Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
29 grudnia 2021 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie możliwości opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP Box). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami z dnia 25 lutego oraz 12 kwietnia 2022 r. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi programistyczne. We wpisie do ewidencji CEIDG (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej) przeważającą działalnością przedsiębiorstwa Wnioskodawcy jest PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 62.01 Z. - Działalność związana z oprogramowaniem. Wnioskodawca jest opodatkowany liniową stawką podatku dochodowego w wysokości 19%. Rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wnioskodawca objęty jest nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w RP w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: UPDOF). Wnioskodawca w 2019 i 2020 roku, w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej osiągnął przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci autorskich praw z programów komputerowych. Wnioskodawca w złożonym za rok 2019 oraz za rok 2020 zeznaniu rocznym PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)-36L nie dokonał rozliczenia przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i nie złożył załącznika PIT/IP uwzględniającego te kwoty. Wnioskodawca zamierza dokonać korekty zeznań rocznych PIT- 36L za lata 2019 - 2020 jeśli uzyska indywidualną interpretację podatkową z pozytywnym dla niego rozstrzygnięciem, czyli potwierdzającą możliwość zastosowania ulgi IP BOX. Podstawą osiągania przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci autorskich praw z programów komputerowych są umowy zawarte z trzema różnymi kontrahentami. Na potrzeby niniejszego wniosku kontrahentów nazwano kontrahent "I", kontrahent "A". oraz kontrahent "E". Wnioskodawca nie jest powiązany z żadnym z kontrahentów, również kontrahenci Wnioskodawcy nie są ze sobą powiązani. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę są wykonywane wyłącznie w Polsce.
W ramach umowy zawartej z kontrahentem "l" Wnioskodawca jest zobowiązany do pisania kodów źródłowych całego systemu aplikacji, w skład której wchodzą rozwiązania serwerowe (strony internetowe, portale, API), klienckie (rozwiązania desktopowe), czy automatyczne roboty pracujące na komputerach bez obsługi użytkownika. Kody źródłowe składają się na tworzenie systemów związanych z procesami RPA (Remote Process Automation - oprogramowanie do automatyzacji procesów biznesowych - w miejsce pracownika zakłada się stosowanie dedykowanego oprogramowania do obsługi powtarzalnych, wieloseryjnych działań; wykorzystywany w tym celu robot nie dysponuje ani zdolnościami lokomocyjnymi człowieka, ani określonym poziomem energetycznym, uruchamia się sam, np. raz dziennie) i RDA (Robot Desktop Automation - oprogramowanie funkcjonuje na takiej samej zasadzie co RPA, natomiast użytkownik uruchamia robota na żądanie na swoim komputerze), jak również Al (Artificial Inteligence - elementy sztucznej inteligencji wykorzystywane w oprogramowaniu; tworzony jest silnik do wykonywania tego typu operacji, za modele odpowiedzialny jest dział data science). Całe oprogramowanie jest wykorzystywane zarówno w firmie kontrahenta "l" na poziomie krajowym i międzynarodowym, jest również sprzedawane klientom zewnętrznym. Głównym zadaniem oprogramowania jest powielanie przez maszyny i programy zautomatyzowanych czynności wykonywanych przez człowieka.
W ramach umowy zawartej z kontrahentem "A" Wnioskodawca tworzy kody źródłowe do oprogramowania wspomagającego użytkowników na zakładach produkcyjnych, tj. służącego do (…).
W ramach umowy z kontrahentem "E" Wnioskodawca świadczy usługi obejmujące:
‒ tworzenie rozwiązań opartych o chmurę - aplikacja udostępniana jest w chmurze (cloud computing) …, natomiast klienci wykupują dostęp do tej chmury i w ten sposób korzystają z aplikacji,
‒ pisanie kodu źródłowego dla aplikacji (…).
W ramach zawartych umów Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne polegające na tworzeniu nowych rozwiązań programistycznych na potrzeby własne jego kontrahentów. Przykładem takich rozwiązań jest tworzenie od podstaw nowych programów (aplikacji) komputerowych albo rozwijanie już istniejących programów (aplikacji) komputerowych poprzez tworzenie nowych funkcjonalności tychże programów (aplikacji). Kontrahenci Wnioskodawcy udostępniają mu swoje własne oprogramowanie bez udzielenia licencji w celu wykonania na nim usługi programistycznej - ulepszenia tegoż oprogramowania lub dodania nowych funkcjonalności. Efektem pracy Wnioskodawcy - zarówno tworzenia nowych jak i tworzenia nowych funkcjonalności w aplikacjach już istniejących - jest kod źródłowy podlegający ochronie prawnoautorskiej, o której mowa w art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm.).
W ramach opisanych umów Wnioskodawca przenosi na kontrahenta całość autorskich praw majątkowych do utworów wytworzonych w ramach zawartej umowy. Wykonawca świadczy usługi wyłącznie samodzielnie, nie korzysta z osób zatrudnionych ani podwykonawców. Wykonawca wykonując usługi korzysta ze swojej wiedzy i doświadczenia oraz z własnego sprzętu i materiałów niezbędnych do świadczenia przedmiotowych usług. Wyjątkiem jest udostępnianie programów/aplikacji należących do kontrahentów, na których przedmiotowe usługi są wykonywane. Za świadczone usługi Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie.
Usługi zlecone Wnioskodawcy na podstawie opisanych wyżej umów nie są wykonywane pod kierownictwem, a Wnioskodawca wykonuje je w miejscu oraz czasie przez siebie wybranym. Wnioskodawca jako wykonujący opisane czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.
W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca uzyskuje wyłącznie przychody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca osiąga dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie usługi. W umowie z kontrahentem zawarte jest postanowienie o wytwarzaniu własności intelektualnej oraz przekazaniu kontrahentowi prawa do tejże własności.
Wnioskodawca wykonuje swoje usługi zdalnie. Zazwyczaj z miejsca swojej siedziby. Oznacza to, że wiele kosztów niezbędnych do wykonywania usług Wnioskodawca ponosi samodzielnie tj:
‒ zakup i naprawy sprzętu komputerowego - wytwarzanie oprogramowania często wiąże się z weryfikowaniem hipotez na temat danego rozwiązania, nie jest realnie możliwe wykonanie ich wszystkich z wykorzystaniem kartki i długopisu, samo oprogramowanie również powstaje jako cyfrowe dane, przy pomocy komputera. Z tego powodu niezbędne jest posiadanie sprawnego sprzętu komputerowego, o specyfikacji wystarczającej do wykonywania pracy (np. budowania i lokalnego uruchamiania tworzonego oprogramowania) ;
‒ opłata za Internet, zakup telefonu oraz opłacanie abonamentu - charakter usług Wnioskodawcy wymaga regularnych konsultacji ze zleceniodawcami w celu np. przesyłania wyników świadczonych usług, demonstrowania postępów i odbierania informacji zwrotnej. Internet stacjonarny jest najstabilniejszą i najszybszą opcją. Jednocześnie telefon pozwala na utrzymanie kontaktu, w szczególności pozwala na wykonywanie nieprzerwanej pracy, nawet w sytuacji, w której Wnioskodawca jest zmuszony pracować spoza swojej siedziby czy też podczas awarii zasilania bądź Internetu;
‒ nośniki pamięci pozwalają Wnioskodawcy dokonywać archiwizacji oraz tworzyć kopie zapasowe wyników swojej pracy, na wypadek awarii sprzętowej bądź kradzieży ;
‒ drukarka i akcesoria komputerowe pozwalają na zwiększenie wydajności pracy (np. myszki komputerowe, klawiatury i monitory jako dodatki do laptopa) bądź też jej wykonywanie w ogóle (np. zasilacze, przejściówki);
‒ zakupy licencji na oprogramowanie pozwalają Wnioskodawcy świadczyć usługi na wymaganym poziomie jakości, zwłaszcza w sytuacji kiedy darmowe odpowiedniki są niewystarczające, np. licencje na programy do łączenia się, do baz danych i zarządzania nimi. Profesjonalne oprogramowanie znacząco przyspiesza świadczenie usług i pozwala szybciej analizować ich bieżącą strukturę;
‒ utrzymywanie domen, serwerów jest niezbędne w procesie wytwarzania oprogramowania, który wiąże się z nieustanną nauką, i część tego procesu nie może być wykonywana na infrastrukturze kontrahenta/zleceniodawcy. W takiej sytuacji zarządzanie własnymi serwerami i domenami pozwala na nabycie umiejętności oraz testowania rozwiązań wymaganych do dostarczenia oprogramowania w sytuacji, w której zleceniodawca nie chce ponosić bezpośrednio kosztów ani ryzyka związanego z nauką i weryfikacją hipotez.
Wszystkie wymienione wydatki są faktycznie ponoszone na działalność badawczo-rozwojową. Bez poniesienia przedmiotowych wydatków wykonywanie usług przez Wnioskodawcę nie byłoby możliwe. Wniosek nie dotyczy zakupu wyposażenia stanowiska pracy. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich innych podmiotów.
Wnioskodawca prowadzi księgowość w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, wobec czego wszystkie przychody, koszty i autorskie prawa majątkowe do opracowywanego programu komputerowego wykazuje w odrębnej ewidencji. Ewidencja ta wyodrębnia przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę), przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.
W pismach uzupełniających zawarł Pan następujące informacje:
1. Czy prowadzona przez Pana działalność obejmuje badania naukowe (określone w art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce) lub prace rozwojowe (określone w art. 4 ust. 3 ww. ustawy)?
Tak. Działalność jaką prowadzi Wnioskodawca jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, które polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń
2. Czy Pana działalność jest działalnością twórczą, prowadzoną systematycznie, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań?
Tak. Tworzenie, rozwijanie, ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej w postaci tworzenia nowych, nie istniejących wcześniej kodów źródłowych oraz zastępowania starych kodów nowymi kiedy zmieniające się niezależne od Wnioskodawcy wymagania biznesowe (np. pod wpływem rynku) sprawiają, że stary kod staje się zbędny, bądź jego funkcjonalność w świetle nowych wymagań jest wybrakowana lub błędna.
3. Jeżeli tak, czy wytworzenie utworu (programu komputerowego) nastąpiło w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności o wskazanych cechach?
Tak. Wytworzenie utworu w postaci programu komputerowego następuje w ramach działalności twórczej prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę.
4. Czy sformułowania: „kod źródłowy”, „oprogramowanie” oraz „utwory” każdorazowo oznaczają program komputerowy?
Tak. Sformułowania: „kod źródłowy”, „oprogramowanie” oraz „utwory” każdorazowo oznaczają program komputerowy lub jego część/fragment.
5. Czy otrzymywane przez Pana wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich do ww. utworów stanowi dochód z tytułu:
‒ z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
‒ ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
‒ z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi?
Otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich do utworów stanowi dochód z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.
6. Czy sposób przenoszenia na Kontrahenta autorskich praw majątkowych do tworzonych przez Pana utworów (programów komputerowych) każdorazowo spełnia warunki przewidziane w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności, czy przenoszenie następuje z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tej ustawy?
Sposób przenoszenia na Kontrahenta autorskich praw majątkowych do tworzonych przez Wnioskodawcę utworów każdorazowo spełnia warunki przewidziane w przepisach ustawy o pawie autorskim i prawach pokrewnych. Umowy o przeniesienie praw autorskich są stwierdzone pismem.
7. Jakie przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu poszczególnych, wymienionych we wniosku kosztów z wytworzeniem poszczególnych programów komputerowych? Należy wskazać w odniesieniu do każdego wskazanego we wniosku kosztu, w jaki sposób są one powiązane.
Wszystkie wymienione przez Wnioskodawcę wydatki są faktycznie ponoszone na działalność badawczo-rozwojową. Ich poniesienie jest niezbędne dla prawidłowego wykonywania tejże działalności, ponieważ bez poniesienia przedmiotowych wydatków wykonywanie usług przez Wnioskodawcę nie byłoby możliwe. Poniżej Wnioskodawca wskazuje sposób powiązania każdego wydatku z wykonywaną działalnością: a. zakup i naprawy sprzętu komputerowego - wytwarzanie oprogramowania często wiąże się z weryfikowaniem hipotez na temat danego rozwiązania, nie jest realnie możliwe wykonanie ich wszystkich z wykorzystaniem kartki i długopisu, samo oprogramowanie również powstaje jako cyfrowe dane, przy pomocy komputera. Z tego powodu niezbędne jest posiadanie sprawnego sprzętu komputerowego, o specyfikacji wystarczającej do wykonywania pracy (np. budowania i lokalnego uruchamiania tworzonego oprogramowania), b. opłata za Internet, zakup telefonu oraz opłacanie abonamentu - charakter usług Wnioskodawcy wymaga regularnych konsultacji ze zleceniodawcami w celu np. przesyłania wyników świadczonych usług, demonstrowania postępów i odbierania informacji zwrotnej. Internet stacjonarny jest najstabilniejszą i najszybszą opcją. Jednocześnie telefon pozwala na utrzymanie kontaktu, w szczególności pozwala na wykonywanie nieprzerwanej pracy, nawet w sytuacji, w której Wnioskodawca jest zmuszony pracować spoza swojej siedziby czy też podczas awarii zasilania bądź Internetu, c. nośniki pamięci pozwalają mi dokonywać archiwizacji oraz tworzyć kopie zapasowe wyników pracy Wnioskodawcy, na wypadek awarii sprzętowej bądź kradzieży, d. drukarka i akcesoria komputerowe pozwalają na zwiększenie wydajności pracy (np. myszki komputerowe, klawiatury i monitory jako dodatki do laptopa) bądź też jej wykonywanie w ogóle (np. zasilacze, przejściówki), e. zakupy licencji na oprogramowanie pozwalają Wnioskodawcy świadczyć usługi na wymaganym poziomie jakości, zwłaszcza w sytuacji kiedy darmowe odpowiedniki są niewystarczające, np. licencje na programy do łączenia się, do baz danych i zarządzania nimi. Profesjonalne oprogramowanie znacząco przyspiesza świadczenie usług i pozwala szybciej analizować ich bieżącą strukturę, f. utrzymywanie domen, serwerów jest niezbędne w procesie wytwarzania oprogramowania, który wiąże się z nieustanną nauką, i część tego procesu nie może być wykonywana na infrastrukturze kontrahenta/zleceniodawcy. W takiej sytuacji zarządzanie własnymi serwerami i domenami pozwala na nabycie umiejętności oraz testowania rozwiązań wymaganych do dostarczenia oprogramowania w sytuacji w której zleceniodawca nie chce ponosić bezpośrednio kosztów ani ryzyka związanego z nauką i weryfikacją hipotez.
8. Czy licencje, o których mowa we wniosku stanowią wartości niematerialne i prawne w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej?
Tak.
9. Od kiedy prowadzona jest odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja, o której mowa we wniosku?
Na dzień dzisiejszy Wnioskodawca prowadzi ewidencję w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w postaci znaczników, które pozwalają na wyodrębnienie przychodów i kosztów związanych z działalnością badawczo-rozwojową. W tym miejscu Wnioskodawca zwraca uwagę na wyrok WSA w Warszawie z 10 listopada 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 1173/21, w którym sędzia zwrócił uwagę na to, że objaśnienia podatkowe ministra finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczące ulgi IP Box nie są źródłem prawa, a - jak podkreślił sędzia - przepisy dotyczące ulgi IP Box nie określają terminu, w jakim podatnik ma sporządzać ewidencję. Nie określają również jej formy. Zdaniem WSA prowadzenie po pewnym czasie, a nawet zakończeniu roku, ewidencji, która jest czytelna, uczciwa i sprawdzalna, nie może wykluczać zastosowania ulgi IP Box. Sędzia dodał także, że warszawski WSA zgadza się z wyrokami innych sądów administracyjnych: w Krakowie (z 6 maja br., sygn. akt I SA/Kr 337/21, wyrok nieprawomocny) oraz w Gorzowie Wielkopolskim (z 13 maja br., sygn. akt I SA/Go 78/21, wyrok nieprawomocny). Oba sądy - krakowski i gorzowski - orzekły, że dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, aby ewidencja była prowadzona w należyty sposób - tak, aby w zeznaniu rocznym móc wykazać łączną sumę przychodów, kosztów ich uzyskania, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5 proc, oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu. Natomiast w ustawie o PIT (art. 30cb) nie ma warunku, aby ewidencja była prowadzona na bieżąco, a więc od początku okresu, za który podatnik chce skorzystać z ulgi podatkowej IP Box. Nie trzeba też dokonywać w niej zapisów w sposób sukcesywny. Zdaniem sądów najistotniejszym elementem jest sprawdzalność i prawidłowość informacji, o których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT.
Ponadto Wnioskodawca wskazał, że prowadzona na dzień dzisiejszy ewidencja w podatkowej księdze przychodów i rozchodów (poprzez stosowanie znaczników) pozwala na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję wyodrębniającą przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę), przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Ewidencja prowadzona jest od 2021 roku za pomocą arkuszy kalkulacyjnych programu Excel. Dodatkowa ewidencja prowadzona jest w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w postaci znaczników.
W ewidencji Wnioskodawca wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Ewidencja jest przez Wnioskodawcę prowadzona w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. W ewidencji Wnioskodawca wyodrębnia także koszty, o których mowa w art. 30 ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.
Pytania
1. Czy w opisanym wyżej zdarzeniu Wnioskodawca może skorzystać z 5% preferencyjnej stawki podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego zgodnie z art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2. Czy wymienione w opisanym wyżej zdarzeniu koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na: zakup sprzętu komputerowego, części i akcesoriów komputerowych, smartfonu, nośników pamięci, zakup drukarki i zakup materiałów eksploatacyjnych do drukarki, opłatę za dostęp do Internetu stanowią koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?
Pana stanowisko w sprawie do pytania nr 1
Zdaniem Wnioskodawcy, spełnia on wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
Stosownie do art. 30ca UPDOF, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.
Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej jest określone w art. 30ca ust. 1 pkt 8) m.in. autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.
W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa ód 1 przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (ust. 6 ww. przepisu).
Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:
‒ z opłat lub należności wynikających umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
‒ ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
‒ z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
‒ z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu (ust. 7 ww. przepisu).
Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z art. 3Oca ust. są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę) (ust. 11 ww. przepisu).
Ponadto zgodnie z art. 30cb ust. 1 UPDOF, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:
‒ wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej prowadzonych księgach rachunkowych;
‒ prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
‒ wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
‒ dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
‒ dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (ust. 2 ww. przepisu).
Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że jednym z istotnych warunków koniecznych do zastosowania 5% stawki podatku z przychodów osiągniętych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci praw autorskich do programu komputerowego jest prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji legalnej pojęcia - program komputerowy. Nie zawierają jej również Objaśnienia Ministra Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności-intelektualnej-(IP Box). Definicję programu komputerowego zawiera art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie. Zgodnie z przyjętą praktyką pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Uwzględnienie autorskiego prawa do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnie) – jako oprogramowanie. Taką definicję programu komputerowego przyjęto w interpretacji indywidualnej z dnia z dnia 7 kwietnia 2021 r. znak: 0113-KDIPT2-3.4011.35.2021.l.SJ, w której opisano niemal tożsamy stan faktyczny a stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.
Zdaniem Wnioskodawcy tworzone, ulepszane czy też rozwijane przez Wnioskodawcę oprogramowanie w pełni wyczerpuje definicję programu komputerowego, o którym mowa w tym przepisie i w art. 74 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych.
Wnioskodawca podkreśla, że podstawą wszystkich programów komputerowych jest ich kod źródłowy, a więc zapis programu komputerowego przy pomocy określonego języka programowania, opisujący operacje, jakie powinien wykonać komputer (bądź inne urządzenie, w tym w szczególności urządzenie mobilne) na zgromadzonych lub otrzymanych danych. Wytworzone bądź ulepszone przez Wnioskodawcę programy komputerowe są objęte prawno-autorską ochroną, bowiem stanowią utwór w rozumieniu przepisów o prawie autorskim.
Ponadto kwalifikowane prawo własności intelektualnej musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej.
Zgodnie z art. 5a pkt 38 UPDOF działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Pierwszym i zarazem najszerszym kryterium uznania działalności Wnioskodawcy za działalność badawczo-rozwojową, jest jej twórczy charakter. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia. Zdaniem Wnioskodawcy, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.
Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu, też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną działalność w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji, głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych: zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo- rozwojową przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów. W świetle konstrukcji definicji badawczo -rozwojowej należy uznać, że „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych, natomiast „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych. Innymi słowy, działalność badawczo- rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii). Definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania jakie podejmuje podatnik poprzez badania naukowe zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług.
Działalność jaką prowadzi Wnioskodawca jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, które polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywani dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. W zakres czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę wchodzi uczestniczenie (a czasem nawet organizowanie) spotkań z projektantami, specjalistami i decydentami mających na celu określenie jakie kroki byłby wymagane do stworzenia konkretnego rozwiązania - obejmuje to zarówno pisanie nowego kodu jak i naukę nowych technologii oraz tworzenie prototypów.
Tworzenie, rozwijanie, ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej w postaci tworzenia nowych, nie istniejących wcześniej kodów źródłowych oraz zastępowania starych kodów nowymi kiedy zmieniające się niezależne od Wnioskodawcy wymagania biznesowe (np. pod wpływem rynku) sprawiają, że stary kod staje się zbędny, bądź jego funkcjonalność w świetle nowych wymagań jest wybrakowana lub błędna. To, jakie wymagania stawia rynek i jakie decyzje podejmują analitycy biznesowi nie jest częścią pracy Wnioskodawcy, natomiast tworzenie i adoptowanie rozwiązań mających realizować postawione wymagania jest przez Wnioskodawcę wykonywane autonomicznie, indywidualnie, w oparciu o jego wiedzę, doświadczenie i kreatywność.
Rozwijanie/ulepszanie oprogramowania zmierza do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania.
Ulepszenie/rozwinięcie programu następuje na podstawie:
‒ wprowadzania nowych lub modyfikacji istniejących wymagań biznesowych - przedstawiciele zarządu, analitycy, itp. na podstawie dostępnych danych (rynkowych, ankietowych, telemetrycznych, itd.) poznają potrzeby użytkowników/klientów/działów wewnętrznych. Porównując poznane potrzeby z potrzebami jakie zaspokaja obecna implementacja podejmują decyzję o zmianie wymagań biznesowych, analizy kosztów finansowych - wytwarzanie oprogramowania stanowi duże obciążenie finansowe dla firmy, dlatego jest to krok na który przedsiębiorstwa decydują się jeśli dostępne na rynku rozwiązania nie spełniają ich wymagań, np. są zbyt kosztowne, nie mają wszystkich wymaganych funkcjonalności, nie spełniają wymogów bezpieczeństwa,
‒ dostosowywania architektury do skali działalności rozwiązania informatyczne sprawdzające się w jednej skali działalności, mogą być nieadekwatne jeśli firma zwiększy liczbę operacji o np.: 1 lub 2 rzędy wielkości, długotrwałej strategii rozwoju firmy - zazwyczaj nie jest możliwe szybkie dostarczenie rozwiązania spełniającego wszystkie wymagania i wszystkie docelowe funkcjonalności, dlatego implementacja następuje iteracyjnie: rozpoczyna się od pewnej minimalnej funkcjonalności a następnie dodaje się do niej kolejne funkcjonalności etapami.
Wobec powyższego w ocenie Wnioskodawcy świadczone usługi programistyczne na rzecz jego kontrahentów w postaci pisania kodów źródłowych stanowią działalność badawczo-rozwojową albowiem:
‒ jest twórcza (Wnioskodawca od podstaw tworzy autorskie programy komputerowe bądź tworzy nowe funkcjonalności już istniejących programów komputerowych),
‒ jest wykonywana systematycznie (usługi są świadczone stale przez dłuższe okresy czasu w ramach podpisanej umowy),
‒ w jej efekcie Wnioskodawca wykorzystuje swoją dotychczasową wiedzę i umiejętności jako programista ale również pogłębia i rozwija swoją wiedzę oraz odkrywa nowe możliwości.
Wobec powyższego Wnioskodawcy ma prawo opodatkować 5% stawką podatku dochodowego przychody z kwalifikowanego IP.
Ponadto Wnioskodawca wskazuje, iż podobne stanowisko w sprawie zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 7 kwietnia 2021 r. znak: 0113-KDIPT2-3.4011.35.2021.1.SJ, z dnia 3 kwietnia 2021 r. znak: 0115-KDIT1.4011.991.2020.2.MN oraz z dnia 13 kwietnia 2021 r. znak: 0115-KDIT1.4011.16.2021.2.JG, a także dnia 14 kwietnia 2021 r. znak: 0115- KDIT1.4011.994.2020.2JG .
Pana stanowisko w sprawie do pytania nr 2
Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie ponoszone przez niego koszty, tj. utrzymywanie serwerów, odnawianie domen, zakup telefonu i opłaty za telefon, zakup i naprawa sprzętu komputerowego, zakup akcesoriów komputerowych oraz nośników pamięci, zakup licencji na oprogramowanie, opłaty za Internet, są bezpośrednio powiązane z wytworzeniem, ulepszeniem czy rozwojem oprogramowania czyli z prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej. Zdaniem Wnioskodawcy wymienione koszty nie spełniają przesłanki negatywnej, o której mowa w art. 30ca ust. 5, natomiast spełniają przesłankę pozytywną, o której mowa w art. 22 ust. 1 UPDOF czyli są to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Wobec powyższego koszty ponoszone przez Wnioskodawcę należy uznać jako koszty uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
Zgodnie z art. 30ca ust. 3 UPDOF podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Natomiast wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru, określonego w art. 30ca ust. 4 UPDOF.
Do kosztów, o których mowa w ust. 4 nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5).
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 z późn. zm.) stanowi, że:
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.
W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:
a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:
za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
-
odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
-
są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
-
wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.
Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:
ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:
a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),
b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:
prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r., poz. 478):
badania naukowe są działalnością obejmującą:
-
badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
-
badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:
prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.
W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:
kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:
-
patent,
-
prawo ochronne na wzór użytkowy,
-
prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
-
prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
-
dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
-
prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
-
wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
-
autorskie prawo do programu komputerowego
‒ podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.
Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.).
Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:
ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.
W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.
Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.
Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:
(a + b) x 1,3
a + b + c + d
w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:
a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:
do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.
Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:
w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.
Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:
dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:
-
z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
-
ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
-
z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
-
z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
W myśl art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych:
do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o i art. 23p stosuje się odpowiednio.
Należy podkreślić, że wskazany przepis do dnia 21.12.2021 r. brzmiał następująco:
do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o stosuje się odpowiednio.
Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).
Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.
Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:
-
wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
-
prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
-
wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
-
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
-
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:
podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.
Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:
w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.
Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.
We wniosku wskazał Pan, że:
‒ Prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w ramach której świadczy usługi programistyczne;
‒ W ramach zawartych umów Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne polegające na tworzeniu nowych rozwiązań programistycznych na potrzeby własne jego kontrahentów. Przykładem takich rozwiązań jest tworzenie od podstaw nowych programów (aplikacji) komputerowych albo rozwijanie już istniejących programów (aplikacji) komputerowych poprzez tworzenie nowych funkcjonalności tychże programów (aplikacji);
‒ Pana działalność jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, które polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
W uzupełnieniu wniosku potwierdził Pan, że Pana działalność jest działalnością twórczą, prowadzoną systematycznie, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wskazał Pan, że tworzenie, rozwijanie, ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej w postaci tworzenia nowych, nie istniejących wcześniej kodów źródłowych oraz zastępowania starych kodów nowymi kiedy zmieniające się niezależne od Wnioskodawcy wymagania biznesowe (np. pod wpływem rynku) sprawiają, że stary kod staje się zbędny, bądź jego funkcjonalność w świetle nowych wymagań jest wybrakowana lub błędna.
W związku z powyższym, prowadzona przez Pana działalność polegająca na tworzeniu od podstaw nowych programów (aplikacji) komputerowych albo rozwijanie już istniejących programów (aplikacji) komputerowych, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.
Ponadto we wniosku wskazał Pan, że:
‒ Efektem Pana pracy - zarówno tworzenia nowych jak i tworzenia nowych funkcjonalności w aplikacjach już istniejących - jest kod źródłowy podlegający ochronie prawnoautorskiej, o której mowa w art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm.);
‒ W ramach opisanych umów przenosi Pan na kontrahenta całość autorskich praw majątkowych do utworów wytworzonych w ramach zawartej umowy.
Mając powyższe na uwadze, skoro prowadzona działalność obejmująca tworzenie od podstaw nowych programów (aplikacji) komputerowych albo rozwijanie już istniejących programów (aplikacji) komputerowych stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a programy komputerowe, które Pan tworzy w ramach takiej działalności podlegają ww. ochronie prawnej, programy te stanowić mogą kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. autorskie prawo do programu komputerowego.
Wskazał Pan również, iż uzyskuje na podstawie umów z Kontrahentami przychody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.
Prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję wyodrębniającą przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę), przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Ewidencja prowadzona jest od 2021 roku za pomocą arkuszy kalkulacyjnych programu Excel. Dodatkowa ewidencja prowadzona jest w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w postaci znaczników.
W ewidencji wyodrębnia Pan każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Ewidencja jest przez Pana prowadzona w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. W ewidencji wyodrębnia Pan także koszty, o których mowa w art. 30 ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.
W konsekwencji, w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że może Pan opodatkować sumę kwalifikowanych dochodów, osiągniętych w roku 2021 z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej tj. autorskich praw do programów komputerowych preferencyjną 5% stawką podatkową.
Zaznaczyć również należy, że o ile podstawą opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika Nexus.
Istotne jest to, aby ze wskaźnika Nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
Ustalając wskaźnik Nexus należy pamiętać, aby istniał związek między:
‒ wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
‒ kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
‒ dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.
Należy również pamiętać, że wskaźnik Nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.
Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.
Należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:
‒ dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i
‒ wskaźnika Nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:
‒ dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
‒ wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.
W opisie stanu faktycznego wymienił Pan wydatki, które ponosi w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, wykazując jednocześnie bezpośredni związek ich poniesienia z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wyjaśnił Pan, że nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich innych podmiotów.
Zatem, poniesione przez Pana następujące wydatki na:
‒ zakup sprzętu komputerowego,
‒ zakup części i akcesoriów komputerowych,
‒ zakup smartfonu,
‒ zakup nośników pamięci,
‒ zakup drukarki i materiałów eksploatacyjnych do drukarki,
‒ opłatę za dostęp do Internetu
‒ zakup licencji na oprogramowanie
w części w jakiej będą proporcjonalnie każdorazowo przypisane do przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy.
Zastrzeżenia wymaga, że w przypadku wydatków na zakup licencji, stanowiących w Pana działalności gospodarczej wartości niematerialne i prawne, kosztem prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej będą wyłącznie odpisy amortyzacyjne dokonane w roku podatkowym.
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
-
z zastosowaniem art. 119a;
-
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
-
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.