Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 stycznia 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box).

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 7 marca 2022 r. (data wpływu 7 marca 2022 r.) oraz pismem z 28 marca 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu od całości swoich dochodów w Polsce. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 62.01.Z).

W latach 2019-2021 Wnioskodawca rozliczał się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów i opodatkowywał dochody z działalności gospodarczej podatkiem liniowym. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT (podatek od towarów i usług).

Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zawiera ze zleceniodawcami (tj. podmiotami mającymi siedzibę zarówno na terytorium Polski jak i poza jej granicami) umowy na świadczenie usług, których przedmiotem jest tworzenie i rozwój oprogramowania na potrzeby zleceniodawców oraz klientów zleceniodawców.

W przypadku realizacji zleceń od zagranicznych zleceniodawców Wnioskodawca świadczy usługi zdalnie bądź gdy wymaga tego zlecenie w siedzibie kontrahenta. W związku ze świadczeniem usług nie dochodzi do powstania zakładu Wnioskodawcy poza granicami Polski.

Efektem prac Wnioskodawcy jest tworzenie innowacyjnego oprogramowania tj. interfejsów (oddzielnych programów służących do łączenia systemów i wymiany danych pomiędzy systemami), każdy z tworzonych interfejsów jest unikalny i obsługuje konkretny proces biznesowy. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie łączy systemy zleceniodawców (korporacji) poprzez umożliwienie przesyłania informacji pomiędzy nimi. Łączone przez Wnioskodawcę systemy są tworzone przez różnych dostawców oprogramowania np. SAP, Microsoft, IBM dlatego integracja tych systemów wymaga stworzenia prze Wnioskodawcę od podstaw odrębnego programu, który pozwala na odczytanie i przesyłanie tych samych danych w określony sposób przez łączone systemy. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie umożliwia funkcjonowanie np. platform e-commerce, zaawansowanych platform logistycznych itp.

Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie zapewnia nowe funkcjonalności w zakresie integracji systemów, ich konsolidacji o raz weryfikacji ogromnych ilości danych.

Zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy oprogramowanie zapewniające ww. funkcjonalności i jakość danych nie występuje dotychczas w praktyce gospodarczej lub jest na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżnia się od rozwiązań już funkcjonujących na rynku.

Wnioskodawca tworzy i ulepsza oprogramowanie samodzielnie, tym samym wytwarzane i ulepszane oprogramowanie jest każdorazowo wytworem intelektu Wnioskodawcy. Wnioskodawca jako ekspert posiadający kilkunastoletnie doświadczenie w tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania, wykorzystując swoje doświadczenie i kreatywność tworzy oryginalne, zaawansowane programy informatyczne, które tworzą nowe rozwiązania bądź też dodają nowe funkcjonalności do rozwiązań stosowanych przez zleceniodawców. Tym samym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca tworzy narzędzia i rozwiązania niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej zleceniodawców bądź też znacząco odróżniające się od tych stosowanych przez zleceniodawców.

Zlecenia realizowane przez Wnioskodawcę, nie mają rutynowego charakteru – w szczególności nie polegają na wprowadzaniu typowych czy też mechanicznych aktualizacji oprogramowania.

Wnioskodawca realizuje zlecenia zgodnie z opracowanym i uzgodnionym z danym zleceniodawcą harmonogramem. Realizacja zlecenia wymaga przez Wnioskodawcę wykonania określonych czynności w określonej kolejności i w określonym czasie w sposób metodyczny i zaplanowany i uporządkowany.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca wykorzystuje dostępną wiedzę i umiejętności w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów tj. oprogramowania. Efektem prac Wnioskodawcy jest stworzenie od podstaw nowego oprogramowania bądź też rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego oprogramowania.

Tym samym działalność Wnioskodawcy polegająca na tworzeniu oprogramowania jest jego własną działalnością twórczą obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów oraz procesów tj. oprogramowania dla klienta. Oprogramowanie jest wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej i jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej.

Wnioskodawca w ramach umów zawartych z danym kontrahentem wyraża zgodę na przeniesienie i nabycie przez zleceniodawcę prawa własności do utworów oraz prawa własności intelektualnej (m.in. wszelkie prawa własności intelektualnej, które istnieją w oprogramowaniu komputerowym, programach komputerowych) powstałych w okresie obowiązywania umowy z momentem ich powstania. Wnioskodawca przenosi na zleceniodawcę wszelkie prawa autorskie oraz prawa własności intelektualnej na wszelkich polach eksploatacji znanych w danym momencie oraz uprawnia zleceniodawcę do komercjalnego i niekomercjalnego wykorzystywania i dystrybucji utworu oraz praw własności intelektualnej oraz ich części składowych bez ograniczeń czasowych i terytorialnych, we wszystkich formach, dowolnej ilości kopii, w całości lub w części; przeniesione prawa obejmują w szczególności:

1. w zakresie utrwalania i zwielokrotniania utworu - prawo do wytwarzania kopii utworu wszelkimi znanymi technikami i na wszelkich znanych nośnikach;

2. w odniesieniu do wprowadzenia do obrotu utworu lub jego kopii, na których utwór został utrwalony - prawo do wprowadzania do obiegu, użyczania lub wypożyczania oryginalnego utworu lub jego kopii;

3. w odniesieniu do rozpowszechniania utworu w jakikolwiek inny sposób niż określono w pkt 2) - prawo do publicznego wykonywania, wyświetlania, odtwarzania, nadawania, retransmisji, a także do udostępniania utworu do publicznej wiadomości w sposób dający każdemu dostęp do utworu w miejscu i czasie ich wyboru, w tym, poprzez uzyskanie dostępu do utworu za pośrednictwem stron i portali internetowych, chmury obliczeniowej a także w inny sposób ustalany swobodnie przez zleceniodawcę;

4. prawa do decydowania przez zleceniodawcę o wszelkim wykorzystaniu utworu w celach komercyjnych lub marketingowych.

Wnioskodawca uprawnia zleceniodawcę do korzystania z praw pokrewnych do utworu oraz pochodnych praw własności intelektualnej, wyraża zgodę na ich dowolne przetwarzanie (adaptacje) przez zleceniodawcę lub jego klientów oraz na korzystanie z niemajątkowych praw autorskich twórcy utworu, a w szczególności prawa do decydowania o wprowadzeniu utworu na rynek i udostępnieniu bez wskazania jego autora. Wnioskodawca wyraża zgodę na wszelkie adaptacje utworu i praw własności intelektualnej dokonywane na podstawie umowy przez zleceniodawcę, a w szczególności na tworzenie okrojonych wersji, wprowadzanie modyfikacji, łączenie z innymi utworami, a także wprowadzanie zmian edytorskich i tworzenie tłumaczeń. Na podstawie umowy, zleceniodawca staje się uprawniony do przenoszenia wszelkich praw do utworów i praw własności intelektualnej powstałych w okresie obowiązywania umowy na podmioty trzecie (w tym klientów zleceniodawcy).

W ocenie Wnioskodawcy, przychód z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi i będzie stanowić większość wynagrodzenia netto z tytułu świadczenia usług programistycznych w ramach umów zawieranych ze zleceniodawcami i umów zawieranych na podobnych warunkach w przyszłości. Wynika to z faktu, że nakład pracy Wnioskodawcy na stworzenie unikatowych, indywidualnych i twórczych rozwiązań dla klientów stanowi zdecydowaną większość czasu, jaki Wnioskodawca przeznacza na świadczenie usług dla klientów, co potwierdza pozarachunkowa ewidencja prowadzona przez Wnioskodawcę.

Poza pracami programistycznymi Wnioskodawca podejmuje działania, które nie mają charakteru prac programistycznych np. uczestniczy w spotkaniach projektowych oraz analizuje wymagania klienta. Wynagrodzenie przysługujące za czas poświęcony zadaniom, które nie są pracami programistycznymi Wnioskodawca odpowiednio wyłącza w ewidencji pozarachunkowej jako wynagrodzenie nieobjęte regulacjami IP Box.

Wykonując usługi Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane ze swoją działalnością, jest odpowiedzialny za terminowe i prawidłowe wykonanie usług.

Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami dotyczącymi komercjalizacji praw własności intelektualnej na gruncie ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych), Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT). W konsekwencji, Wnioskodawca zamierza złożyć wniosek o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2019-2021 wraz z korektą zeznań rocznych za te lata i rozliczyć dochód uzyskany z autorskich praw do programu komputerowego uwzględnionego w cenie sprzedaży świadczonych przez Wnioskodawcę usług z zastosowaniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że posiada odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, ewidencję pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która skupiona jest na wytwarzaniu oprogramowania, Wnioskodawca ponosi bądź może ponosić w przyszłości następujące wydatki w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów:

1. Koszt usługi księgowej

Koszt poniesiony przez Wnioskodawcę na księgowość pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). Koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis. Ponadto, dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów Wnioskodawca ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Również należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności per se.

2. Koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego

Należy podkreślić, iż zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego to koszty stałe, które są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej jako programista. Tworzenie kodu zdecydowanie wymaga sprawnego i nowoczesnego sprzętu komputerowego i elektronicznego. Komputer jest podstawowym narzędziem pracy każdego programisty. Natomiast pozostały sprzęt elektroniczny wspomaga wykonywaną pracę oraz uwydatnia jej efekty. Z całą pewnością należy stwierdzić, iż przedmioty te są ściśle związane z zawodem wykonywanym przez Wnioskodawcę i są niezbędne do prowadzenia działalności związanej z tworzeniem programu.

3. Koszt dokształcenia zawodowego (np. szkolenia, kursy językowe)

Koszt ten obejmuje takie wydatki, jak m.in. udział w szkoleniach, kursach językowych. W tym miejscu należy podkreślić konieczność poniesienia wydatków na nieustanne kształcenie się Wnioskodawcy w branży IT, która podlega ciągłym zmianom. Oprogramowanie wytwarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy. Dla jego finalnego kształtu decydujące znaczenie mają przede wszystkim posiadane przez niego informacje specjalne i wiedza specjalistyczna. W tym celu Wnioskodawca ustawicznie pogłębia swój zasób wiedzy, poznaje nowe technologie, co przyczynia się do poszerzenia jego oferty.

4. Koszt usług telekomunikacyjnych (np. abonament telefoniczny, opłata za Internet)

Abonament telefoniczny umożliwia konsultację z kontrahentami, co służy personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb klienta i jego oczekiwań. Natomiast koszt opłaty za Internet zapewnia Wnioskodawcy szybkie i stabilne łącze, które to jest wręcz nieodzowne w dzisiejszej pracy programisty (tworzenie kodu, algorytmów) m.in. umożliwia zdalny kontakt z klientem lub innymi informatykami, pozwala na znalezienie informacji na temat powstałych błędów, testowanie tworzonego oprogramowania, szybkie dzielenie się efektami swojej pracy. Również dzięki niniejszemu wydatkowi Wnioskodawca ma dostęp do wszelakich źródeł wiedzy, np. dokumentacji, publikacji, materiałów konferencyjnych. Nie można zapominać, że stałe łącze otwiera Wnioskodawcy przestrzeń do zdobywania nowej wiedzy, klientów, czy przekazywania owoców swojej pracy. Oprogramowanie zarówno w procesie jego produkcji, jak i dalszego funkcjonowania wykorzystuje dostęp do sieci. Jego wytworzenie, testowanie i dalsze wykorzystywanie nie byłoby możliwe bez Internetu. W świetle powyższego Wnioskodawca zmuszony jest do zapewnienia łączności sprzętu komputerowego i elektronicznego z siecią internetową.

5. Składki na ubezpieczenia społeczne

Wnioskodawca pod pojęciem poniesienia kosztów na "składki na ubezpieczenia społeczne" rozumie takie wydatki jak składki na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe), wpłaty na Fundusz Pracy. Niniejsze obciążenia są obowiązkowe, aby móc prowadzić legalnie jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w przypadku Wnioskodawcy przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych. Również nie można zapominać o celu wymienionych opłat, które mają za zadanie zapewnienie środków pieniężnych w razie niemożności wykonywania działalności przez Wnioskodawcę, co w dłuższej perspektywie może wydłużyć jego zdolność zawodową.

6. Koszt zakupu wyposażenia biurowego oraz artykułów biurowych

Wnioskodawca dba o ergonomiczne stanowisko pracy, dlatego jest zmuszony ponosić koszty związane z wyposażeniem biura (np. biurko, krzesło, lampka). Jak powszechnie wiadomo odpowiednio przygotowane miejsce pracy pozwala zoptymalizować osiągane wyniki, stąd należy przyjąć że wydatki na odpowiednie wyposażenie biura są dla Wnioskodawcy kosztami niezbędnymi w prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej.

7. Koszty związane z samochodem

Wnioskodawca wykorzystywał i wykorzystuje samochód zarówno dla celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i na cele prywatne. Wnioskodawca zalicza proporcjonalną część wydatków związanych z samochodem do kosztów prowadzonej działalności gospodarczej. Samochód jest niezbędny Wnioskodawcy do efektywnej komunikacji z kontrahentami.

Wnioskodawca zamierza świadczyć usługi programistyczne oraz zawierać nowe umowy ze zleceniodawcami według warunków opisanych powyżej również w latach kolejnych. Zatem w przyszłości Wnioskodawca będzie uzyskiwał dochody w takich samych okolicznościach faktycznych, jak w przedstawionym opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej przede wszystkim tworzę ale także rozwijam wytworzone przez siebie oprogramowanie. W momencie tworzenia i rozwijania oprogramowania jestem jego właścicielem, następnie własność oprogramowania jest przenoszona na podmiot, na zlecenie którego wytwarzam dane oprogramowanie.

Nie jestem użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej.

Nie nabywam na własność kwalifikowanego IP, ani licencji wyłącznej do tego IP od właściciela zlecającego jego ulepszenie/rozwinięcie - tworzę i rozwijam własne oprogramowanie.

Przysługują mi prawa autorskie do wytworzonego oprogramowania oraz ulepszenia /rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Osiągałem, osiągam i zamierzam osiągać w przyszłości dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zawierałem i zawieram ze zleceniodawcami (tj. podmiotami mającymi siedzibę zarówno na terytorium Polski jak poza jej granicami) umowy na świadczenie usług, których przedmiotem jest tworzenie i rozwój wytworzonego przeze mnie oprogramowania komputerowego na potrzeby zleceniodawców. Na podstawie zawieranych przeze mnie umów o świadczenie usług programistycznych przenoszę na zleceniodawców prawa autorskie do tworzonego przeze mnie oprogramowania. Za wykonane usługi wystawiam zleceniodawcom faktury VAT. Nie zawieram odrębnych umów, na podstawie których przenoszę na zleceniobiorców prawa autorskie do tworzonego przeze mnie oprogramowania i nie dokumentuję tego odrębnymi fakturami. Tym samym elementem wynagrodzenia za świadczone przeze mnie usługi polegające na tworzeniu oprogramowania komputerowego jest wynagrodzenie za przeniesienie na zleceniodawców praw autorskich do tego oprogramowania - tj. dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Tworzone przeze mnie oprogramowanie zasadniczo umożliwia odpowiednią komunikację pomiędzy systemami i oprogramowaniem używanym przez Zleceniodawcę, nie jest ono udostępniane ani wykorzystywane przez osoby trzecie. Ponoszę odpowiedzialność za funkcjonowanie tworzonego przeze mnie oprogramowania, w tym za naprawę ewentualnych błędów.

Zlecane mi czynności na podstawie umowy o świadczenie usług nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności.

Wskazane przeze mnie wydatki służą osiągnięciu przychodu lub zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów. „Koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego” oznacza przykładowo ponoszone przeze mnie wydatki na zakup komputera, za pomocą którego tworzę oprogramowanie, telefonu, za pomocą którego kontaktuję się z kontrahentami, drukarki, nośników pamięci, skanera etc. „Koszty związane z samochodem” oznaczają przykładowo raty leasingu, koszty paliwa do samochodu, który wykorzystuję w celu realizacji zleceń. Nie jest możliwe wypisanie w tym miejscu wszelkich rodzajów wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, które ponosiłem lub będę ponosił w przyszłości w celu realizacji zleceń.

W treści wniosku wskazałem przykładowe wydatki, które są standardowo ponoszone na wyposażenie biura. Wskazane przeze mnie wydatki służą osiągnięciu przychodu lub zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów. Nie jest możliwe wypisanie w tym miejscu wszelkich rodzajów wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, które ponosiłem lub będę ponosił w przyszłości w celu realizacji zleceń.

Przyporządkowuje konkretną wartość wskazanych we wniosku wydatków do wytworzenia konkretnego prawa własności intelektualnej stosując proporcję.

Wszystkie wymienione we wniosku wydatki/koszty są faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przeze mnie działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Wskaźnik nexus obliczę zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prowadzę odrębną ewidencję od 1 stycznia 2019 r.

Pytanie

1. Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie mógł w zeznaniu rocznym składanym za rok 2021 (w przypadku gdyby Wnioskodawca otrzymał interpretację indywidualną w przedmiocie niniejszego wniosku przed dniem 30 kwietnia 2022 r.) oraz w zeznaniach rocznych za kolejne lata podatkowe (w przypadku gdy okoliczności opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie ulegną istotnej zmianie) rozliczyć dochód uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych uwzględnionych w cenie sprzedaży usług programistycznych przy zastosowaniu stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%? (dalej: „Pytanie nr 1”);

2. Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie mógł w korekcie zeznań rocznych za lata 2019, 2020 i 2021 (w przypadku gdyby Wnioskodawca otrzymał interpretację indywidualną w przedmiocie niniejszego wniosku po dniu 30 kwietnia 2022 r.) rozliczyć dochód uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych uwzględnionych w cenie sprzedaży usług programistycznych przy zastosowaniu stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%? (dalej: „Pytanie nr 2”).

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

Wnioskodawca będzie mógł w zeznaniu rocznym składanym za rok 2021 (w przypadku gdyby Wnioskodawca otrzymał interpretację indywidualną w przedmiocie niniejszego wniosku przed dniem 30 kwietnia 2022 r.) oraz w zeznaniach rocznych za kolejne lata podatkowe (w przypadku gdy okoliczności opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie ulegną istotnej zmianie) rozliczyć dochód uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej tj. autorskich praw do programów komputerowych uwzględnionych w cenie sprzedaży usług programistycznych przy zastosowaniu stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Z kolei zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo- rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego jako kwalifikowane prawo własności intelektualnej

Żeby autorskie prawo do programu komputerowego można było uznać za kwalifikowane prawo własności intelektualnej uprawniające do zastosowania stawki 5%, spełnione muszą zostać łącznie dwa kryteria:

i. prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska oraz

ii. przedmiot ochrony jest wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Ad. pkt i.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 1 ww. ustawy programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Natomiast zgodnie z art. 74 ust. 2 ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Zgodnie z ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ustawa dokonuje w zakresie swojej regulacji wdrożenia m.in. dyrektywy Wspólnot Europejskich: dyrektywy 91/250/WE z dnia 14 maja 1991 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych (Dz. Urz. WE L 122 z 17.05.1991). Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie zawiera definicji programu komputerowego. Jednak dyrektywa, która wiąże państwa członkowskie co do celu wprowadzonych regulacji taką definicję zawiera i w ocenie Wnioskodawcy w celu zdefiniowania pojęcia "program komputerowy" należy posłużyć się definicją z dyrektywy. Zgodnie z dyrektywą "program komputerowy" obejmuje "programy w jakiejkolwiek formie, włącznie z programami zintegrowanymi ze sprzętem komputerowym; pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie; (`(...)`) rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikami, w tym celu logiczne i, w miarę potrzeb, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie są wymagane, aby pozwolić wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowym i użytkownikami we wszelkich formach działania do jakich są przeznaczone".

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że w jego ocenie wytwarzane przez niego oprogramowanie spełnia definicję "programu komputerowego" określoną w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej. Zgodnie z pkt 89 Objaśnień brak ustawowej definicji pojęcia "program komputerowy" oraz brak precyzyjnego określenia zakresu "autorskiego prawa do programu komputerowego" w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie "program komputerowy" nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych.

Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Uwzględnienie autorskiego prawa do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnie) - jako oprogramowanie - w katalogu kwalifikowanych IP jest zgodne z wytycznymi raportu BEPS Plan Działania nr 5 i wynika z przedstawionej powyżej interpretacji zakresu znaczeniowego "autorskiego prawa do programu komputerowego".

W odniesieniu do umów zawieranych w przyszłości ze zleceniodawcami spoza terytorium Polski, w ocenie Wnioskodawcy dla skorzystania z preferencji IP Box zgodnie z przytoczonym powyżej art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy PIT, ochrona musi być przyznana na podstawie odrębnej ustawy (przepis nie wskazuje, że wyłącznie ustawy polskiej) lub ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Polska. Zgodnie z art. 46 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. - Prawo prywatne międzynarodowe (Dz. U. z 2015 r. poz. 1792) powstanie, treść i ustanie prawa własności intelektualnej podlegają prawu państwa, w którym ma miejsce korzystanie z tego prawa. Zatem, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku umowy z podmiotem zagranicznym, korzystanie z prawa będzie mieć miejsce tam gdzie jest siedziba zleceniodawcy i zastosowanie znajdą regulacje lokalnej ustawy dot. prawa autorskiego. W ramach Unii Europejskiej będzie to regulacja zbliżona do tej przewidzianej w art. 74 ust. 4 polskiej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, gdyż w ramach Unii państwa członkowskie były zobowiązane do implementacji dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych (wcześniej dyrektywa Rady 91/250/EWG z dnia 14 maja 1991 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych).

Ponadto Wnioskodawca wyjaśnia, że ochrona oprogramowania będzie wynikała z ratyfikowanej przez Polskę oraz kraj siedziby zleceniodawcy umowy międzynarodowej, tj. Konwencji Berneńskiej o ochronie dzieł literackich i artystycznych z dnia 9 września 1886 r., przejrzana w Berlinie dnia 13 listopada 1908 r. i w Rzymie dnia 2 czerwca 1928 r. (Dz. U. z 1935 r. Nr 84, poz. 515), zgodnie z którą ochrona programów komputerowych na podstawie prawa autorskiego następuje automatycznie. Końcowo, zgodnie z art. 1 ust. 1,3 i 4 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną.

Ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności. Stąd też oprogramowanie podlega ochronie jako program komputerowy na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zatem oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach świadczonych usług programistycznych na podstawie umów ze zleceniodawcami oraz umów zawieranych w przyszłości na podobnych warunkach zarówno ze zleceniodawcami z siedzibą w Polsce jak i poza terytorium Polski, będzie podlegało ochronie prawnej zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy PIT, zatem warunek ten należy uznać za spełniony.

Ad. pkt ii.

W kwestii prowadzenia prac badawczo-rozwojowych, na podstawie art. 5a pkt 38 ustawy o PIT za pracę badawczo-rozwojową uznaje się działalność spełniającą następujące kryteria:

‒ jest to działalność twórcza,

‒ podejmowana w sposób systematyczny,

‒ obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe,

‒ wykonywana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Cechy prac badawczo-rozwojowych

Z ustawowej definicji wynika, że po pierwsze działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że twórczą działalność Wnioskodawcy odnosić należy do praktyki gospodarczej danego podmiotu. Jak wskazano w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej wystarczające jest działanie na skalę przedsiębiorstwa (`(...)`) nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot oraz (`(...)`) Zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób, czyli uporządkowany, według pewnego systemu.

Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Co istotne, spełnienie kryterium "systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

1. Definicje badań naukowych i prac rozwojowych

W odniesieniu do prac, które wchodzą w zakres prac badawczo-rozwojowych tj. badań naukowych lub prac rozwojowych. Zgodnie z art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

1. badania podstawowe tj. prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne (art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 85 z późn. zm.)

2. badania aplikacyjne tj. prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń (art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc po uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, prace rozwojowe polegające na tworzeniu od podstaw lub rozwijaniu oprogramowania będące przedmiotem umów, na podstawie których Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową. Także umowy, które Wnioskodawca zamierza zawrzeć w przyszłości na podobnych warunkach będą obejmowały prace programistyczne stanowiące w ocenie Wnioskodawcy działalność badawczo- rozwojową. Prace programistyczne prowadzone przez Wnioskodawcę odpowiadają w jego ocenie definicji prac rozwojowych tj. Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych oraz oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów oraz procesów. Efektem prac Wnioskodawcy jest tworzenie innowacyjnego oprogramowania tj. interfejsów (oddzielnych programów służących do łączenia systemów i wymiany danych pomiędzy systemami), każdy z tworzonych interfejsów jest unikalny i obsługuje konkretny proces biznesowy. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie łączy systemy zleceniodawców (korporacji) poprzez umożliwienie przesyłania informacji pomiędzy nimi. Łączone przez Wnioskodawcę systemy są tworzone przez różnych dostawców oprogramowania np. SAP, Microsoft, IBM dlatego integracja tych systemów wymaga stworzenia prze Wnioskodawcę od podstaw odrębnego programu, który pozwala na odczytanie i przesyłanie tych samych danych w określony sposób przez łączone systemy. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie umożliwia funkcjonowanie np. platform e-commerce, zaawansowanych platform logistycznych itp. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie zapewnia nowe funkcjonalności w zakresie integracji systemów, ich konsolidacji o raz weryfikacji ogromnych ilości danych.

Zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy oprogramowanie zapewniające ww. funkcjonalności i jakość danych nie występuje dotychczas w praktyce gospodarczej lub jest na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżnia się od rozwiązań już funkcjonujących na rynku. Działania Wnioskodawcy polegające na wytwarzaniu oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych prac. Do obowiązków Wnioskodawcy należy co prawda m.in. naprawianie błędów zgłaszanych przez klienta, wymagają one również pracy programistycznej o twórczym charakterze i mają miejsce przed zakończeniem prac rozwojowych, dlatego nie stanowią działań o charakterze rutynowym a twórczym.

Oprogramowanie jest wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej i jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, tworzone przez niego oprogramowanie stanowi utwór - program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Podejmowane przez Wnioskodawcę działania mają charakter twórczy, gdyż powstają nowe kody i nowe interfejsy.

Wnioskodawca podejmuje działania celem realizacji umów na rzecz zleceniodawcy w sposób systematyczny, metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Wnioskodawca realizując prace rozwojowe dotyczące oprogramowania, przyjmuje dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Wnioskodawca, podejmując prace rozwojowe przyjmuje za cel zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Zatem biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca na podstawie umów zawieranych z kontrahentami (jak i umów zawieranych w przyszłości na podobnych warunkach) zarówno ze zleceniodawcami z siedzibą w Polsce jak i poza terytorium Polski prowadzi i będzie prowadził prace rozwojowe oprogramowania, a także fakt, że efektem tych prac jest i będzie w ocenie Wnioskodawcy program komputerowy chroniony na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, należy uznać, że Wnioskodawca wytwarza kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

2. Kwalifikacja dochodu i prowadzenie ewidencji

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT).

1. Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

‒ wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

‒ prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

‒ wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

‒ dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

‒ dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy). Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c. Przy czym przepisy nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania ww. preferencji.

Mając na uwadze treść umów zawartych przez Wnioskodawcę z kontrahentami oraz fakt, że wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia praw autorskich do utworów (w tym programów komputerowych) jest ujęte w wynagrodzeniu otrzymywanym z tytułu świadczenia usług programistycznych, w ocenie Wnioskodawcy uzyskiwany dochód należy zakwalifikować jako dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi (art. 30ca ust. 2 pkt 8 i ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT). Umowy na świadczenie usług programistycznych zawierane w przyszłości, będą zawierane na podobnych warunkach, zatem kwalifikacja dochodu nie ulegnie zmianie. Dodatkowo Wnioskodawca posiada odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję zgodnie z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, a więc ewidencję umożliwiającą ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych przepisy ustawy o PIT nie określają terminu w którym podatnik powinien sporządzić powyższą ewidencję. Przykładowo w wyroku z dnia 8 grudnia 2021 r. sygn. I SA/Sz 854/21 WSA w Szczecinie wskazał, że: „Przepisy art. 30cb ust. 1 i 2 u.p.d.o.f. nie określają terminu sporządzenia ewidencji. Niewątpliwie podatnicy, którzy zdecydują się na skorzystanie z preferencji IP Box, mają obowiązek prowadzenia odrębnej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają przy tym konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

Nie ma zatem podstaw do uznania za prawidłowe stanowiska Organu, że warunkiem uznania ewidencji za prawidłową w rozumieniu art. 30cb u.p.d.o.f. (spełniającą cel tej regulacji) jest jej prowadzenie "na bieżąco", to jest prowadzenie jej już od początku okresu, za który podatnik chce następnie skorzystać z ulgi podatkowej IP Box oraz dokonywanie w niej zapisów w sposób sukcesywny. Taki warunek nie wynika ani z literalnego brzmienia art. 30cb u.p.d.o.f., ani z celu, jakiemu ma służyć ta ewidencja.”

Takie stanowisko zajął także m.in. WSA w Krakowie w wyroku z dnia 6 maja 2021 r. sygn. I SA/Kr 337/21, WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 13 kwietnia 2021 r. sygn. I SA/Wr 343/20, WSA w Warszawie w wyroku z dnia 10 marca 2021 r. sygn. III SA/Wa 2359/20.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy odpowiedź na Pytanie nr 1 powinna być pozytywna tzn. uzyskany przez Wnioskodawcę przychód z tytułu świadczonych usług na podstawie Umowy (stanowiący zgodnie z prowadzoną ewidencją większość wynagrodzenia netto za świadczone usługi) oraz umów zawieranych na podobnych warunkach w przyszłości zarówno ze zleceniodawcami z siedzibą w Polsce jak i zleceniodawcami z siedzibą poza terytorium Polski, po uwzględnieniu kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 Wnioskodawca będzie mógł opodatkować preferencyjną 5% stawką podatku dochód uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej tj. autorskiego prawa do programu komputerowego. Wynagrodzenie przysługujące za czas poświęcony zadaniom, które nie są pracami programistycznymi Wnioskodawca odpowiednio wyłącza i będzie wyłączał w ewidencji pozarachunkowej jako wynagrodzenie nieobjęte regulacjami IP Box.

Na marginesie Wnioskodawca wskazuje, że w świetle orzeczeń sądów administracyjnych, tj. w szczególności wyroku WSA w Gliwicach z dnia 3 września 2021 r. sygn. I SA/Gl 544/21 oraz wyroku WSA w Gdańsku z 10 sierpnia 2021 r. sygn. SA/Gd 274/21 w przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcie czy działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową, w wyniku której Wnioskodawca osiąga dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego należy do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej a nie Wnioskodawcy. Tym samym Wnioskodawca nie powinien być wzywany do ewentualnego uzupełnienia opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w sposób, który jednoznacznie rozstrzygnie te kwestie.

Ad. 2

Wnioskodawca będzie mógł w korekcie zeznań rocznych za lata 2019, 2020 i 2021 (w przypadku gdyby Wnioskodawca otrzymał interpretację indywidualną w przedmiocie niniejszego wniosku po dniu 30 kwietnia 2022 r.) rozliczyć dochód uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej tj. autorskich praw do programów komputerowych uwzględnionych w cenie sprzedaży usług programistycznych przy zastosowaniu stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

Wnioskodawca wskazuje, że w latach 2019-2021 prowadził działalność w sposób przedstawiony w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Tym samym, w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania nr 1, Wnioskodawca jednoznacznie wykazał, że prowadzona przez niego działalność w latach 2019-2021 spełniła wszystkie warunki pozwalające na opodatkowanie dochodów uzyskanych w tych latach przez Wnioskodawcę z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej tj. autorskiego prawa do programu komputerowego preferencyjną 5% stawką podatku dochodowego.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z treścią art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Przy czym, zgodnie z art. 3 pkt 5 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach rozumie się przez to również zeznania, wykazy, zestawienia, sprawozdania oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci. W myśl art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji. Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym - poprawnym już - wypełnieniu jej formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji. Przepisy ustawy Ordynacja podatkowa nie określają szczególnych terminów, w których przysługuje powyższe uprawnienie. Należy więc powiązać tę możliwość z zobowiązaniem podatkowym, którego deklaracja (zeznanie) dotyczy. Prawo do korekty deklaracji (zeznania) istnieje tak długo, jak długo istnieje zobowiązanie podatkowe, czyli 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Skoro zatem, w złożonym zeznaniach składanych za lata 2019-2021 Wnioskodawca nie zastosował obniżonej 5% stawki podatku do kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, to przysługuje mu prawo do złożenia korekty tych zeznań i w konsekwencji do złożenia wniosków zwrot nadpłaty podatku dochodowego wynikającego ze skorygowanych deklaracji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W celu odpowiedzi na Pana wątpliwości związane z możliwością preferencyjnego opodatkowania dochodu uzyskanego z przeniesienia prawa IP Box i w związku z tym złożenia korekty deklaracji za lata 2019-2020 (ewentualnie za 2021 r.), w pierwszej kolejności należy ustalić, czy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym prace polegające na tworzeniu i ulepszaniu oprogramowania stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), zgodnie z którą:

Przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

W celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 updof).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika m.in., że Pana działalność w zakresie tworzenia i ulepszania oprogramowania jest działalnością twórczą obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów oraz procesów tj. oprogramowania dla klienta. Wytwarzane przez Pana oprogramowanie w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej i jest rezultatem Pana własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej. Realizacja zlecenia wymaga od Pana wykonania określonych czynności w określonej kolejności i w określonym czasie w sposób metodyczny i zaplanowany i uporządkowany. W ramach prowadzonej działalności wykorzystuje Pan dostępną wiedzę i umiejętności w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów tj. oprogramowania. Efektem Pana prac jest stworzenie od podstaw nowego oprogramowania bądź też rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego oprogramowania. Zlecenia realizowane przez Pana, nie mają rutynowego charakteru – w szczególności nie polegają na wprowadzaniu typowych czy też mechanicznych aktualizacji oprogramowania.

Przedstawione we wniosku Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, gdyż:

a) są podejmowane w sposób systematyczny,

b) mają charakter twórczy,

c) obejmują prace rozwojowe oraz

d) podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wykonywane przez Pana prace polegające na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania komputerowego stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W celu odpowiedzi na Pana wątpliwości w dalszej kolejności należy ustalić, czy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym może Pan skorzystać z tzw. „ulgi IP Box”.

Od 1 stycznia 2019 r. przedsiębiorcy, którzy osiągają dochody generowane przez prawa własności intelektualnej mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, ze zm.):

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Według art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 omawianej ustawy:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W myśl art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

W myśl art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box.

W ramach tych rozwiązań podatnik może opodatkować preferencyjną 5% stawką podatkową swoje dochody z praw własności intelektualnej.

Warunkiem jest, aby:

‒ podatnik był właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem tych praw lub posiadał prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i

‒ prawa te były chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego.

Prawa takie są zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Podatnik może również skorzystać z ulgi Innovation Box jeśli zakupi kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa powyżej, a następnie poniesie koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Do ulgi Innovation Box kwalifikuje się:

‒ dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

‒ dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również,

‒ dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania jest wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy.

Stosowanie ulgi jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Z korzystaniem z ulgi wiążą się jednak, szczególne obowiązki po stronie podatników – w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji, która pozwala na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnicy nie prowadzący ksiąg rachunkowych mogą spełnić wymóg dotyczący takiej ewidencji przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP. Zestawienie powinno obejmować wydatki od początku działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to powinno być sporządzane przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki.

Oprogramowanie − definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.).

Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brzmi:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Oznacza to, że IP Box, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Z informacji, które przedstawił Pan we wniosku oraz jego uzupełnieniu wynika, że:

1. tworzy i rozwija Pan oprogramowanie komputerowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej;

2. tworzy i rozwija Pan oprogramowanie w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3. przysługują Panu prawa autorskie do wytworzonego oprogramowania oraz ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

4. dokonuje Pan odpłatnego przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do wytworzonego oprogramowania;

5. uzyskuje Pan dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględniony w cenie sprzedaży usług informatycznych;

6. prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, ewidencję pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ewidencja prowadzona jest od 1 stycznia 2019 r.

Autorskie prawo do oprogramowania komputerowego wytwarzane i rozwijane przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 3 osiąga Pan dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględniony w cenie sprzedaży usług informatycznych.

Dochód osiągany z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych z tytułu tworzenia i rozwijania programów komputerowych stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

To oznacza, że w tak opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym może Pan zastosować stawkę 5% podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego tworzonego w ramach zawartych umów.

Z ulgi tej może Pan skorzystać w zeznaniu rocznym za rok 2021 oraz w zeznaniach rocznych za kolejne lata podatkowe, jeśli Pana sytuacja i obowiązujące prawo nie zmienią się.

Tym samym, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Co do meritum Pana pytania nr 2 w kwestii dokonania korekty złożonego zeznania, w celu zastosowania obniżonej stawki 5% podatku od dochodu uzyskiwanego za lata 2019, 2020 (ewentualnie za 2021 r.) z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do wytwarzanego (w tym rozwijanego i ulepszanego) oprogramowania, wskazać należy, że zagadnienia związane z korektą deklaracji regulują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 . Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 81 § 1 ww. ustawy:

jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Na podstawie art. 81 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym – poprawnym już – wypełnieniu jej formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji.

Podatnik może skutecznie skorygować wysokość zobowiązania podatkowego, o ile zobowiązanie to nie uległo przedawnieniu.

Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej:

Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

W art. 70 i art. 70a ww. ustawy zostały ponadto wymienione okoliczności, które skutkują przerwaniem lub zawieszeniem biegu przedawnienia.

Jeżeli w złożonych w terminie rozliczeniach rocznych za 2019 r. i 2020 r. (ewentualnie za 2021 r.) nie zastosował Pan obniżonej stawki 5% podatku od dochodu uzyskiwanego w tych latach, to przysługuje Panu prawo do złożenia korekty zeznania oraz skorzystanie z preferencji w załączniku PIT/IP, zgodnie z art. 81 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Może Pan więc dokonać korekty deklaracji za 2019 r. oraz deklaracji za 2020 r. (ewentualnie deklaracji za 2021 r.), w których dokona rozliczenia dochodów z zastosowaniem art. 30ca, art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z zastosowaniem 5 % stawki podatku dochodowego.

W związku z powyższym, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

‒ zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja nie odnosi się do tych stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które nie były przedmiotem Pana zapytania i nie rozstrzyga kwestii związanych z ponoszonymi przez Pana kosztami.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).