Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 stycznia 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży akcji spółki akcyjnej lub prostej spółki akcyjnej, powstałej z przekształcenia spółki z o.o., której udziały nabyte zostały w drodze darowizny.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym.

Wnioskodawczyni jest udziałowcem spółki (`(...)`) Sp. z o.o., posiadającym w niej około 25% udziałów. W przeszłości udziałowcem tej spółki, posiadającym w niej 50% udziałów, był ojciec Wnioskodawczyni. W 2019 r. ojciec Wnioskodawczyni na podstawie umowy darowizny darował swoim dzieciom (a więc Wnioskodawczyni i Jej bratu) wszystkie swoje udziały w spółce. W wyniku tej darowizny, ojciec Wnioskodawczyni przestał być udziałowcem (`(...)`) Sp. z o.o., a udziałowcami tej spółki stały się jego dzieci.

(`(...)`) Sp. z o.o. została założona jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i od początku swojego istnienia (data wpisu do Rejestru Przedsiębiorców KRS (Krajowy Rejestr Sądowy) to 27 grudnia 2001 r.) działała w tej samej formie prawnej, a więc jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Obecnie rozważana jest zmiana formy prawnej spółki z o.o. na spółkę akcyjną lub Prostą Spółkę Akcyjną.

W wyniku przekształcenia zachowana zostanie ekwiwalentność wartości udziałów posiadanych przez udziałowców w spółce z o.o. z wartością udziałów w spółce przekształconej, tzn. żaden ze wspólników nie będzie posiadał w spółce przekształconej udziału większego niż posiada obecnie w spółce z o.o., a wartość majątku spółki przekształconej będzie odpowiadała wartości majątku spółki z o.o. W rezultacie, wartość rynkowa udziałów posiadanych przez każdego ze wspólników w spółce z o.o. będzie odpowiadała wartości rynkowej akcji objętych przez wspólników w spółce przekształconej. W toku przekształcenia nie dojdzie zatem do wniesienia przez wspólników nowych wkładów, jak również zachowana zostanie wielkość udziałów przysługująca poszczególnym wspólnikom.

Aktualna wartość rynkowa i wartość bilansowa udziałów spółki z o.o. jest wyższa od ich wartości nominalnej, co jest efektem rozwoju spółki na przestrzeni blisko 20 lat działalności, osiąganych w tym czasie dochodów i powiększenia się jej majątku. Na tę chwilę nie jest jeszcze ustalone, czy jeżeli dojdzie do zmiany formy prawnej spółki na spółkę akcyjną, to czy na moment przekształcenia kapitał zakładowy spółki akcyjnej zostanie odpowiednio podwyższony (tak aby odzwierciedlał pełną wartość bilansową spółki według stanu na dzień przekształcenia), czy też może kapitał zakładowy spółki akcyjnej będzie równy kapitałowi zakładowemu spółki z o.o., a nadwyżka majątku spółki przekształcanej nad ustaloną wartością kapitału zakładowego utworzy tzw. agio emisyjne.

Rozważane przekształcenie spółki będzie mieć uzasadnienie biznesowe i jeżeli udziałowcy spółki zdecydują się na zmianę formy prawnej, to decyzja ta nie będzie uzależniona od treści otrzymanej interpretacji prawa podatkowego (a wręcz może się zdarzyć, że do przekształcenia dojdzie jeszcze przed uzyskaniem tej interpretacji). Innymi słowy, to nie treść otrzymanej interpretacji będzie mieć rozstrzygające znaczenie przy podejmowaniu ewentualnej decyzji o zmianie formy prawnej spółki lub pozostaniu przy obecnej formie.

Wnioskodawczyni przewiduje, że po zmianie formy prawnej spółki sprzeda swoje akcje spółce w celu ich umorzenia (tzw. dobrowolne umorzenie akcji) w zamian za stosowne wynagrodzenie. W związku z tym Wnioskodawczyni pragnie potwierdzić sposób ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów, o które będzie mogła pomniejszyć przychód ze sprzedaży akcji.

Pytania

1. Czy kosztem uzyskania przychodu Wnioskodawczyni z tytułu sprzedaży przez Nią akcji spółki akcyjnej, powstałej w wyniku przekształcenia ze spółki z o.o., będzie przypadająca na Nią (na Jej "udział" w spółce z o.o. "udział" w spółce akcyjnej) wartość bilansowa spółki z o.o. z dnia ustania jej bytu prawnego, będąca jednocześnie wartością bilansową spółki akcyjnej z dnia rozpoczęcia tego bytu?

2. Czy kosztem uzyskania przychodu Wnioskodawczyni z tytułu sprzedaży przez Nią akcji prostej spółki akcyjnej, powstałej w wyniku przekształcenia ze spółki z o.o., będzie przypadająca na Nią (na Jej "udział" w spółce z o.o. i "udział" w prostej spółce akcyjnej) wartość bilansowa spółki z o.o. z dnia ustania jej bytu prawnego, będąca jednocześnie wartością bilansową prostej spółki akcyjnej z dnia rozpoczęcia tego bytu?

Pani stanowisko w sprawie

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawczyni, kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży przez Nią akcji spółki akcyjnej, powstałej w wyniku przekształcenia ze spółki z o.o., będzie przypadająca na Wnioskodawczynię (na jej "udział" w spółce z o.o. i "udział" w spółce akcyjnej) wartość bilansowa spółki z o.o. z dnia ustania jej bytu prawnego, będąca jednocześnie wartością bilansową spółki akcyjnej z dnia rozpoczęcia tego bytu.

Uzasadnienie

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej "ustawa o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)"), źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c). Natomiast, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Z kolei zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Według ust. 2 pkt 4 dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Przepisem, pozwalającym na ustalenie kosztów uzyskania przychodów, który znajdzie zastosowanie w sprawie Wnioskodawczyni, jest art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT. Zgodnie z tą regulacją, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT przesuwa więc w czasie możliwość rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w postaci wydatków poniesionych na nabycie lub objęcie akcji do momentu zbycia tych akcji. Wydatki te nie stanowią natomiast takiego kosztu od razu w momencie ich poniesienia. Analiza tego przepisu pozwala więc na uznanie, że w momencie sprzedaży akcji przez Wnioskodawczynię na pewno będzie Ona miała prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu. Aby ostatecznie określić wartość dochodu z tytułu sprzedaży akcji, niezbędne jest wiec ustalenie, w jakiej wysokości Wnioskodawczyni powinna rozpoznać koszt uzyskania tego przychodu, przy uwzględnieniu faktu, że sprzedane zostały akcje spółki powstałej z przekształcenia spółki z o.o.

W tym celu konieczne jest ustalenie, co należy rozumieć przez wydatki na objęcie lub nabycie akcji, o których traktuje art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT.

Pojęcie "wydatków na objęcie lub nabycie akcji" nie zostało zdefiniowane w ustawach o podatkach dochodowych. W związku z tym, konieczne stało się dokonanie wykładni tego pojęcia na gruncie orzeczniczym. I tak, zgodnie z aktualnym orzecznictwem, uznaje się, że przez wydatki na nabycie udziałów (akcji), innych papierów wartościowych, o jakich mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT, należy rozumieć dokonane przez podatnika wydatki bezpośrednio związane z nabyciem udziałów (akcji), innych papierów wartościowych, w szczególności zaś cenę nabycia, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego, itp. (np. wyrok WSA w Warszawie z 21 października 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2329/09).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie przekształcona w spółkę akcyjną. W związku z tym, aby ustalić poziom wydatków na objęcie lub nabycie akcji spółki akcyjnej, należy określić z jakimi zdarzeniami wiąże się przekształcenie spółki z o.o. w spółkę akcyjną (przekształconą), w jaki sposób dochodzi do objęcia bądź nabycia akcji spółki przekształconej i co stanowi w takiej sytuacji należną cenę.

Ta ostatnia kwestia będzie bezpośrednio rzutować na wartość poniesionego przez Wnioskodawczynię wydatku w rozumieniu art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu Spółek Handlowych (dalej "k.s.h.") spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia), a sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Zgodnie z art. 555 k.s.h. do przekształcenia spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej. Z kolei art. 563 § 2 k.s.h. stanowi, że podjęcie uchwały o przekształceniu zastępuje zawarcie umowy spółki przekształconej albo zawiązanie przekształconej spółki akcyjnej oraz powołanie organów spółki przekształconej. Z powyższego wynika więc, że przekształcenie spółki wywołuje skutki podobne do tych, jakie należy wiązać z utworzeniem zupełnie nowego podmiotu. W związku z tym, konieczne staje się sięgnięcie do przepisów regulujących powstanie spółki akcyjnej.

I tak, art. 304 § 1 pkt 4 k.s.h. wskazuje, że statut spółki akcyjnej powinien określać m.in. wysokość kapitału zakładowego oraz kwotę wpłaconą przed zarejestrowaniem na pokrycie kapitału zakładowego. Art. 304 § 2 pkt 2 k.s.h. wskazuje, że statut powinien również zawierać postanowienia dotyczące wszelkich związanych z akcjami, obowiązków świadczenia na rzecz spółki, poza obowiązkiem wpłacenia należności za akcje. Przepis ten określa więc pośrednio, że wpłacenie należności za akcje jest obowiązkiem akcjonariuszy. Zgodnie z art. 306 pkt 2 k.s.h. do powstania spółki akcyjnej wymaga się wniesienia przez akcjonariuszy wkładów na pokrycie całego kapitału zakładowego. Według art. 309 § 2 k.s.h. jeżeli akcje są obejmowane po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżka powinna być uiszczona w całości przed zarejestrowaniem spółki. Z kolei zgodnie z art. 318 pkt 3 k.s.h. zgłoszenie spółki akcyjnej do sądu rejestrowego powinno zawierać wysokość kapitału zakładowego, liczbę i wartość nominalną akcji.

Z powyższych regulacji jasno wynika więc, że w przypadku utworzenia spółki akcyjnej bezwzględnym obowiązkiem akcjonariuszy jest wniesienie do niej wkładów w celu pokrycia kapitału zakładowego. Obowiązkiem akcjonariuszy jest więc dokonanie wpłat w celu objęcia akcji. Akcje nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej, mogą być natomiast obejmowane po wartości wyższej niż wartość nominalna.

Wartość nominalna nie musi być i najczęściej nie jest wartością rzeczywistą akcji. Od wartości nominalnej akcji należy odróżnić wartość rynkową i bilansową. Wartości te mogą być wyższe lub niższe od wartości nominalnej. Zależy to przede wszystkim od wartości majątku spółki. W przypadku wartości rynkowej decydują nabywcy. Natomiast przy wartości bilansowej decyduje stosunek wartości majątku do liczby akcji.

Należy przy tym wskazać, że przekształcenie spółki z o.o. w spółkę akcyjną ma nastąpić w sposób translatywny - akcjonariuszami przekształconej spółki akcyjnej staną się wszyscy udziałowcy przekształcanej spółki z o.o., a ich udział w kapitale zakładowym i zysku spółki akcyjnej odpowiadać będzie dotychczasowemu udziałowi w kapitale zakładowym i zysku spółki o.o. Zgodnie z wyżej powołanymi regulacjami, przyjęcie przez spółkę w wyniku przekształcenia formy prawnej spółki akcyjnej wiąże się z koniecznością dopełnienia, w odpowiedni sposób, tożsamych obowiązków jak w przypadku zawiązania zupełnie nowej spółki. Oznacza to, że obowiązkiem akcjonariuszy jest wniesienie do spółki akcyjnej wkładów. Jednocześnie jednak proces przekształcenia nie wiąże się z obowiązkiem wnoszenia do spółki wkładów "z zewnątrz". W tym miejscu należy zwrócić uwagę na przepisy art. 558 § 1 pkt 1 i § 2 pkt 3 i 4 k.s.h., z których wynika nie tylko obowiązek ustalenia wartości bilansowej majątku spółki przekształcanej, ale także, w przypadku przekształcenia w spółkę akcyjną, przygotowania wyceny składników majątku (aktywów i pasywów) spółki przekształcanej oraz sporządzenia dla celów przekształcenia sprawozdania finansowego na określony dzień w miesiącu poprzedzającym przedłożenie wspólnikom planu przekształcenia, które to dane podlegają badaniu przez biegłego rewidenta w zakresie poprawności i rzetelności.

Obowiązki te wynikają z tego, że w przypadku tworzenia spółki akcyjnej z przekształcenia spółki z o.o. przejście majątku spółki z o.o. na spółkę przekształconą pełni analogiczne funkcje, co wniesienie wkładu (jest swoistym "substytutem" wkładu).

Natomiast poszczególnym wspólnikom przypisać należy przypadającą na nich (w sensie ekonomicznym), określoną wartościowo, "część" wspólnego majątku spółki z o.o. - "udział", o którym mowa w przepisie art. 558 § 1 pkt 2 k.s.h (por. w tym zakresie G. Nita-Jagielski, Utworzenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z przekształcenia spółki cywilnej - wybrane zagadnienia. Nowy Przegląd Notarialny 2006/1/5).

Powyższe oznacza, że akcjonariusze przekształconej spółki akcyjnej obejmują akcje tej spółki w zamian za "wkład" w postaci majątku spółki przekształcanej, który przechodzi w całości na spółkę przekształconą. Przeniesienie majątku spółki przekształcanej na spółkę przekształconą stanowi więc dyspozycję przypadającym na każdego ze wspólników spółki z o.o. udziałem w majątku tej spółki, który to majątek powstał z wniesionych do tej spółki wkładów i wypracowanych przez tę spółkę, w czasie jej działalności, zysków.

W efekcie, w ramach przekształcenia majątek spółki z o.o. stanie się majątkiem spółki akcyjnej. Majątek spółki przekształcanej pokryje "cenę objęcia" akcji spółki przekształconej przez udziałowców spółki przekształcanej. Innymi słowy, wydatkiem Wnioskodawczyni na objęcie akcji spółki akcyjnej będzie wartość majątku spółki z o.o. czyli spółki przekształcanej, ustalona dla potrzeb przekształcenia zgodnie z przepisami k.s.h. - w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawczyni w kapitale zakładowym spółki z o.o. Wnioskodawczyni, jak i pozostali wspólnicy przed dniem przekształcenia dysponują określoną liczbą udziałów w spółce z o.o., które to udziały w sp. z o.o.przestaną istnieć, zaś w to miejsce każdy ze wspólników otrzyma akcje w przekształconej spółce akcyjnej.

Sama zaś wartość majątku spółki z o.o. zostanie określona w bilansie zamknięcia na dzień zakończenia jej bytu prawnego. Wartość spółki z o.o. ujęta w jej bilansie zamknięcia będzie tożsama z kwotą określającą wartość spółki akcyjnej (przekształconej), wynikającą z jej bilansu otwarcia. To ta wartość stanowić będzie substytut wkładu akcjonariuszy do spółki akcyjnej i w efekcie stanowi wydatek w rozumieniu art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT. De facto bowiem akcjonariusze obejmą akcje w przekształconej spółce akcyjnej za przypadający na nich, stosownie do liczby ich udziałów w kapitale spółki z o.o., majątek spółki z o.o. Dokonają więc oni wydatku w postaci zadysponowania ich udziałami w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Innymi słowy, w sytuacji, gdy zbywane są akcje spółki akcyjnej powstałej w wyniku przekształcenia, skoro wkładem każdego z akcjonariuszy do spółki akcyjnej były wszystkie ich udziały w spółce z o.o., odzwierciedlające majątek tej spółki, to koszty uzyskania przychodów należy określić w wysokości wartości wkładów do spółki przekształconej, tj. wartości bilansowej spółki z o o., będącej spółką przekształcaną.

Kolejnym argumentem, przemawiającym za słusznością stanowiska Wnioskodawczyni jest to, że w momencie zbycia akcji spółki akcyjnej, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - a więc spółka przekształcona nie będzie już istnieć, tym samym wartość wydatków, jakie ewentualnie ponieśli wspólnicy na wkłady do spółki z o.o., pozostaje bez znaczenia (tych wkładów już nie ma). Tym samym wartość wydatków, jakie ewentualnie ponieśli wspólnicy na wkłady do spółki z o.o., już się zdezaktualizowała. Istotna jest wartość majątku spółki z o.o. na dzień jej przekształcenia w spółkę akcyjną.

Dodatkowo należy wskazać, że ustawodawca nie łączy wydatków wskazanych w art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT z okresem historycznym, tylko (w kontekście powołanych wcześniej regulacji) odnosi je do momentu przekształcenia, a nie do dnia poniesienia wydatków na wkłady do spółki z o o., przekształconej następnie w spółkę akcyjną. Stanowisko to znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie sądów administracyjnych, zgodnie z którym art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia akcji (udziałów) nie nakazuje odnieść ich do pierwotnie poniesionych wydatków. Stanowisko takie wyrażone zostało m.in w wyroku NSA z dnia 8 października 2019 r., sygn. akt II FSK 3622/17 a także w wyroku NSA z dnia 17 lipca 2018 r., sygn akt II FSK 726/18.

Wnioskodawczyni pragnie wskazać, że jego stanowisko opiera się na ugruntowanej linii orzeczniczej sądów administracyjnych.

W uzasadnieniu do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 sierpnia 2020 r., sygn. akt II FSK 1677/18 Sąd wskazał. "(`(...)`) Przenosząc powyższe regulacje na grunt niniejszej sprawy zauważyć należy, że w momencie zbycia udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa nie będzie istniała, tym samym wartość wydatków, jakie ponieśli wspólnicy na wkłady w spółce komandytowej pozostaje bez znaczenia (tych wkładów już nie będzie). Istotna jest wartość majątku spółki komandytowej na dzień jej przekształcenia w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. W przypadku tworzenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z przekształcenia spółki komandytowej przejście wspólnego majątku wspólników na spółkę przekształconą pełni analogiczne funkcje, co wniesienie wkładu (jest swoistym "substytutem" wkładu). Natomiast poszczególnym wspólnikom przypisać należy przypadająca na nich (w sensie ekonomicznym), określoną wartościowo, "część" wspólnego majątku wspólników - "udział", o którym mowa w przepisie art. 558 § 1 pkt 2 k s.h (Nita-Jagielski Grzegorz. Utworzenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z przekształcenia spółki cywilnej - wybrane zagadnienia Nowy Przegląd Notarialny 2006/1/5).

(`(...)`)

W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowane jest stanowisko, że art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p d.o.f. w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia akcji (udziałów) nie nakazuje odnieść ich do pierwotnie poniesionych wydatków (wyrok NSA z 1 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 4103/14, z 26 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 3224/13, wyrok WSA w Gliwicach z 17 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/GI 223/13; wyrok WSA w Gdańsku z 24 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 712/13). A zatem zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f., wydatki na nabycie udziałów są kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych udziałów. Koszty te wyznacza wartość środków poniesionych dla uzyskania majątku spółki komandytowej, który w dacie ustania bytu prawnego tej spółki, a więc w dacie powstania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, równy był początkowej wartości majątku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Kosztem uzyskania przychodu powinna więc być wartość bilansowa spółki jawnej (powinno być: komandytowej - przyp. Wnioskodawcy) z dnia ustania jej bytu prawnego, będąca jednocześnie wartością bilansową spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z dnia rozpoczęcia tego bytu".

Jak również stwierdził NSA w wyroku z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2221/18: "Podsumowując, Naczelny Sąd Administracyjny w ślad za argumentami przedstawionymi powyżej stwierdza, że jako nieprawidłowe należy uznać stanowisko organu interpretacyjnego co do ustalenia kosztów uzyskania przychodu w odniesieniu do tego momentu, kiedy skarżąca przystępowała do spółki cywilnej. Jak wykazano bowiem powyżej, poglądu tego w szczególności nie potwierdza wynik wykładni językowej przepisu art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f., w którym mowa jest o "wydatku na nabycie lub objęcie udziału". Prawidłowo zatem sąd pierwszej instancji stwierdził, że w razie przeniesienia całego majątku spółki jawnej na majątek spółki z. o.o. koszt uzyskania przychodu wyznacza kwota wartości bilansowej spółki jawnej, z uwzględnieniem konkretnych proporcji wspólnika w udziałach w spółce jawnej i w spółce z o.o. Za majątek przekształcanej spółki jawnej wspólnik objął (nabył) bowiem udziały w spółce z o.o. Innymi słowy, podzielić trzeba stanowisko strony, że kosztem uzyskania przychodu w badanej sprawie będzie wartość majątku spółki jawnej z dnia ustania jej bytu prawnego."

Szczególnego znaczenia w kontekście sytuacji Wnioskodawczyni nabiera wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 4 lutego 2019 r., sygn. I SA/GI 791/18. W sprawie tej Sąd wypowiedział się bowiem odnośnie sposobu ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży akcji spółki akcyjnej, powstałej z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - a więc w sprawie niemal tożsamej ze sprawą Wnioskodawczyni. W wyroku tym Sąd zgodził się ze stanowiskiem osoby wnioskującej o interpretację indywidualną prawa podatkowego (uznając tym samym za nieprawidłowe stanowisko organu interpretacyjnego), że w razie przekształcenia spółki z o.o. w spółkę akcyjną i przeniesienia całego majątku spółki z o.o. na spółkę akcyjną, koszt uzyskania przychodu wyznacza kwota całej wartości bilansowej majątku spółki z o.o. przypadająca na objęte przez wnioskodawcę akcje, gdyż za ten majątek wspólnik objął akcje. W podsumowaniu swego stanowiska Sąd stwierdził: "W ślad za argumentami przedstawionymi powyżej, Sąd stwierdza, że jako nieprawidłowe należy uznać postulowane przez organ ustalenie kosztów uzyskania przychodu w odniesieniu do tego momentu, kiedy skarżąca pokrywała udziały w spółce z o.o. Jak wykazano bowiem powyżej, poglądu tego w szczególności nie da się wyinterpretować z literalnego brzmienia art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f., w którym mowa jest o "wydatku na objęcie akcji", bez zróżnicowania, czy chodzi o akcje w spółce akcyjnej powstałej w wyniku przekształcenia z innej spółki, czy też powstałej bez takiego przekształcenia. Z rezultatem wykładni językowej korespondują wnioski wynikające z wykładni systemowej. Sąd uznał, że w razie przeniesienia całego majątku spółki z o.o. na majątek spółki akcyjnej, koszt uzyskania przychodu wyznacza kwota całej wartości bilansowej majątku spółki z o.o. przypadająca na objęte przez skarżącą akcje, gdyż za ten majątek wspólnik objął akcje.

Zaaprobowane przez Sąd stanowisko strony skarżącej znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki: z 17 lipca 2018 r., II FSK 726/18; z 1 lutego 2017 r. II FSK 4103/14; z 17 września 2015 r., II FSK 1682/13; z 14 września 2018 r., II FSK 1426/18, II FSK 3807/17, II FSK 1994/18; z 8 stycznia 2016 r., II FSK 2876/13; z 26 czerwca 2014 r., II FSK 3224/13; z 11 marca 2016 r., II FSK 3118/13)".

Należy podkreślić, że powyższy wyrok został zaskarżony przez organ podatkowy do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 12 maja 2021 r. (sygn. ll FSK 913/19) oddalił skargę kasacyjną Dyrektora KIS.

Stanowisko Wnioskodawczyni znajduje również potwierdzenie w wyrokach Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, m.in. w wyroku WSA w Krakowie z dnia 25 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 938/19; wyroku WSA w Lublinie z dnia 24 lipca 2020 r., sygn akt I SA/Lu 763/19 oraz w wyroku WSA w Lublinie z dnia 22 września 2021 r., sygn. I SA/Lu 338/21.

Końcowo należy zauważyć, że z dniem 1 stycznia 2022 r. do ustawy o PIT dodany został nowy przepis art. 22 ust. 1t, zgodnie z którym "W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce powstałej z przekształcenia spółki niebędącej osobą prawną kosztem uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38, są wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce przekształcanej, powiększone o uzyskaną przez podatnika nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania z tytułu udziału w spółce przekształcanej, obliczoną zgodnie z art. 8, oraz pomniejszone o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce. Jeżeli nastąpiło zmniejszenie udziału kapitałowego w spółce przekształcanej, to wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce przekształcanej, nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania z tytułu udziału w spółce przekształcanej oraz wartość wypłaty dokonanej z tytułu udziału w spółce przekształcanej przyjmuje się w części odpowiadającej proporcjonalnie wartości udziału kapitałowego po jego zmniejszeniu w stosunku do jego wartości przed zmniejszeniem. Zasady, o których mowa w zdaniu pierwszym i drugim, stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy przedmiotem odpłatnego zbycia są udziały (akcje) w spółce, która powstała w następstwie kolejnych przekształceń. Jeżeli w wyniku kolejnych przekształceń, o których mowa w zdaniu trzecim, u podatnika powstał przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, to wartość tego przychodu powiększa koszt uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji)".

Powołany przepis nie znajdzie jednakże zastosowania w sprawie Wnioskodawczyni, gdyż obejmuje on jedynie przypadki, w których dochodzi do przekształcenia w spółkę będącą podatnikiem CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) spółki niebędącej osobą prawną. Wynika to nie tylko z wyraźnej hipotezy ww. przepisu ("W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce powstałej z przekształcenia spółki niebędącej osobą prawną `(...)`"), ale również z dalszej jego części, która uwzględnia logikę opodatkowania właściwą jedynie dla spółek transparentnych podatkowo (np. możliwość powiększenia kosztów o uzyskaną przez podatnika nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania z tytułu udziału w spółce przekształcanej, obliczoną, zgodnie z art. 8 oraz pomniejszoną o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce).

Z uwagi na to, że w sytuacji Wnioskodawczyni ma dojść do przekształcenia spółki z o.o. w spółkę akcyjną (a więc spółki będącej podatnikiem CIT w inną spółkę będącą podatnikiem CIT), nowo wprowadzony przepis art. 22 ust. 1t ustawy o PIT nie znajdzie tu zastosowania.

W związku z przedstawioną powyżej argumentacją,Wnioskodawczyni uważa, że kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży przez Nią akcji spółki akcyjnej, powstałej w wyniku przekształcenia ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będzie przypadająca na Nią (na Jej "udział" w spółce z o.o. i "udział" w spółce akcyjnej) wartość bilansowa spółki z o.o. z dnia ustania jej bytu prawnego, będąca jednocześnie wartością bilansową spółki akcyjnej z dnia rozpoczęcia tego bytu.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawczyni, argumenty zaprezentowane przez Nią w celu uzasadnienia stanowiska w zakresie pytania nr 1 znajdują również odpowiednie zastosowanie w odniesieniu do pytania nr 2 i to również uwzględniając różnice między spółką akcyjną a prostą spółką akcyjną.

Przede wszystkim należy wskazać, że aktualne pozostaje stwierdzenie, że w art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT brak jest odniesienia ustawodawcy do kosztu historycznego, jakim byłyby wydatki poniesione na objęcie/nabycie udziałów w sp. z o.o. (spółce przekształcanej). Również w przypadku przekształcenia w prostą spółkę akcyjną udziały te nie będą już istnieć i to nie one będą przedmiotem sprzedaży. W związku z tym konieczne jest ustalenie wydatków, jakie Wnioskodawczyni poniesie na objęcie akcji w prostej spółce akcyjnej, a nie na objęcie udziałów w spółce z o.o.

Tak jak w przypadku spółki akcyjnej, tak również w przypadku przekształcenia w prostą spółkę akcyjną cały majątek spółki z o.o. zostanie przeniesiony na prostą spółkę akcyjną i to za przypadającą na Wnioskodawczynię część tego majątku obejmie Ona akcje w prostej spółce akcyjnej. Akcje zostaną przez Nią objęte translatywnie, a więc Wnioskodawczyni będzie posiadała w prostej spółce akcyjnej identyczny "udział" (z uwzględnieniem specyfiki prawnej tego rodzaju spółki) jaki posiada obecnie w sp. z o.o.

Wnioskodawczyni stoi w rezultacie na stanowisku, że wszystkie przedstawione przez Nią argumenty odnoszące się do przekształcenia w spółkę akcyjną mają również zastosowanie do przekształcenia w prostą spółkę akcyjną.

W związku z powyższym, Wnioskodawczyni uważa, że kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży przez Nią akcji prostej spółki akcyjnej, powstałej w wyniku przekształcenia ze spółki z o.o., będzie przypadająca na Nią (na Jej "udział" w spółce z o.o. i "udział" w prostej spółce akcyjnej) wartość bilansowa spółki z o.o. z dnia ustania jej bytu prawnego, będąca jednocześnie wartością bilansową prostej spółki akcyjnej z dnia rozpoczęcia tego bytu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.).

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych:

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo - akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

Jak stanowi art. 4 § 1 pkt 2 ww. ustawy:

Użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, prostą spółkę akcyjną i spółkę akcyjną.

W myśl art. 551 § 1 ww. ustawy:

Spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Stosownie do treści art. 552 ww. ustawy:

Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Zgodnie z art. 553 § 1 i 3 cytowanej ustawy:

Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Wspólnicy spółki przekształcanej stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione, o czym stanowi art. 558 § 2 pkt 3 ww. ustawy, natomiast plan przekształcenia poddany jest badaniu przez biegłego rewidenta, co wynika z treści art. 559 § 1 ww. ustawy. W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.

W myśl art. 5a pkt 28 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce, oznacza to spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251).

W konsekwencji, jeśli przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną lub prostą spółkę akcyjną zostanie przeprowadzone według przepisów ustawy Kodeks spółek handlowych, to spółka akcyjna czy prosta spółka akcyjna wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Nie dochodzi przy tym do likwidacji spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy prawnej. Spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego, natomiast wspólnik spółki przekształcanej staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem spółki przekształconej, w związku z tym majątek spółki przekształcanej staje się majątkiem spółki przekształconej.

Na gruncie prawa podatkowego problematykę sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.)

Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej:

Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej osoby prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Czyli, tak jak w niniejszej sprawie, spółka posiadająca osobowość prawną, tj. spółka akcyjna, czy też prosta spółka akcyjna - powstała w wyniku przekształcenia spółki mającej osobowość prawną, spółki z o.o. - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

W świetle powyższego, przekształcenie spółki z o.o. w spółkę akcyjną (prostą spółkę akcyjną) nie może być traktowane jak likwidacja przekształcanej spółki (spółki z o.o.), czy też wniesienie wkładu do spółki akcyjnej, mamy bowiem do czynienia z tym samym podmiotem, który zmienił jedynie formę prawną a nie z dwoma odrębnymi podmiotami - czyli likwidowaną spółą oraz nowo powstałą spółką, a także wspólnik przekształcanej spółki nie obejmuje akcji w spółce przekształconej w zamian za wkład.

Planuje Pani sprzedaż akcji spółki akcyjnej lub prostej spółki akcyjnej, powstałej z przekształcenia spółki z o.o., w drodze umorzenia dobrowolnego akcji, a co za tym idzie wątpliwości Pani dotyczą kwestii zastosowania odpowiednich kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia akcji.

Umorzenie akcji polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z akcji. Tryb umarzania reguluje art. 359 ustawy Kodeks spółek handlowych. Tryb ten ma istotne znaczenie dla podatku dochodowego od osób fizycznych. W przypadku umorzenia dobrowolnego akcji dochodzi najpierw do zbycia tych akcji przez akcjonariusza – w takim przypadku następuje nabycie akcji przez spółkę - a dopiero w drugiej kolejności do ich umorzenia przez spółkę. Umorzenie dobrowolne traktowane jest dla celów podatkowych jak odpłatne zbycie.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy:

Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do treści art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy:

Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Ustawodawca regulując zasady ustalania dochodu z odpłatnego zbycia akcji/udziałów w spółkach mających osobowość prawną, zezwala, aby przychód do opodatkowania pomniejszały stosowne koszty uzyskania tego przychodu, jednocześnie uzależniając możliwość ich zastosowanie oraz wysokość - od sposobu objęcia (nabycia) zbywanych akcji/udziałów.

Dopiero z chwilą odpłatnego zbycia akcji/udziałów ustala się koszty, które warunkują ich nabycie oraz zbycie. W praktyce istotną przesłanką zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest istnienie związku przyczynowo-skutkowego między tym wydatkiem a osiągniętym przychodem.

W niniejszej sprawie, w związku ze zbyciem akcji spółki przekształconej, należy odwołać się do kosztów poniesionych na nabycie udziałów w spółce przekształcanej, czyli kosztów „historycznych”, tzn. w zależności od sposobu ich nabycia - wydatków poniesionych na nabycie/objęcie udziałów w spółce z o.o. Przyjęta na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych konstrukcja kosztów uzyskania przychodów oznacza bowiem, że do podatkowych kosztów podatnik zaliczyć może jedynie wydatki faktycznie poniesione. Ustawodawca posługuje się zwrotem ustawowym „koszt poniesiony”, który wskazuje na czas dokonany, co oznacza, że chodzi o taki stan, w którym nastąpiło obciążenie kosztem realnym, a więc polegającym na faktycznym poniesieniu wydatku.

Nabyła Pani w 2019 r. udziały w spółce z o.o. (spółce przekształcanej) na podstawie umowy darowizny od ojca, nie poniosła Pani zatem wydatków na nabycie udziałów, nabyła je Pani nieodpłatnie. Cytowany przez Panią w uzasadnieniu własnego stanowiska art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdzie w takiej sytuacji zastosowania.

Nadmienić należy, że ewentualna wycena majątku, dokonywana na moment przekształcenia może mieć wyłącznie na celu określenie kapitałów spółki przekształconej. Taka wartość bilansowa nie stanowi wydatku na nabycie/objęcie prawa do udziałów w spółce z o.o. Wydatkami tymi mogą być wydatki historyczne poniesione na nabycie/objęcie prawa do udziału w spółce przekształcanej.

Konsekwentnie nie ma podstaw do uznania za koszt uzyskania przychodów – w związku ze sprzedażą akcji spółki akcyjnej lub prostej spółki akcyjnej - przypadającej na Panią wartości bilansowej spółki z o.o. z dnia ustania jej bytu prawnego, będącej jednocześnie wartością bilansową spółki akcyjnej, czy prostej spółki akcyjnej z dnia rozpoczęcia bytu tej spółki.

Wobec powyższego stanowisko Pani odnośnie pytania Nr 1 i 2 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒ zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnośnie powołanych przez Panią wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, że powołane wyroki dotyczą konkretnej sprawy podatnika, osądzonej w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (`(...)`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).