Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 stycznia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 7 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 kwietnia 2022 r. (wpływ 18 kwietnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W 2015 roku nabyła Pani spadek po swoim ojcu, zmarłym 23 sierpnia 2015 roku, w udziale 1/3.

Pani ojciec składniki spadku nabył dnia 20 maja 1988 roku umową darowizny od swojego ojca, a Pani dziadka.

Akt poświadczenia dziedziczenia został sporządzony w dniu 4 września 2015 roku.

W skład majątku wchodziły:

1. nieruchomość położona w (…), dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadził księgę wieczystą (…), składającą się z działek o łącznej powierzchni 1,5357 ha: (…) o powierzchni 0,0011 ha (…) o powierzchni 0,0296 ha (…) o powierzchni 1,5050 ha;

2. nieruchomość położona w (…), dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadził księgę wieczystą (…), składającą się z działek o numerach geodezyjnych (…) o powierzchni 0,0851 ha (…) o powierzchni 0,1001 ha (…) o powierzchni 0,1001 ha;

3. udział wynoszący 3/10 we własności nieruchomości położonej w (…), dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą o numerze (…), o powierzchni 0,1391 ha.

W roku 2015 doszło do częściowego zniesienia współwłasności w spadku (5 październik 2015 r.). Dotyczyło ono nieruchomości oznaczonej jako działka o numerze geodezyjnym (…) o powierzchni 0,0851 ha. Wyżej wymieniona działka przypadła Pani w udziale. Jednocześnie wraz z częściowym działem spadku, o którym mowa powyżej dokonała Pani sprzedaży przedmiotowej działki (…) za cenę 60.000,00 zł dnia 5 października 2015 roku. Nieruchomość (…) była ujęta w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako działka pod zabudowę jednorodzinną. Nieruchomość nr (…) od momentu wzięcia w posiadanie do chwili sprzedaży nie była przez Panią wykorzystywana (nie zawarła Pani umowy najmu/dzierżawy, nie czerpała z niej pożytku). W zeznaniu podatkowym za rok 2015 złożyła Pani oświadczenie, że całkowity przychód uzyskany ze sprzedaży tej nieruchomości przeznaczy na własne cele mieszkaniowe – zakup materiałów budowlanych, robociznę itp.

Kolejną umową o dział spadku po (…) z dnia 22 września 2016 roku dokonano częściowego działu spadku. Z nieruchomości dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (…) składającą się z trzech działek o łącznej powierzchni 1,5300 ha oznaczonych numerami geodezyjnymi: (…) o powierzchni 0,0011 ha – w mapach widnieje jako droga dojazdowa, została bez zmian, (…) o powierzchni 0,0296 ha - droga dojazdowa, została bez zmian, (…) o powierzchni 1,5050 ha - dokończono zaczęty przez ojca geodezyjny podział na kolejnych 10 mniejszych nieruchomości, zgodnie z decyzją z dnia 22 sierpnia 2016 roku Burmistrza Miasta (…): (…) - nieruchomość przejęta przez urząd miasta jako droga dojazdowa.

W wyniku częściowego działu spadku w 2016 roku otrzymała Pani na własność działki o numerach: (…) o łącznej powierzchni 0,4800 ha.

W spadku po ojcu nabyła Pani udział w wysokości 1/3. Przekładając ten udział na wielkość nieruchomości, dla której prowadzona była księga wieczysta nr (…), przypadał Pani udział odpowiadający obszarowi o powierzchni 0,5100 ha. W wyniku działu spadku dokonanego w 2016 roku otrzymała Pani nieruchomości o łącznej powierzchni 0,4800 ha, a więc mniejszą powierzchnię niż wynikało to z faktycznego udziału w spadku. Wartość nieruchomości uzyskanych przez Panią w wyniku częściowego działu spadku dokonanego w 2016 roku mieści się w wartości udziału, który przysługiwał Pani w masie spadkowej.

Czynności działu spadku nie towarzyszyły wzajemne spłaty i dopłaty.

Ojciec jeszcze przed chorobą, która doprowadziła do śmierci ustalił co dostaną w darowiźnie jego dzieci - Pani i brat. Pani bratu zdążył przepisać część majątku przed śmiercią, a Pani nie, co wynikało z faktu, iż działka (…) nie mogła w tamtym czasie zostać podzielona ze względu na brak miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, który był wówczas na etapie tworzenia przez urząd miasta (…).

Podział działki (…) na mniejsze został rozpoczęty z inicjatywy Pani ojca, niestety ze względu na jego nagłą śmierć i przedłużającą się procedurę uchwalenia miejscowego planu, proces podziału zakończył się już po jego śmierci za zgodą spadkobierców (mamy, brata i Pani).

Nie zamierza Pani dzielić na mniejsze działek, które uzyskała w drodze częściowego działu spadku dokonanego 22 września 2016 roku. Z otrzymanych dnia 22 września 2016 roku nieruchomości, dnia 11 marca 2021 roku sprzedała Pani jedynie działkę o numerze (…), z której dochód w całości przeznaczyła na bieżącą spłatę rat kredytu hipotecznego oraz wykończenie budowanego wraz z mężem domu. Na chwilę obecną nie planuje Pani sprzedaży pozostałych działek, chyba że w znaczącym stopniu pogorszy się sytuacja finansowa Pani rodziny.

Oświadcza Pani, że nie prowadzi działalności gospodarczej.

Otrzymane nieruchomości były dotychczas wykorzystywane w następujący sposób:

• działki (…) - są obciążone hipoteką, budowała Pani na nich dom jednorodzinny, w którym obecnie mieszka z mężem i córkami; • działki (…) - były uprawiane jak wszystkie pozostałe, powstałe po podziale działki (…) (w ostatnim roku sadziła Pani na części ziemniaki do użytku własnego oraz kukurydzę). Tak więc przez cały okres posiadania nieruchomość była wykorzystywana w celach osobistych (nie zawierałam Pani umowy dzierżawy czy najmu).

Dla przedmiotowych działek jest ustalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, wg którego stanowią tereny budownictwa jednorodzinnego. Do tej pory nie występowała Pani o wydanie warunków zabudowy dla przedmiotowych działek oraz nie planuje wystąpić o ich wydanie. Działka została sprzedana, ponieważ dotychczas mieszkała Pani z rodziną u teściów, którzy podjęli decyzję o sprzedaży swojego domu co spowodowało, iż musiała Pani dużo szybciej przeprowadzić się do swojego nowo budowanego domu. Aby wykonać pracę niezbędne do odbioru budynku oraz stworzenie warunków niezbędnych do zamieszkania w domu z małym dzieckiem musieli Państwo poczynić znaczne wydatki. Jak ogólnie wiadomo, ceny robocizny i materiałów budowlanych w ostatnich latach idą ciągle w górę, przez co wartość kredytu zaciągniętego na budowę domu szybko okazała się niewystarczająca. To wszystko spowodowało, iż zmuszona była Pani sprzedać działkę (…). Od chwili otrzymania nieruchomości nie poczyniła Pani, ani nie zamierza poczynić jakichkolwiek działań zwiększających wartość nieruchomości oraz jej uatrakcyjnienia. Aby sprzedać działkę (…) zamieściła Pani jedynie płatne ogłoszenie w serwisie (…) - w ten sposób odezwali się do Pani nabywcy tej nieruchomości. Oprócz sprzedaży w 2021 roku nieruchomości (…) oraz wskazanej wcześniej we wniosku nieruchomości (…) sprzedanej 5 października 2015 roku nie dokonywała Pani nigdy wcześniej żadnej sprzedaży nieruchomości. Informuje Pani również, że w stosunku do działki (…) nie zawierała ze stroną umów przedwstępnych, natomiast jeśli chodzi o działkę (…) taka umowa została sporządzona. Umowa została sporządzona jako gwarancja dla nabywców, iż działka nie zostanie sprzedana komuś innemu. Zawierała ogólne warunki sprzedaży – termin, kwotę, przeznaczenie, sposób płatności w przypadku zawarcia umowy notarialnej. Po zawarciu umowy przedwstępnej strona kupująca nie dokonywała inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększyłyby wartość nieruchomości. Strona kupująca nie poniosła również żadnych nakładów finansowych związanych z nieruchomością od momentu podpisania umowy przedwstępnej do chwili zawarcia umowy finalnej.

Oprócz opisanych we wniosku nieruchomości, posiada Pani jeszcze udział w innych nieruchomościach, którą otrzymała w spadku po cioci zmarłej 7 marca 2018 roku (akt poświadczenia dziedziczenia z dnia 15 listopada 2018 roku, ugoda sądowa o dział spadku z 28 maja 2021 roku): działka nr (…) została sprzedana dnia 9 grudnia 2021 roku (w stosunku do niej również toczy się proces wydania indywidualnej interpretacji podatkowej) oraz udział w nieruchomościach nr (…) które nie są obecnie przeznaczone na sprzedaż. Nieruchomość (…) jest od lat uprawiana przez zaprzyjaźnionego rolnika, jednak nie jest przedmiotem najmu, dzierżawy, ponieważ żaden ze spadkobierców takiej umowy ze wspomnianym rolnikiem nie zawarło. W związku z tym nie czerpała Pani z tego tytułu pożytku. Nie wykorzystywała Pani tej działki w celach osobistych. Działka (…) jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego wg którego przeznaczona jest na zabudowę jednorodzinną. Dla przedmiotowej działki nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, nie wystąpiła Pani i nie zamierza wstąpić o jej wydanie. Powodem dla którego sprzedała Pani nieruchomość nr (…) była potrzeba spłacenia pożyczki wziętej na zapłatę podatku od spadków i darowizn (za spadek otrzymany od cioci).

Pytanie

Biorąc pod uwagę wszystkie wymienione we wniosku okoliczności, czy w takim wypadku jest Pani zobowiązana do złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu ze sprzedaży nieruchomości (…) oraz uiszczenia podatku dochodowego od sprzedaży tejże nieruchomości?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie wszystkie otrzymane i opisane powyżej nieruchomości nabyła Pani w dniu śmierci ojca 23 sierpnia 2015 roku bądź z chwilą sporządzenia aktu poświadczenia dziedziczenia dnia 4 września 2015 roku, a nie z dniem dokonania częściowego działu spadku po zmarłym (…), tj. z dniem 5 października 2015 roku i odpowiednio 22 września 2016 roku. Dodatkowo wartość nieruchomości uzyskanych przez Panią w wyniku częściowego działu spadku dokonanego w 2016 roku mieści się w wartości udziału, który Pani przysługiwał w masie spadkowej (art.10 ust.7 ustawy o podatku dochodowym). Pięcioletni okres wymagany do uzyskania zwolnienia podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadkobrania upłynął z dniem 31 grudnia 2020 roku. Ponadto powołując się na art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym, odpłatne zbycie nieruchomości tutaj nie występuje, ponieważ od końca roku, w którym spadkodawca (ojciec) nabył nieruchomość albo prawo majątkowe, upłynęło 5 lat.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm.):

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

1. stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

2. 2)działalność wykonywana osobiście;

3. pozarolnicza działalność gospodarcza;

4. działy specjalne produkcji rolnej;

5. (uchylony)

6. najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;

7. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;

8. odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d. innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

8a) działalność prowadzona przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną;

8b) niezrealizowane zyski, o których mowa w art. 30da;

9. inne źródła.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest:

pozarolnicza działalność gospodarcza.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy.

Zgodnie z tym przepisem:

za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy, daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny.

Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może zatem stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w cyt. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy.

Zakwalifikowanie do źródła przychodu ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak sposób opodatkowania przychodu, możliwość odliczenia kosztów jego uzyskania, możliwość skorzystania ze zwolnień przedmiotowych itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Przy czym, jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości (działkę) działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie nieruchomości, podział nieruchomości, wystąpienie o pozwolenie na budowę, uzbrojenie terenu, itp.

W celu ustalenia prawidłowego źródła przychodów z tytułu przychodów uzyskanych ze sprzedaży działki należy rozważyć, czy czynność sprzedaży, ma znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że działka została nabyta przez Panią w drodze spadku i następczego działu spadku po ojcu. Sprzedaż nieruchomości nie miała cech zorganizowanej i profesjonalnej działalności w zakresie handlu nieruchomościami. Nie podejmowała Pani w stosunku do sprzedawanej nieruchomości żadnych celowych, uporządkowanych i profesjonalnych działań typowych dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w zakresie handlu nieruchomościami. Środki uzyskane ze sprzedaży tej nieruchomości przeznaczyła Pani na bieżącą spłatę kredytu hipotecznego oraz wykończenie budowanego wraz z mężem domu.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie, czynności podejmowane przez Panią wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Zarobkowego charakteru nie mają bowiem działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem sprzedaż, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedstawionym stanie faktycznym nie sposób zatem przyjąć, że sprzedaż nieruchomości przez Panią wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji należy dokonać analizy czy sprzedaż działki nr 1066/97 spowoduje po Pani stronie powstanie przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią wskazanego już powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest:

odpłatne zbycie:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5 i ust. 7, które stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

W myśl art. 10 ust. 7 cyt. ustawy:

nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Od dnia 1 stycznia 2019 r. pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku liczony jest od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował, a nie tak jak w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. – od końca roku, w którym został otwarty spadek (w którym zmarł spadkodawca). Zmiana obejmuje zatem wszystkich, którzy dokonają zbycia nieruchomości po dniu 31 grudnia 2018 r., bez względu na datę odziedziczenia nieruchomości.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy w drodze częściowego działu spadku po zmarłym w 2015 r. ojcu nabyła Pani m.in. działkę, którą sprzedała w 2021 r. Nieruchomość, w skład której wchodziła ww. działka Pani ojciec nabył w 1988 r. Wartość nieruchomości uzyskanych przez Panią w wyniku częściowego działu spadku dokonanego w 2016 roku mieści się w wartości udziału, który przysługiwał Pani w masie spadkowej. Czynności działu spadku nie towarzyszyły wzajemne spłaty i dopłaty.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):

prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego:

spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Stosownie do art. 925 Kodeksu cywilnego:

spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Po myśli natomiast art. 1025 § 1 cyt. ustawy:

sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

W myśl art. 1035 ustawy – Kodeks cywilny:

jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu.

Stosownie natomiast do art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego:

dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Natomiast zgodnie z art. 210 Kodeksu cywilnego:

każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Stosownie zaś do art. 211 ww. Kodeksu:

każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

W tym miejscu wskazać należy, że nabycie rozumiane jest jako uzyskanie tytułu własności (nabycie własności) lub uzyskanie określonego prawa (nabycie prawa). Nabyć nieruchomość lub prawo majątkowe można odpłatnie lub nieodpłatnie.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została także przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według ustawy Kodeks cywilny nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Zatem co do zasady, zniesienie współwłasności lub dział spadku jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy – w wyniku tego zniesienia/działu spadku – podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie mu przysługiwał.

Powyższe potwierdza brzmienie cytowanego już art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Natomiast, gdy w wyniku działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Z opisu sprawy wynika, że w drodze częściowego działu spadku nie uzyskała Pani przyrostu masy majątkowej ponad udział przysługujący Pani w masie dzielonej.

Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w związku z art. 10 ust. 5 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w Pani przypadku minął. Jak wynika bowiem z treści wniosku, nieruchomość została nabyta przez Pani spadkodawcę w 1988 r., a więc od końca roku kalendarzowego, w którym spadkodawca nabył ww. nieruchomość, do sprzedaży przez Panią w 2021 roku ww. działki upłynęło ponad 5 lat. Zatem sprzedaż działki (…) nie spowoduje obowiązku zapłaty podatku dochodowego i złożenia odpowiedniego zeznania.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).