Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze sfinansowaniem członkom Zarządu indywidualnych szkoleń związanych z działalnością Spółki.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(i)

Spółka pełni funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określonym przepisami Ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o podatku PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych); tj. Dz.U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.). 

Wnioskodawca dokonuje wypłat świadczeń członka zarządu Spółki należnych z tytułu zawartej z nim przez Spółkę umowy o świadczenie usług zarządzania, obliczając i pobierając z tego tytułu w ciągu roku należne zaliczki na podatek PIT. Wnioskodawca dla celów podatku PIT posługuje się numerem NIP:(…).

Spółka należy do Grupy (…) (dalej: Grupa (…)) koncentrującej się na produkcji miedzi, metali szlachetnych i innych produktów hutnictwa. Rolą Spółki jest zarządzanie aktywami zagranicznymi Grupy Kapitałowej.

Grupę Kapitałową tworzy kilkadziesiąt spółek zależnych. Na dzień 31.12.2021 r. w skład Grupy Kapitałowej wchodziło ponad 70 jednostek zależnych, zlokalizowanych na czterech kontynentach: Europa, Ameryka Północna, Ameryka Południowa i Azja, globalnie zatrudniając blisko 34 tysiące pracowników.

Grupa Kapitałowa jest globalną oraz innowacyjną organizacją, która prowadzi zaawansowaną technologicznie działalność poszukiwawczo-wydobywczą oraz hutniczą i posiada geograficznie zdywersyfikowane portfolio projektów górniczych. (…) posiada pełny, zintegrowany ciąg biznesowy, od poszukiwania i rozpoznawania złóż, przez ich udostępnianie, wydobycie i wzbogacanie rud, przeróbkę, proces hutniczy, recykling i sprzedaż wyrobów.

Działalność Grupy Kapitałowej w zakresie eksploracji i eksploatacji złóż rud miedzi, niklu oraz metali szlachetnych opiera się na posiadanych przez (…) koncesjach na eksploatację złóż w Polsce oraz posiadanych przez spółki Grupy (…). tytułach prawnych do poszukiwania i wydobycia surowców na terenie USA, Kanady oraz Chile.

(…) jest unikatową grupą kapitałową na scenie polskiej gospodarki o randze ogólnoświatowej, o której świadczą posiadane przez nią za granicą aktywa górnicze w postaci kopalń oraz sprzedaż blisko 80% wytwarzanych produktów poza granice Polski.

(ii)

Spółkę reprezentuje zarząd, który prowadzi jej sprawy. Zarząd działa na podstawie powszechnie obowiązujących przepisów prawa i umowy spółki. Zakres odpowiedzialności zarządu dotyczy wszystkich aspektów działalności Spółki, za wyjątkiem zastrzeżonych w przepisach Kodeksu spółek handlowych i umowie spółki do kompetencji Zgromadzenia Wspólników. W Spółce nie ustanowiono organu nadzoru w postaci rady nadzorczej.

Zgodnie z umową spółki (…)., członkowie zarządu reprezentują Spółkę na zewnątrz i prowadzą jej sprawy zgodnie z funkcją i stanowiskiem określonym przez Zgromadzenie Wspólników w uchwale o powołaniu do składu Zarządu oraz zgodnie z zakresem obowiązków określonym dla danego członka Zarządu.

W chwili obecnej, Zarząd Spółki jest jednoosobowy. Spółkę i członka zarządu, w związku z zawartą umową o świadczenie usług zarządzania, łączy stosunek cywilno- prawny, który regulują przepisy art. 734-751 Kodeksu cywilnego. Wzór umowy został przyjęty uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników (…) w dokumencie określającym zasady wynagradzania i wysokości wynagrodzenia członków zarządu Spółki, uwzględniając zasady określone ustawą z dnia 09.06.2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1907).

W umowie z członkiem zarządu, zawartej w imieniu Spółki, w której z uwagi na brak rady nadzorczej Spółkę reprezentuje pełnomocnik Zgromadzenia Wspólników, Spółka powierzyła członkowi zarządu prowadzenie interesów Spółki, zarządzanie majątkiem Spółki, kierowanie bieżącą działalnością Spółki na warunkach określonych przepisami Kodeksu spółek handlowych, a także wskazanych w zawartej umowie o świadczenie usług zarządzania, umowie spółki, uchwałach organów Spółki oraz obowiązujących przepisach. Zarządzający zobowiązał się m.in. do świadczenia usług z najwyższą starannością, sumiennością i profesjonalizmem wymaganym w powszechnie przyjętych standardach zarządzania, z zachowaniem dbałości o materialne i niematerialne interesy Spółki, przy przyjęciu zasady podejmowania ryzyka uzasadnionego gospodarczo i z uwzględnieniem ryzyka uzasadnionego z punktu widzenia realizowanych przez Spółkę zadań. Ponadto, członek zarządu zobowiązał się do działania w sposób zgodny z interesem Spółki i prowadzący do jej rozwoju, w szczególności poprzez osiągnięcie celów postawionych Spółce w tym planowanych wyników gospodarczych i zamierzonej pozycji na rynku, wzrostu wartości jej aktywów, a także kreowanie pozytywnego wewnętrznego i zewnętrznego wizerunku Spółki.

Obecnie planowana jest zmiana treści obowiązujących umów o zarządzanie, wskazująca, że w związku z przedmiotem działalności Spółki, realizowane przez nią cele i zadania, jak też ze względu na obowiązki wynikające z umowy o zarządzaniu, w tym obowiązek działania z najwyższą starannością i profesjonalizmem, zarządzający zobowiązany jest do uczestnictwa w konferencjach, seminariach lub spotkaniach o charakterze biznesowym związanych z przedmiotem działalności Spółki oraz w indywidualnych szkoleniach i, o ile jest to konieczne dla realizacji tychże zobowiązań, odbywania podróży w kraju i za granicą. Jednocześnie zostanie w umowie doprecyzowane, że: (`(...)`) „przez indywidualne szkolenia należy rozmieć szkolenia dostarczające i aktualizujące wiedzę i umiejętności związane z zasadami skutecznego zarządzania Spółką, z którą Zarządzającego łączy Umowa, niezbędne do prawidłowego wykonywania obowiązków przez Zarządzającego oraz realizacji strategii Spółki i wynikających z niej celów i zadań. Do indywidualnych szkoleń zalicza się: kursy językowe, studia podyplomowe, menadżerskie programy rozwojowe, studia typu MBA, studia doktoranckie, coaching, inne szkolenia niezbędne do prawidłowego wykonywania obowiązków przez Zarządzającego na rzecz Spółki, wymagane przez Spółkę”.

Ponadto, w umowie pojawi się zapis, iż Spółka będzie ponosić lub refinansować koszty indywidualnego szkolenia zarządzającego związane z przedmiotem umowy i obowiązkami umownymi zarządzającego za każdorazową, uprzednią zgodą Zgromadzenia Wspólników Spółki.

(ii)

Jednocześnie, w przyszłości planowane jest wdrożenie wewnętrznego aktu normatywnego, w postaci polityki regulującej prawa i obowiązki członków zarządu w zakresie szkoleń, udziału w konferencjach, kongresach, seminariach itd., w szczególności znaczenia podwyższania wiedzy i kwalifikacji osób zarządzających w kontekście turbulentnego środowiska biznesowego (`(...)`) w jakim funkcjonuje Spółka. Dokument będzie zawierał praktyczne i techniczne wytyczne w zakresie ponoszenia i refinansowania kosztów związanych ze sprawowaniem funkcji oraz szkoleń dla członków zarządu. Celem przedmiotowego dokumentu będzie, z jednej strony precyzyjne wyrażenie oczekiwania Spółki polegającego na ustawicznym podnoszeniu kwalifikacji kadry zarządzającej Spółki, z drugiej zdefiniowanie ram i samego procesu działań szkoleniowo-rozwojowych (rodzaj działań szkoleniowo- rozwojowych, sposób ich realizacji, budżet, itd.). Ponadto celem Polityki będzie wprowadzenie nadrzędnych zasad, w zgodzie z którymi prowadzone będą działania szkoleniowo-rozwojowe dla członków zarządu tj. zgodność z interesem Spółki, przepisami prawa, postanowieniami umów o świadczenie usług zarządzania zawieranymi przez Spółkę z członkami zarządu. Podstawą do identyfikacji i realizacji działań szkoleniowo-rozwojowych członków zarządu będą w szczególności:

- aktualne cele i wytyczne strategiczne i biznesowe Spółki,

- zgłoszone przez członków zarządu potrzeby rozwojowe niezbędne do wykonywania ich funkcji,

- konieczność uzyskania lub utrzymania certyfikatów i uprawnień niezbędnych do wykonywania funkcji przez członka zarządu,

- plany wdrożenia nowych produktów, usług, technologii czy standardów przez Spółkę,

- wyniki zaleceń pokontrolnych i poaudytowych przeprowadzanych w Spółce,

- inne działania uznane przez Spółkę za priorytetowe.

(iv)

W podatku dochodowym od osób fizycznych bardzo ważne jest prawidłowe przyporządkowanie przychodu do konkretnego źródła. Wadliwa klasyfikacja skutkuje bowiem z reguły niewłaściwym trybem opodatkowania danego przychodu.

W sprawie opodatkowania przychodów członków zarządu ukształtowała się jednolita linia interpretacyjna, zgodnie z którą, przychody członków zarządu uzyskiwane z tytułu świadczenia usług zarządzania na podstawie umów o świadczenie usług zarządzania, zaliczane są na podstawie przepisu art. 13 pkt 9 w związku z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku PIT, do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Wnioskodawca zobowiązany jest na podstawie przepisu art. 41. ust 1 ustawy o podatku PIT do obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych członkom zarządu wynagrodzeń oraz od podlegających opodatkowaniu świadczeń niepieniężnych, przysługujących z umowy i przekazania pobranych zaliczek na rachunek urzędu skarbowego w związku z art. 42 ust. 1 ustawy o podatku PIT.

Pytanie

Czy poniesione lub zrefinansowane przez Spółkę, opisane w zdarzeniu przyszłym, koszty udziału członków zarządu w indywidualnych szkoleniach:

1. kursach językowych,

2. studiach podyplomowych,

3. studiach doktoranckich,

4. menadżerskich programach rozwojowych,

5. studiach typu MBA,

6. szkoleniach w formie coachingu

7. innych szkoleniach niezbędnych do prawidłowego wykonywania obowiązków przez zarządzającego na rzecz Spółki, wymaganych przez Spółkę,

będą stanowić dla członków zarządu przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku PIT, a tym samym, czy powstaną z tego tytułu dla Wnioskodawcy (jako płatnika) obowiązki związane z obliczeniem i pobraniem zaliczek na podatek PIT oraz ich przekazaniem do urzędu skarbowego, wynikające z art. 41 ust. 1 i art. 42 ust. 1 ustawy o podatku PIT?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, poniesione lub zrefinansowane przez Spółkę koszty udziału członków zarządu w indywidualnych szkoleniach, do uczestnictwa których zostaną zobowiązani zapisami w umowie o świadczenie usług zarządzania, nie będą stanowić dla członków zarządu przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku PIT, a tym samym, nie powstaną z tego tytułu dla Wnioskodawcy (jako płatnika) obowiązki związane z obliczeniem i pobraniem zaliczek na podatek PIT oraz ich przekazaniem do urzędu skarbowego, wynikające z art. 41 ust. 1 i 42 ust. 1 ustawy o podatku PIT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie przepisu art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku PIT, odrębnym źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

W myśl przepisu art. 13 pkt 9 ustawy o podatku PIT, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Ustawa o podatku PIT w art. 11 definiuje przychód jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f.

Pojęcie nieodpłatnego świadczenia nie zostało zdefiniowane na gruncie ustawy o podatku PIT. W tym przedmiocie, powszechnie przywołuje się stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w uchwale z dnia 18 listopada 2002 r., (sygn. akt FPS 9/02, ONSA 2003, nr 2 poz. 47) oraz w uchwale z dnia 16 października 2006 r., (sygn. akt FPS 1/06 ONSA i WSA 2006, nr 12, poz. 153) wskazał, że pojęcie „nieodpłatne świadczenie" obejmuje wszystkie zdarzenia prawne i uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których następstwem jest w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy". W uchwałach z 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10 oraz z 24 października 2011 r., sygn. akt II FPS 7/10 NSA potwierdził, że przytoczone wyżej stanowisko wypracowane na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma zastosowanie również do podatku od osób fizycznych - w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 ustawy o PIT.

Kluczowe znaczenie przy interpretacji tego pojęcia ma też wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. (Sygnatura akt K 7/13) (Dz. U. z 2014 r., poz. 947). Wnioskodawca dostrzega, że to orzeczenie dotyczy nieodpłatnych świadczeń otrzymywanych przez pracownika, ale organy podatkowe powszechnie powołują się na nie także w stosunku do dochodów uzyskanych z innych źródeł, w tym do źródeł, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku PIT.

Zgodnie z tezami Trybunału świadczenie na rzecz pracownika może zostać uznane za przychód tylko, jeśli łącznie spełnia trzy warunki:

1. zostało spełnione za zgodą podatnika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie), ponieważ zgoda na skorzystanie ze świadczenia jest potwierdzeniem z jego strony, że dane świadczenie jest celowe i przydatne (uwzględniając jego sytuację osobistą), a zatem leży w jego interesie;

2. zostało spełnione w interesie podatnika (a nie w interesie podmiotu finansującego) i przyniosło mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść;

3. korzyść, o której mowa powyżej musi być wymierna i przypisana indywidualnemu podatnikowi, a nie dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów, zatem przychód powstaje wyłącznie, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę.

Stanowisko Trybunału Konstytucyjnego znajduje potwierdzenie także w rozstrzygnięciach wydawanych przez sądy administracyjne, w szczególności w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2011 r. (Sygnatura akt II FPS 7/10; opublikowano: ONSAiWSA 2012/1/1).

W ocenie Wnioskodawcy, decydujące dla ustalenia czy sfinansowanie przez Spółkę indywidualnego szkolenia członkom zarządu może zostać uznane za przychód, jest rozstrzygnięcie w czyim interesie - Spółki czy członków zarządu - jest udział członków zarządu w indywidualnych szkoleniach oraz czy można jednoznacznie stwierdzić, że jest to świadczenie w pełni dobrowolne.

Zdaniem Wnioskodawcy, udział członków zarządu w indywidualnych szkoleniach leży w interesie Spółki i nie jest w pełni dobrowolny, o czym świadczą następujące fakty:

1. Jak już Wnioskodawca pisał wcześniej, Spółka wprowadzi we wzorze umowy zapisy zobowiązujące członków zarządu do świadczenia usług z najwyższą starannością, sumiennością i profesjonalizmem wymaganym w powszechnie przyjętych standardach zarządzania, z zachowaniem dbałości o materialne i niematerialne interesy Spółki, przy przyjęciu zasady podejmowania ryzyka uzasadnionego gospodarczo i z uwzględnieniem ryzyka uzasadnionego z punktu widzenia realizowanych przez Spółkę zadań. Ponadto, zapisy wzoru umowy zobowiążą członków zarządu do działania w sposób zgodny z interesem Spółki i prowadzący do jej rozwoju, w szczególności poprzez osiągnięcie celów postawionych Spółce w tym planowanych wyników gospodarczych i zamierzonej pozycji na rynku, wzrostu wartości jej aktywów, a także kreowanie pozytywnego wewnętrznego i zewnętrznego wizerunku Spółki. Wzory umów zawierać będą zobowiązanie do uczestnictwa w indywidualnych szkoleniach, wymieniając o jakie konkretnie rodzaje szkoleń chodzi. Członek/kowie zarządu nie mają wpływu na poszczególne zapisy zawieranej umowy ponieważ treść umowy jest im narzucana zatwierdzonym przez Zgromadzenie Wspólników wzorem. Nie mogą więc zrezygnować z obowiązku uczestnictwa w indywidualnych szkoleniach realizowanych w interesie Spółki.

2. (…) prowadzi skomplikowaną technologicznie, rozbudowaną i rozległą geograficznie działalność, wykorzystując aktywa warte kilkadziesiąt miliardów złotych. Jednocześnie, jak już Wnioskodawca wspominał, Spółka należy do Grupy Kapitałowej liczącej ponad 70 jednostek zależnych, tworząc unikalny, nie tylko w skali krajowej ale również światowej, model biznesowy.

3. W związku z zarządzaniem przez Spółkę aktywami zagranicznymi, niezbędna jest wiedza członków zarządu w dziedzinach takich jak m.in. finanse, prawo, zarządzanie ryzykiem, zarządzanie projektami oraz wymaga znajomości języków obcych ze specyficznym dla branży słownictwem.

4. Zarząd Spółki działa w zmieniającej się rzeczywistości. Realizując interesy Spółki nie może ograniczać się do swojej historycznej wiedzy i kompetencji lecz ma obowiązek (co wynika z umowy) ich aktualizowania i dostosowywania do bieżących potrzeb Spółki. Podejmowanie trafnych decyzji dotyczących m.in. inwestycji spółek zależnych wartych setki milionów PLN, ocena i przeciwdziałanie ryzykom wymaga posiadania wiedzy z różnych obszarów - od wiedzy ogólnej nt. trendów w przemyśle wydobywczym i hutniczym, przez wiedzę nt. metodologii prowadzenia projektów inwestycyjnych, po wiedzę finansową, umożliwiającą ocenę opłacalności inwestycji i pozyskanie źródeł finansowania oraz wiedzę prawną dotyczącą np. procesu zarządzania grupą kapitałową, jak również wiedzę nt. identyfikacji i zarządzania ryzykami, prowadzenia negocjacji handlowych i in.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, planowane zmiany w treści umów o zarządzaniu, obligujące członków zarządu do udziału w szkoleniach niezbędnych do prawidłowego wykonywania obowiązków wobec Spółki, których rodzaje zostały w umowie wymienione, nie powodują powstania przychodu po stronie zarządzającego. W tym przypadku nie można mówić o dobrowolności podjęcia decyzji o udziale w szkoleniach przez zarządzających.

Wnioskodawca stoi również na stanowisku, że to w interesie Spółki jest aby poprzez udział w szkoleniach członkowie zarządu dostosowywali wiedzę i kompetencje do bieżących potrzeb Spółki.

Z tego też powodu planowana zmiana w treści umowy o zarządzaniu wprowadza obowiązek udziału w szkoleniach, dotyczących wiedzy i umiejętności skutecznego zarządzania Spółką, niezbędnych do prawidłowego wykonywania obowiązków zarządzającego oraz realizacji strategii Spółki i wynikających z niej celów i zadań, zabezpieczając w ten sposób interesy Spółki.

Ponadto należy podkreślić, że umowa zawarta pomiędzy Spółką a członkiem zarządu będzie posiadać zapis, zgodnie z którym Spółka będzie ponosić lub refinansować koszty indywidualnego szkolenia zarządzającego związane z przedmiotem umowy i obowiązkami umownymi zarządzającego za każdorazową, uprzednią zgodą Zgromadzenia Wspólników Spółki. Biorąc powyższe pod uwagę, w takiej sytuacji nie można mówić o powstaniu przychodu po stronie członków zarządu, gdyż uczestnictwo w tych szkoleniach jest jednym z warunków wykonania umowy, a tym samym, nie powstaną z tego tytułu dla Wnioskodawcy (jako płatnika) obowiązki związane z obliczeniem i pobraniem zaliczek na podatek PIT.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in.:

- w interpretacji z dnia 18.01.2019 r. o sygn. 0114-KDIP3-3.4011.536.2018.2.JM;

- w interpretacji z dnia 11.07.2019 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.325.2019.3.IS oraz

- w interpretacji z dnia 27.11.2019 r. o sygn. 0113-KDIPT2- 3.4011.580.2019.1.GG.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Powzięli Państwo wątpliwość, czy są Państwo zobowiązani jako płatnik do obliczenia i poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od poniesionych i zrefinansowanych członkom zarządu indywidualnych szkoleń.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 cytowanej ustawy, Źródłami przychodów są:

1. stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

2. działalność wykonywana osobiście;

3. pozarolnicza działalność gospodarcza;

4. działy specjalne produkcji rolnej;

5. (uchylony);

6. najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;

7. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;

8. odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

8a) działalność prowadzona przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną;

8b) niezrealizowane zyski, o których mowa w art. 30da;

9. inne źródła

W świetle art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 11 ust. 2a tejże ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Ponieważ za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego – zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika – to wskazać należy, że dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Zatem do przychodu należy zaliczyć każdy rodzaj świadczenia, które dana osoba (podatnik) otrzymuje kosztem majątku innej osoby.

W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że na gruncie tej ustawy, termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10, Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 tej ustawy.

Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” – w kontekście świadczeń pracowniczych – była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 stwierdził, że za przychód pracownika z tytułu „innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być uznane takie świadczenia, które:

1. zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

2. zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

3. korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Aby można było uznać, że pracownik otrzymał nieodpłatne świadczenie, powyższe przesłanki muszą być spełnione łącznie.

W kontekście pierwszego warunku – Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tylko pod warunkiem że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika istotne jest, czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny – w ślad za uchwałami NSA – uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu, wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. Jako przykład Trybunał Konstytucyjny wskazał m.in. dowożenie pracownika z miejsca zamieszkania do pracy lub wykupienie przez pracodawcę pakietu usług medycznych (dodatkowe ubezpieczenie). W ocenie Trybunału Konstytucyjnego otrzymanie tego rodzaju świadczeń może oznaczać zaoszczędzenie wydatku po stronie pracownika i w konsekwencji może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna, tylko pod warunkiem że świadczenia te pracodawca spełniał, dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. O ile bowiem pracownik decyduje się przyjąć te świadczenia, niewątpliwie zaoszczędza sobie wydatku, który musiałby ponieść z własnych środków.

Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy – po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku – Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę.

W świetle powyższego należy zauważyć, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny, ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców, nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione.

Jak wskazali Państwo we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, planują Państwo zmianę treści obowiązujących umów o zarządzanie, w taki sposób, aby członkowie zarządu zwani jako zarządzający byli zobowiązani do uczestnictwa w konferencjach, seminariach, spotkaniach oraz indywidualnych szkoleniach. W umowie tej, będzie uwzględniony zapis o ponoszeniu lub refundacji przez Państwa kosztów z tytułu odbycia indywidualnych szkoleń, które są związane z przedmiotem umowy i obowiązkami zarządzającego – członka zarządu. Aby taki koszt mógł zostać przez Państwa poniesiony, musi przed tym wyrazić na to zgodę Zgromadzenie Wspólników Państwa Spółki.

Jak wskazano powyżej, odrębnym źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście. W związku z tym, stosownie do art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

Przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 tejże ustawy:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do art. 42 ust. 1 cytowanej ustawy:

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Nadmienić należy, że w sprawie występują Państwo jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych. W związku z tym, zgodnie z wyżej cytowanymi przepisami są Państwo zobowiązani do naliczenia, pobrania i zapłacenia do właściwego urzędu skarbowego należnych zaliczek na podatek dochodowy.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego szkolenia, o których mowa we wniosku, będą obowiązkowe dla członków zarządu Państwa Spółki. Będzie to obowiązywało wobec odpowiednich zapisów w umowach, które zamierzają Państwo zmodyfikować. Według nowych treści wspomnianych umów, koszty za odbycie tych szkoleń będą ponosili Państwo. Warunki jakie są przedstawione w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 nie są spełnione. Świadczenia w omawianym przypadku nie są w interesie pracowników lecz w Państwa, jako pracodawcy, stąd w ich przypadku nie można mówić, że ich otrzymanie będzie przynosiło pracownikom korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musieliby ponieść, gdyby ich nie otrzymali. Wynika to z faktu, iż pracownicy nie będą mogli swobodnie dysponować otrzymanymi środkami, bowiem nie będą wydatkowali ich na własne potrzeby lecz wyłącznie na przedsięwzięcie realizowane w Państwa interesie.

W związku z tą okolicznością nie sposób przyjąć, że Państwa działania jako pracodawcy zostały poczynione jako nieodpłatne świadczenia na rzecz pracowników. Oznacza to, że wydatki poniesione na rzecz pracowników z tytułu odbycia indywidualnych szkoleń nie stanowią dla nich przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Konsekwencją uznania, iż ww. świadczenia nie stanowią przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak będzie po Państwa stronie, jako płatniku, obowiązku obliczenia i pobrania od tych świadczeń zaliczki na podatek dochodowy i wpłacenia jej we właściwym terminie urzędowi skarbowemu.

Wobec powyższego Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że dotyczą ona konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie maja możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).