnioskodawcę, tj. efekty do osiągnięcia w danym projekcie.

Na podstawie prowadzonej współpracy z danym Kontrahentem zlecane są Wnioskodawcy czynności do realizacji. W ramach wykonywanej działalności Wnioskodawca może współpracować nad projektem z innymi podwykonawcami Kontrahenta lub osobami wskazanymi ze strony Kontrahenta. Wnioskodawca ponosi wobec osób trzecich odpowiedzialność za wyniki swojej pracy oraz za wyniki pracy swoich ewentualnych podwykonawców. Wnioskodawca, jako przedsiębiorca, ponosi pełne ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

W ramach obecnie usług świadczonych na rzecz danej Spółki Wnioskodawca tworzy nowe lub ulepsza bądź rozwija istniejące programy komputerowego lub ich części. Takie efekty pracy Wnioskodawcy stanowią utwory w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1231, tj. ze zm., dalej: „ustawa o prawie autorskim”) i jako takie podlegają ochronie na podstawie przepisów tej ustawy. Zgodnie z umową, Wnioskodawca przenosi na Kontrahenta całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez siebie utworów. Prawa te przechodzą na Spółkę z chwilą dostarczenia utworów przez Wnioskodawcę. W praktyce prawa autorskie przechodzą na Spółkę w momencie zapisania kodu lub jego fragmentu przez Wnioskodawcę na systemie kontroli wersji Git.

W zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje od Kontrahenta wynagrodzenie. Jest ono płatne w określonych okresach rozliczeniowych w terminie ustalonej liczby dni od wystawienia przez Wnioskodawcę faktury. Na potrzeby zarządcze i raportowe Wnioskodawca opracowuje szczegółową specyfikację prac wykonanych w danym okresie rozliczeniowym. Na jej podstawie możliwy jest podział kwot przychodów z danej faktury na konkretne prawo autorskie. Jedynym efektem świadczonych przez Wnioskodawcę usług są utwory w postaci oprogramowania – chronione na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim. Jednocześnie, zgodnie z umową, powyższe wynagrodzenie wyczerpuje wszelkie roszczenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych. Tym samym całość otrzymywanego honorarium Wnioskodawcy przysługuje za przeniesienie praw autorskich do wytwarzanych lub rozwijanych programów komputerowych.

W ramach prowadzonej współpracy, Wnioskodawca pracuje nad szeregiem projektów, których celem jest wytworzenie, ulepszenie lub rozwój oprogramowania komputerowego.

W szczególności, prace programistyczne Wnioskodawcy polegają na:

‒ Projektowaniu nowych funkcjonalności, modułów, algorytmów;

‒ Badaniu istniejących rozwiązań dla budowania zdecentralizowanej sieci dostarczającej zaufane dane w stabilny i efektywny sposób;

‒ Implementacji nowych automatycznych narzędzi do integracji z różnymi źródłami danych;

‒ Implementacji modułów oraz automatycznych testów jednostkowych i integracyjnych dla nich;

‒ Dokonywaniu analizy kodu pod kątem zgodności z założeniami technicznymi i możliwości dalszego rozwoju;

‒ Rozwoju modułów i systemów monitorujących, służących do analizy poprawności działania różnych aplikacji, ich modułów;

‒ Rozwoju systemu monitorującego do analizy dostarczanych danych z różnych źródeł;

‒ Tworzeniu od podstaw swoistych algorytmów analizujących i przetwarzających dane;

‒ Dokonywaniu analizy problemów pojawiających się na każdym etapie projektu i wyszukiwanie sposobów ich rozwiązań;

‒ Integracji z zewnętrznymi modułami, służącymi do szybkiego przekazywania danych w zdecentralizowany sposób;

‒ Zbudowaniu technicznej infrastruktury dla sieci, dostarczającej dane dla zdecentralizowanych aplikacji.

W ramach prowadzonych prac, Wnioskodawca wykorzystuje w szczególności następujące technologie: JavaScript, TypeScript, Solidity.

Efektem prac realizowanych przez Wnioskodawcę są m.in.:

‒ Zbudowanie od podstaw konfigurowalnego modułu do (`(...)`);

‒ Implementacja nowych algorytmów dla modułu, służącego do (`(...)`);

‒ Zbudowanie od podstaw modułu dla (`(...)`);

‒ Zbudowanie biblioteki (`(...)`);

‒ Zbudowanie części aplikacji, służącej do (`(...)`);

‒ Zbudowanie serwisu, (`(...)`);

‒ Zbudowanie modułu (`(...)`);

‒ Zbudowanie platformy do (`(...)`);

‒ Opracowanie (`(...)`);

‒ Stworzenie modułu do (`(...)`);

‒ Budowa architektury (`(...)`);

‒ Opracowanie modułu (`(...)`);

‒ Opracowanie kilku aplikacji mobilnych w (`(...)`);

‒ Stworzenie moduł (`(...)`).

Efekt prac Wnioskodawcy jest każdorazowo uzewnętrzniany w postaci kodu napisanego w danym języku programowania (w szczególności: JavaScript, Vue.js, Vercel, TypeScript, Jest, Arweave.js, Express, Solidity, Ethers).

Zrealizowanie danego projektu wymaga od Wnioskodawcy każdorazowo twórczego, rozwojowego i systematycznego działania. W tym zakresie, Wnioskodawca zdobywa i wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę (np. z zakresu narzędzi informatycznych i programowania) oraz umiejętności programistyczne do tworzenia nowych zastosowań.

Prace prowadzone przez Wnioskodawcę nie mają charakteru prac rutynowych, jako że każdy projekt prowadzi do powstania nowatorskich dzieł, przynajmniej w skali działalności Wnioskodawcy, czyli nowych programów komputerowych zapisanych w postaci kodów programistycznych. W ramach każdego projektu opracowywane są nowe lub ulepszone produkty informatyczne, niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub też na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Prace nad danym projektem prowadzone są w sposób uporządkowany, według przyjętego planu i strategii. Rozpoczynają się od wyznaczenia celu oraz rozpisania prac na poszczególne etapy. Następnie Wnioskodawca analizuje dostępne zasoby, których fundament stanowi posiadana wiedza ekspercka w zakresie programowania. Końcowo ustalany jest harmonogram pod dany projekt. W toku prowadzonych prac Wnioskodawca rozwija swoje umiejętność programistyczne i poszerza wiedzę w danej dziedzinie. Prace prowadzone są do momentu osiągnięcia zakładanego celu projektu (np. stworzenia nowej funkcjonalności o zakładanych parametrach) lub do momentu stwierdzenia, że osiągnięcie oczekiwanych funkcji jest niemożliwe technologicznie (w takim przypadku prace mogą być zakończone lub Wnioskodawca ze Spółką ustala nowy, zmodyfikowany cel projektu, uwzględniający wnioski z dotychczasowych prac Wnioskodawcy).

Wszystkie efekty prac Wnioskodawcy, tj. programy komputerowe, tworzone i ulepszane lub rozwijane w wyniku realizacji zobowiązań podjętych na mocy zawartej umowy, powstają wyłącznie w wyniku prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej (dalej również: „B+R”), spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zarówno tworzy nowe, jak i rozwija istniejące oprogramowanie. Celem działań w zakresie ulepszania i rozwoju istniejącego oprogramowania jest poprawa jego użyteczności albo funkcjonalności. Działania takie ulepszają/rozwijają działanie istniejących programów, np. poprzez dodanie w nich zupełnie nowych funkcjonalności, które do tej pory w nich – a przez to również w działalności podmiotu korzystającego z danego programu – nie istniały.

Oprogramowanie, które Wnioskodawca rozwija, może być zarówno rezultatem jego własnej wcześniejszej pracy twórczej, jak też może być oprogramowaniem autorstwa innych osób. W obu przypadkach Wnioskodawcy nie przysługują prawa do rozwijanego oprogramowania – nie posiada licencji na programy stworzone przez innych autorów, a prawo do programów stworzonych uprzednio przez siebie już wcześniej przekazał Spółce. Jednocześnie, w wyniku ulepszania czy rozwoju istniejącego oprogramowania Wnioskodawca tworzy zupełnie nowy, odrębny od tego oprogramowania utwór, który również podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca jest właścicielem odrębnego prawa autorskiego do tego utworu. W efekcie, w wyniku ulepszania czy rozwoju oprogramowania, powstaje po stronie Wnioskodawcy nowe, odrębne prawo autorskie do programu komputerowego, które zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może stanowić kwalifikowane prawo własności intelektualnej na cele ulgi IP BOX. Prawo to jest następnie przenoszone na Spółkę, zgodnie z postanowieniami zawartej umowy, jak wskazano powyżej.

A zatem, Wnioskodawcy nie przysługują i nie będą przysługiwały prawa do istniejącego, ulepszanego programu w przypadku jego dalszego rozwijania/ulepszania. Będą mu natomiast (chwilowo) przysługiwały autorskie prawa majątkowe do modyfikacji, tj. części składowych oprogramowania (rozwiązań programistycznych zapisanych kodem w, danym języku programowania), stworzonych w wyniku działalności B+R Wnioskodawcy, mających na celu ulepszenie tego oprogramowania – tylko do momentu przeniesienia ich na Kontrahenta.

Wszystkie utwory – zarówno w ramach tworzenia nowego, jak i ulepszania czy rozwoju istniejącego oprogramowania – zostały wytworzone wyłącznie przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności B+R. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac B+R prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z postanowieniami zawartej umowy, Wnioskodawca przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego w przedstawiony sposób oprogramowania. Wnioskodawca osiąga zatem dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (dalej również: „kwalifikowane IP”). Mając na uwadze obowiązujące od 1 stycznia 2019 r. przepisy podatkowe w zakresie ulgi IP Box, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania w stosunku do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego. W konsekwencji, Wnioskodawca chciałby w zeznaniach rocznych za lata 2019, 2020, 2021 rozliczyć dochód uzyskany ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach współpracy z Kontrahentami w okresie 2019-2021 r. z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%. Wnioskodawca kontynuuje współpracę z opisanym powyżej Kontrahentem 2 w 2022 r. i zamierza ją kontynuować na takich samych warunkach w latach kolejnych. W szczególności Wnioskodawca zamierza uzyskiwać dochody w takich samych okolicznościach faktycznych jak w latach 2019-2021 i na takich samych zasadach.

Dlatego też chciałby w następnych latach również rozliczyć się z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

Wnioskodawca prowadzi uproszczoną księgę podatkową w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. z 2019 r. poz. 2544).

Ponadto, Wnioskodawca posiada i prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ewidencję, która pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Ewidencja ta pozwala również na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde wyżej wymienione prawo oraz określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ponadto ewidencja pozwala na monitorowanie i śledzenie efektów działalności B+R Wnioskodawcy, obejmując wydatki od początku realizacji takiej działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję od 1 stycznia 2019 r. Ewidencja obejmuje jednocześnie okres od początku działalności B+R, która zmierzała do wytworzenia kwalifikowanego IP, i zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca.

Jeśli chodzi o sposób rozpoznawania kwalifikowanych IP oraz określania związanego z nimi dochodu, to Wnioskodawca pragnie wyjaśnić, że – jak już wspomniano we wcześniejszej części wniosku – Kontrahent angażuje Wnioskodawcę do realizacji konkretnych zadań na projektach dla swoich klientów. Projekty takie obejmują utworzenie danego programu komputerowego (np. nowej platformy, otwartego źródłowo oprogramowania, serwisów dla technologii (`(...)`)) lub rozwinięcie istniejącego programu. Co za tym idzie, projekt zazwyczaj podzielony jest na kilka lub wiele elementów składowych. Przykładowo, budowa architektury platformy internetowej może obejmować takie zadania jak np. budowę prototypu narzędzia do monitorowania komunikacji aplikacji webowej z zewnętrznym API, budowa modułu o zadanych przez klienta parametrach (np. modułu do automatycznego testowania integracji z zewnętrznym systemem, autorskiego narzędzia do weryfikowania powodzenia akcji związanych z systemem płatności, dostarczanym przez zewnętrzne API, moduł do automatycznego testowania i weryfikacji logowania lub rejestracji zintegrowany z portalami społecznościowymi, etc.), budowa autorskiej generycznej biblioteki służącej do cyklicznego wykonywania różnych testów na wielu wirtualnych maszynach jednocześnie, itd.

Indywidualny charakter każdego projektu ma bezpośrednie przełożenie na to, jak Wnioskodawca rozpoznaje w ewidencji kwalifikowane prawa własności intelektualnej. Przykładowo, jeśli dany projekt zakłada budowę modułu do automatycznego testowania integracji z zewnętrznym systemem, to Wnioskodawca traktuje każde z tych rozwiązań jako odrębny utwór chroniony prawem autorskim do programu komputerowego na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim. W efekcie, Wnioskodawca rozpoznaje je w ewidencji jako trzy odrębne kwalifikowane prawa własność intelektualnej. Następnie, Wnioskodawca przypisuje do każdego z wyodrębnionych kwalifikowanych praw własność intelektualnej odpowiadające mu przychody i koszty uzyskania przychodu. Ponieważ w ramach zawartej umowy Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw majątkowych na Spółkę,

Wnioskodawca rozpoznaje przychód dotyczący każdego kwalifikowanego IP jako przychód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jeśli w danym miesiącu Wnioskodawca prowadzi działalność B+R prowadzącą do wytworzenia jednego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tj. autorskiego prawa do programu komputerowego – w tym przypadku utworu będącego rozwiązaniem zapisanym kodem w języku programowania np. JavaScript), to całość przychodów oraz kosztów uzyskania

przychodu za dany miesiąc zostanie przyporządkowana do tego kwalifikowanego prawa. Jeśli w danym miesiącu Wnioskodawca prowadzi działalność B+R prowadzącą do wytworzenia więcej niż jednego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, osiągnięte przychody oraz poniesione w danym miesiącu koszty zostają przyporządkowane do każdego kwalifikowanego prawa według proporcji określonej na podstawie czasu poświęconego przez Wnioskodawcę na prace B+R zmierzające do wytworzenia danego utworu chronionego prawem autorskim.

Po odjęciu kosztów od przychodów Wnioskodawca określa dochód (stratę) przypadający na każde kwalifikowane prawe własności intelektualnej.

Następnie Wnioskodawca wylicza wskaźnik nexus w odniesieniu do każdego tak określonego dochodu (straty) przypadającego na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Do wyliczenia każdego wskaźnika Wnioskodawca uwzględnia koszty działalności B+R związanej z wytworzeniem danego kwalifikowanego IP poniesione narastająco w każdym miesiącu prac. Wnioskodawca ponosi koszty na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność B+R związaną z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, natomiast nie ponosi kosztów w ramach prowadzonej działalności kosztów, o których mowa w b, c i d w treści przepisu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Koszty poniesione przez Wnioskodawcę w danym miesiącu są przyporządkowywane do danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jeśli w danym miesiącu Wnioskodawca prowadzi działalność B+R prowadzącą do wytworzenia więcej niż jednego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, konieczna jest alokacja kosztów tej działalności do więcej niż jednego kwalifikowanego IP, koszty te zostają przyporządkowane do każdego kwalifikowanego prawa według proporcji określonej na podstawie czasu poświęconego przez Wnioskodawcę na prace B+R zmierzające do wytworzenia danego utworu chronionego prawem autorskim i następnie uwzględnione w kalkulacji wskaźnika dla tego kwalifikowanego IP.

W kolejnym kroku Wnioskodawca mnoży wcześniej określony dochód dotyczący każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przez wyliczony, właściwy dla tego prawa wskaźnik nexus, i w ten sposób Wnioskodawca określa wartość kwalifikowanego dochodu (straty), o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku gdy wartość wskaźnika nexus przekracza 1, Wnioskodawca przyjmuje wartość 1.

W ostatnim etapie Wnioskodawca sumuje tak wyliczony kwalifikowany dochód z każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W stosunku do sumy kwalifikowanych dochodów Wnioskodawca chciałby zastosować 5% stawkę opodatkowania.

W związku z opisanym powyżej stanem faktycznym oraz zdarzeniem przyszłym, Podatnik powziął wątpliwość co do prawidłowości dokonanych założeń dotyczących skorzystania z preferencyjnego 5% opodatkowania dla dochodów z kwalifikowanych praw w ramach regulacji zawartych w art. 30ca i 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tzw. IP Box). W związku z tym, Wnioskodawca zamierza potwierdzić możliwość zastosowania IP Box w ramach interpretacji indywidualnej.

W odpowiedzi na wezwanie z 8 marca 2022 r. Wnioskodawca wskazał ponadto:

‒ W efekcie podejmowanej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powstawały/powstają właśnie/powstawać będą programy komputerowe lub ich części podlegające (po jego stronie) ochronie określonej w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do których prawa autorskie zbywa na rzecz Spółki/Kontrahenta.

‒ Zarówno w procesie „tworzenia”, „rozwijania”, „ulepszania” „utworów” każdorazowo tworzone były/są i będą, w okresie którego dotyczy wniosek, programy komputerowe lub ich części, do których każdorazowo prawa autorskie podlegające ochronie prawnej określonej w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych Wnioskodawca przenosi/przenosić będzie na Spółkę /Kontrahenta.

‒ Wszystkie efekty pracy Wnioskodawcy są odrębnymi programami komputerowymi podlegającymi u niego (po jego stronie) ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawa do których przenosi on na Spółkę/Kontrahenta.

‒ Sposób przenoszenia przez Wnioskodawcę autorskich praw do programu komputerowego (dalej: „IP”, „prawo autorskie”, „oprogramowanie”) każdorazowo spełnia warunki przewidziane w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności następuje z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tej ustawy.

‒ Dla potrzeb art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca ujmował/ujmuje i będzie ujmował jako:

‒ przychody – przychody ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w szczególności przychody uzyskane ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych (IP);

‒ koszty – wydatki związane z wytworzeniem autorskich praw do programów komputerowych, w tym w szczególności koszty bezpośrednio związane wprost z tworzeniem oprogramowania tj.:

‒ zakup sprzętu elektronicznego i peryferiów komputerowych – laptopa, mikrofonu, słuchawek do komputera. Jednocześnie Wnioskodawca informuje, że sprzęt elektroniczny nie stanowi środków trwałych w prowadzonej działalności programistycznej.

‒ zakup licencji na oprogramowanie specjalistyczne np. oprogramowanie (`(...)`);

‒ zakup infrastruktury technicznej (dostęp do serwera, usług telekomunikacyjnych).

‒ Są to koszty, które są konieczne do prowadzenia działalności programistycznej. Oprogramowanie wytwarzane jest m.in. przy pomocy komputera i urządzeń towarzyszących, zapisywane w jego pamięci (i na chmurze) i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie.

‒ Koszty związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy sensu largo np.: koszty usług biura księgowego. Koszt poniesiony na księgowość pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (dalej: „ulga IPBOX"). Koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis. Ponadto, dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów Wnioskodawca ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Prowadzenie księgowości jest również niezbędne do prowadzenia działalności per se.

‒ Dla potrzeb skorzystania z ulgi IP BOX i w szczegółowej ewidencji (opisanej w pkt 11 poniżej), jako przychody Wnioskodawca ujmował, ujmuje/ujmował będzie wyłącznie przychód ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych. Co do zasady jest to całość wynagrodzenia otrzymanego od danej Spółki/Kontrahenta, gdyż tylko takiej sprzedaży dotyczy. Wynagrodzenie od Spółek/Kontrahentów z innych tytułów nie było/jest/nie będzie uwzględnione jako przychód ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych do ulgi IP BOX.

‒ W wynagrodzeniu z tytułu świadczonej usługi dotyczącej: stworzenia, ulepszenia, rozwoju oprogramowania, zawarta jest cena za przeniesienie przez Wnioskodawcę prawa autorskiego do programu komputerowego na Spółkę/Kontrahenta. Przy czym warto podkreślić, przedmiotem wynagrodzenia jest wykonanie usługi programistycznej polegającej na opracowaniu danego programu komputerowego. Jednocześnie całość wynagrodzenia z tytułu świadczenia tejże usługi na rzecz Spółki/Kontrahenta, obejmuje wyłącznie wynagrodzenie z tytułu przenoszenia na Spółkę praw autorskich do wytworzonego przeze mnie programu komputerowego.

‒ Na potrzeby zarządcze i raportowe Wnioskodawca opracowywał/opracowuje i będzie opracowywał szczegółową specyfikację prac wykonanych w danym okresie rozliczeniowym na dane IP wraz czasem pracy potrzebnym na jego wykonanie. Jeśli w danym okresie rozliczeniowym, dla danego Kontrahenta Wnioskodawca rozwija więcej niż jedno IP to podział przychodu z danej faktury na każde prawo autorskie dokonywane jest na podstawie wskaźnika czasu pracy poświęconego na wytworzenie danego IP. Na jej podstawie możliwy jest podział kwot przychodów z danej faktury na konkretne prawo autorskie. Dla przykładu, jeśli w danym okresie rozliczeniowym z Kontrahentem Wnioskodawca poświęcił 200h ogółem na stworzenie, rozwój, ulepszenie dwóch kwalifikowanych praw autorskich. Przy czym na pierwsze prawo autorskie poświęcił 50h, to przychód z danej faktury dotyczący pierwszego prawa będzie liczony następująco: (50/200) X kwota przychodu.

‒ W ramach współpracy ze Spółką/Kontrahentem Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne, związane wyłącznie z wytwarzaniem oprogramowania (stanowiącego utwór/utwory podlegający/podlegające ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych) oraz przenosi całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez siebie programów komputerowych, za co otrzymuje wynagrodzenie, jednocześnie, zgodnie z umową ze Spółką/Kontrahentem, powyższe wynagrodzenie wyczerpuje wszelkie roszczenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych. Tym samym całość otrzymywanego honorarium przysługuje za przeniesienie praw autorskich do wytwarzanych, ulepszanych lub rozwijanych programów komputerowych. Co de facto oznacza sprzedaż kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

‒ Przedmiotem faktury jest wykonanie usługi programistycznej polegającej na opracowaniu danego programu komputerowego lub jego części. Jednocześnie całość wynagrodzenia z tytułu świadczenia tejże usługi na rzecz Spółki/Kontrahenta, obejmuje wynagrodzenie z tytułu przenoszenia na Spółkę praw autorskich do wytworzonego przez Wnioskodawcę programu komputerowego.

‒ W okresie, którego dotyczy wniosek Wnioskodawca nie ponosił/nie ponosi/nie będzie ponosił wydatków na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23 m. ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub na nabycie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

‒ Odrębnie od podatkowej księgi przychodów i rozchodów Wnioskodawca prowadzi szczegółową ewidencję do celów ulgi IPBOX. Ewidencja prowadzona jest na bieżąco, od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia rozwinięcia lub ulepszenia danego, kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Ewidencja prowadzona jest w sposób umożliwiający:

‒ wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej,

‒ ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz

‒ wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

‒ Tworzenie przez Wnioskodawcę oprogramowania na rzecz Spółki/Kontrahenta nie jest wykonywane pod kierownictwem ani w miejscu i czasie wyznaczonym przez daną Spółkę/Kontrahenta.

‒ W ramach wykonywanej działalności Wnioskodawca może współpracować z innymi podwykonawcami. Na przykład system informatyczny jakim jest platforma (`(...)`) to duży zbiór wielu aplikacji – mniejszych i większych serwisów komunikujących się ze sobą. Jeśli przedmiotem pracy Wnioskodawcy jest stworzenie skryptu (algorytmu), odpowiadającego za migrację danych i multimediów pomiędzy platformami, to aby móc stworzyć swój moduł (który pracuje w takim większym systemie) Wnioskodawca musi zapoznać się z architekturą, logiką oraz strukturą kodu opracowaną przez innych twórców poszczególnych elementów systemu. Chodzi o zapewnienie możliwości skomunikowania się rozwiązania Wnioskodawcy z innymi elementami systemu oraz zapewnienie spójność działania całego systemu. Współpraca z innymi podwykonawcami dotyczy zatem m.in.:

‒ udostępnienia kodu realizowanego przez pozostałych członków zespołu projektowego,

‒ dokonywania szczegółowych uzgodnień dotyczących np. komunikacji poszczególnych programów komputerowych ze sobą - sposób komunikacji, przesyłania i procesowania danych, ich aktualizacji, ograniczeń technologicznych,

‒ O ogólnym podziale zadań pomiędzy wykonawców poszczególnych komponentów systemu co do zasady decyduje Spółka/Kontrahent. Np. moduł A jest realizowany przez wykonawcę X a moduł B przez wykonawcę Y. Takie podejście wynika ze specyfiki prac programistycznych – każdy jest specjalistą w swoim obszarze np. danej technologii. Kontrahent Wnioskodawcy każdorazowo określa zakres zadań do wykonania przeze niego, tj. efekty do osiągnięcia w danym projekcie – np. wytworzenie określonej funkcjonalności. Nie definiuje jednak np. sposobu jej wykonania. Również efekt końcowy może się różnić od założeń wstępnych, ponieważ stanowi wynik pracy twórczej i ciągłej kreacji rozwiązania. Bez wątpienia jednak efekty prac Wnioskodawcy stanowią programy komputerowe w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W odpowiedzi na wezwanie z 21 kwietnia 2022 r. Wnioskodawca wyjaśnił:

‒ W ramach współpracy z danym kontrahentem Wnioskodawca świadczył/świadczy/będzie świadczył usługi programistyczne, prowadzące do powstania nowego, autorskiego oprogramowania – utworów, chronionych przez art. 74 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.) – dalej: „utwór”/„utwory”. W ramach postanowień umownych Wnioskodawca przenosi na Kontrahenta wszelkie autorskie prawa majątkowe do wytworzonych przez siebie utworów (powstałych w związku ze świadczeniem na rzecz danego Kontrahenta usług), co następuje z chwilą ich wytworzenia. Wynagrodzenie z tytułu realizacji umowy z Kontrahentem jest zatem równocześnie wynagrodzeniem z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do omawianych utworów. W związku z powyższym Wnioskodawca doprecyzował, że w przypadku uzyskania interpretacji pozytywnej, zamierzam skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% (dalej: „ulga IPBOX") w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uwzględnionych w cenie sprzedaży usługi zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

‒ Biorąc pod uwagę wyjaśnienie powyżej, umowa z danym Kontrahentem przewiduje, że Wnioskodawca otrzymywał/otrzymuje/będzie otrzymywał wynagrodzenie zarówno za świadczone usługi jak i za przeniesienie autorskich praw majątkowych do wytworzonych utworów. Warto jednak podkreślić, że celem współpracy z danym Kontrahentem jest stworzenie konkretnego oprogramowania, tj. utworów. W związku z realizacją umowy współpracy z danym Kontrahentem Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie płatne w określonych okresach rozliczeniowych, zwykle comiesięcznych. W tym przypadku rozliczenie postępuje wraz z rozwojem tworzonego oprogramowania. Wynagrodzenie może też być płatne jednorazowo, po zakończeniu realizacji wszelkich prac dla danego Kontrahenta.

‒ Jak opisano powyżej umowa z Kontrahentem przewiduje, że wynagrodzenie z tytułu realizacji danej umowy (tj. realizacji usług programistycznych) jest równocześnie wynagrodzeniem z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do opracowanych utworów. Zatem wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich do programów komputerowych będzie należne tak samo jak wynagrodzenie za realizację usług programistycznych. Przedmiot faktury jakim jest „wykonanie usługi programistycznej zgodnie z umową`(...)`” jest pewnym skrótem i uproszczeniem.

‒ Przedmiotem faktury jest wykonanie usługi programistycznej polegającej na opracowaniu danego programu komputerowego lub jego części. Jednocześnie całość wynagrodzenia z tytułu świadczenia tejże usługi na rzecz Spółki/Kontrahenta, obejmuje wynagrodzenie z tytułu przenoszenia na Spółkę praw autorskich do wytworzonego przeze mnie programu komputerowego.

‒ Jak Wnioskodawca wspomniał przedmiotem faktury jest „wykonanie usługi programistycznej zgodnie z umową z dnia (`(...)`)”. Na samej fakturze, nie są wyszczególnione poszczególne czynności, wytworzone elementy (utwory), jednak strony umowy (Wnioskodawca i dany Kontrahent) doskonale wiedzą, co zostało wytworzone w danym miesiącu. Służą do tego narzędzia służące do zarządzania kodem źródłowym typu (`(...)`). Nadto często umowa z danym Kontrahentem zawiera szczegółowy harmonogram realizacji prac (poszczególnych modułów oprogramowania) wraz z mechanizmem akceptacji przez Kontrahenta danego utworu, wyniku prac. Dodatkowo, dla potrzeb skorzystania z ulgi IPBOX, Wnioskodawca prowadzi szczegółową specyfikację prac, wytworzonych utworów wykonanych w danym okresie rozliczeniowym oraz czasu pracy poświęconego w danym okresie na ich stworzenie.

‒ Często wynagrodzenie Wnioskodawcy jest jednorodne, tj. określona kwota płatna co miesiąc po wykonaniu konkretnego zakresu prac zgodnie z przyjętym harmonogramem. Na przykład wynagrodzenie za dany miesiąc obejmuje stworzenie i implementację modułu „kreatora projektów” czy „(`(...)`)”, co z kolei stanowi rozwój większego systemu jakim jest platforma do (`(...)`). Może się zdarzyć, że w umowie z kontrahentem pojawią się nieregularne komponenty wynagrodzenia, związane np. stworzeniem kluczowego komponentu technologicznego, tj. bardzo innowacyjnego utworu.

‒ Ponieważ Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uwzględnionych w cenie sprzedaży usługi zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla potrzeb skorzystania z ulgi IP BOX i w szczegółowej ewidencji (`(...)`) jako przychody ujmował, ujmuje/ujmował/będzie ujmował wyłącznie przychód ze sprzedaży autorskich praw do programów komputerowych uwzględnionych w cenie sprzedaży usługi.

‒ W ramach wykonywanej działalności Wnioskodawca może współpracować z innymi podwykonawcami. O ogólnym podziale zadań pomiędzy wykonawców poszczególnych komponentów systemu co do zasady decyduje Spółka/Kontrahent. Np. moduł A jest realizowany przez wykonawcę X a moduł B przez wykonawcę Y. Bez wątpienia jednak efekty prac Wnioskodawcy stanowię programy komputerowe w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

‒ Każdy członek zespołu (Wnioskodawca, inni podwykonawcy) jest niezależnym twórcą i przysługują mu prawa do stworzonych przez siebie utworów na mocy art. 74 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Kontrahent nabywa te prawa od twórców w ramach umowy współpracy. Zgodnie z umową, Wnioskodawca przenosi na Kontrahenta całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez siebie utworów z chwilą ich dostarczenia. W praktyce prawa autorskie przechodzą na Kontrahenta w momencie zapisania kodu lub jego fragmentu przez Wnioskodawcę na systemie kontroli wersji Git.

‒ W ramach wykonywanej działalności Wnioskodawca:

a) rozwija autorskie oprogramowanie od podstaw będące rezultatem własnej pracy twórczej (głównie),

b) oraz (w mniejszym stopniu) rozwija istniejące oprogramowanie autorstwa innych osób (przy czym nie jest użytkownikiem praw autorskich na mocy umowy licencyjnej).

‒ W przypadku pkt b) powyżej, w wyniku tworzenia i rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy, moduły, będące również rezultatem własnej pracy twórczej. Działania Wnioskodawcy polegają na rozwijaniu danego oprogramowania i zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania. W związku z tym powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

‒ W obu przypadkach, każde wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie, stanowi odrębny utwór – program komputerowy.

Pytanie

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania 5% stawki opodatkowania do dochodów uzyskiwanych z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego tworzonego, ulepszanego i rozwijanego przez Wnioskodawcę?

Pana stanowisko

W świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania 5% stawki opodatkowania do dochodów uzyskiwanych z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego tworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Z kolei, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (dalej również: kwalifikowanym IP) jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i oznacza działalność twórczą, obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z powyższą definicją, działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Z definicji działalności badawczo-rozwojowej wynika, że musi ona być podejmowana w sposób systematyczny. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Ostatni z warunków określonych w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Ponadto, zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto, zgodnie z art. 3Ocb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są zobowiązani do prowadzenia odrębnej ewidencji, w której powinni:

‒ wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

‒ prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

‒ wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

‒ dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3 (`(...)`).

Zgodnie z powołanymi powyżej przepisami, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Natomiast kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy ustawy o prawie autorskim. Zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie. Z kolei art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim stanowi, że ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

Polski prawodawca nie zdefiniował w żadnym obowiązującym akcie prawnym pojęcia programu komputerowego, przez co w tym zakresie pozostaje odwołać się do dorobku doktryny. Jak wskazuje się w piśmiennictwie, przez program komputerowy należy rozumieć zestaw instrukcji (poleceń, rozkazów) adresowanych do komputera, których wykonanie przez komputer prowadzi do uzyskania określonych wyników (D. Flisiak (red.), Prawo autorskie i prawa pokrewne, Warszawa 2015). Podkreśla się przy tym, że pojęcie „komputer” nie ogranicza się do PC, lecz odnosi się do wszystkich urządzeń, w których program komputerowy może być wykorzystywany w celu realizacji funkcji, do których został stworzony, a zatem i telefonów komórkowych, czy też tabletów lub innych właściwych urządzeń. Nośnik pozostaje bowiem bez znaczenia, istotą programu komputerowego jest jego źródło, czyli kod oraz funkcjonalność. Również Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. (Objaśnienia podatkowe dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX) wskazuje, że „pojęcie »program komputerowy« nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs”.

W świetle powyższych rozważań należy zauważyć, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności wytwarza produkt informatyczny, tj. kod zapisany w języku np. JavaScript, co wpisuje się w definicję programu komputerowego. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, wszystkie tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę programy komputerowe spełniają przesłanki ochrony prawnoautorskiej, tzn. stanowią przejaw działalności twórczej, mają indywidualny charakter i są ustalone i uzewnętrznione w formie kodu źródłowego.

Co istotne, zgodnie z ustawą o prawie autorskim, dla przyznania ochrony prawnoautorskiej nie jest konieczne, aby program komputerowy miał postać ukończoną. Zgodnie bowiem z art. 1 tejże ustawy, utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną (art. 1 ust. 3), a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 4). Ochronie może zatem podlegać dowolnie krótki fragment programu komputerowego, o ile tylko sam w sobie (a więc oceniany w oderwaniu od reszty programu) odznacza się twórczością

Jak wskazuje Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących IP Box, zgodnie z przywołaną powyżej definicją działalności badawczo-rozwojowej (zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), są trzy główne kryteria działalności, które muszą zostać spełnione łącznie, aby uznać daną aktywność za działalność badawczo-rozwojową. Zalicza się do nich:

‒ twórczość,

‒ systematyczność oraz

‒ zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ponadto, zgodnie z tą definicją, jednym z rodzajów działalności B+R są prace rozwojowe. Jak stanowi art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prace rozwojowe powinny być rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2020 r. poz. 85). W myśl tego przepisu prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Podejmowana przez Wnioskodawcę aktywność w celu realizacji zleconych projektów spełnia wszystkie powyższe przesłanki. Po pierwsze, oprogramowanie komputerowe powstaje w wyniku podjętych przez Wnioskodawcę działań o charakterze twórczym. Stworzony kod jest rezultatem pracy intelektualnej i inwencji autora i stanowi oryginalny wytwór tej pracy, ponieważ cały proces twórczy, począwszy od zaprojektowania rozwiązania odpowiadającego wymaganiom klientów Spółki, leży po stronie Wnioskodawcy. Ponadto, prace Wnioskodawcy w ramach danego projektu każdorazowo przyczyniają się do powstania nowych i unikatowych na skalę jego działalności rozwiązań, uzewnętrznionych w postaci kodów źródłowych. Po drugie, przy realizacji każdego projektu powierzonego na mocy umowy z Kontrahentem Wnioskodawca bazuje na eksperckiej wiedzy i specjalistycznych umiejętnościach w zakresie programowania, logiki, narzędzi informatycznych, a dodatkowo te zasoby intelektualne są stale rozwijane i poszerzane o nową wiedzę i umiejętności, np. w zakresie języków czy narzędzi programowania. Przy ich wykorzystaniu Wnioskodawca kreuje unikatowe, spersonalizowane zastosowania, np. nowe funkcjonalności aplikacji. Po trzecie, prace nad oprogramowaniem komputerowym mają systematyczny charakter, nie są to działania incydentalne, jednorazowe. Odbywają się w zaplanowanych cyklach i są prowadzone w sposób zorganizowany, według ustalonego harmonogramu, z nastawieniem na ciągły rozwój w przyszłości.

Jak wskazano w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wniosku, Wnioskodawca prowadzi działalność rozwojową o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W jej wyniku powstają utwory (programy komputerowe) chronione na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim, a Wnioskodawca jest właścicielem praw autorskich do tych utworów. W konsekwencji, skoro Wnioskodawca przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez siebie programów komputerowych w ramach prowadzonej działalności B+R, to należy uznać, że dochody uzyskane z tego tytułu stanowią dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, Wnioskodawca wskazuje, że jest uprawniony do zastosowania 5% stawki opodatkowania dla dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego i rozwijanego przez siebie oprogramowania komputerowego.

Jednocześnie, jako że otrzymywane wynagrodzenie na podstawie umowy o współpracę zawartej z kontrahentem dotyczy w całości przeniesienia praw autorskich do programu komputerowego, Wnioskodawca wskazuje, że całość wynagrodzenia stanowi dochód, o którym mowa powyżej i podlega opodatkowaniu stawką 5% podatku dochodowego od osób fizycznych.

Dodatkowo, warunkiem formalnym skorzystania z preferencji IP Box jest prowadzenie szczegółowej ewidencji rachunkowej w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac. W tym zakresie, Wnioskodawca posiada szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną 5%, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz pozwalającą na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Jak wskazał Wnioskodawca, taka ewidencja jest prowadzona od początku prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności (badawczo-rozwojowej i gospodarczej jako takiej), tj. od 1 stycznia 2019 r.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy spełnia on wszystkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 oraz ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji jest uprawniony do zastosowania 5% stawki opodatkowania wobec dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego i rozwijanego przez siebie oprogramowania komputerowego w ramach współpracy realizowanej z Kontrahentem.

W związku z powyższym, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska, że jest uprawniony do stosowania 5% stawki opodatkowania do łącznych kwalifikowanych dochodów uzyskiwanych z tytułu sprzedaży autorskich praw majątkowych do tworzonego, ulepszanego i rozwijanego oprogramowania komputerowego.

W uzupełnieniu wniosku w wyniku wezwania Wnioskodawca wskazał, że postawione przez niego we wniosku pytanie oraz stanowisko w sprawie nie ma na celu potwierdzenia okoliczności faktycznych, co do których Wnioskodawca nie ma wątpliwości i nie są przedmiotem dyskusji. Postawione pytanie nie dotyczy potwierdzenia, że:

wykonywana przez Wnioskodawcę działalność jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bądź też, że tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie bądź jego ulepszenia stanowią programy komputerowe, podlegające ochronie określonej w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Pytanie Wnioskodawcy dotyczy potwierdzenia, czy w światle przedstawionych okoliczności faktycznych oraz zdarzenia przyszłego i z uwzględnieniem niniejszych wyjaśnień, ma on prawo do zastosowania 5% stawki opodatkowania do dochodów uzyskiwanych z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego i rozwijanego przez niego oprogramowania komputerowego, co stanowi osobne zagadnienie prawne, na które chce uzyskać odpowiedź.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca uważa, że jego stanowisko jest poprawne i ma na celu przedstawienie kompleksowej argumentacji do zastosowania 5% stawki opodatkowania do dochodów opisanych powyżej.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że jego wystąpienie z niniejszym wnioskiem było podyktowane Objaśnieniami do IP Box z 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów, w których Ministerstwo wprost wskazuje w pkt 75 dokumentu, że: „podatnik chcący skorzystać z preferencji IP Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

‒ podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy

ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym w 2021 r.

Do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o stosuje się odpowiednio.

Przepis ten od 1 stycznia 2022 r. otrzymał brzmienie

Do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepisy art. 23o i art. 23p stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że skoro – jak wynika z opisu tła faktycznego sprawy –

‒ Wnioskodawca od 8 czerwca 2018 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej pod firmą X, której głównym przedmiotem jest działalność związana z tworzeniem i rozwojem oprogramowania komputerowego;

‒ Wnioskodawca, na podstawie zawartych umów o świadczenie usług z kontrahentami (dalej: „Kontrahenci”, „Kontrahent” lub „Spółka”), świadczy w Polsce usługi programistyczne;

‒ W ramach obecnie świadczonych usług na rzecz danej Spółki Wnioskodawca tworzy nowe lub ulepsza bądź rozwija istniejące programy komputerowego lub ich części;

‒ Zrealizowanie danego projektu wymaga od Wnioskodawcy każdorazowo twórczego, rozwojowego i systematycznego działania. W tym zakresie, Wnioskodawca zdobywa i wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę (np. z zakresu narzędzi informatycznych i programowania) oraz umiejętności programistyczne do tworzenia nowych zastosowań;

‒ Prace prowadzone przez Wnioskodawcę nie mają charakteru prac rutynowych;

‒ Wszystkie efekty prac Wnioskodawcy, tj. programy komputerowe, tworzone i ulepszane lub rozwijane w wyniku realizacji zobowiązań podjętych na mocy zawartej umowy, powstają wyłącznie w wyniku prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej (dalej również: „B+R”), spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

‒ Wszystkie utwory – zarówno w ramach tworzenia nowego, jak i ulepszania czy rozwoju istniejącego oprogramowania – zostały wytworzone wyłącznie przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności B+R. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac B+R prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów.

‒ Jak wskazano powyżej, zgodnie z postanowieniami zawartej umowy, Wnioskodawca przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego w przedstawiony sposób oprogramowania;

‒ Wnioskodawca posiada i prowadzi od 1 stycznia 2019 r. na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ewidencję, która pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

‒ Odrębnie od podatkowej księgi przychodów i rozchodów Wnioskodawca prowadzi szczegółową ewidencję do celów ulgi IPBOX. Ewidencja prowadzona jest na bieżąco, od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia rozwinięcia lub ulepszenia danego, kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

‒ Wnioskodawca ponosi koszty na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność B+R związaną z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, natomiast nie ponosi kosztów w ramach prowadzonej działalności, o których mowa w b, c i d treści przepisu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

‒ W efekcie podejmowanej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powstawały/powstają właśnie/powstawać będą programy komputerowe lub ich części podlegające (po jego stronie) ochronie określonej w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do których prawa autorskie zbywa na rzecz Spółki/Kontrahenta;

‒ Zarówno w procesie „tworzenia”, „rozwijania”, „ulepszania” „utworów” każdorazowo tworzone były/są i będą, w okresie którego dotyczy wniosek, programy komputerowe lub ich części, do których każdorazowo prawa autorskie podlegające ochronie prawnej określonej w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych Wnioskodawca przenosi/przenosić będzie na Spółkę /Kontrahenta.

‒ Wszystkie efekty pracy Wnioskodawcy są odrębnymi programami komputerowymi podlegającymi u niego (po jego stronie) ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawa do których przenosi on na Spółkę/Kontrahenta.

‒ Sposób przenoszenia przez Wnioskodawcę autorskich praw do programu komputerowego (dalej: „IP”, „prawo autorskie”, „oprogramowanie”) każdorazowo spełnia warunki przewidziane w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności następuje z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tej ustawy.

‒ W ramach współpracy ze Spółką/Kontrahentem Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne, związane wyłącznie z wytwarzaniem oprogramowania (stanowiącego utwór/utwory podlegający/podlegające ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych) oraz przenosi całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez siebie programów komputerowych, za co otrzymuje wynagrodzenie;

‒ W okresie, którego dotyczy wniosek Wnioskodawca nie ponosił/nie ponosi/nie będzie ponosił wydatków na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23 m. ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub na nabycie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

‒ Efekty prac Wnioskodawcy stanowią programy komputerowe w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

‒ W ramach współpracy z danym kontrahentem Wnioskodawca świadczył/świadczy/będzie świadczył usługi programistyczne, prowadzące do powstania nowego, autorskiego oprogramowania – utworów, chronionych przez art. 74 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych

to – co zasady – Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania do sumy kwalifikowanych dochodów uzyskanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjnego opodatkowania według stawki 5% w zeznaniu rocznym za rok 2019, 2020, 2021, 2022 i kolejne (o ile san prawny i faktyczny nie ulegnie zmianie).

Na gruncie rozpatrywanej sprawy bowiem, tworzone w ramach działalności Wnioskodawcy utwory będące programami komputerowymi podlegającymi ochronie prawnej na podstawie art. 74 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – w zakresie w jakim stanowią nowe i indywidualne rozwiązania będące bezpośrednim efektem prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawcy – stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. autorskie prawa do programów komputerowych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika ponadto, że na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box Wnioskodawca prowadzi na bieżąco, tj. od dnia 1 stycznia 2019 r., odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, zgodną z wymogami zawartymi w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca uzyskuje dochody z ww. kwalifikowanych praw własności intelektualnej uwzględnionych w cenie sprzedaży usług.

Tym samym, w opisanych okolicznościach faktycznych Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętych w ramach świadczonych usług na rzecz zleceniodawcy, o ile ewidencja o której mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzona jest od momentu poniesienia pierwszych kosztów wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wymaga to jednak wyliczenia podstawy opodatkowania preferencyjną stawką 5% z uwzględnieniem zasad określonych w omówionych przepisach.

Podkreślić przy tym należy, że o ile podstawą opodatkowania preferencyjną stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co istotne, podatnik ma obowiązek ustalenia odrębnych wskaźników nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP. Zaznaczenia przy tym wymaga, że w sytuacji Wnioskodawcy, opodatkowaniu 5% stawką będzie podlegała suma przemnożonych przez wskaźniki nexus dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych uwzględnionych w cenie sprzedaży świadczonej usługi.

Tym samym, należy zgodzić się ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Wnioskodawcę, że Wnioskodawca:

jest uprawniony do zastosowania 5% stawki opodatkowania wobec dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego i rozwijanego przez siebie oprogramowania komputerowego w ramach współpracy realizowanej z Kontrahentem.

w konsekwencji

jest uprawniony do stosowania 5% stawki opodatkowania do łącznych kwalifikowanych dochodów uzyskiwanych z tytułu sprzedaży autorskich praw majątkowych do tworzonego, ulepszanego i rozwijanego oprogramowania komputerowego.

Nie można jednak potwierdzić stanowiska Wnioskodawcy, że:

jako że otrzymywane wynagrodzenie na podstawie umowy o współpracę zawartej z kontrahentem dotyczy w całości przeniesienia praw autorskich do programu komputerowego, Wnioskodawca wskazuje, że całość wynagrodzenia stanowi dochód, o którym mowa powyżej i podlega opodatkowaniu stawką 5% podatku dochodowego od osób fizycznych.

Tym bardziej, że jak wynika z opisu sprawy:

‒ Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie od Kontrahenta za wykonane usługi;

‒ Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uwzględnionych w cenie sprzedaży usługi zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

‒ W wynagrodzeniu z tytułu świadczonej usługi dotyczącej: stworzenia, ulepszenia, rozwoju oprogramowania, zawarta jest cena za przeniesienie przez Wnioskodawcę prawa autorskiego do programu komputerowego na Spółkę/Kontrahenta. Przy czym warto podkreślić, przedmiotem wynagrodzenia jest wykonanie usługi programistycznej polegającej na opracowaniu danego programu komputerowego;

‒ Często wynagrodzenie Wnioskodawcy jest jednorodne, tj. określona kwota płatna co miesiąc po wykonaniu konkretnego zakresu prac zgodnie z przyjętym harmonogramem. Może się zdarzyć, że w umowie z kontrahentem pojawią się nieregularne komponenty wynagrodzenia, związane np. stworzeniem kluczowego komponentu technologicznego, tj. bardzo innowacyjnego utworu;

‒ Przedmiotem faktury jest wykonanie usługi programistycznej.

Wnioskodawca nie ma możliwości do zastosowania preferencyjnego opodatkowania według stawki 5% do całości wynagrodzenia z realizacji usług. Opodatkowaniu 5% stawką nie podlega cały uzyskany dochód z prowadzonej działalności i świadczenia usług na rzecz kontrahenta, lecz – jak powyżej wyjaśniono – suma przemnożonych przez wskaźniki nexus dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych uwzględnionych w cenie sprzedaży świadczonej kontrahentowi usługi.

Niniejsze stanowi zatem podstawę uznania stanowiska Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Informacje dodatkowe

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przysłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu zaistnienia zdarzenia/w dacie wydania interpretacji.

Podkreślenia wymaga, że niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przez Pana podanego w zakresie postawionego przez Pana pytania, które wyznacza zakres Pana żądania. W szczególności nie dokonano w niej oceny, czy prowadzana przez Pana działalność spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także czy prawa autorskie realizowane przez Wnioskodawcę, są programami komputerowymi, bowiem było to elementem przedstawionych we wniosku okoliczności.

Organ interpretacyjny nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest bowiem postępowaniem szczególnym, odrębnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej, w szczególności nie jest postępowaniem dowodowym, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej, czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających.

Organ wydający interpretację indywidualną nie może więc zbadać w sensie merytorycznym „sprawy podatkowej” wynikającej z przytoczonego we wniosku zdarzenia lecz jedynie pozytywnie lub negatywnie ocenić, z przytoczeniem przepisów prawa podatkowego, czy stanowisko pytającego zawarte we wniosku odnoszące się do regulacji przepisów materialnego prawa podatkowego jest słuszne i znajduje oparcie w okolicznościach przedstawionego zdarzenia.

Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może przy tym prowadzić postępowania ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania, w tym w postępowaniu kontrolnym czy podatkowym prowadzonym w oparciu o konkretną dokumentację. Dokonując interpretacji indywidualnej organ interpretacyjny przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przysżłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).