Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego:

‒ w części związanej z uznaniem dochodów uzyskiwanych przez Pana z tytułu odpłatnego przeniesienia prawa autorskiego do programu komputerowego za dochody ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest nieprawidłowe, a

‒ w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 grudnia 2021 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z dnia 4 kwietnia 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Jest Pan osobą fizyczną, prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. W ramach swojej działalności, oferuje usługi programistyczne świadczone na rzecz podmiotów trzecich, w tym na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej z podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2021.1128) – dalej „ustawa o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)”. Usługi te polegały, polegają i będą polegać, na projektowaniu i wytwarzaniu oprogramowania komputerowego dostosowanego do potrzeb i wytycznych kontrahentów, do którego autorskie prawa majątkowe finalnie przechodzą na zlecający podmiot na podstawie umów cywilnoprawnych.

W toku realizacji ww. usług programistycznych zdobywa Pan, poszerza i łączy w drodze własnych doświadczeń lub testów umiejętności oraz wiedzę dotyczącą nauk podstawowych (matematyka, statystyka), jak i stosowanych (informatyka), w tym w zakresie narzędzi informatycznych, bądź oprogramowania, aby móc tę wiedzę i umiejętności wykorzystywać do tworzenia oprogramowania komputerowego. W praktyce Pan praca sprowadza się do opracowywania i wytwarzania programów komputerowych przy użyciu języków programowania, spełniając wymagania postawione przez kontrahentów. Jednocześnie, usługi te nie stanowią rutynowych, ani okresowych zmian wprowadzanych do oprogramowania, gdyż każdorazowo jest Pan twórcą nowych programów komputerowych oraz ponosi ryzyko związane ze swoją twórczością.

Pracą nad projektami oprogramowania zajmuje się Pan osobiście, bądź współpracując z innymi specjalistami, jednak wówczas jego praca także jest samodzielna. Stara się stosować kreatywne pomysły i nowatorskie rozwiązania, w wyniku których powstaje innowacyjna technologia. Czynności związane z realizowaniem ww. usług tworzenia oprogramowania konsekwentnie planuje Pan, a następnie realizuje w sposób systematyczny, przy użyciu obranej metodologii pracy.

W wyniku świadczonych przez Pana usług programistycznych, dochodzi do następujących:

a) powstają programy komputerowe, które są rezultatem jego twórczej i indywidualnej działalności intelektualnej, co sprawia , że należy kwalifikować je jako utwór w myśl art. 1 ust. 1-2 pkt 1 ustawy z dn. 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U.2021.1062) – dalej „u.p.a.p.p.”. W związku z tym podlegają ochronie prawnej jak utwory literackie na podstawie art. 74 u.p.a.p.p.;

b) są twórczo rozwijane i ulepszane programy komputerowe, w taki sposób, że powstają nowe utwory w rozumieniu art. 1 ust. 1-2 u.p.a.p.p. Pod pojęciem rozwijania i ulepszenia oprogramowania należy rozmieć podejmowanie przez Pana czynności zmierzających do poprawy lub poszerzenia użyteczności albo funkcjonalności oprogramowania. Ulepszanie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowanie poprzez dopełnienie go o nowy komponent (np. nowy kod źródłowy) w istocie stanowi stworzenie nowego programu komputerowego. Innymi słowy jest to uzupełnienie istniejącego programu o nowy, zintegrowany z nim program komputerowy. Rozumiany w ten sposób program komputerowy stanowi nowe prawo własności intelektualnej, także podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 u.p.a.p.p.

Komercjalizuje Pan programy komputerowe, które powstały w ramach świadczonych przez niego usług programistycznych, przekazując odpłatnie całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych programów komputerowych. Z tego tytułu uzyskuje wynagrodzenie w umownie ustalonej wysokości. W ramach zawieranych umów przenosi na rzecz kontrahentów całość majątkowych praw autorskich do rezultatów swojej pracy (tj. programów komputerowych), na wskazanych w umowie polach eksploatacji. Przy czym, zamiarem stron umów jest, aby przeniesienie ww. praw nastąpiło w jak najszerszym zakresie.

Prowadząc opisywaną działalność programistyczną ponosi Pan następujące wydatki:

1. zakup sprzętu elektronicznego, tj. komputery i części do niego przeznaczone;

2. dostęp do narzędzi cyfrowych, tj. chmury obliczeniowe, serwery, odrębne oprogramowanie;

3. dostęp do usług telekomunikacyjnych, tj. abonament za internet i telefon;

4. źródła wykorzystanej wiedzy, tj. książki, szkolenia, poradniki.

Jednocześnie zaznacza Pan, że wskazał wydatki już poniesione oraz takie, które w przyszłości zamierza ponieść na wytwarzane oprogramowanie. To czy dany wydatek zostanie faktycznie poniesiony w przyszłości zależy od wymagań stawianych w danym projekcie. Przy czym, nie nabywa Pan prac badawczo-rozwojowych, ani praw autorskich od innych podmiotów.

Oprócz tego ponosi Pan tradycyjne koszty związane z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą. Koszty te nie dotyczą bezpośrednio wytwarzanego oprogramowania i autorskich praw majątkowych z tym związanych.

W związku z tak przedstawionym opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zamierza Pan w rocznych zeznaniach podatkowych dla podatku dochodowego od osób fizycznych, składanych począwszy od 2019 r. oraz lata kolejne, skorzystać z przepisów dotyczących tzw. ulgi IP BOX, stosując 5% stawkę opodatkowania do dochodów uzyskiwanych w ramach opisanej we wniosku działalności programistycznej.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego:

Do dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej stosuje Pan opodatkowanie metodą, o której mowa w art. 30c ustawy o PIT.

Posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP w rozumieniu art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o PIT.

Nie prowadzi Pan badań naukowych.

W ramach prowadzonej opisanej we wniosku działalności prowadzi Pan prace rozwojowe w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym.

Opisana działalność jest działalnością twórczą, prowadzoną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Na pytanie organu: „Czy wytwarzanie, rozwijanie, ulepszanie programów komputerowych następuje w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności o wskazanych cechach?” odpowiedział Pan twierdząco.

Jak wskazano w treści wniosku, pod pojęciem rozwijania i ulepszenia oprogramowania należy rozmieć podejmowanie przez Pana czynności zmierzające do poprawy lub poszerzenia użyteczności albo funkcjonalności oprogramowania. Ulepszanie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowanie poprzez dopełnienie go o nowy komponent (np. nowy kod źródłowy) w istocie stanowi stworzenie nowego programu komputerowego. Innymi słowy jest to uzupełnienie istniejącego programu o nowy, zintegrowany z nim program komputerowy. Rozumiany w ten sposób program komputerowy stanowi nowe prawo własności intelektualnej, także podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 u.p.a.p.p.

Na pytanie organu: „Czy każde wytworzone przez Pana (również w wyniku ulepszania/rozwijania programów komputerowych) oprogramowanie stanowi odrębny program komputerowy podlegający ochronie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1062 z późn. zm.)?

Odpowiedział Pan twierdząco.

W ramach prac prowadzonych zespołowo, Pan jako niezależny podmiot gospodarczy, każdorazowo tworzy utwory w myśl art. 1 ust. 1 u.p.a.p.p. podlegające ochronie prawnoautorskiej na podstawie art. 74 w zw. z art. 1 ust. 2 pkt 1 u.p.a.p.p., czyli są to programy komputerowe w rozumieniu przepisów prawa autorskiego, gdyż przedmiotem ochrony prawa autorskiego są również poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 u.p.a.p.p., tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy [patrz wyr. TSUE sygn. C-393/09].

Jako jedynemu twórcy swojego programu komputerowego, przysługują Panu autorskie prawa majątkowego do danego utworu, który następnie na podstawie umowy przenosi je na kontrahenta w zamian za wynagrodzenie.

Wynagrodzenie prawnoautorskie do Pana programów komputerowych zawiera się w należnościach z tytułu świadczonych usług.

Sposób przeniesienia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych każdorazowo spełnia warunki przewidziane we wskazanych przepisach (art. 41 oraz art. 53 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Pod pojęciem zakupu sprzętu elektronicznego należy rozumieć wydatki na zakup rzeczy, tj. komputerów i części do nich przeznaczonych.

Pod pojęciem wydatków na „źródła wykorzystywanej wiedzy, tj. książki, szkolenia, poradniki” należy rozumieć koszty zakupu książek, szkoleń i poradników, z których pozyskuje Pan specjalistyczną wiedzę.

Musi Pan ponosić wydatki pod postacią zakupu sprzętu elektronicznego, który powinien być wymieniany cyklicznie, celem zapewnienie najwydajniejszej i sprawnej pracy nad tworzonym oprogramowaniem. Przedsiębiorca ponosi również wydatki na narzędzia informatyczne i technologie niezbędne do tworzenia i przetwarzania oprogramowania. Przy czym, nie mógłby Pan prowadzić tego rodzaju działalności bez dostępu do podstawowych usług telekomunikacyjnych, na które składają się dostęp do sieci internetowej i komórkowej. Ponadto, warunkiem sine qua non wytarzania oprogramowania jest posługiwanie się specjalistyczną wiedzą, którą pozyskuje Pan z książek, szkoleń czy poradników.

Prowadzi Pan ewidencję księgową w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Od momentu poniesienia pierwszego z kosztów na prowadzoną działalność, na bieżąco prowadzi Pan dodatkową ewidencję rachunkową sporządzoną techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmującą comiesięczne zastawienie dokumentów. Ewidencja ta zawiera przychody i poniesione wydatki w ramach poszczególnych projektów tworzenia oprogramowania na koniec danego miesięcznego okresu. W przypadku gdy w ramach działalności gospodarczej osiąga Pan przychody ze świadczenia usług innych niż opisane usługi programistyczne, koszty przyporządkowane są do przychodu, na który miały bezpośredni wpływ. Jeśli alokacja konkretnego kosztu nie jest możliwa, koszty te rozliczane są na wszystkie osiągnięte przychody w danym miesiącu, poprzez zastosowanie proporcji przychodowej. Na podstawie tego, na koniec każdego miesięcznego okresu rozliczeniowego ustala Pan dochód przypadający na każdy projekt tworzenia oprogramowania, a także iloczyn tego dochodu oraz wskaźnika obliczonego według wzoru zawartego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, w którym uwzględnia wartość wypunktowanych wyżej wydatków na działalność gospodarczą, co uznaje za „potencjalnie kwalifikowane dochody” ze świadczenia opisanych usług programistycznych.

Na pytanie organu: „Czy w latach następnych działalność gospodarcza będzie prowadzona przez Pana na dotychczasowych zasadach, tj. czy zdarzenia przyszłe będą odpowiadały przedstawionym we wniosku stanom faktycznym?”, odpowiedział Pan twierdząco.

Pana pytania:

1. Czy przedstawiona we wniosku Pan działalność (która polega tylko na świadczeniu usług programistycznych w opisanych okolicznościach), stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?

2. Czy autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych wytworzonych przez Pana w ramach przedstawionej we wniosku działalnością stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?

3. Czy Pana dochód pochodzący z realizacji opisanych we wniosku usług programistycznych jest dochodem określonym w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, w szczególności, do której kategorii dochodów z kwalifikowanych IP należy go zakwalifikować?

4. Czy wypunktowane we wniosku koszty są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (vide art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT), tj. czy w świetle art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT wypunktowane wydatki są bezpośrednio związane z autorskimi prawami do programów komputerowych („potencjalnie kwalifikowanymi IP”), co upoważnia Pana do uwzględniania wartości tych wydatków w zmiennych wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Pana zdaniem, przedstawiona we wniosku Pana działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa (B+R) rozumiana jest jako działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W odniesieniu do definicji pojęć „prac naukowych” oraz „prac rozwojowych”, zgodnie z art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o PIT, ustawodawca odsyła do definicji zawartych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U.2021.478) – dalej „p.s.w.n.”.

Art. 4 ust. 2 p.s.w.n. stanowi, że badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednio zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei w myśl art. 4 ust. 3 p.s.w.n., prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Warto zauważyć, że dla spełnienia definicji działalności B+R nie jest konieczne, aby działalność spełniała jednocześnie przesłanki badań naukowych i prac rozwojowych. Na podstawie przytoczonego przepisu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, by mówić o działalności B+R niezbędne jest realizowanie badań naukowych lub prac rozwojowych.

Jak wskazano, czynności wykonywane przez Pana są podejmowane w sposób systematyczny, gdyż są planowane, uporządkowane i wykonywane metodycznie. Tworząc oprogramowanie komputerowe nabywa Pan, kształtuje i łączy w drodze własnych doświadczeń lub testów, umiejętności oraz wiedzę dotyczącą nauk podstawowych (matematyka, statystyka), jak i stosowanych (informatyka), w tym w zakresie narzędzi informatycznych, bądź oprogramowania, aby móc tę wiedzę i umiejętności wykorzystać do tworzenia swoich programów komputerowych. Nie jest to zarazem działalność obejmująca rutynowe i okresowe zmiany, gdyż każdorazowo jest Pan twórcą nowych programów komputerowych oraz stale ponosi ryzyko związane z swoją działalnością wytwórczą. Zgodnie z doktryną naukową i orzecznictwem wkład twórczy jest przeciwieństwem rutynowości.

Zatem Pana działalność jest systematyczna oraz kreatywna, a jej rezultatem jest zindywidualizowane, posiadające cechy innowacyjności i oryginalności oprogramowanie komputerowe.

Konfrontacja przytoczonego stanu rzeczy z definicją legalną działalności B+R, prowadzi do konkluzji, iż Pana działalność stanowi działalność B+R.

Ad. 2

Pana zdaniem, autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych wytworzonych przez Pana w ramach przedstawionej we wniosku działalności stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualne w myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej (kwalifikowanymi IP) są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dn. 26 czerwca 2003 r. O ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U.2021.2013),

7. autorskie prawo do programu komputerowego

‒ podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest RP, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest UE, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności B+R.

Należy podkreślić, że w przepisach podatkowych i pozapodatkowych nie znajduje się definicja legalna terminu „program komputerowy”.

Jak stanowi art. 1 ust. 2 pkt 1 u.p.a.p.p, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci niezależnie od wartości przeznaczania i sposobu wyrażania (utwór).

Z kolei art. 1 ust. 2 pkt 1 u.p.a.p.p. wskazuje, że w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

W toku realizacji usług programistycznych opracowuje więc Pan oraz wytwarza przy użyciu języków programowania utwory, tj. kod, potocznie nazywane „oprogramowaniem” bowiem zgodnie z definicją Słownika Języka Polskiego PWN „oprogramowanie” stanowi zbiór programów wprowadzonych do komputera, a pojęcie „program” definiuje się jako ciąg instrukcji napisanych w języku komputera. Nadto, z Objaśnień podatkowych z dn. 15 lipca 2019 r. ws. IP BOX wynika, iż pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, a uwzględnienie prawa autorskiego do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnym), jako oprogramowanie w katalogu kwalifikowanych IP jest prawidłowe.

Art. 74 u.p.a.p.p. kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Zatem w wyniku świadczonych przez Pana usług programistycznych, dochodzi do następujących:

a) powstają programy komputerowe, które są rezultatem jego twórczej i indywidualnej działalności intelektualnej, co sprawia , że należy kwalifikować je jako utwór w myśl art. 1 ust. 1-2 pkt 1 ustawy z dn. 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U.2021.1062) - dalej „u.p.a.p.p.”. W związku z tym podlegają ochronie prawnej jak utwory literackie na podstawie art. 74 u.p.a.p.p.;

b) są twórczo rozwijane i ulepszane programy komputerowe, w taki sposób, że powstają nowe utwory w rozumieniu art. 1 ust. 1-2 u.p.a.p.p. Pod pojęciem rozwijania i ulepszenia oprogramowania należy rozmieć podejmowanie przez Pana czynności zmierzających do poprawy lub poszerzenia użyteczności albo funkcjonalności oprogramowania. Ulepszanie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowanie poprzez dopełnienie go o nowy komponent (np. nowy kod źródłowy) w istocie stanowi stworzenie nowego programu komputerowego. Innymi słowy jest to uzupełnienie istniejącego programu o nowy, zintegrowany z nim program komputerowy. Rozumiany w ten sposób program komputerowy stanowi nowe prawo własności intelektualnej, także podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 u.p.a.p.p.

Należy odnotować, że prawa autorskie do programów komputerowych zostały wymienione w katalogu kwalifikowanych IP zawartych w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT. Tak więc, w Pana ocenie autorskie prawa majątkowe do wytworzonych przez niego programów komputerowych powinno się uznać za kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, ponieważ zostały wymienione w katalogu tego przepisu, podlegają ochronie prawnej na podstawie art. 74 u.p.a.p.p., a jego przedmiot został wytworzony przez Pana w ramach działalności B+R, co zostało udowodnione w stanowisku do pytania nr 1.

Ad. 3

Pana zdaniem, dochód pochodzący z realizacji opisanych we wniosku usług programistycznych jest dochodem określonym w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

W myśl art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Art. 9 ust. 2 ustawy o PIT stanowi, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Jak wynika z Objaśnień podatkowych ws. IP BOX, obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik Nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów.

Komercjalizuje Pan oprogramowanie, które powstało w ramach świadczonych przez niego usług, przekazując odpłatnie na rzecz klienta całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania, otrzymując za to wynagrodzenie. W ramach zawieranych umów przenosi na rzecz kontrahentów całość majątkowych praw autorskich na wskazanych w umowie polach eksploatacji.

Pana zdaniem, pozwala to uznać jego dochód za dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT).

Ad. 4

Pana zdaniem, wypunktowane we wniosku koszty są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (vide art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT).

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (a+b)*1,3/(a+b+c+d), w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność B+R związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W świetle art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, do kosztów o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Jednocześnie, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT.

Prowadząc opisywaną działalność programistyczną ponosi Pan następujące wydatki:

‒ zakup sprzętu elektronicznego, tj. komputery i części do niego przeznaczone;

‒ dostęp do narzędzi cyfrowych, tj. chmury obliczeniowe, serwery, odrębne oprogramowanie;

‒ dostęp do usług telekomunikacyjnych, tj. abonament za internet i telefon;

‒ źródła wykorzystanej wiedzy, tj. książki, szkolenia, poradniki.

Jednocześnie zaznacza Pan, że wskazał wydatki już poniesione oraz takie, które w przyszłości zamierza ponieść na wytwarzane oprogramowanie. To czy dany wydatek zostanie faktycznie poniesiony w przyszłości zależy od konkretnych wymagań stawianych w danym projekcie. Przy czym, nie nabywa Pan prac badawczo-rozwojowych, ani praw autorskich od innych podmiotów.

Oprócz tego, ponosi Pan tradycyjne koszty związane z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą. Koszty te nie dotyczą bezpośrednio wytwarzanego oprogramowania i autorskich praw majątkowych z tym związanych.

W Pana ocenie, każdy z wypunktowanych wydatków spełnia przesłanki do uznania za koszt uzyskania przychodów oraz odpowiada w sposób bezpośredni za efekty (tj. programy komputerowe) świadczonych przez niego usług programistycznych, gdyż musi Pan ponosić wydatki pod postacią zakupu sprzętu elektronicznego, który powinien być wymieniany cyklicznie, celem zapewnienia najwydajniejszej i sprawnej pracy nad tworzonym oprogramowaniem. Przedsiębiorca ponosi również wydatki na narzędzia informatyczne i technologie niezbędne do tworzenia i przetwarzania oprogramowania. Przy czym, nie mógłby Pan prowadzić tego rodzaju działalności bez dostępu do podstawowych usług telekomunikacyjnych, na które składają się dostęp do sieci internetowej i komórkowej. Ponadto, warunkiem sine qua non wytarzania oprogramowania jest posługiwanie się specjalistyczną wiedzą, którą pozyskuje Pan z książek, szkoleń czy poradników. Wszystko to determinuje związek przyczynowy pomiędzy wskazanymi wydatkami, a wytwarzanym oprogramowaniem i związanymi z tym autorskimi prawami majątkowymi.

Wypunktowane koszty są zatem bezpośrednio związane z przedmiotowym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (tj. autorskim prawem do programów komputerowych), a co za tym idzie koszty te powinny być zaliczane do lit. „a'” w zmiennych wskaźnika Nexus.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

‒ w części związanej z uznaniem dochodów uzyskiwanych przez Pana z tytułu odpłatnego przeniesienia prawa autorskiego do programu komputerowego za dochody ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nieprawidłowe, a

‒ w pozostałym zakresie – prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

‒ podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:

ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Art. 30ca ust. 8 – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. stanowi, że:

do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o stosuje się odpowiednio.

Z kolei art. 30ca ust. 8 cytowanej ustawy – w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r. – stanowi że:

do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepisy art. 23oi art. 23p stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Z analizy przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia wynika w szczególności, że:

‒ Prowadzi Pan działalność gospodarczą, której przedmiotem jest działalność programistyczna;

‒ Pana działalność polega na projektowaniu i wytwarzaniu oprogramowania komputerowego dostosowanego do potrzeb i wytycznych kontrahentów;

‒ Działalność wykonywana przez Pana jest działalnością twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania takich zasobów do tworzenia nowych zastosowań;

‒ Pana działalność jest działalnością obejmującą prace rozwojowe w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

‒ W efekcie świadczonych przez Pana usług programistycznych, powstają programy komputerowe, które są rezultatem Pana twórczej i indywidualnej działalności intelektualnej, kwalifikowane jako utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

‒ W efekcie świadczonych przez Pana usług programistycznych są twórczo rozwijane i ulepszane utwory, które stanowią nowe prawo własności intelektualnej, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

‒ Sposób przenoszenia autorskich praw do programu komputerowego każdorazowo spełnia warunki przewidziane w art. 41 oraz art. 53 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

‒ Wynagrodzenie prawnoautorskie do Pana programów komputerowych zawiera się w należnościach z tytułu świadczonych usług;

Przedstawione we wniosku działania wykonywane w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej polegające na tworzeniu i rozwijaniu (ulepszaniu) oprogramowania komputerowego spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż – jak Pan wskazał – stanowią prace rozwojowe, w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, są podejmowane w sposób systematyczny, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana, ani też całość prowadzonej przez niego działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Mając na uwadze opisaną we wniosku sytuację oraz cytowane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że autorskie prawo do oprogramowania komputerowego wytworzonego lub rozwiniętego (ulepszonego) przez Pana w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto stwierdzić należy, że uzyskany przez Pana dochód z tytułu odpłatnego przenoszenia na zleceniodawcę praw autorskich do wytworzonego, rozwijanego (ulepszanego) oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone, rozwinięte (ulepszone) w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zaznaczyć jednak należy, że – jak wskazał Pan w treści wniosku – w ramach prowadzonej działalności wykonuje Pan usługi polegające na projektowaniu i wytwarzaniu oprogramowania dostosowanego do potrzeb kontrahentów. W efekcie tych prac powstają prawa własności intelektualnej, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przekazuje Pan całość autorskich praw do programów komputerowych na rzecz kontrahentów. Przy czym – jak wynika wprost z opisu sprawy – „wynagrodzenie prawnoautorskie do Pana programów komputerowych zawiera się w należności z tytułu świadczonych usług”.

Zatem uzyskiwane przez Pana dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej kwalifikują się do kategorii dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie – jak Pan wskazał we wniosku – do kategorii dochodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ww. ustawy.

W związku z powyższym, należało uznać Pana stanowisko w tej części za nieprawidłowe.

Podkreślenia przy tym wymaga, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do kwestii, które z wydatków ponoszonych przez Pana w ramach prowadzonej działalności tj.: wydatków na:

1. zakup sprzętu elektronicznego, tj. komputery i części do niego przeznaczone;

2. dostęp do narzędzi cyfrowych, tj. chmury obliczeniowe, serwery, odrębne oprogramowanie;

3. dostęp do usług telekomunikacyjnych, tj. abonament za internet i telefon;

4. źródła wykorzystanej wiedzy, tj. książki, szkolenia, poradniki.

‒ są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz które z nich należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, tut. organ wyjaśnia, co następuje.

Należy przede wszystkim podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

‒ dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

‒ wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

‒ dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

‒ wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z Objaśnień podatkowych Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP Box wynika, że obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.

Ustalając natomiast wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

‒ wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

‒ kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

‒ dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Istotne jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika. Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego:

do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Ustalając zatem wskaźnik nexus do kosztów prowadzonej działalności był/będzie Pan uprawniony zaliczyć – przy zachowaniu właściwej proporcji – wskazane we wniosku wydatki, tj.:

1. zakup sprzętu elektronicznego, tj. komputery i części do niego przeznaczone;

2. dostęp do narzędzi cyfrowych, tj. chmury obliczeniowe, serwery, odrębne oprogramowanie;

3. dostęp do usług telekomunikacyjnych, tj. abonament za internet i telefon;

4. źródła wykorzystanej wiedzy, tj. książki, szkolenia, poradniki.

W odniesieniu do tych wydatków – na podstawie informacji podanych we wniosku – można bowiem przyjąć, że są one ponoszone w związku z działalnością badawczo-rozwojową prowadzoną przez Pana i są bezpośrednio związane z wytworzeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zatem ustalając wskaźnik Nexus, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, będzie miał Pan prawo uwzględnić wymienione we wniosku koszty pod literą „a” – jak wskazano w treści art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jako koszty faktycznie poniesione przez Pana na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

‒ zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ interpretacyjny nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania właściwy organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).