Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 stycznia 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu w prowadzonej działalności gospodarczej wydatków na remont i wyposażenie.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 15 marca 2022 r. (data wpływu 15 marca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od 2 marca 2016 roku pod firmą (…), zarejestrowaną w CEIDG (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej) pod numerem NIP: (…) i numerem REGON: (…) przy ul. (…) w (…). Działalność gospodarcza wykonywana przez Wnioskodawcę to m.in. PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 68.20.Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 2020 poz. 1426 ze zm., dalej zwana „ustawa o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)”) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez Niego forma opodatkowania to podatek liniowy.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabył lokal mieszkalny przy ulicy (…), który następnie jest wynajmowany na rzecz osób fizycznych w ramach najmu długoterminowego.

Wnioskodawca planuje dokonać prac naprawczych, które będą polegać na:

‒ zastąpieniu ogrzewania wody, która obecnie jest podgrzewana za pomocą piecyka gazowego na ogrzewanie miejskie, w związku z tym Wnioskodawca chce dokonać likwidacji rur z gazem, które nie będą już wykorzystywane do podgrzewania wody. Likwidacja piecyków jest wykonywana przez Spółdzielnię w celu dostosowania lokalu oraz budynku do obowiązujących norm.

‒ w związku ze wskazanymi powyżej pracami, Wnioskodawca chce dokonać wymiany kuchenki gazowej na kuchenkę elektryczną bądź indukcyjną w celu całkowitej likwidacji gazu w mieszkaniu (podniesienie bezpieczeństwa i ekonomiki wynajmu). Kuchenka będzie zamontowana w meblach modułowych złożonych z poszczególnych elementów, które będą stanowiły wspólną konstrukcję, która będzie mogła zostać rozmontowana w razie potrzeby;

‒ Wnioskodawca zamierza również dokonać w kuchni wymiany kafelek oraz wymiany mebli kuchennych na wskazane meble modułowe typu „IKEA”. Całość konstrukcji będzie stanowiła jedność, natomiast meble te złożone będą z poszczególnych elementów i będą mogły być oddzielone, a każdy z elementów będzie mógł być funkcjonalny niezależnie od siebie. Piekarnik będący integralną częścią kuchenki zostanie zastąpiony nowym piekarnikiem oraz zostanie zamontowana zmywarka by dostosować mieszkanie do aktualnych trendów wśród wynajmowanych mieszkań.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabył lokal mieszkalny przy ulicy (…), który następnie jest wynajmowany na rzecz osób fizycznych w ramach najmu długoterminowego.

Wnioskodawca planuje dokonać prac naprawczych, które będą polegać na:

‒ wymianie przestarzałej aluminiowej instalacji elektrycznej na nowoczesną miedzianą instalację elektryczną, która będzie zapewniała bezpieczeństwo w odróżnieniu do obecnej, która się już mocno zużyła przez lata eksploatacji lokalu;

‒ będzie wiązało się to z koniecznością wymiany podłogi i futryn (większość instalacji jest prowadzona w podłogach), naprawy i malowania ścian, które i tak wymagają odnowienia po latach wynajmu.

Wnioskodawca zamierza dokonywać większości wskazanych działań samodzielnie, koszty, które będzie ponosił to głównie koszty materiałów oraz zakup mebli i sprzętów AGD. Wnioskodawca zamierza skorzystać jedynie z usług elektryka w celu wsparcia w podpięciu nowej instalacji elektrycznej. Na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) Wnioskodawca wnosi o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z obowiązkiem wynikającym z art. 14b §3 Ordynacji podatkowej, poniżej przedstawiony zostanie wyczerpujący opis zdarzenia przyszłego oraz pytania interpretacyjne wraz ze stanowiskiem Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

Okres dotyczący przedmiotu zapytania to rok 2022 oraz lata następujące po 2022 r.

Lokal mieszkalny przy ulicy (…) został nabyty w 2020 r. poprzez umowę sprzedaży. Lokal mieszkalny przy ulicy (…) został nabyty w 2019 r. poprzez umowę sprzedaży.

Wskazane lokale zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w następujących dniach:

‒ Lokal przy ul. (…) - 20 sierpnia 2020 r.

‒ Lokal przy ul. (…) - 16 września 2019 r.

Każdy z lokali mieszkalnych spełnia warunki do uznania go za środek trwały w rozumieniu art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. każdy z lokali mieszkalnych jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok oraz będzie wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.

Wydatki nie zostały poniesione, wydatki zostaną poniesione w 2022 r. oraz latach kolejnych.

Wnioskodawca wskazał, że lokale są obecnie użytkowane. Planowane wydatki mają na celu spełnić oczekiwania najemców.

Wskazał Pan, że lokale są obecnie użytkowane, dlatego też wydatki poniesione będą w ciągu ich użytkowania.

Wskazał Pan, że wydatki poniesione na prace w lokalu mieszkalnym przy ul. (…) są to wydatki związane z zastąpieniem ogrzewania wody, która obecnie jest podgrzewana za pomocą piecyka gazowego na ogrzewanie miejskie, wydatki więc będą związane z:

‒ likwidacją rur z gazem,

‒ zakupem i wymianą kuchenki gazowej na kuchenkę elektryczną lub indukcyjną,

‒ zakup i wymiana kafelek do kuchni oraz zakup i wymiana mebli kuchennych na meble modułowe.

Meble modułowe oraz kuchenka są odrębne. Kuchenka nie stanowi części składowej mebli, gdyż można ją w każdym momencie zdemontować i odłączyć od mebli. Meble modułowe oraz kuchenka będą zakupione w celu prowadzenia działalności gospodarczej, o przewidywanym okresie użytkowania dłuższym niż rok.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi. Kuchenka nie spełnia wskazanej definicji.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi. Meble modułowe nie spełniają wskazanej definicji.

Kuchenka nie stanowi części składowej mebli, gdyż możną ją w każdym momencie zdemontować i odłączyć od mebli.

Meble kuchenne nie stanowią jednej stałej zabudowy połączonej z elementami konstrukcyjnymi budynku w sposób stały, są elementami oddzielnymi, które mogą być przymocowane do ściany jedynie w celu zabezpieczenia. Jak wskazano meble złożone będą z poszczególnych elementów i będą mogły być oddzielone, a każdy z elementów będzie mógł być funkcjonalny niezależnie od siebie.

Koszty nabycia będą wyglądały następująco:

‒ Kuchenka – ok. 3 000 zł (płyta indukcyjna i piekarnik)

‒ Meble - kilkanaście tysięcy złotych, jednakże poszczególne elementy nie będą droższe niż 2 000 zł, gdyż charakterystyka mebli modułowych na to wskazuje.

Wskazał Pan, że pytanie nr 2 (lokal mieszkalny przy ul. (…)) dotyczy wydatków:

‒ wymiana instalacji elektrycznej,

‒ wymiana podłóg,

‒ naprawa ścian po wymianie instalacji oraz odmalowanie ścian (m.in. zakup farby).

Do lokalu mieszkalnego na ul. (…) nie jest planowany zakup mebli ani AGD.

Pytania

1. Jak ma Pan zakwalifikować wydatki poniesione na prace wskazane powyżej dokonywane w lokalu mieszkalnym przy ul. (`(...)`), używanym w prowadzonej działalności gospodarczej -bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu, czy wydatki te będą podlegały zaliczeniu do ww. kosztów poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od podwyższonej wartości początkowej środka trwałego?

2. Jak ma Pan zakwalifikować wydatki poniesione na prace wskazane powyżej dokonywane w lokalu mieszkalnym przy ul. (`(...)`), używanym w prowadzonej działalności gospodarczej - bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu, czy wydatki te będą podlegały zaliczeniu do ww. kosztów poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od podwyższonej wartości początkowej środka trwałego?

3. Jeżeli wskazane prace (czyli związane z likwidacją rur z gazem, zakupem i wymianą kuchenki gazowej na kuchenkę elektryczną lub indukcyjną, zakup i wymiana kafelek do kuchni oraz zakup i wymiana mebli kuchennych na meble modułowe) dokonywane w lokalu mieszkalnym przy ul. (`(...)`) zdaniem Organu powinny być zaliczone do kosztu uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne jako ulepszenie, to czy koszt zakupu mebli kuchennych powinien zostać doliczony do wartości amortyzowanej sumy, czy meble będą stanowiły odrębny środek trwały zaliczony jednorazowo w koszty z uwagi na wartość poniżej 10 000 zł ?

Pana stanowisko w sprawie

Stanowisko 1 i 2.

Uważa Pan, że wydatki, które ma Pan w planach poczynić mają charakter remontowy i podlegają zaliczeniu bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu, ponieważ nie stanowią ulepszenia środka trwałego. Wszystkie działania podejmowane przez Pana przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również podlegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm., dalej: Ustawa o PIT) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki: pozostawać w związku przyczynowo skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz być właściwie udokumentowany.

Przepis art. 22 ust. 8 ww. ustawy stanowi, że: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do treści art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

‒ budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

‒ maszyny, urządzenia i środki transportu,

‒ inne przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

‒ nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

‒ nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części, ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiąca podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

‒ wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Jednocześnie należy zauważyć, że podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, której zasady ustalania zawarte są w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22g ust. 17 ww. ustawy: jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkowa tych środków, ustalona zgodnie z ust. 1,3-9 i 11- 15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł.

Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcje, adaptacje lub modernizacje w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z przywołanego przepisu wynika, że do wydatków na ulepszenie środków trwałych zalicza się wydatki na ich:

‒ przebudowę, czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny, -rozbudowę, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności zaś budynków i budowli, linii technologicznych itp.,

‒ rekonstrukcje, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,

‒ adaptacje, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż wskazywało jego pierwotne przeznaczenie, albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych, modernizacje, tj. unowocześnienie środków trwałych.

Ulepszenie polega zatem na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środka trwałego. Wyliczenie zawarte w przepisie art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że tylko wydatki związane chociaż z jedną z tych prac, które w konsekwencji skutkują wymienionymi efektami, czyli przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, mogą zostać uznane za wydatki ulepszające ten środek. Należy jednocześnie wskazać, że aby wydatki poniesione na ulepszenie środka trwałego zwiększały jego wartość początkową, konieczne jest spełnienie (łącznie) kilku warunków:

‒ wydatki na ulepszenie muszą być związane z przebudową, rozbudową, rekonstrukcją, adaptacją albo modernizacją,

‒ wydatki takie powinny powodować wzrost wartości użytkowej środka trwałego,

‒ suma tych wydatków w roku podatkowym przekracza 10 000 zł.

Natomiast istotą remontu są wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej.

Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Remont następuje w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika. Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotna wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotna zmianę cech użytkowych.

W przedstawionym stanie faktycznym jest Pan właścicielem budynku, który używany jest wyłącznie do prowadzonej działalności gospodarczej. Jest to środek trwały wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Uważa Pan, że przeprowadzane prace mają charakter remontowy, czyli polegający na przywróceniu pierwotnego stanu użytkowego budynku, oraz że przeprowadzone prace nie spowodują zwiększenia wartości użytkowej budynku.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że ponoszone przez podatnika wydatki o charakterze remontowym, podlegają zaliczeniu bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu z danego źródła, o ile spełniają przesłanki uznania ich za ww. koszty wskazane w art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

Stanowisko 3.

Uważa Pan, że jeżeli wskazane prace (czyli związane z likwidacją rur z gazem, zakupem i wymianą kuchenki gazowej na kuchenkę elektryczną lub indukcyjną, zakup i wymiana kafelek do kuchni oraz zakup i wymiana mebli kuchennych na meble modułowe) dokonywane w lokalu mieszkalnym przy ul. (…) zdaniem Organu powinny być zaliczone do kosztu uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne jako ulepszenie, to koszt zakupu mebli kuchennych nie powinien zostać doliczony do wartości amortyzowanej sumy, lecz meble będą stanowiły odrębny środek trwały zaliczony jednorazowo w koszty z uwagi na wartość poniżej 10 000 zł.

Zakup mebli modułowych (który złożony jest z różnych elementów, które razem stanowią jedną konstrukcję, która w każdym momencie może zostać rozmontowana w razie potrzeby) będzie środkiem trwałym, który samodzielnie będzie podlegał zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu.

Meble modułowe przez swoją charakterystykę (można je rozmontować, rozdzielić) nie będą stanowiły zabudowy kuchennej, dlatego też nie będą stale połączone z nieruchomością. Każdy element mebli modułowych po rozłączeniu dalej może sprawować swoją własną funkcję.

Z tego względu meble te będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na zasadach wskazanych powyżej, z art. 22 ustawy o PIT, ponieważ zdaniem Wnioskodawcy nie podlegają wyłączeniu z art. 23 ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

‒ musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

‒ nie może być wymieniony w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

‒ musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Należy przy tym zauważyć, że konieczność poniesienia określonego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Podkreślenia wymaga, że o tym co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonej działalności decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu, tj. w szczególności obowiązek wykazania związku kosztów z działalnością gospodarczą, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Przepis art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

a) nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

b) nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

c) ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

‒ wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a–22o, z uwzględnieniem art. 23. W przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Stosownie natomiast do treści art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2. maszyny, urządzenia i środki transportu,

3. inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zatem, aby dany składnik majątku był uznany za środek trwały musi:

‒ stanowić własność lub współwłasność podatnika,

‒ zostać nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika,

‒ być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

‒ przewidywany okres jego używania być dłuższy niż rok,

‒ być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22c pkt 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy.

W myśl art. 22d ust. 2 ww. ustawy:

Składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Jak stanowi art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b..

Stosownie do art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się:

1. od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów;

Natomiast przepis art. 22h ust. 1 pkt 4 ustawy stanowi, że:

Od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Powyższe regulacje określają więc moment rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych wprowadzonych do ewidencji oraz ujawnionych środków trwałych nie objętych dotychczas ewidencją.

Sposób ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, która stanowi podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych, określa art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021r.):

Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia.

W myśl art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022r.):

Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

1. w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia, a jeżeli były używane przez podatnika przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i nie były wcześniej amortyzowane – cenę ich nabycia, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10.000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z cytowanego. powyżej przepisu wynika więc, że jeżeli środek trwały zostaje ulepszony, powoduje to konieczność powiększenia jego wartości początkowej o sumę wydatków poniesionych w związku z tym ulepszeniem. W efekcie poniesione wydatki nie będą stanowiły bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów.

Przez ulepszenie środków trwałych należy rozumieć:

‒ przebudowę, czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,

‒ rozbudowę, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,

‒ rekonstrukcję, tj. odtworzenie zużytych całkowicie lub częściowo składników majątku,

‒ adaptację, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,

‒ modernizację, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Koszty uzyskania przychodów mogą natomiast stanowić wydatki poniesione na remont składnika majątku, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od tego, czy składnik majątku jest ujawnionym środkiem trwałym.

Od ulepszenia środka trwałego należy rozróżnić jego remont. Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji remontu, dlatego też zasadne jest w tym przypadku odwołanie się do definicji sformułowanej w innych aktach prawnych, a w szczególności w przepisach prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o remoncie – należy przez to rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Remont następuje w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika i jest wynikiem tej eksploatacji (zużycia). Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Różnica między nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych. Przy czym punktem odniesienia jest stan środka trwałego z dnia przyjęcia go do używania.

Poniesione przez podatnika wydatki na remont środków trwałych, a więc odtworzenie (przywrócenie) pierwotnego stanu technicznego i wartości użytkowej oraz inne wydatki, które nie mają charakteru modernizacji, adaptacji, przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nie podlegają zaliczeniu do jego wartości początkowej (nie powiększają jej). Tym samym mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów bez względu na ich wysokość (decydujące znaczenie ma charakter wydatków).

Ze złożonego wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. W 2020 r. nabył Pan lokal mieszkalny przy ul. (…) i wpisał go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych 20 sierpnia 2020 r. Lokal jest wynajmowany. Planuje Pan dokonać prac naprawczych w tym lokalu. Wydatki poniesione na prace w lokalu mieszkalnym przy ul. (…) są to wydatki związane z zastąpieniem ogrzewania wody, która obecnie jest podgrzewana za pomocą piecyka gazowego na ogrzewanie miejskie, wydatki więc będą związane z:

‒ likwidacją rur z gazem,

‒ zakupem i wymianą kuchenki gazowej na kuchenkę elektryczną lub indukcyjną,

‒ zakup i wymiana kafelek do kuchni oraz zakup i wymiana mebli kuchennych na meble modułowe.

Meble modułowe oraz kuchenka są odrębne. Kuchenka nie stanowi części składowej mebli, gdyż można ją w każdym momencie zdemontować i odłączyć od mebli. Meble modułowe oraz kuchenka będą zakupione w celu prowadzenia działalności gospodarczej, o przewidywanym okresie użytkowania dłuższym niż rok. Wskazał Pan, że kuchenka i meble modułowe nie spełniają definicji środka trwałego.

Ponadto w 2019 r. nabył Pan lokal mieszkalny przy ul. (…) i wpisał go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych 16 września 2019r. lokal ten jest wynajmowany. Również w tym lokalu zamierza Pan dokonać prac naprawczych, na które będą składały się:

‒ wymiana instalacji elektrycznej,

‒ wymiana podłóg,

‒ naprawa ścian po wymianie instalacji oraz odmalowanie ścian (m.in. zakup farby).

Do lokalu mieszkalnego na ul. (…) nie planuje Pan zakupu mebli ani AGD.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika zatem, że zamierza Pan dokonać remontu lokali mieszkalnych, które są wynajmowane. Zatem wydatki poniesione przez Pana na remont lokali mieszkalnych będą mogły zostać zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast w odniesieniu do kosztów poniesionych na zakup wyposażenia lokalu mieszkalnego przy ul. (…), tj. kuchenki oraz mebli modułowych, należy wskazać, że zgodnie z cyt. powyżej art. 22a ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku uznaje się za środki trwałe, jeżeli stanowią własność lub współwłasność podatnika, są kompletne i zdatne do użytku w dniu oddania do używania, a ich okres używania będzie przekraczał rok. Wskazał Pan, że kuchenka i meble modułowe nie spełniają definicji środka trwałego.

Wydatki na zakup wyposażenia wynajmowanego lokalu mieszkalnego, jeżeli wartość poszczególnych składników wyposażenia nie przekracza 10 000 zł - i nie zostały one zaliczone do środków trwałych - można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym poniesione przez Pana wydatki na zakup kuchenki oraz mebli modułowych będzie Pan mógł zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na uznanie za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, organ odstąpił od udzielenia odpowiedzi na pytanie oznaczone nr 3. Pytanie i stanowisko dotyczące pytania 3 było sformułowane warunkowo i oczekiwał Pan na nie odpowiedzi wyłącznie, gdyby stanowisko w zakresie pytania nr 1 zostało ocenione jako nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy :

‒ dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (`(...)`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).