Interpretacja dotyczy możliwości rozliczenia straty z najmu nieruchomości przez spadkobierców zmarłego małżonka. W 2021 r. małżonkowie ponieśli stratę z tego tytułu. Po śmierci męża w 2021 r. żona oraz syn nabyli spadek po nim w równych częściach. Najem nieruchomości jest kontynuowany na tych samych zasadach, co za życia spadkodawcy. Organ podatkowy uznał, że zgodnie z obowiązującymi przepisami, spadkobiercy mogą rozliczyć stratę poniesioną przez spadkodawcę w ciągu najbliższych pięciu lat podatkowych, przy czym mogą odliczyć do 50% kwoty tej straty w danym roku.
Dołącz do doradców podatkowych korzystających z Fiscalex
Uzyskaj dostęp do największej bazy interpretacji podatkowych w Polsce. Zaawansowane wyszukiwanie, analiza AI i podsumowania interpretacji w jednym miejscu.
Rozpocznij bezpłatny okres próbnySzanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczącym możliwości rozliczenia straty jest prawidłowe.
2 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 1 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości rozliczenia straty. Uzupełniono wniosek – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 11 lutego 2022 r. (wpływ 17 lutego 2022 r.) oraz 28 marca 2022 r. (wpływ 30 marca 2022 r.).
Treść wniosku wspólnego jest następująca:
Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:
Pani `(...)`.
2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:
Pan `(...)`.
Opis stanu faktycznego
Od 2020 r. jako małżonkowie, pozostający w małżeńskiej wspólności majątkowej, wynajmowała Pani wraz z małżonkiem miejsce garażowe. Celem usprawnienia rozliczeń podatkowych, małżonek złożył oświadczenie do właściwego Urzędu Skarbowego o opodatkowaniu całości przychodów z najmu przez niego oraz o wyborze formy opodatkowania całości przychodów z tego tytułu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Na początku 2021 r. zostało złożone oświadczenie o zmianie formy opodatkowania na zasady ogólne.
W marcu 2021 r. małżonkowie nabyli nieruchomość - mieszkanie. Ponadto ponieśli wydatki na wyposażenie wymienionego mieszkania. W wyniku tego powstała strata z tytułu najmu (nadwyżka kosztów nad przychodami), rozliczana przez małżonka - zgodnie z oświadczeniem.
W czerwcu 2021 r. mieszkanie zostało wynajęte. Najem prowadzony jest na zasadach najmu prywatnego. We wrześniu 2021 r. Pani małżonek zmarł. Na dzień śmierci, z tytułu najmu, pozostała strata do rozliczenia.
Postanowieniem z 5 października 2021 r. Pani oraz Pani syn nabyli spadek po zmarłym, po 1/2 części każde z nich. W wyniku tego obecnie posiada Pani udział 3/4 w nieruchomości a syn 1/4.
W piśmie z 11 lutego 2022 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazała Pani, że najem nieruchomości nadal jest kontynuowany, na takich samych zasadach jak opodatkowywał go mąż w 2021 r., tj. zasady ogólne. Najem przedmiotowej nieruchomości rozpoczął się w czerwcu 2021 r. i z tego tytułu powstała strata, która jest przedmiotem zapytania. Od sierpnia 2020 r. wynajmowane było miejsce parkingowe. W 2020 r. opodatkowane w formie ryczałtu, a od 2021 r., wraz z przedmiotową nieruchomością, na zasadach ogólnych. Osiąga Pani dochody z tytułu umowy o pracę. Nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej. Pani syn … do dnia śmierci męża nie osiągał dochodów - jest studentem. Od śmierci męża osiąga dochody z tytułu renty rodzinnej. Syn nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. Spadkodawca uwzględnił w prowadzonych ewidencjach przychody i koszty z tytułu najmu (mieszkania i miejsca parkingowego).
Nie została wydana decyzja urzędu skarbowego ustalająca wysokość dochodu/straty spadkodawcy od stycznia do września, gdyż jako małżonka, zgodnie z art. 6a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma Pani prawo do wspólnego rozliczenia ze zmarłym mężem za 2021 r. W zeznaniu zostanie wykazana strata z najmu ww. nieruchomości - zmarły nie prowadził działalności gospodarczej. Spadkodawca nie prowadził przedsiębiorstwa, jak również działalności gospodarczej. Osiągał dochody z tytułu kontraktu menadżerskiego oraz z tytułu najmu dwóch nieruchomości (wspólność ustawowa małżeńska) - jako osoba prywatna.
Zgodnie z art. 306f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Organ podatkowy na wniosek osoby, która uprawdopodobni, że może być spadkobiercą, wydaje zaświadczenie o wysokości znanych temu organowi zobowiązań spadkodawcy wymienionych w art. 98 § 1 i 2. W związku z tym, że spadkodawca nie posiadał żadnych zobowiązań podatkowych nie wystąpiono o wydanie takiego zaświadczenia. Sprawą będącą przedmiotem wniosku, są pozostawione należności spadkodawcy, a tym samym spadkobiorców po zmarłym, tj. strata do rozliczenia.
W piśmie z 28 marca 2022 r. stanowiącym kolejne uzupełnienie wniosku wskazała Pani, że po śmierci spadkodawcy, nadal kontynuowane są zawarte umowy najmu. W przypadku nieruchomości 10 grudnia 2021 r. podpisano aneks, w którym wskazano jako wynajmujących … i …. Pozostałe zapisy umowy pozostawiono bez zmian. Natomiast co do miejsca postojowego, ze względu na utrudniony kontakt z wynajmującym, jeszcze aneksu nie podpisano. Warunki umowy są realizowane bez zmian. Po śmierci spadkodawcy nie dokonano działu spadku i zniesienia współwłasności. 1 października 2021 r. zostały zawarte między współwłaścicielami, tj. …i … umowy o zarządzanie nieruchomościami: mieszkanie … oraz miejsce postojowe nr …, położone w garażu wielostanowiskowym …przy ul. …. W umowach …, jako zlecający, powierzył nieodpłatnie zarządzającemu - …, na zasadzie wyłączności obowiązki zarządzania ww. nieruchomościami, w zakresie niewykraczającym poza czynności zwykłego zarządu. Pobieranie pożytków, przychodów/dochodów oraz pokrywanie wszelkich kosztów leży po stronie zarządzającego - ….. Najem nieruchomości, jak i miejsca parkingowego w 2021 r. był kontynuowany, na takich samych zasadach, jak opodatkowywał go spadkodawca w 2021 r., tj. zasady ogólne.
W 2022 r. forma opodatkowania najmu - ryczałt od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5%. Ponadto pokreślenia wymaga fakt, że od stycznia 2019 r. podatnicy nie mają obowiązku składania oświadczenia o wyborze opodatkowania najmu prywatnego. Wobec tego takie oświadczenie nie zostało złożone.
Pytania
Ad.1.
Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów księgi czwartej Kodeksu - Spadki.
Przepis art. 97 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) stanowi, że spadkobiercy przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.
Przepisy Ordynacji podatkowej wprowadzają zatem w tym zakresie zasadę, że wszelkie, zarówno prawa i obowiązki majątkowe spadkodawcy, spadkobiercy przejmują zawsze i bezwarunkowo. Prawa majątkowe to te prawa, które są bezpośrednio uwarunkowane interesem ekonomicznym uprawnionego, ponadto mają swój materialny i wymierny kształt. Do praw majątkowych należą, m.in. prawo do zwrotu podatku, odroczenia lub rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, odroczenia zapłaty podatku, prawo do nadpłaty oraz prawo do umorzenia w całości lub w części zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę lub opłat prolongacyjnych, a także prawo do rozliczenia straty w następnych okresach rozliczeniowych.
Prawo do obniżenia - na podstawie art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskanego przez spadkobiercę o wysokość straty z tego źródła przychodu, poniesionej przez spadkodawcę, jest prawem majątkowym.
Zgodnie z przepisami podatkowymi, najem jest rozliczany na zasadach jak działalność gospodarcza. Dlatego w przypadku kontynuowania działalności w zakresie najmu spadkodawcy przez spadkobierców na zasadzie sukcesji, spadkobiercy nabywają prawo do obniżenia swego dochodu uzyskanego z tej działalności o wysokość straty poniesionej przez spadkodawcę.
Ad. 2. (przedstawione w uzupełnieniu wniosku)
Strata z tytułu najmu, powstała w wyniku nakładów poniesionych przez oboje małżonków i ze wspólnego majątku - małżeńska własność majątkowa. Wobec tego strata ustalona na dzień śmierci małżonka, należna jest żonie.
Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków. Brak jednoznacznego wskazania w przepisach podatkowych w powyższej sprawie, ale przez analogię do zapisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, nakłady były realizowane przez oboje małżonków ze wspólnego majątku.
Mąż Zainteresowanej będącej przedmiotem postępowania nie posiadał odrębnego majątku i z powodu wybory uproszczonej formy dotyczącej rozliczania najmu przez jednego z małżonków, żona zostaje pozbawiona tego, co było ich wspólnym udziałem.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Zgodnie z art. 922 § 1 i § 2 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740, z późn. zm.),
Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi czwartej Kodeksu - Spadki. Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależne od tego, czy są one spadkobiercami.
W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego,
Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 tego Kodeksu, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.
Zgodnie z art. 1025 § 1 ww. Kodeksu,
Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.
Przy czym, stosownie do treści art. 1025 § 2 Kodeksu,
Domniemywa się, że osoba, która uzyskała stwierdzenie nabycia spadku albo poświadczenie dziedziczenia, jest spadkobiercą.
Przy czym do chwili działu spadku spadkobiercy ponoszą solidarną odpowiedzialność za długi spadkowe. Natomiast, od chwili działu spadku ponoszą odpowiedzialność za długi spadkowe w stosunku do wielkości udziałów. W świetle cytowanych powyższej przepisów, spadek zostaje nabyty z dniem śmierci spadkodawcy. Nabycie spadku następuje automatycznie, z mocy ustawy.
Od chwili otwarcia spadku spadkobierca może samodzielnie objąć spadek we władanie. Orzeczenie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, czy poświadczenie dziedziczenia potwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę i ma jedynie znaczenie deklaratoryjne.
Natomiast wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot współwłasności. Dział spadku nie zmienia jednak faktu, że spadkobierca nabył spadek z mocy ustawy - w części przypadającej mu z tytułu ustawowego udziału w spadku - w dniu śmierci spadkodawcy.
Zatem z dniem śmierci spadkodawcy Zainteresowani stali się współwłaścicielami (we współwłasności łącznej) wszelkich składników majątkowych pozostałych po śmierci spadkodawcy. W konsekwencji do dnia dokonania działu spadku, tj. przeniesienia wszystkich składników majątku będących masą spadkową - wszystkie zdarzenia gospodarcze związane z działalnością zmarłego (w przedmiotowej sprawie z najmem), rodzą określone skutki podatkowe dla wszystkich spadkobierców.
Podkreślić należy, że prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego nie należą do spadku. Ich sukcesja jest możliwa jedynie na podstawie i w granicach przepisów ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.). Kwestię sukcesji podatkowej reguluje przede wszystkim art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.
W myśl natomiast art. 97 § 2 Ordynacji podatkowej,
Jeżeli na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.
Z powyższego wynika zatem, że:
- wszelkie, zarówno prawa i obowiązki majątkowe spadkodawcy, spadkobiercy podatnika przejmują zawsze i bezwarunkowo,
- prawa o charakterze niemajątkowym przechodzą na spadkobierców, pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek (przy czym dotyczy to tylko uprawnień związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą).
Prawa majątkowe to te prawa, które są bezpośrednio uwarunkowane interesem ekonomicznym uprawnionego, ponadto mają swój materialny i wymierny kształt. Do praw majątkowych należą m.in. prawo do zwrotu podatku, odroczenia lub rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, odroczenia zapłaty podatku, prawo do nadpłaty oraz prawo do umorzenia w całości lub w części zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę lub opłat prolongacyjnych, a także prawo do rozliczenia straty w następnych okresach rozliczeniowych. Natomiast prawa niemajątkowe obejmują m.in. prawo do złożenia korekty deklaracji, czy zeznania, prawo do złożenia odwołania, czy też skargi od decyzji.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.),
Źródłami przychodów są:
- pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
- najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).
Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:
a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.
Zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
Z zakresu przedmiotowego pozarolniczej działalności gospodarczej wykluczone zostały czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.
Istniejące regulacje prawne dopuszczają możliwość osiągania przychodów z tytułu zawartej umowy najmu zarówno w ramach źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, określanego jako tzw. najem prywatny, jak i w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy). Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem.
Ponieważ aktywność gospodarczą podmiotu w zakresie najmu można kwalifikować zarówno do najmu, jak i do przychodów z działalności gospodarczej, istotne w sprawie jest określenie relacji pomiędzy art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określających – każdy z nich – odrębne źródło przychodów.
A zatem z przychodami uzyskiwanymi z najmu i zaliczanymi do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, mamy do czynienia wówczas, gdy najem spełnia kryteria ciągłości i zorganizowania tej działalności, wynikające z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub przedmiotem umowy najmu są składniki majątku związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Co do zasady, o kwalifikacji przychodów z najmu nie przesądza ilość wynajmowanych nieruchomości, lecz sposób wykonywania najmu, w tym charakter zawartej umowy najmu, a także ewentualne powiązania funkcjonalne wynajętej nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem wynajęta nieruchomość jest wykorzystywana w działalności gospodarczej, lub jeśli najem ze względu na sposób jego wykonywania jest prowadzony w sposób zorganizowany i ciągły, to przychody z takiego najmu należy kwalifikować jako przychody z działalności gospodarczej, nawet jeżeli przychody (dochody) z tego tytułu, nie są uzyskiwane przez cały rok podatkowy, gdyż mają one ze względu na specyfikę prowadzonego najmu charakter sezonowy.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy,
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy,
Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
Stosownie do art. 9 ust. 3 ww. ustawy, o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:
obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo
obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.
Zapis art. 9 ust. 3a ww. ustawy stanowi, że przepis ust. 3 nie ma zastosowania do strat:
- z odpłatnego zbycia rzeczy i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8;
- z odpłatnego zbycia walut wirtualnych;
- z niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da;
- ze źródeł przychodów, z których dochody są wolne od podatku dochodowego.
Jak wynika z powyższego, strata nie jest podatkowo obojętna, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera uregulowania, zgodnie z którymi strata ze źródła przychodów może być rozliczana przez podatnika z dochodów uzyskanych z tego źródła przychodów w następnych latach podatkowych. Strata jest nadwyżką kosztów uzyskania przychodów nad sumą przychodów i określana jest za rok podatkowy. Podstawowym warunkiem dla zaistnienia możliwości rozliczenia (odliczenia) straty podatkowej przez podatnika jest wystąpienie w latach następnych dochodu do opodatkowania z tego źródła, z którego poniesiona została strata.
Podatnik może zatem odliczyć stratę od dochodów osiągniętych z tego źródła przychodów w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych. Ma również możliwość wyboru, w których latach i w jakiej wysokości dokona odliczeń, z zachowaniem warunku co do dopuszczalnej, określonej przez ustawodawcę, kwoty odliczenia w roku podatkowym. Brak dochodu do opodatkowania w określonym roku podatkowym oznacza brak możliwości rozliczenia straty podatkowej w tej jednostce czasowej. W przypadku, kiedy w kolejnych pięciu latach podatkowych nie wystąpi dochód ze źródła, z którego poniesiono stratę, strata podatkowa może nie być w ogóle rozliczona.
Tak więc, stratę może rozliczyć wyłącznie ten podatnik, który ją poniósł. Rozliczenie straty ze źródła przychodów polega na tym, że o wysokość tej straty można obniżyć dochód uzyskany z danego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, przy czym wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty poniesionej straty. W związku z tym, rozliczenie straty może nastąpić w okresie nie krótszym niż dwa lata i nie dłuższym niż pięć lat. O tym, jaka część straty będzie rozliczana w danym roku podatkowym decyduje podatnik. Należy jednocześnie podkreślić, że przy rozliczaniu straty obowiązuje zasada, że strata z danego źródła przychodu może być pokryta jedynie z dochodów z tego samego źródła.
Jak wskazano w komentarzu (Ustawa o podatku dochodowym, Katarzyna Koperkiewicz-Mordel, Włodzimierz Nykiel, Wydawnictwo Prawnicze, opubl. LexisNexsis, 2006), do art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: „Jeśli źródło przychodu przyniesie stratę, może ona być uwzględniona w rozliczeniach podatkowych w następnych latach.
Przy rozliczaniu strat mają zastosowanie następujące reguły:
strata z danego źródła przychodu może być pokryta jedynie z dochodów z tego samego źródła (przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1); nie można więc, np. straty poniesionej z tytułu najmu odliczyć od dochodów osiąganych z działalności gospodarczej,
stratę pokrywa się dochodu uzyskiwanego w najbliższych pięciu latach podatkowych kolejno po sobie następujących po tym roku, w którym strata miała miejsce, przy czym wysokość obniżenia nie może w żadnym roku przekroczyć 50% kwoty straty; oznacza to, iż podatnik może stratę odliczyć nawet w ciągu dwóch lat; jeśli podatnik w ciągu pięciu lat nie osiągnie dochodów równych lub wyższych niż poniesiona strata będzie pozbawiony możliwości pokrycia tej straty w całości,
nie można pokryć strat ze źródeł przychodów, z których dochody są wolne od podatku dochodowego, oraz strat z odpłatnego zbycia rzeczy i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8,
jeśli podatnik w danym roku poniósł stratę, a w następnych latach podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od przychodów ewidencjonowanych na zasadach określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2019 r., poz. 43) odpowiednią część straty odlicza się od przychodów (oczywiście z tego samego źródła)”.
Z treści złożonego wniosku wynika, że od 2020 r. jako małżonkowie, pozostający w małżeńskiej wspólności majątkowej, wynajmowała Pani wraz z małżonkiem miejsce garażowe. Celem usprawnienia rozliczeń podatkowych, małżonek złożył oświadczenie do właściwego Urzędu Skarbowego o opodatkowaniu całości przychodów z najmu przez niego oraz o wyborze formy opodatkowania całości przychodów z tego tytułu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Na początku 2021 r. oświadczenie o formie opodatkowania zostało zmienione na zasady ogólne. W marcu 2021 r. małżonkowie nabyli nieruchomość - mieszkanie. Ponadto ponieśli wydatki na wyposażenie wymienionego mieszkania. W wyniku tego powstała strata z tytułu najmu (nadwyżka kosztów nad przychodami). Nadal rozliczana przez małżonka - zgodnie z oświadczeniem. W czerwcu 2021 r. mieszkanie zostało wynajęte. Najem prowadzony jest na zasadach najmu prywatnego. We wrześniu 2021 r. małżonek zmarł. Na dzień śmierci, z tytułu najmu, pozostała strata do rozliczenia. Postanowieniem z 5 października 2021 r. żona oraz syn nabyli spadek po zmarłym, po 1/2 części każde z nich. W wyniku tego obecnie żona posiada udział 3/4 w nieruchomości a syn 1/4. Najem nieruchomości nadal jest kontynuowany, na takich samych zasadach, jak opodatkowywał go zmarły w 2021 r., tj. zasady ogólne. Najem przedmiotowej nieruchomości rozpoczął się w czerwcu 2021 r. i z tego tytułu powstała strata, która jest przedmiotem zapytania. Od sierpnia 2020 r. wynajmowane było miejsce parkingowe. W 2020 r. opodatkowane w formie ryczałtu, a od 2021 r., wraz z przedmiotową nieruchomością, na zasadach ogólnych. Osiąga Pani dochody z tytułu umowy o pracę. Nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej. Pani syn … do dnia śmierci męża nie osiągał dochodów - jest studentem. Od śmierci męża osiąga dochody z tytułu renty rodzinnej. Syn nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. Spadkodawca uwzględnił w prowadzonych ewidencjach przychody i koszty z tytułu najmu (mieszkania i miejsca parkingowego). Nie została wydana decyzja urzędu skarbowego ustalająca wysokość dochodu/straty spadkodawcy od stycznia do września, gdyż jako małżonka, zgodnie z art. 6a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma Pani prawo do wspólnego rozliczenia ze zmarłym mężem za 2021 r. W zeznaniu zostanie wykazana strata z najmu ww. nieruchomości - zmarły nie prowadził działalności gospodarczej. Spadkodawca nie prowadził przedsiębiorstwa, jak również działalności gospodarczej. Osiągał dochody z tytułu kontraktu menadżerskiego oraz z tytułu najmu dwóch nieruchomości (wspólność ustawowa małżeńska) - jako osoba prywatna. Po śmierci spadkodawcy, nadal kontynuowane są zawarte umowy najmu. 10 grudnia 2021 r. podpisano aneks, w którym wskazano jako wynajmujących … i …. Pozostałe zapisy umowy pozostawiono bez zmian. Natomiast co do miejsca postojowego, ze względu na utrudniony kontakt z wynajmującym, jeszcze aneksu nie podpisano. Warunki umowy są realizowane bez zmian. Po śmierci spadkodawcy nie dokonano działu spadku i zniesienia współwłasności. 1 października 2021 r. zostały zawarte między współwłaścicielami, tj. …. i … umowy o zarządzanie nieruchomościami: mieszkaniem … oraz miejscem postojowym nr …, położonym w garażu wielostanowiskowym. W umowach …, jako zlecający, powierzył nieodpłatnie zarządzającemu - …, na zasadzie wyłączności obowiązki zarządzania ww. nieruchomościami, w zakresie niewykraczającym poza czynności zwykłego zarządu. Pobieranie pożytków, przychodów/dochodów oraz pokrywanie wszelkich kosztów leży po stronie zarządzającego - …. Najem nieruchomości, jak i miejsca parkingowego w 2021 r. był kontynuowany, na takich samych zasadach jak opodatkowywał go zmarły w 2021 r., tj. zasady ogólne. W 2022 r. forma opodatkowania najmu - ryczałt od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5%. Od stycznia 2019 r. podatnicy nie mają obowiązku składania oświadczenia o wyborze opodatkowania najmu prywatnego. Wobec tego takie oświadczenie nie zostało złożone.
Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny,
Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.
Zgodnie z definicją współwłasności wyrażoną w art. 195 ustawy Kodeks cywilny, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Cechą charakterystyczną współwłasności jest to, że prawo własności całej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku współwłaścicielom. Jeżeli wielkość takiego udziału jest określona, mówi się wówczas o współwłasności w częściach ułamkowych. Do tego rodzaju współwłasności mają zastosowanie przepisy działu IV Kodeksu cywilnego, z których wynika domniemanie równości udziałów (art. 197 ww. ustawy). Treść stosunku będącego podstawą powstania współwłasności może określać inną wielkość udziałów. W czasie trwania współwłasności w częściach ułamkowych każdy współwłaściciel może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.
Z kolei współposiadanie i korzystanie z rzeczy wspólnej przez współwłaścicieli podlega pewnym ograniczeniom. Każdy z nich jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 ustawy Kodeks cywilny).
Ponadto według zasady zawartej w art. 207 ww. ustawy,
Pożytki i inne przychody z rzeczy wspólnej przypadają współwłaścicielom w stosunku do wielkości udziałów; w takim samym stosunku współwłaściciele ponoszą wydatki i ciężary związane z rzeczą wspólną. Z unormowania zawartego w tym przepisie wynika jednoznacznie, że współposiadanie rzeczy i wspólne korzystanie z niej jest regułą, a korzystanie i posiadanie rozdzielne części rzeczy wspólnej – wyjątkiem.
W myśl art. 201 ustawy Kodeks cywilny,
Do czynności zwykłego zarządu rzeczą wspólną potrzebna jest zgoda większości współwłaścicieli. W braku takiej zgody każdy ze współwłaścicieli może żądać upoważnienia sądowego do dokonania czynności.
Szczegółowy zakres uprawnień i obowiązków zarządcy nieruchomością wynika z przepisów ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r., poz. 1990, z późn. zm.).
Zgodnie z art. 184a ww. ustawy,
Zarządca nieruchomości to przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą z zakresu zarządzania nieruchomościami.
W myśl art. 184b ustawy o gospodarce nieruchomościami,
Zarządzanie nieruchomością polega na podejmowaniu decyzji i dokonywaniu czynności mających na celu zapewnienie racjonalnej gospodarki nieruchomością, a w szczególności:
właściwej gospodarki ekonomiczno-finansowej nieruchomości;
bezpieczeństwa użytkowania i właściwej eksploatacji nieruchomości;
właściwej gospodarki energetycznej w rozumieniu przepisów prawa energetycznego;
bieżące administrowanie nieruchomością;
utrzymanie nieruchomości w stanie niepogorszonym zgodnie z jej przeznaczeniem;
uzasadnione inwestowanie w nieruchomość.
Stosownie do art. 185 ust. 2 ww. ustawy,
Zakres zarządzania nieruchomością określa umowa o zarządzanie nieruchomością, zawarta z jej właścicielem, wspólnotą mieszkaniową albo inną osobą lub jednostką organizacyjną, której przysługuje prawo do nieruchomości, ze skutkiem prawnym bezpośrednio dla tej osoby lub jednostki organizacyjnej. Umowa wymaga formy pisemnej lub elektronicznej pod rygorem nieważności.
Niezależnie od sposobu powołania zarządcy nieruchomości, tj. z woli współwłaścicieli nieruchomości, czy z nakazu sądu, czynność zarządzania nieruchomością polega na podejmowaniu decyzji i dokonywaniu czynności mających na celu zapewnienie właściwej gospodarki ekonomiczno-finansowej nieruchomości oraz zapewnienie bezpieczeństwa użytkownika i właściwej eksploatacji nieruchomości w tym bieżącego administrowania nieruchomością, jak również czynności zmierzających do utrzymania nieruchomości w stanie niepogorszonym zgodnie z jej przeznaczeniem oraz uzasadnionego inwestowania w tę nieruchomość. Ustalenie zarządcy nie ogranicza w żadnym razie praw własności. Zarządca nieruchomości wykonuje te czynności we własnym imieniu, ale na rzecz właściciela/współwłaścicieli nieruchomości, czyli nie na własny rachunek.
Nabyte prawa i obowiązki zarządca obowiązany jest przenieść na właścicieli. Oznacza to, że aczkolwiek zarządca wykonuje czynności związane z wynajmowaniem lokali w zarządzanej nieruchomości, to jednak wykonuje je na rzecz właścicieli, którzy ograniczeni są w swoich prawach do dysponowania majątkiem. Na skutek ustanowienia zarządu właściciele nie tracą prawa własności swego majątku, lecz jedynie są zastępowani przez zarządcę nieruchomości w dotychczasowych czynnościach. Okoliczność ta nie pozbawia właścicieli statusu podatnika podatku dochodowego. Tym samym zarządca nie jest uprawniony do prowadzenia dla właścicieli nieruchomości rozliczeń z tytułu należności podatkowych. Podatnikami podatku powstałego z tytułu dochodów osiąganych z tytułu najmu są bowiem właściciele nieruchomości a nie osoba zarządzająca ich majątkiem.
Podkreślić należy również, że przepis zawarty w art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma także zastosowanie w przypadku wystąpienia straty ze źródła przychodu jakim jest najem prywatny.
Jednakże podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu jednoznacznie wynika, że strata może być odliczona od dochodu powstałego z tego samego źródła. Zatem strata z najmu, może być odliczona tylko od dochodu z najmu.
Podsumowując, w przedstawionym stanie faktycznym, skoro spadkodawca (mąż Zainteresowanej będącej stroną postępowania) w 2021 r. z najmu nieruchomości poniósł stratę, Zainteresowana będąca stroną postępowania oraz Zainteresowany niebędący stroną postępowania, jako spadkobiercy kontynuujący najem po mężu, będą uprawnieni, zgodnie z art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obniżyć dochód uzyskany z najmu o wysokość straty poniesionej przez spadkodawcę. Zainteresowani, zgodnie z cytowanym powyżej przepisem art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obniżyć dochód uzyskany z najmu o 1/2 wysokości straty wygenerowanej w 2021 r. z najmu, w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Zainteresowana będąca stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r., poz. 329; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 w związku z art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.).
Fiscalex • Automatyczne wyszukiwanie interpretacji • Anuluj w każdej chwili