Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 lutego 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Po śmierci Pani mamy – M. W., w dniu 22 lipca 2020 r. wraz z siostrą D. H. sprzedała Pani otrzymaną po rodzicach nieruchomość za kwotę 1.150.000 zł. Otrzymaną kwotę podzieliła Pani z siostrą w równych częściach, tj. po 575.000 zł.

Z kwoty przypadającej na Panią, tj. 575.000 zł należy wyodrębnić kwotę 191.666 zł jako kwotę zwolnioną z podatku dochodowego z uwagi na fakt, że odpowiada ona części nabytej po Pani ojcu w 2013 r., tj. po upływie 5 lat.

W związku z tym, że odpłatne zbycie nieruchomości nastąpiło przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – powstanie przychód z tytułu zbycia przedmiotowej nieruchomości, co powoduje powstanie obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Zwolnienie z 19% podatku od sprzedaży przed upływem 5 lat możliwe jest jedynie na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pozostałą kwotę 383.334 zł (575.000 – 191.666) zamierza Pani w pełni wykorzystać na własne cele mieszkaniowe. Dlatego złożyła Pani do urzędu skarbowego deklarację PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)-39, w której wskazała 383.333,53 zł jako kwotę dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

Podpisała Pani umowę deweloperską na zakup mieszkania w X. za cenę 418.416,17 zł, którą zamierza sfinansować ze środków otrzymanych ze sprzedaży domu. Deweloper odda mieszkanie do 30 listopada 2022 r.

Realizując własne cele mieszkaniowe, w przyszłości zamierza Pani wraz z mężem przeprowadzić się do X. na stałe. Do tego czasu planuje Pani mieszkać w J. kilka miesięcy w roku zgodnie z zaleceniem lekarzy (choruje Pani przewlekle, ma usuniętą tarczycę), stąd lokalizacja mieszkania w X. ze względów zdrowotnych (nad morzem). Nie może Pani teraz wskazać kiedy to nastąpi, gdyż niezależnie od stanu zdrowia pomaga Pani z mężem w wychowaniu 7-letniej wnuczki i w miarę możliwości chciałaby jakiś czas jeszcze być pomocną. Tak jak i mąż, jest Pani emerytką i utrzymywanie dwóch mieszkań stanowiłoby finansowe obciążenie.

W przyszłości planuje Pani wraz z mężem sprzedaż mieszkania w K. lub przekazanie synowi, a do tego czasu chciałaby zakupione mieszkanie czasowo wynająć w miesiącach, w których będzie musiała być w K. Ponadto, wynajem mieszkania miałby na celu ograniczenie kosztów utrzymania do momentu zamieszkania w nim na stałe.

Fakt wynajmowania mieszkania zostanie zgłoszony do właściwego urzędu skarbowego w celu opodatkowania.

Nieruchomość w postaci działki nr (…) o pow. 0,0888 ha położonej K. została nabyta przez Pani rodziców – M. i E. W. na podstawie umowy sprzedaży z 20 października 1961 r. na zasadzie wspólności małżeńskiej. Na działce tej rodzice wybudowali dom (pow. ok. 180 m2) po otrzymaniu 22 marca 1965 r. decyzji o pozwoleniu na budowę domu. W dniu nabycia, tj. 20 października 1961 r., działka nr (…) położona w m. K. stanowiła nieruchomość niezabudowaną.

Pani ojciec – E. W. zmarł 22 czerwca 2011 r. Nabyta działka i wybudowany później dom stanowiły wspólność ustawową majątkową małżeńską Pani rodziców, nie zmienioną żadną umową ani orzeczeniem sądu, a ich udziały w majątku wspólnym były równe.

Po zmarłym ojcu masę spadkową stanowił dom z działką położony w K. W wyniku nabycia spadku po zmarłym ojcu udział w przedmiotowej nieruchomości przypadł równo po: 1/6 otrzymała mama, 1/6 otrzymała Pani siostra D., 1/6 otrzymała Pani.

Sąd Rejonowy 1 sierpnia 2013 r. postanowił stwierdzić spadek po zmarłym E. W. – spadek z mocy ustawy w wys. jak wyżej. Czynności tej nie towarzyszyły żadne spłaty czy dopłaty.

Aktem notarialnym z 29 marca 2016 r. otrzymała Pani darowiznę od mamy w wysokości 1/4 części w nieruchomości składającej się z działki nr (…) o powierzchni 0,0888 ha, położonej w K.

Pani mama M. W. zmarła 28 maja 2020 r. Jedynymi spadkobiercami po zmarłej mamie M. W. jest Pani i siostra D. H. w równych udziałach po 1/2 części przedmiotowej nieruchomości. Przedmiotem masy spadkowej była przedmiotowa nieruchomość, tj. dom z działką położony w K., która była przedmiotem spadku po zmarłej matce. W równych udziałach po 1/2 części przedmiotowej nieruchomości otrzymała Pani i siostra D. H. Czynności tej nie towarzyszyły żadne spłaty czy dopłaty. Nie przeprowadziła Pani z siostrą działu spadku po zmarłej mamie. W dniu sprzedaży, tj. 22 lipca 2020 r. Pani udział stanowił 1/2 części przedmiotowej nieruchomości.

Nie dokonała Pani zbycia ww. nieruchomości w wyniku wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przed sprzedażą przedmiotowej nieruchomości nie były podejmowane żadne czynności mające na celu jej uatrakcyjnienie. Informacja o sprzedaży domu została umieszczona na stronie internetowej (…). Przychód uzyskany ze sprzedaży w całości zamierza Pani wykorzystać na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nabyty na podstawie umowy deweloperskiej lokal mieszkalny w X. będzie Pani odrębnym majątkiem. Planowane oddanie mieszkania, według aktu notarialnego zawartego 8 lutego 2021 r., nastąpi do 30 listopada 2022 r. Nie prowadziła Pani i nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. Jedyną nieruchomość jaką Pani posiada to mieszkanie w bloku, w którym obecnie zamieszkuje (K.). Jest to wspólnota majątkowa na prawach małżeńskich z M. N.

Pytania

Czy skorzysta Pani ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych od sprzedaży domu w związku z nabyciem mieszkania w X. na potrzeby własne, gdy w okresie pierwszych kilku lat zanim przeprowadzi się Pani na stałe mieszkanie będzie wynajmowane przez parę miesięcy w roku? Czy opisana sytuacja mieści się w definicji „własnych celów mieszkaniowych”?

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem, czasowe oddanie w najem zakupionego lokalu nie stoi na przeszkodzie zastosowaniu zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Przepis art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

Wynika z tego, że zakup lokalu mieszkalnego mieści się w katalogu wydatków uprawniających do zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości, o ile celem jego nabycia jest realizacja własnych celów mieszkaniowych. Realizacja własnych celów mieszkaniowych ma miejsce, jeśli podatnik nabywa określoną nieruchomość w celu zaspokojenia własnych potrzeb bytowych.

Przepis nie wskazuje jednak, aby cele mieszkaniowe musiały być realizowane nieprzerwanie od daty nabycia tejże nieruchomości. Stanowisko takie potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z 30 maja 2019 r. sygn. akt II FSK 1887/17. Ponadto ustawodawca określając katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe nie wskazał, jak długo podatnik powinien mieszkać w zakupionej nieruchomości, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego.

W wyroku z 29 listopada 2016 r. sygn. akt II FSK 3126/14 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że czasowe, uzasadnione obiektywnymi okolicznościami wynajęcie zakupionego lokalu mieszkalnego samo w sobie nie może przesądzać o tym, że podatnik nie będzie realizował własnych celów mieszkaniowych. Ustawodawca nie zastrzegł w treści analizowanych przepisów, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwanie od daty jego nabycia. Dalej sąd wskazał, że zastosowaniu zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stoi na przeszkodzie oddanie zakupionego lokalu w najem, zwłaszcza jeżeli tego typu aktywność podatnika nie nosi znamion działalności gospodarczej. Czasowe oddanie nieruchomości w najem nie powinno być interpretowane jako przesłanka powodująca utratę zwolnienia.

W interpretacji indywidualnej z 26 marca 2019 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.115.2019.1.MZ Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że brak jest podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego w przypadku, gdy nabył nieruchomość aby w niej zamieszkać, ale – z różnych powodów – zrobi to po upływie określonego czasu, np. kilku miesięcy, lub po nabyciu tej nieruchomości będzie mieszkał w niej tylko przez pewien czas. W takim przypadku prawa do zwolnienia nie pozbawia podatnika okoliczność, że np. kilka miesięcy lokal będzie wynajmowany.

W stanie faktycznym opisanym w niniejszym wniosku zamierza Pani w tym mieszkaniu mieszkać od początku przez kilka miesięcy w każdym roku i później gdy ustaną czynniki obiektywne (opisane wcześniej) na stałe, a zatem będzie Pani realizowała w nim własne potrzeby mieszkaniowe.

Według Pani, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje utraty prawa do ulgi określonej ww. przepisem w przypadku czasowego wynajmu nieruchomości nabytej na własne cele mieszkaniowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Stosownie do art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Jak wynika z art. 10 ust. 6 ww. ustawy:

w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Należy podkreślić, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi źródło przychodu w rozumieniu ww. przepisu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment nabycia tej nieruchomości. Przy czym przyjąć należy, że termin „nabycie” oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Tak więc nabycie rozumiane jest jako uzyskanie tytułu własności (nabycie własności) lub uzyskanie określonego prawa (nabycie prawa) (por. wyroki NSA: z dnia 7 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 313/14 i z dnia 4 kwietnia 2018 r. sygn. akt II FSK 843/16).

Z informacji przedstawionych w opisie zdarzenia wynika, że 22 lipca 2020 r. wraz z siostrą sprzedała Pani nieruchomość otrzymaną po rodzicach. Nieruchomość w postaci działki została nabyta przez rodziców na podstawie umowy sprzedaży z 20 października 1961 r., na zasadzie wspólności małżeńskiej. Na działce tej rodzice wybudowali dom, po otrzymaniu 22 marca 1965 r. decyzji o pozwoleniu na budowę domu. Pani ojciec zmarł 22 czerwca 2011 r. W wyniku nabycia spadku po zmarłym ojcu udział w przedmiotowej nieruchomości przypadł po równo: 1/6 otrzymała mama, 1/6 otrzymała Pani siostra, 1/6 otrzymała Pani – co stwierdził Sąd Rejonowy 1 sierpnia 2013 r. Czynności tej nie towarzyszyły żadne spłaty czy dopłaty. Aktem notarialnym z 29 marca 2016 r. otrzymała Pani darowiznę od mamy w wysokości 1/4 części w ww. nieruchomości. Pani mama zmarła 28 maja 2020 r. Jedynymi spadkobiercami po zmarłej mamie jest Pani i siostra w równych udziałach po 1/2 części przedmiotowej nieruchomości. Przedmiotem masy spadkowej była przedmiotowa nieruchomość. W równych udziałach po 1/2 części przedmiotowej nieruchomości otrzymała Pani i siostra. Czynności tej nie towarzyszyły żadne spłaty czy dopłaty. Nie przeprowadziła Pani z siostrą działu spadku po zmarłej mamie. W dniu sprzedaży, tj. 22 lipca 2020 r., Pani udział stanowił 1/2 części przedmiotowej nieruchomości.

Podpisała Pani umowę deweloperską na zakup mieszkania w X. za cenę 418.416,17 zł, którą zamierza sfinansować ze środków otrzymanych ze sprzedaży domu. Deweloper odda mieszkanie do 30 listopada 2022 r. Realizując własne cele mieszkaniowe, w przyszłości zamierza Pani wraz z mężem przeprowadzić się do X. na stałe. Do tego czasu planuje Pani mieszkać w X. kilka miesięcy w roku zgodnie z zaleceniem lekarzy, stąd lokalizacja mieszkania w X. W przyszłości planuje Pani wraz z mężem sprzedaż mieszkania w K. lub przekazanie synowi, a do tego czasu chciałaby zakupione mieszkanie czasowo wynająć w miesiącach, w których będzie musiała być w K. Ponadto wynajem mieszkania miałby na celu ograniczenie kosztów utrzymania do momentu zamieszkania w nim na stałe.

Dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego zdarzenia w pierwszej kolejności zauważyć należy, że w odniesieniu do części nieruchomości nabytej przez Panią w spadku po rodzicach (ojcu i matce) termin – o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w związku z art. 10 ust. 5 i art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – już upłynął. Wobec tego sprzedaż w tej części nie stanowiła źródła przychodu.

Natomiast w związku z tym, że odpłatne zbycie nieruchomości w 2020 r. w części nabytej przez Panią w 2016 r. w drodze darowizny od mamy zostało dokonane przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to stanowiło źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Z kolei art. 22 ust. 6d ww. ustawy stanowi, że:

za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Z kolei art. 30e ust. 5 cytowanej ustawy stanowi, że:

dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Jednakże, stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy:

za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

‒ położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

Stosownie do art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Na mocy art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Zgodnie z art. 21 ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Z kolei w myśl art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

‒ przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Z kolei zgodnie z art. 21 ust. 30 cytowanej ustawy:

przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131 cytowanej ustawy, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

W art. 21 ust. 25 ww. ustawy zawarty został katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy. Katalog tych wydatków ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując przedmiotowe zwolnienie w sposób jednoznaczny wskazał więc cele mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Ze zwolnienia tego wypływa również daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych” rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową.

Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Należy również zauważyć, że ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do podatników, którzy nie będą posiadać innych nieruchomości (lokali mieszkalnych), nie limituje celów które można zrealizować czy też liczby lokali, które podatnik może nabyć. Ustawa nie ogranicza prawa do zwolnienia co do liczby posiadanych nieruchomości (lokali mieszkalnych), jednakże wyraźnie wskazuje – co podkreśla Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 20 października 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 908/14 – że skorzystanie ze zwolnienia odnosi się tylko i wyłącznie do tych nieruchomości (lokali mieszkalnych), które faktycznie służą zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych.

Zatem, dla skorzystania z przedmiotowego zwolnienia nie ma znaczenia liczba posiadanych czy nabywanych nieruchomości mieszkalnych. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest bowiem, aby wydatkowanie przychodu było ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Oznacza to, że w momencie poniesienia wydatku celem podatnika powinno być dążenie, aby w tym nowym lokalu (budynku) zamieszkać. Wyrażenie „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie mieszkania w znaczeniu przedmiotowym.

W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych potrzeb mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu w celu późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób, np. dzieci czy innych członków rodziny.

Wobec powyższego przedstawione przez Panią okoliczności – w szczególności cel nabycia lokalu mieszkalnego w X. oraz sposób jego wykorzystywania – pozwalają uznać, że zostanie ono nabyte na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W rozpatrywanej sprawie wyraźnie Pani wskazała, że w przyszłości zamierza wraz z mężem przeprowadzić się do X. na stałe. Ponadto do tego czasu planuje Pani mieszkać w X. kilka miesięcy w roku zgodnie z zaleceniem lekarzy – choruje Pani przewlekle, ma usuniętą tarczycę, stąd lokalizacja mieszkania w X. ze względów zdrowotnych (nad morzem).

W związku z tym, wydatkowanie kwoty ze sprzedaży, w części nabytej w drodze darowizny od mamy, na zakup lokalu mieszkalnego, który jak Pani wskazała będzie wykorzystywany na własne cele mieszkaniowe – będzie stanowić Pani wydatek na własny cel mieszkaniowy w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem uprawniać będzie Panią do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego w ww. przepisie.

Wobec powyższego stanowisko Pani należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zauważyć należy, że niniejszej interpretacji indywidualnej organ ograniczył się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia podanego przez Panią. W związku z powyższym tut. organ nie analizował i nie odnosił się do ustalonej i zadeklarowanej przez Panią kwoty dochodu zwolnionego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).