0113-KDIPT2-3.4011.188.2022.2.MS

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 maja 2022 r. (data wpływu 25 maja 2022 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego (po uzupełnieniu wniosku)

Spółdzielnia (dalej: Wnioskodawca), podpisała polisę ubezpieczeniową „OC członków władz i głównego księgowego” na rok 2022. Przedmiotem ubezpieczenia jest odpowiedzialność cywilna członków władz za wyrządzone przez nich szkody w związku z pełnieniem przez te osoby funkcji członka zarządu, członka Rady Nadzorczej, Prokurenta, Pełnomocnika, jak również odpowiedzialność za szkody powstałe w wyniku rażącego niedbalstwa ubezpieczonego i za szkody w postaci utraconych korzyści.

Ubezpieczenie to obejmuje koszty odtworzenia dokumentów, szkody polegające na zapłacie kar umownych, koszty porady prawnej, koszty obrony prawnej, koszty stawiennictwa, koszty odzyskania dobrego imienia, szkody powstałe w związku z wykonywaniem czynności Głównego Księgowego. Suma ubezpieczenia wynosi (…) zł i obejmuje 1 rok.

W spółdzielni zarząd składa się z 3 osób. Pełnomocnikiem zarządu jest Główna Księgowa, zatrudniona na umowę o pracę. Radę Nadzorczą stanowi 11 osób. Wobec powyższego, władze spółdzielni stanowi 15 osób. Polisa będzie płatna w 4 transzach w ciągu roku.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy w związku z wykupioną polisą OC dla członków władz Spółdzielni, która nie wskazuje imiennie osób ubezpieczonych powstaje u nich przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z którego należy potrącić składki ZUS (Zakład Ubezpieczeń Społecznych)?

Państwa stanowisko w sprawie(po uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenia pieniężne ponoszone na inną osobę należą do nieodpłatnych świadczeń, które podlegają opodatkowaniu. Jednak, pomimo znanego składu osobowego władz Spółdzielni zakres obowiązków, uprawnień decyzyjnych oraz odpowiedzialności jest różny i niemożliwym jest ustalenie realnej wartości świadczenia przypadającego konkretnej osobie. Tym samym, na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek naliczenia i pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składek ZUS, gdyż polisa jest bezimienna

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody, należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne świadczenie, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu świadczenie, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4. w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Z treści art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy:

Źródłami przychodów są:

1. stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

2. działalność wykonywana osobiście.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 12 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców – jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Stosownie do art. 12 ust. 3 cytowanej ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Zgodnie z art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Wskazać przy tym należy, że na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego, tzn. zarówno pieniężna, jak i niepieniężna. W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem koniecznym do uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód, jest jego otrzymanie lub postawienie do dyspozycji podatnika.

Świadczenia pieniężne ponoszone za osoby objęte ubezpieczeniem należą do nieodpłatnych świadczeń. Ich pojęcia nie definiuje jednak ustawa o podatku dochodowym.

Termin „świadczenie” pojawia się na gruncie ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.) i zgodnie z art. 353 Kodeksu cywilnego oznacza przedmiot stosunku zobowiązaniowego, który wyraża się obowiązkiem określonego zachowania się przez podmiot zobowiązany. Dla celów podatkowych pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy.

W myśl natomiast art. 805 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Stosownie do art. 808 § 1 Kodeksu cywilnego:

Ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia.

Natomiast, stosownie do zapisu art. 822 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony.

Z treści powyższego przepisu wynika, że umowa ubezpieczenia nie musi koniecznie dotyczyć wyłącznie osoby ubezpieczającej. Osoba ta może zawrzeć umowę, której przedmiotem ubezpieczenia będzie odpowiedzialność za szkody spowodowane przez inną osobę (np. członka zarządu, rady nadzorczej, księgowego). Sytuacja, w której składka opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Jest ona bowiem odstępstwem od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy.

W takiej sytuacji niewątpliwie korzyścią majątkową dla osób ubezpieczonych jest zyskanie ochrony płynącej z umowy ubezpieczeniowej przy jednoczesnym nieponoszeniu wydatków na uzyskanie tej ochrony.

Wskazali Państwo we wniosku, że Spółdzielnia podpisała umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz spółdzielni i poniesie koszty rocznej składki uiszczanej w czterech umówionych z góry przez strony ratach. Dzięki takiemu działaniu u osób ubezpieczonych dojdzie do przysporzenia w majątku, gdyż inny podmiot (Spółdzielnia) poniesie za nich koszt finansowy ubezpieczenia, a tym samym nie będą musieli oni uszczuplać swojego majątku, mimo iż otrzymają stosowne zabezpieczenie finansowe, bo przecież umowa ubezpieczenia, zawarta przez Państwa (Spółdzielnię) w rezultacie zapewniać będzie tym osobom ochronę. Chronić je będzie przed stratami finansowymi wynikającymi z obowiązku pokrycia szkód (gdyby takie zaistniały) powstałych wskutek nieprawidłowego działania.

Należy zwrócić uwagę, że Spółdzielnia nie jest zobligowana żadnymi przepisami prawa do ponoszenia za członków władz Spółdzielni wydatków na ubezpieczenie ich od odpowiedzialności cywilnej za wyrządzone szkody. Fakt, iż umowa ubezpieczeniowa będzie bezimienna nie będzie stanowić trwałej przeszkody do uznania tego świadczenia za przychód i ustalenia wysokości przychodu przypadającego na konkretną osobę. Z wniosku jednoznacznie wynika, iż krąg osób objętych ubezpieczeniem jest zamknięty, ograniczony – dotyczy wyłącznie członków zarządu i rady nadzorczej, Prokurenta, Pełnomocnika, głównego Księgowego (15 osób). Znacie więc Państwo skład członków władz Spółdzielni, których dotyczy umowa OC, znacie również dokładne okresy, kiedy osoby te pełnią swoje funkcje. W rezultacie możecie wskazać każdą osobę, która będzie objęta tym ubezpieczeniem, a także okres, w którym będzie korzystać z ochrony ubezpieczeniowej. Uwzględniając następnie wysokość zapłaconej składki oraz okres ubezpieczenia można będzie ustalić wysokość przychodu uzyskanego przez daną osobę.

Wszyscy członkowie władz Spółdzielni w równym stopniu będą korzystać z ochrony ubezpieczeniowej, a więc składka płacona przez Spółdzielnię rozłoży się równo na wszystkich ubezpieczonych, co daje możliwość obliczenia przychodu w odniesieniu do każdej z objętych ubezpieczeniem osób.

W przedmiotowej sprawie nie ulega wątpliwości, że katalog osób objętych polisą ubezpieczeniową jest zamknięty. Można bowiem ustalić zarówno pracowników, jak i członków władz Spółdzielni wykonujących w ramach Spółdzielni czynności księgowe lub czynności zarządcze i nadzorcze w obszarze finansowo-księgowym. W tej sytuacji krąg ubezpieczonych jest ograniczony (zamknięty), przychód powstaje, nawet mimo bezimiennego charakteru umowy ubezpieczenia.

Reasumując, objęcie polisą ubezpieczeniową wykupioną przez Państwa dla 15 członków władz Spółdzielni skutkuje po ich stronie powstaniem przychodu z nieodpłatnych świadczeń zaliczanych do tego źródła przychodów, w ramach którego pełnią oni powierzone im funkcje w Spółdzielni, w myśl art. 12 i art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Według art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Tym samym występujecie Państwo jako płatnik, o którym mowa w art. 31 oraz art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zobowiązany do naliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania tej interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą Państwo zastosować się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).