0113-KDIPT2-3.4011.172.2021.1.IR

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką będącą częścią międzynarodowej grupy X. (dalej jako: „Grupa”), zapewniającej przepływ informacji i pieniędzy między bankami, handlowcami, inwestorami i usługodawcami na całym świecie. Podstawową działalnością oddziału jest działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych. Centrala Grupy mieści się we Francji.

Pracownicy Spółki są uprawnieni, pod określonymi warunkami, do udziału w programie motywacyjnym (dalej jako: „Plan”) organizowanym przez spółkę X. z siedzibą we Francji, która jest spółką akcyjną. Plan ten został utworzony przez spółkę X. oraz zatwierdzony przez Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy X. w formie uchwały.

Głównym celem Planu jest umożliwienie pracownikom zainwestowania w akcje Spółki na preferencyjnych warunkach. Po spełnieniu kryteriów uczestnictwa, pracownicy mogą dokonać inwestycji. Do kryteriów należą: zatrudnienie przez X. lub przez spółkę zależną, w której X., bezpośrednio lub pośrednio, jest większościowym udziałowcem, przez co najmniej jeden dzień w okresie subskrypcji, przystąpienie przez pracodawcę do planu oszczędnościowego grupy X. oraz spełnienie warunku minimalnego okresu zatrudnienia. Kompetencje w zakresie zarządzania i nadzorowania Planu należą do spółki X.

W ramach Planu określeni pracownicy są uprawnieni do zakupu akcji (dalej jako: „Akcje”) X. z dyskontem w wysokości 20% (dalej jako: „Bonifikata”) od ceny referencyjnej Akcji (dalej jako: „Cena referencyjna”). Jest ona oparta na średniej z cen otwarcia tych akcji na giełdzie … w `(...)`.z 20 dni sesyjnych. Cena subskrypcji Akcji (cena, za jaką pracownicy mogą nabyć Akcje) jest równa Cenie referencyjnej po uwzględnieniu Bonifikaty. Dodatkowo, pracownikowi uczestniczącemu w Planie przysługuje prawo do otrzymania od 1 do 6 bezpłatnych Akcji X. (dalej jako: „Akcje dodatkowe”). Liczba przyznanych bezpłatnie Akcji dodatkowych zależy od liczby subskrybowanych przez pracownika Akcji. Akcje dodatkowe są dostarczane łącznie z Akcjami zakupionymi przez pracownika. Pracodawca wnosi wkład w postaci Akcji dodatkowych.

Co ważne, akcje zostają subskrybowane i przechowywane za pośrednictwem pracowniczego funduszu inwestycyjnego zwanego …. Tego typu fundusze inwestycyjne są powszechnie stosowane we Francji do przechowywania akcji w imieniu pracowników – inwestorów. Pracownicy otrzymują jednostki … odpowiadające akcjom subskrybowanym z wykorzystaniem wkładu osobistego i wkładu uzupełniającego, które są w imieniu pracowników przechowywane przez … . Inwestycja podlega okresowi ograniczenia zbywalności wynoszącemu około pięciu lat, w którym nie będzie można dokonać umorzenia (zakończenia) inwestycji, z wyjątkiem szczególnych przypadków wcześniejszego zakończenia inwestycji. Poprzez uzyskanie statusu członka … i posiadanie jego jednostek, pracownicy dokonujący subskrypcji staną się pośrednio akcjonariuszami Spółki.

Akcje uprawniają do wypłaty dywidendy. Wszelkie dywidendy będą automatycznie reinwestowane za pośrednictwem … w dodatkowe akcje. Taka reinwestycja będzie skutkowała przyznaniem dodatkowych jednostek lub ułamkowych części jednostek …. Dywidendy nie są wypłacane bezpośrednio pracownikom.

Inwestycja staje się dostępna dla pracowników po upływie okresu ograniczenia zbywalności lub wcześniej w przypadku zdarzenia uprawniającego do wcześniejszego zakończenia inwestycji. W przypadku umorzenia inwestycji pracownicy otrzymują płatność gotówkową odpowiadającą wartości Akcji w momencie umorzenia. Pracownicy mogą również zdecydować się na bezpośrednie otrzymanie Akcji albo na posiadanie Akcji w dalszym ciągu za pośrednictwem … .

Lista zdarzeń uprawniających do wcześniejszego zakończenia inwestycji została sporządzona w oparciu o prawo francuskie. Do tego rodzaju przypadków należy np. zgon pracownika albo rozwiązanie umowy o pracę. Każdy przypadek uprawniający do wcześniejszego zakończenia inwestycji jest analizowany przez pracodawcę, emitenta i … , którzy, na podstawie przedstawionej dokumentacji mogą stwierdzić, że doszło do przypadku uprawniającego do wcześniejszego zakończenia inwestycji.

Udział pracowników Spółki w Planie ma charakter dobrowolny. Pracowników będących uczestnikami Planu uprawnionymi do uczestnictwa w Planie nie łączy ze spółką X. żadna formalna relacja. Pracownicy Spółki nie są zatrudnieni w spółce francuskiej. Uprawnienie pracowników do uczestnictwa w Planie nie wynika z umowy o pracę, regulaminu wynagradzania czy innych regulaminów obowiązujących w Spółce i dotyczących zasad wynagradzania pracowników. W konsekwencji, uczestnictwo w Planie i przyznawane Akcje nie są ekwiwalentem za faktycznie wykonywaną pracę, a Plan zarówno z prawnego, jak i ekonomicznego punktu widzenia nie stanowi elementu wynagrodzenia pracowników.

Zgodnie z dostępnymi dla Wnioskodawcy informacjami organizatorem, jak i administratorem Planu jest Spółka francuska X. Koszt administrowania Planem ponosi Spółka francuska X. Spółka polska nie brała udziału w podejmowaniu ustaleń odnośnie Planu jak również nie była reprezentowana w jakichkolwiek wewnątrzgrupowych organach, odpowiedzialnych za ustalenia dotyczące funkcjonowania Planu. Spółka francuska realizowała zgodnie z uchwałą walnego zgromadzenia swoich akcjonariuszy czynności w ramach Planu i działała w tym zakresie niezależnie od innych podmiotów z Grupy.

Intencją Wnioskodawcy jest uzyskanie wiążącej interpretacji w odniesieniu do opisanego powyżej przypadku osób będących pracownikami Spółki. W kontekście powyższego Spółka zwraca się z prośbą o potwierdzenie stanowiska w przedmiotowej sprawie.

Pytania

1. Czy Wnioskodawca prawidłowo uznaje, że wartość Bonifikaty przyznanej pracownikom przy subskrypcji Akcji (20% zniżki względem Ceny referencyjnej) oraz wartość nieodpłatnie przyznanych pracownikom Akcji dodatkowych nie powoduje powstania przychodu po stronie pracowników w momencie nabycia Akcji, w związku z czym na Wnioskodawcy nie spoczywają obowiązki płatnika?

2. Jeśli odpowiedź na powyższe pytanie jest twierdząca, tj. w momencie nabycia Akcji nie powstaje po stronie pracowników przychód, to czy Wnioskodawca prawidłowo uznaje, że w przedstawionym stanie faktycznym jedynym momentem kreującym obowiązek podatkowy będzie dopiero odpłatne zbycie tych Akcji (przychód z kapitałów pieniężnych)?

3. Czy opodatkowanie przychodu w wartości dywidendy reinwestowanej przez … w zakup Akcji będzie odroczone do momentu zbycia nabytych w ten sposób Akcji poprzez umorzenie przez pracowników Wnioskodawcy jednostek uczestnictwa w … , w związku z czym na Wnioskodawcy nie spoczywają obowiązki płatnika?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość Bonifikaty przyznanej pracownikom przy subskrypcji Akcji (20% zniżki względem Ceny referencyjnej) oraz wartość przyznanych pracownikom Akcji dodatkowych nie stanowi dla pracowników przychodu w momencie nabycia akcji, w związku z czym na Wnioskodawcy nie spoczywają obowiązki płatnika.

Ad 2

W ocenie Wnioskodawcy, w momencie częściowo odpłatnego nabycia Akcji X. nie będzie powstawał przychód w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; dalej: ustawa o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych), natomiast przychód powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia Akcji stosownie do art. 24 ust. 11 ustawy o PIT jako przychód z kapitałów pieniężnych.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy opodatkowanie przychodu w wartości dywidendy reinwestowanej przez … w zakup Akcji będzie odroczone do momentu zbycia nabytych w ten sposób Akcji poprzez umorzenie przez pracowników Wnioskodawcy jednostek uczestnictwa w … , w związku z czym na Wnioskodawcy nie spoczywają obowiązki płatnika.

Uzasadnienie stanowiska

Ad 1

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 8 Ordynacji podatkowej płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Jednocześnie, zgodnie z treścią art. 3 pkt 3 lit. a) Ordynacji podatkowej, przez pojęcie podatku rozumie się także m.in. zaliczki na podatek.

Zgodnie z art. 31 ustawy o PIT, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Dodatkowo, art. 12 ust. 1 ustawy o PIT precyzuje, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z przytoczonego przepisu wynika jednoznacznie, że stanowi on o przychodach z określonych (w nim) stosunków prawnych, w tym stosunku pracy.

Jak zauważył w wyroku z dnia 27 kwietnia 2011 r. (sygn. akt. II FSK 1410/10) Naczelny Sąd Administracyjny, w przytoczonym przepisie nie użyto sformułowań w rodzaju: „przychody związane ze stosunkiem pracy, towarzyszące stosunkowi pracy, osiągnięte przy okazji stosunku pracy”. Jeżeli więc uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód pozostający w związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale niestanowiący przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

W przedstawionym stanie faktycznym podmiotem, który określił warunki, jakie należy spełnić, aby móc uczestniczyć w Planie jest X. Kompetencje w zakresie zarządzania i nadzorowania Planu należą do spółki X. z siedzibą we Francji, która nie jest pracodawcą pracowników Wnioskodawcy. Spółka nie ma żadnych kompetencji w zakresie nagradzania swoich pracowników w ramach Planu. Tym samym, wyłączna okoliczność, że beneficjentami Planu są pracownicy Spółki nie daje podstaw do twierdzenia, że uzyskanie przysporzenia w postaci preferencyjnego nabycia Akcji spółki francuskiej jest świadczeniem ze stosunku prawnego pracy łączącego Spółkę z Jej pracownikami.

Dodatkowo, należy podkreślić, iż przysporzenia, jakie otrzymają pracownicy w ramach Planu nie stanowią elementu warunków pracy i płacy.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 grudnia 2013 r. (sygn. akt. II FSK 114/12) jednoznacznie wskazał, że samo nabycie akcji nie daje podstawy do przyjęcia poglądu, że dochodzi do powstania przychodu ze stosunku pracy. Podkreślając, że orzecznictwo w tym temacie jest jednolite, skład orzekający wyraźnie wskazał, że moment opodatkowania jest odroczony do momentu sprzedaży akcji i przychód taki powinien być traktowany jako przychód z kapitałów pieniężnych określony w art. 17 ustawy o PIT.

Preferencyjne nabycie akcji restrykcyjnych zdaniem Wnioskodawcy nie rodzi w ogóle obowiązku podatkowego. Zgodnie z utrwalonym już stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok NSA z 5 października 2011 r., sygn. akt. II FSK 517/10 oraz wyrok z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt. II FSK 1410/10) „sama okoliczność nabycia akcji, nawet nieodpłatnie bądź po preferencyjnej cenie, nie generuje dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych” oraz „interes podatkobiorcy uwzględniony i zabezpieczony zostanie systemowo poprzez opodatkowanie zbycia akcji, albowiem, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit a) ustawy PIT, stanowi ono podstawę powstania opodatkowanego przychodu z kapitałów pieniężnych”.

Opodatkowanie przychodu w momencie nabycia akcji i potraktowanie tego przychodu jako przychodu ze stosunku pracy stanowiłoby podwójne opodatkowanie tego samego świadczenia.

Zgodnie z wcześniejszymi wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego, system podatkowy powinien realizować zasadę sprawiedliwości wywodzoną z art. 2 Konstytucji RP, której treścią jest powszechność, wyrażająca się w obowiązku przyczyniania się do pokrywania wspólnych potrzeb w miarę możliwości przez wszystkich. Z drugiej natomiast strony przejawem sprawiedliwości jest równość. Zasada równości wynika ponadto z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Z tej generalnej zasady wynika także zakaz stosowania dyskryminacji w życiu politycznym, społecznym i gospodarczym. Dyskryminacji tego rodzaju nie mogą usprawiedliwiać żadne przepisy i żadne przyczyny.

Podwójne opodatkowanie tego samego dochodu podatkiem dochodowym od osób fizycznych naruszałoby wskazane przepisy Konstytucji RP.

W świetle powyższego przepisu, wartość Bonifikaty przyznanej pracownikom przy subskrypcji Akcji (20% zniżki względem Ceny referencyjnej) oraz wartość przyznanych pracownikom Akcji dodatkowych nie powoduje powstania przychodu u pracowników w dacie realizacji tychże praw wynikających z wyżej wymienionego Planu. Na Spółce zaś nie spoczywają obowiązki płatnika.

Ponadto, art. 24 ust. 11 ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., pod warunkiem spełnienia określonych przesłanek wymienionych w dyspozycji przepisu, wyznacza moment uzyskania przychodu z objęcia lub nabycia akcji w wyniku realizacji programu motywacyjnego na moment odpłatnego zbycia tych akcji. Szczegółowa analiza spełnienia przesłanek tego przepisu przez Wnioskodawcę znajduje się w części uzasadnienia do pytania 2 do wniosku o indywidualną interpretację podatkową. Przepis ten, pod warunkiem wypełnienia przez podmiot przesłanek, o których w nim mowa, również wskazuje na to, że na Spółce nie powinny spoczywać obowiązki płatnika w zakresie przychodu osiągniętego w ramach realizacji programu motywacyjnego, jako iż odracza przychód z programów motywacyjnych do momentu odpłatnego zbycia akcji przez pracowników i nie kwalifikuje tego przychodu jako przychodu ze stosunku pracy, a jako przychód z kapitałów pieniężnych.

Ad 2

Akcje są papierami wartościowymi inkorporującymi zarówno prawa, jak i obowiązki akcjonariusza w stosunku do spółki będącej emitentem akcji. Moment uzyskania dochodu z akcji nie jest tożsamy z momentem ich nabycia bez względu na formę tego nabycia (w tym przypadku w wyniku nabycia akcji poprzez uczestnictwo pracowników w Planie). Cechą papierów wartościowych, jakimi są akcje, jest to, iż generują dochód w przyszłości: w postaci dywidendy, czy też – w przypadku ich odpłatnego zbycia – w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1. spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2. spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Z kolei ust. 11b cytowanego artykułu wskazuje, iż przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1. spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

2. spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Zgodnie z art. 24 ust. 12a ustawy o PIT, przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Wskazane regulacje wprowadzają zasadę, zgodnie z którą przychód z tytułu objęcia lub nabycia akcji w wyniku realizacji programu motywacyjnego powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Zestawiając powyższe przepisy z opisem stanu faktycznego należy wskazać, że zdaniem Wnioskodawcy przychód (dochód) do opodatkowania w stosunku do Akcji zakupionych przez pracowników Wnioskodawcy z Bonifikatą oraz w stosunku do Akcji Dodatkowych przyznanych przez Spółkę francuską powstanie dopiero w momencie ich odpłatnego zbycia na podstawie art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 11b i ust. 12a ustawy o PIT.

W konsekwencji, z chwilą przystąpienia podatnika do Planu oraz z chwilą objęcia akcji przez podatnika przychód nie powstaje. Przychody te należy zakwalifikować jako przychody z kapitałów pieniężnych, stosownie do przepisów art. 17 ustawy o PIT.

Powyżej cytowane przepisy dotyczące określenia momentu powstania przychodu w wyniku realizacji programu motywacyjnego mają zastosowanie, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

1. Program utworzony przez spółkę ma charakter programu motywacyjnego w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o PIT.

2. Program został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki akcyjnej, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o PIT albo spółki akcyjnej będącej w stosunku do tej spółki jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217 ze zm., dalej: „ustawa o rachunkowości”).

3. W wyniku realizacji programu pracownicy uprawnieni do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio obejmują lub nabywają akcje spółki lub spółki w stosunku do niej dominującej.

4. Siedziba spółki, której akcje były przedmiotem sprzedaży znajduje się na terytorium kraju, z którym Polska ma zawartą umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przedmiotowej sytuacji doszło do wypełniania przesłanek wynikających z powyżej powołanych przepisów. Odnosząc powyżej powołane przesłanki do przedstawionego wyżej stanu faktycznego, należy wskazać, co następuje.

- Spółka X. z siedzibą we Francji jest osobą prawną zorganizowaną w formie spółki akcyjnej;

- Spółka X. z siedzibą we Francji w opinii Wnioskodawcy jest jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości. Spółka francuska jest spółką sprawującą kontrolę nad jednostką zależną, którą jest Wnioskodawca;

- Spółka X. z siedzibą we Francji jest spółką, której siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania;

- Plan został utworzony przez francuską Spółkę X. oraz zatwierdzony przez Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy X. w formie uchwały, stanowi więc on system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę z siedzibą we Francji, o którym mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o PIT;

- Plan motywacyjny utworzony przez Spółkę X. stanowi m.in. o przekazaniu Akcji X. na potrzeby programu motywacyjnego obowiązującego w danym czasie w spółkach należących do grupy X.;

- Uprawnienie do administrowania Planu wykonuje specjalnie powołany do tego Komitet we Francji;

- w ramach Planu osoby uprawnione do otrzymania świadczeń uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, zgodnie z art. 24 ust. 11b ustawy o PIT.

W wyniku realizacji Planu pracownicy uprawnieni do otrzymania świadczeń w ramach programu motywacyjnego nabywają Akcje francuskiej spółki X. Nabywają tym samym uprawnienia wspólników, takie jak przykładowo prawo do dywidendy.

Należy wobec tego wskazać, że program motywacyjny utworzony przez spółkę X. ma charakter programu motywacyjnego w rozumieniu art. 24 ust. 11 ustawy o PIT.

Odnosząc się do powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, w związku z nabyciem przez Jego pracowników Akcji przechowywanych za pośrednictwem … w ramach Programu organizowanego przez Spółkę francuską, przychód (dochód) zostanie odroczony do momentu zbycia tych Akcji, z uwagi na spełnienie przesłanek z art. 24 ust. 11, 11b i 12a ustawy o PIT.

Sama okoliczność nabycia lub objęcia akcji nie generuje bowiem dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od sposobu nabycia, na co wskazuje wprost przepis art. 24 ust. 11 ustawy o PIT.

W opinii Wnioskodawcy, przesłanki wskazane w przepisie art. 24 ust. 11-12a ustawy o PIT będą spełnione niezależnie od tego, że Akcje są przechowywane przez pracowników Wnioskodawcy poprzez …. Pracownicy posiadający jednostki …, są właścicielem Akcji o czym świadczy m.in. prawo do dywidendy (która jest jednak automatycznie reinwestowana przez …). Akcje nie są więc własnością … lecz pracowników Wnioskodawcy.

Zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy, jednostki uczestnictwa … stanowią inne prawa majątkowe, o których mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o PIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., tj. takie prawa, w wyniku realizacji których uczestnik nabywa i posiada Akcje. Zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy, jednostki te są prawnie uregulowane w powszechnie obowiązujących normach we Francji, gdzie siedzibę ma spółka przyznająca ww. walory. Z uregulowań tych wynika, że jednostki te ze swojej istoty mają charakter niezbywalny.

Jednostki uczestnictwa … mogą być umorzone (w ściśle określonych okolicznościach) natomiast zgodnie z uzyskanymi przez Wnioskodawcę informacjami francuskie regulacje zasadniczo nie dopuszczają możliwości ich zbycia. Pracownik nabywający akcje za pośrednictwem instytucji … nie ma możliwości zbycia jednostek, które reprezentują posiadane przez niego akcje ze względu na brak regulacji, które by taki obrót umożliwiały. Zgodnie z przepisami prawa francuskiego jednostki … nie mogą być również przedmiotem obrotu giełdowego.

Należy jednak podkreślić, że w świetle przepisów prawa francuskiego, pracownicy inwestujący za pośrednictwem …, są uważani za bezpośrednich współwłaścicieli akcji będących w posiadaniu … (każda jednostka uczestnictwa odpowiada bowiem bezpośredniemu udziałowi w równej części aktywów …). Pracownik posiada własność aktywów … proporcjonalnie do liczby jednostek zarejestrowanych na jego nazwisko. Zgodnie z prawem francuskim … jest podmiotem transparentnym, którego rola sprowadza się do administrowania akcjami m.in. w oparciu o postanowienia programów motywacyjnych, w tym Planu francuskiej spółki X. Emisję jednostek uczestnictwa, które reprezentują posiadane przez pracowników akcje, należy zatem uznać za techniczne rozwiązanie z zakresu czynności administrowania Planem, nie wpływające na realizację tytułu własności posiadanych przez pracowników akcji o czym świadczy m.in. prawo wykonywania głosu wynikające z ich posiadania.

Zdaniem Wnioskodawcy nie jest możliwe jednoznaczne przełożenie charakteru prawnego jednostek uczestnictwa z przepisów francuskich na polskie, niemniej jednak okoliczność braku powszechnej zbywalności powoduje, że trudno je zaklasyfikować jako papiery wartościowe czy instrumenty finansowe w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2021 r. poz. 328 ze zm.).

Przechowywanie Akcji poprzez… stanowi jedynie techniczny sposób realizacji Planu, który nie wpływa na to, że Plan spełnia warunki przewidziane w przepisach art. 24 ust. 11-12a ustawy o PIT. Dodatkowo, zauważyć należy, że stosownie do przepisu art. 24 ust. 11b ustawy o PIT spełnienie przesłanek programu motywacyjnego możliwe jest nie tylko w przypadku bezpośredniego nabycia akcji, ale równocześnie ich nabycia za pośrednictwem innych praw, w tym praw majątkowych. Wynika z tego zatem, że celem ustawodawcy było, aby zgodnie z przepisami obowiązującymi od początku 2018 r., odroczenie opodatkowania akcji nabytych w ramach programów motywacyjnych było możliwe zarówno w przypadku bezpośredniego, jak i pośredniego posiadania tych akcji, a istotnym warunkiem odroczenia jest istnienie samego prawa własności akcji.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Informacji Skarbowej z dnia 23 października 2018 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.398.2018.2.MG, gdzie Dyrektor stwierdził, że „Fakt, że akcje spółki francuskiej są subskrybowane i przechowywane przez specjalny fundusz …, który wydaje Wnioskodawcy jednostki uczestnictwa, stanowiące inne prawa majątkowe, odzwierciedlające wartość akcji, nie wpływa na brak spełnienia warunków przewidzianych w art. 24 ust. 11-12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca posiadając jednostki uczestnictwa jest bowiem właścicielem przedmiotowych akcji. … nie jest strona jakichkolwiek czynności prawnych, natomiast stroną umów zawieranych przez … jest Wnioskodawca”.

Ponadto stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie potwierdzają, według Niego, również interpretacje organów podatkowych, przykładowo:

1. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 listopada 2016 r., nr 1061- IPTPB2.4511.623.2016.2.AKU, gdzie Dyrektor IS stwierdził, że: „preferencyjne (z dyskontem) nabycie akcji oraz otrzymanie przez Wnioskodawczynię akcji bezpłatnych w ramach programu akcjonariatu pracowniczego należy uznać za przychód niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Natomiast konwersja akcji z funduszu tymczasowego do funduszu finalnego, jak i wypłata dywidendy, która będzie przekazywana w Okresie Blokady na rzecz …, nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego u Wnioskodawczyni”;

2. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 października 2015 r., nr IPPB2/4511-796/15-2/MK, gdzie Dyrektor IS stwierdził, że: „Tym samym preferencyjne nabycie akcji przez Wnioskodawcę w ramach programu akcjonariatu pracowniczego należy wprawdzie uznać za przychód, ale niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Tak więc dochód powstały w momencie realizacji prawa do preferencyjnego otrzymania akcji, w wysokości nadwyżki pomiędzy wartością rynkową objętych (nabytych) akcji a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie), nie podlega opodatkowaniu w dacie objęcia (nabycia) akcji”;

3. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 listopada 2015 r., nr IPPB2/4511-849/15-2/MK1, gdzie Dyrektor stwierdził, że: „Jednakże ponieważ zostały spełnione kryteria określone w art. 24 ust. 11 w związku z art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunkujące odroczenie momentu opodatkowania przychodu z tytułu objęcia (nabycia) akcji do momentu odpłatnego zbycia tychże akcji, to przychód uzyskany przez Wnioskodawcę w związku z preferencyjnym nabyciem akcji (w wysokości wartości rynkowej tych akcji pomniejszonej o rzeczywisty wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę na ich nabycie) nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie nabycia akcji Spółki francuskiej”.

Powyższe interpretacje wydane zostały w ramach stanu prawnego obowiązującego do końca 2017 r., kiedy przepisy odwoływały się jedynie do bezpośredniego posiadania akcji w ramach programów motywacyjnych, a zatem tym bardziej więc należy uznać za zasadne stanowisko Wnioskodawcy w świetle aktualnie obowiązujących przepisów odwołujących się zarówno do bezpośredniego, jak i pośredniego nabycia akcji.

Niezależnie od przepisów art. 24 ust. 11-12a ustawy o PIT z chwilą uzyskania Akcji zakupionych z Bonifikatą lub nieodpłatnego otrzymania Akcji Dodatkowych, wartość przysporzenia majątkowego, którą osiągają pracownicy Wnioskodawcy nie jest pewna, gdyż zależy ona od wartości Akcji X. w przyszłości oraz od momentu ich zbycia. Cechą Akcji jest to, że generują one dochód nie w momencie ich otrzymania, lecz w przyszłości – pracownicy Wnioskodawcy uzyskają dochód z Akcji w przyszłości z chwilą ich zbycia. Co więcej, w okresie blokady Akcje są niezbywalne przez pracowników.

Opodatkowanie nabycia Akcji oznaczałoby, że opodatkowaniu podlega nieuzyskany jeszcze faktycznie dochód, którego faktyczne uzyskanie nie jest pewne (przyjęcie takiej tezy mogłoby więc powodować, że pracownicy Wnioskodawcy rozpoznaliby dochód do opodatkowania, którego by faktycznie nie uzyskali).

Prawidłowość stanowiska, zgodnie z którym dochód w takiej sytuacji podlega opodatkowaniu w momencie zbycia akcji została potwierdzona, według Wnioskodawcy, w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej jako: „NSA”), przykładowo:

1. W wyroku z dnia 5 października 2011 r. sygn. akt II FSK 517/10 NSA, wskazał, że: „(`(...)`) sama okoliczność nabycia akcji, nawet nieodpłatnie bądź po preferencyjnej cenie, nie generuje dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”;

2. W wyroku z dnia 21 lipca 2017 r., sygn. akt II FSK 1716/15 NSA stwierdził, że: „Moment uzyskania dochodu z akcji nie jest tożsamy z momentem ich nabycia, bez względu na formę tego nabycia (w tym przypadku w wyniku nieodpłatnego przekazania akcji w ramach programu motywacyjnego). (`(...)`) W momencie zaś otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest jedynie potencjalne. Uznanie, że przychód powstaje w momencie nieodpłatnego nabycia akcji w ramach programu motywacyjnego oraz że dochodem z tej czynności jest wartość rynkowa akcji prowadziłoby do opodatkowania wartości wyrażonej w pieniądzu, której podatnik w momencie uzyskania akcji nie osiągnął. Otrzymanie akcji nie daje żadnych korzyści, ponieważ akcje są takim składnikiem majątku, który przychód może dać dopiero w momencie ich zbycia w drodze sprzedaży lub zamiany ewentualnie innych czynności. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, dopiero zbycie akcji pozwala ustalić, jaki dochód podatnik osiągnął przez to, że nabył akcje w drodze programu motywacyjnego, a następnie zbył te akcje. Nabycie akcji samo przez się nie daje żadnego przychodu. W praktyce wygląda to tak, że w chwili nabycia akcji podatnik nie wie, jaki uzyska przychód, bowiem okaże się to dopiero w przyszłości”.

3. Identyczne stanowisko zaprezentował NSA w wyroku z dnia 14 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 2729/15.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym przepis art. 24 ust. 11 ustawy o PIT dotyczy nabycia lub objęcia akcji przez pracowników Wnioskodawcy, nabywających akcje X. na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy. W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy właściwym momentem, w którym należy rozpoznać dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, będzie, stosownie do art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, moment odpłatnego zbycia akcji spółki X. przez pracowników.

Dochód z transakcji odpłatnego zbycia akcji należy zakwalifikować jako dochód z kapitałów pieniężnych, określony w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, dywidenda wypłacana i reinwestowana przez …, nie będzie stanowiła dla pracowników Wnioskodawcy dochodu podlegającego opodatkowaniu PIT w momencie jej wypłaty.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami są m.in. otrzymane pieniądze. Także art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

W opisywanym we wniosku stanie faktycznym zgodnie z zasadami Programu należne dywidendy z posiadanych przez pracowników Wnioskodawcy Akcji nie będą wypłacane przez … na rzecz pracowników, ale reinwestowane w nabycie kolejnych Akcji, co będzie skutkowało wyłącznie wzrostem wartości ich portfela. Wzrost wartości portfela pracowników zaś może skutkować powstaniem po stronie pracowników dochodu, ale dopiero w momencie zbycia posiadanych Akcji poprzez umorzenie jednostek uczestnictwa w … .

Mając więc na uwadze, że pracownicy Wnioskodawcy nie uzyskują faktycznie żadnych dochodów z dywidendy, wypłata dywidendy reinwestowanej przez …, będzie dla pracowników Wnioskodawcy neutralna z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych. Jednocześnie dywidenda ta wpłynie na liczbę posiadanych przez pracowników Wnioskodawcy Akcji, co będzie miało wpływ na opodatkowanie w dacie realizacji przez pracowników przychodu z tytułu ich zbycia.

W ocenie Wnioskodawcy, kwota dywidend byłaby przychodem tylko wtedy, gdyby była faktycznie postawiona do dyspozycji pracowników. Opodatkowaniu może podlegać jedynie dochód faktycznie otrzymywany a nie dochód potencjalny. Pracownicy nie będą uprawnieni do rozporządzania i swobodnego dysponowania kwotami dywidend, gdyż będą one automatycznie reinwestowane w zwiększenie wartości ich inwestycji. Pracownicy nie mają i nie będą więc mieli roszczenia o faktyczną wypłatę dywidendy, gdyż zgodnie z zasadami Planu będą one automatycznie reinwestowane w Akcje.

W tym zakresie nie dojdzie w momencie reinwestycji dywidend do powstania przysporzenia majątkowego w postaci przychodu. Przepis art. 24 ust. 11b ustawy o PIT odraczający opodatkowanie przychodu w wartości tej dywidendy jest w tym zakresie spójny w ogólną definicją przychodu zawartą w przepisie art. 11 ust. 1 ustawy o PIT. Kwota reinwestowanej dywidendy jest bowiem dla pracowników Wnioskodawcy przychodem jedynie hipotetycznym, którego wartość będzie możliwa do ustalenia dopiero w momencie zbycia Akcji subskrybowanych za kwoty należnej dywidendy i umorzenia jednostek uczestnictwa w … za wynagrodzeniem.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie, zdaniem Wnioskodawcy, w orzecznictwie NSA, przykładowo w wyroku z dnia 12 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2962/11. Wyrok ten również dotyczył reinwestowania dywidend otrzymywanych przez …. Sąd stwierdził w nim m.in., iż: „(`(...)`) kwoty dywidend stanowią dla skarżącej jedynie potencjalny przychód, który faktycznie zostanie uzyskany dopiero w momencie uzyskania możliwości dysponowania tymi środkami (lub ich ekwiwalentami). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego moment powstania przychodu zostanie przesunięty w czasie do chwili realnego uzyskania przychodu przez skarżącą”.

NSA potwierdził również, że: „(`(...)`) z przepisów jednoznacznie wynika, że wolą prawodawcy było, aby opodatkowaniu podlegał wyłącznie dochód faktycznie uzyskany przez skarżącą w formie dywidendy a nie dochód jedynie potencjalny lecz nie uzyskany faktycznie”.

Stanowisko to zostało potwierdzone również w wyrokach NSA z dnia 11 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 111/12 oraz z dnia 8 czerwca 2018 r., sygn. akt II FSK 1539/16.

Stanowisko to w odniesieniu do programów motywacyjnych opartych o … znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (dalej jako: „WSA”), przykładowo:

1. W wyroku z dnia 1 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/GI 731/15, WSA w Gliwicach wskazał, że: „Sąd zgadza się zatem z poglądem strony skarżącej, że z przepisów tych jednoznacznie wynika, iż wolą ustawodawcy było, aby opodatkowaniu podlegał wyłącznie dochód faktycznie uzyskany przez podatnika w formie dywidendy, a nie dochód jedynie potencjalny, lecz nieuzyskany faktycznie. W ocenie Sądu istotne dla sprawy jest także to, że co do zasady strona skarżąca nie była uprawniona do swobodnego rozporządzania kwotami dywidend, gdyż były one automatycznie, zgodnie z zasadami uczestnictwa w programie, reinwestowane w kolejne akcji spółki zagranicznej. Z opisanego przez stronę stanu faktycznego wynikało także, iż co do zasady wnioskodawca nie był także władny dysponować jednostkami uczestnictwa w funduszu …, ponieważ możliwość takich dyspozycji nastąpi nie wcześniej niż po 5 latach (poza wyjątkowymi sytuacjami). Stąd, można stwierdzić, że kwoty dywidend stanowią dla strony skarżącej jedynie potencjalny przychód, który faktycznie zostanie uzyskany dopiero w momencie uzyskania możliwości dysponowania tymi środkami (lub ich ekwiwalentami w formie akcji spółki zagranicznej nabytych przez fundusz … z kwot dywidend przekazywanych do Funduszu przez spółkę zagraniczną). W ocenie Sądu w takiej sytuacji moment powstania przychodu zostanie przesunięty w czasie do chwili realnego uzyskania przychodu przez stronę skarżącą”.

2. W wyroku z dnia 29 sierpnia 2011 r., sygn. akt III SA/WA 257/11, WSA w Warszawie Stwierdził, że: „W ocenie Sądu istotne dla sprawy jest także to, iż Skarżąca nie była uprawniona do swobodnego rozporządzania kwotami dywidend, gdyż były one automatycznie, zgodnie z zasadami uczestnictwa w programie, reinwestowane w kolejne akcje A. Z opisanego przez Skarżącą stanu faktycznego wynikało także, że Skarżąca nie była także władna dysponować jednostkami uczestnictwa w Funduszu … ponieważ możliwość takich dyspozycji nastąpi nie wcześniej niż w roku 2014. Stąd, można stwierdzić, że kwoty dywidend stanowię dla Skarżącej jedynie potencjalny przychód, który faktycznie zostanie uzyskany dopiero w momencie uzyskania możliwości dysponowania tymi środkami (lub ich ekwiwalentami w formie akcji A. nabytych przez Fundusz z kwot dywidend przekazywanych do Funduszu przez A.). W ocenie Sądu w takiej sytuacji moment powstania przychodu zostanie przesunięty w czasie do chwili realnego uzyskania przychodu przez Skarżącą. Zatem podsumowując tą część rozważań wskazać należy, iż w sytuacji gdy Skarżąca w ramach opisanej konstrukcji będzie miała prawo do dywidendy, która to wartość będzie reinwestowana w akcje to w sytuacji uzyskania przychodu z kapitałów pieniężnych związanych z prawem do akcji – wartość dywidend zwiększy podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym. W ocenie Sądu przyjęcie odmiennego stanowiska preferowanego przez organ podatkowy mogłoby doprowadzić do podwójnego opodatkowania tej samej wartości”.

Stanowisko to potwierdza również linia interpretacyjna organów podatkowych. W interpretacji indywidualnej Dyrektor Informacji Skarbowej z dnia 23 października 2018 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.398.2018.2.MG, gdzie Dyrektor IS stwierdził, że: „Jednakże należy mieć na uwadze, że zgodnie z postanowieniami art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwota dywidend jest przychodem podlegającym opodatkowaniu tylko wtedy, gdy jest faktycznie postawiona do dyspozycji podatnika. Opodatkowaniu może podlegać jedynie dochód faktycznie otrzymywany a nie dochód potencjalny. Ponieważ Wnioskodawca nie jest i nie będzie uprawniony do otrzymania dywidendy w trakcie trwania Programu oraz nie ma i nie będzie miał roszczenia o ich wypłatę, natomiast dywidenda wpłacana przez spółkę francuską do Funduszu … będzie automatycznie reinwestowana przez Fundusz w zwiększenie wartości posiadanych przez Wnioskodawcę jednostek uczestnictwa, po stronie Wnioskodawcy w momencie wypłaty dywidendy i reinwestycji przez … nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu. Opodatkowanie przychodu w wartości dywidendy reinwestowanej przez … będzie, jak słusznie stwierdził Wnioskodawca odroczone do momentu umorzenia jednostek uczestnictwa w … za wynagrodzeniem, w sytuacji umorzenia jednostek uczestnictwa za wynagrodzeniem pieniężnym lub ostatecznego zbycia Akcji, w przypadku wcześniejszego umorzenia jednostek w … w zamian za Akcje, a więc ostatecznego wyjścia Wnioskodawcy z inwestycji w Programie”.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, opodatkowanie przychodu w wartości dywidendy reinwestowanej przez … w zakup Akcji będzie odroczone do momentu sprzedaży nabytych w ten sposób Akcji poprzez umorzenie przez pracowników Wnioskodawcy jednostek uczestnictwa w …. W związku z tym, na Wnioskodawcy nie będą ciążyły w tym zakresie obowiązki płatnika.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 8 ustawy 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.):

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

1. obliczenie,

2. pobranie,

3. wpłacenie

– podatku, zaliczki.

Jak stanowi art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej:

Płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), wprowadza system poboru podatku przez płatnika w przypadkach wskazanych w Rozdziale 7: „Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników”.

Jak wynika z przepisów przywołanego Rozdziału 7, ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych przez:

- określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

- określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązkach płatnika jest jednak istnienie relacji, udzielający świadczenia (płatnik) – uzyskujący świadczenie (podatnik). Udzieleniem świadczenia jest przy tym zarówno sytuacja, gdy świadczenie jest przekazywane bezpośrednio przez płatnika, jak również sytuacja, gdy świadczenie jest realizowane przez podmiot trzeci, ale jest „zlecane”, „organizowane” przez płatnika (czyli w istocie pochodzi od płatnika).

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne – to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jak stanowi art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy:

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do treści art. 38 cytowanej ustawy:

Płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33–35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, ciążących na Nim obowiązków płatnika w związku z udziałem pracowników Wnioskodawcy w programie motywacyjnym, organizowanym przez spółkę francuską.

Wymaga podkreślenia, że o tym, czy świadczenie uzyskiwane przez podatnika jest przychodem ze stosunku pracy, decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem prawnym.

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, uzyskane bezpośrednio lub pośrednio od pracodawcy i mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunkiem pracy lub stosunkiem pokrewnym.

W pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy pracownicy Wnioskodawcy nabywają opisane świadczenia od Niego, czy też od innego podmiotu, tj. spółki francuskiej, organizatora programu motywacyjnego. Obowiązki płatnika po stronie Wnioskodawcy mogłyby bowiem powstać wyłącznie w odniesieniu do sytuacji udzielania przez Niego świadczeń na rzecz zatrudnionych pracowników, uczestniczących w programie.

W niniejszej sprawie:

- Wnioskodawca jest spółką będącą częścią międzynarodowej grupy X.,

- pracownicy Wnioskodawcy są uprawnieni, pod określonymi warunkami, do udziału w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę X. z siedzibą we Francji, która jest spółką akcyjną,

- program ten został utworzony przez spółkę X. oraz zatwierdzony przez Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy X. w formie uchwały,

- głównym celem Planu jest umożliwienie pracownikom zainwestowania w akcje spółki francuskiej na preferencyjnych warunkach,

- kompetencje w zakresie zarządzania i nadzorowania Planu należą do spółki X.

- uprawnienie pracowników do uczestnictwa w Planie nie wynika z umowy o pracę, regulaminu wynagradzania czy innych regulaminów obowiązujących u Wnioskodawcy i dotyczących zasad wynagradzania pracowników,

- organizatorem, jak i administratorem Planu jest spółka francuska X. i koszt administrowania Planem ponosi spółka francuska X.

W takiej sytuacji nie można uznać, że świadczenia pracowników Wnioskodawcy, w związku z uczestnictwem w programie, o ile faktycznie powstaną, są przez nich uzyskiwane od Wnioskodawcy, jako pracodawcy. Ponadto przedstawione we wniosku okoliczności faktyczne nie dają podstaw do uznania, że spółka francuska realizuje oraz będzie realizowała na rzecz pracowników Wnioskodawcy świadczenia „zlecone”, „zorganizowane” przez Niego.

Skoro Wnioskodawca nie jest podmiotem dokonującym świadczeń na rzecz pracowników, po Jego stronie nie powstaną obowiązki płatnika określone w art. 31 i art. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od kwalifikacji podatkowej opisanych we wniosku świadczeń po stronie pracowników Wnioskodawcy jako podatników, o ile one powstaną.

W konsekwencji, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie ciążą i nie będą ciążyły na Nim obowiązki płatnika, zgodnie z art. 31 i art. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu uczestnictwa pracowników Wnioskodawcy w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę francuską.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie kwestia istnienia po stronie Wnioskodawcy obowiązków płatnika określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niniejsza interpretacja indywidualna nie rozstrzyga natomiast, czy w związku z uczestnictwem w programie motywacyjnym po stronie pracowników Wnioskodawcy powstaje przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy wskazać, że przywołane w treści wniosku orzeczenia sądowo-administracyjne dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników osadzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Ponadto, w odniesieniu do przywołanych we wniosku interpretacji indywidualnych organów podatkowych, Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących, w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb Ordynacji podatkowej. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).