Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej „Spółka”) jest spółką komandytową prowadzącą działalność w zakresie pozostałego doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności): 70.22.Z). Aktualnie Wnioskodawca posiada jednego komplementariusza, będącego osobą fizyczną oraz polskim rezydentem (wskazany jako Zainteresowany niebędący stroną) oraz komandytariusza, który również jest osobą fizyczną.

Rokiem obrotowym Spółki jest rok kalendarzowy – z tym zastrzeżeniem, że rok obrotowy 2020 był, na mocy art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2020 r., poz. 2123, dalej „u. zm.” albo „Ustawa Zmieniająca”), kontynuowany do 30 kwietnia 2021 roku.

Wspólnikami Spółki (komplementariuszami i komandytariuszami) są wyłącznie osoby fizyczne posiadające miejsce zamieszkania w Polsce i posiadające rezydencję podatkową w Polsce.

Spółka prowadzi pełną księgowość zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości.

Na podstawie Ustawy Zmieniającej od 1 stycznia 2021 roku spółki komandytowe są zobowiązane do uiszczania podatku dochodowego od osób prawnych (dalej „CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)”) od swoich dochodów.

Korzystając z uprawnienia przewidzianego w art. 12 ust. 2 Ustawy Zmieniającej, Spółka postanowiła, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2 (tj. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), w brzmieniu nadanym Ustawą Zmieniającą, będą stosowane do Spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w Spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. Tym samym, Spółka uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych od dnia 1 maja 2021 r. i od tego też dnia przychody (dochody) wspólników Spółki z tytułu udziału w zysku Spółki (w tym przychody/dochody Wnioskodawcy) podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według zasad przewidzianych w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, z późn. zm.; dalej „u.p.d.o.f.”) w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r., a wynikającym z Ustawy Zmieniającej.

Spółka, korzystając z uprawnienia opisanego w art. 12 ust. 4 Ustawy zmieniającej, nie zamykała ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2021 roku ale kontynuowała rok obrotowy do dnia 30 kwietnia 2021 roku.

W myśl znowelizowanych ustaw podatkowych wspólnicy Spółki (dalej „Wspólnicy”) zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. są opodatkowani zryczałtowanym 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej „PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)”) pobieranym przez Spółkę jako płatnika od kwot faktycznej dystrybucji zysku wypracowanego po uzyskaniu przez Spółkę statusu podatnika CIT.

W ciągu roku część lub wszyscy Wspólnicy mogą otrzymywać zaliczki na poczet udziału w zyskach Spółki. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1526, z późn. zm.) nie zawiera co prawda przepisów, które wprost regulowałyby wypłatę wspólnikom spółki komandytowej zaliczki na poczet przewidywanego zysku (w odróżnieniu od prawa do podziału i wypłaty zysku), ale w świetle swobody kształtowania stosunków wewnętrznych wspólników spółki komandytowej, w praktyce powszechnie przyjmuje się, że wspólnicy spółki komandytowej mogą przewidzieć w umowie spółki prawo do żądania wypłaty określonych kwot tytułem zaliczki na poczet przewidywanego zysku. Wypłaty zaliczki mogą być również dokonywane na podstawie każdoczesnej zgody wszystkich wspólników np. w drodze uchwały.

Zyski Spółki będą dzielone pomiędzy Wspólników na podstawie uchwały podejmowanej po zamknięciu roku obrotowego oraz po złożeniu zeznania rocznego CIT-8 za rok podatkowy, w którym były wypłacane na rzecz Wnioskodawcy miesięczne zaliczki na poczet udziału w zyskach Spółki osiągniętych przez Spółkę po dniu 30 kwietnia 2021 r. Na podstawie tej uchwały nastąpi rozliczenie różnic pomiędzy zaliczkami na poczet udziału w zyskach a części zysków przypadających konkretnemu Wspólnikowi.

W stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku dokumentem, na podstawie którego Spółka dokonywać będzie wypłaty wspólnikom zaliczek na poczet udziału w zyskach Spółki, będzie uchwała wspólników Spółki.

Pytania

1. Czy obowiązek podatkowy u komplementariusza Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, na gruncie art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., nie powstanie w momencie wypłaty na rzecz komplementariusza zaliczki na poczet przyszłego zysku i tym samym, czy Spółka, jako płatnik PIT, nie będzie zobowiązana do pobierania i wpłacania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od udziału komplementariusza w zysku osoby prawnej w dacie wypłaty na rzecz komplementariusza Spółki zaliczki na poczet przyszłego zysku?

2. Jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie pozytywna, czy obowiązek podatkowy u komplementariusza Spółki z tytułu przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych na gruncie art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. od zaliczek na poczet przyszłego zysku wypłacanych w trakcie roku obrotowego powstanie w momencie podjęcia uchwały o podziale zysku za dany rok obrotowy i tym samym, czy zobowiązanie do poboru przez Spółkę zryczałtowanego PIT od zaliczek na poczet przyszłego zysku wypłacanych w trakcie roku obrotowego powstanie w dacie podjęcia uchwały o podziale zysku za dany rok obrotowy, która finalnie określi udział w zysku każdego ze wspólników?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania numer 1:

Obowiązek podatkowy u komplementariusza Spółki z tytułu przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych na gruncie art. 30a ust. 1 pkt 4 u p.d.o.f. nie powstanie w momencie wypłaty na rzecz komplementariusza zaliczki na poczet przyszłego zysku i tym samym Spółka, jako płatnik PIT, nie będzie zobowiązana do pobierania i wpłacania zryczałtowanego PIT od udziału w zyskach osób prawnych w dacie wypłaty na rzecz komplementariusza Spółki zaliczki na poczet przyszłego zysku.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania numer 2:

Obowiązek podatkowy u komplementariusza Spółki z tytułu przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych na gruncie art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. od zaliczek na poczet przyszłego zysku wypłacanych w trakcie roku obrotowego powstanie w momencie podjęcia uchwały o podziale zysku za dany rok obrotowy i tym samym zobowiązanie do poboru przez Spółkę zryczałtowanego PIT od zaliczek na poczet przyszłego zysku wypłacanych w trakcie roku obrotowego powstanie w dacie podjęcia uchwały o podziale zysku za dany rok obrotowy, która finalnie określi udział w zysku każdego ze wspólników.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 lit c u.p.d.o.f.. jako spółkę w rozumieniu tej ustawy należy rozumieć m.in. spółkę komandytowa i spółkę komandytowo-akcyjna mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z kolei w myśl art. 5a pkt 31 udział w zyskach osób prawnych oznacza również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit c-e.

Przepis art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. określa, że od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zgodnie z art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.

Przepis art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. określa, że zryczałtowany podatek obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4 od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej sporo obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o CIT, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Natomiast art. 30a ust. 6b u.p.d.o.f. wskazuje że kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4.

Przepis art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm. dalej „op”) wskazuje, że obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Natomiast art. 5 op stanowi, że zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Uzasadnienie stanowiska:

Ad.1.

Podstawą prawną opodatkowania podatkiem zryczałtowanym kwot uzyskiwanych przez komplementariuszy z udziału w zyskach osób prawnych – do których zaliczane są również zyski spółek komandytowych i komandytowo-akcyjnych - są art. 24 ust. 5 w związku z art. 5a pkt 31 oraz art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Z przepisu art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f. wynika, że momentem powstania przychodu jest przychód faktycznie uzyskany z tego udziału.

Z kolei podstawa nałożenia na Spółkę – jako płatnika – obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego (nie zaś zaliczek na podatek) znajduje się w art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f., zgodnie z którym spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c (czyli spółki komandytowe i komandytowo-akcyjne), obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e. Wspomniane przepisy nie zostały dodane przez Ustawę Zmieniającą i wcześniej obowiązywały w stosunku do spółek komandytowo-akcyjnych.

Żaden z powołanych przepisów nie nakłada obowiązku pobrania przez płatnika zryczałtowanego podatku z tytułu wypłaty komplementariuszowi części przyszłego zysku spółki komandytowej (zaliczki na poczet zysku). Zdaniem Wnioskodawcy, momentem powstania obowiązku podatkowego z tytułu uzyskania dochodu jest moment definitywnej dystrybucji ustalonego dla Wspólnika udziału w zysku Spółki określonym przez uchwałę Wspólników. W świetle powyższego uznanie, że wypłata zaliczki na poczet przyszłego zysku stanowi przychód z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu u.p.d.o.f. w ocenie Wnioskodawcy, jest nieuprawnione.

Sama istota zaliczki wskazuje, że moment osiągnięcia przychodu nie nastąpi jeszcze w momencie przekazania zaliczki. „Przychód” powstały w momencie wypłaty będzie jedynie potencjalny, bowiem zaliczka nie powoduje przeniesienia prawa do rozporządzania tymi środkami jak właściciel. Wspólnik, który otrzyma taka wypłatę, musi się bowiem liczyć z obowiązkiem zwrotu, jeśli sytuacja Spółki i jej wynik bilansowy zmieni się po wypłacie zaliczki. Nie jest to zatem ostateczny przychód Wspólnika tylko potencjalny.

W taki sam sposób zaliczkę rozumieją również sądy administracyjne. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku Z dnia 13 lipca 2021 roku o sygn. akt I SA/Kr 792/21 wskazał, że jeżeli do obliczenia wysokość podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a u p.d.o.f. konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego spółki, to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształć się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 u.p.d.o.p. Dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e u.p.d.o f. obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust 6a 6e u p.d.o.f. Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku spółka komandytowa nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust 6a up.d.o.f. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowej za rok podatkowy z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w powyższym wyroku taki sposób odczytania wzajemnej relacji pomiędzy art. 41 ust. 4e i art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz 6a-6e u.p.d.o.f odpowiada zamiarowi projektodawcy zmierzającemu do zakazu podwójnego opodatkowania zysku komplementariusza spółki komandytowej. Konsekwencją nadania spółce komandytowej podmiotowość na gruncie u.p.d.o.p. jest wprowadzenie dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego przez tą spółkę – podobnie jak ma to miejsce w odniesieniu do pozostałych spółek-podatników podatku CIT Wspólnicy spółki komandytowej zostaną opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki. W przypadku jednak wypłaty zysku na rzecz komplementariusza przyznane zostanie mu prawo do odliczenia od podatku naliczonego od wypłat z zysku kwoty podatku zapłaconego przez spółkę komandytową od własnych dochodów, w części w jakiej zapłacony przez spółkę podatek ekonomicznie obniżał wypłacony komplementariuszowi zysk tej spółki. Żaden z nich me będzie zatem opodatkowany na bieżąco z tytułu prowadzonej przez spółkę komandytową działalność gospodarczej. Wprowadzenie do art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. sformułowania, że pobór podatku ma następować przez płatnika z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e oznacza, ze zamiar projektodawcy znalazł odzwierciedlenie w tekście ustawy podatkowej. Dodatkowo należy wskazać ze ustawodawca me wprowadził w przypadku zaliczkowej wypłaty zysku komplementariuszowi obowiązku pobierania przez spółkę zaliczek na podatek. W konsekwencji, w odniesieniu do zaliczki na poczet przyszłego (potencjalnego) zysku Spółki – w sytuacji, kiedy ani kwota zysku na koniec roku obrotowego ani ostateczny procentowy podział zysku między wspólników nie są znane – zdaniem Wnioskodawcy nie można mówić o definitywnym powiększeniu majątku Wspólników. W szczególność mogą wystąpić sytuacje, w których kwota wypłaconych zaliczek przekroczy ostateczny zysk Spółki do podziału albo ustalona w uchwale wspólników proporcja podziału będzie się różnić od dokonanych wypłat zaliczek i część lub wszyscy wspólnicy będą musieli rozliczyć się z otrzymanych zaliczek. Dlatego Spółka jest zdania, że w momencie wypłaty zaliczki me można mówić o powstaniu przychodu podatkowego.

Nawet gdyby jednak przyjąć, że wypłata zaliczki na poczet przyszłego zysku Spółki stanowi przychód podatkowy już w momencie wypłaty samej zaliczki to warto zauważyć, że zgodnie z art. 4 o.p., obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Samo jednak powstanie obowiązku podatkowego me oznacza jeszcze, że na podatniku (lub płatniku) ciąży obowiązek zapłaty podatku. Powstaje on bowiem dopiero wówczas, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe którym zgodnie z art. 5 o.p. jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązane podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Jednym z warunków przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe jest to, że podatnik (lub płatnik w zakresie nałożonym przepisami prawa podatkowego) jest w stanie określić wysokość należnego do zapłaty podatku. Bez istnienia tego elementu me można zasadnie twierdzić, że powstało zobowiązanie podatkowe, prowadzące do konieczności zapłaty podatku. W konsekwencji, jeżeli płatnik ma obowiązek pobrania podatku, powinien posiadać dane niezbędne do jego wyliczenia. Obowiązek poboru podatku przez płatnika nastąpi zatem wówczas, gdy obowiązek podatkowy przekształć się w zobowiązanie podatkowe. Bez takiego przekształcenia płatnik nie będzie mógł prawidłowo wywiązać się ze swojego obowiązku, gdyż nie będzie miał podstaw do określenia wysokości podatku, który powinien pobrać od podatnika i przekazać właściwemu organowi podatkowemu.

Jak wyżej wspomniano, obowiązek pobrania zryczałtowanego PIT od zysku wypłaconego komplementariuszowi przez Spółkę, jako płatnika nałożony został w art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. Jednoznacznie wynika z niego, że pobór zryczałtowanego podatku powinien nastąpić z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e u.p.d.o.f Ustawodawca wprost zatem wskazał, w jaki sposób płatnik powinien obliczyć podatek.

Jak wynika z art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f, zryczałtowany podatek obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4 od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c., pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o CIT, za rok podatkowy z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Wobec powyższego Spółka chcąc pobrać zryczałtowany PIT od udziału w zysku wypłaconym komplementariuszowi (niezależnie od tego czy przez udział w zysku w znaczeniu przyjętym w u.p.d.o.f. należy rozumieć tylko – jak uważa Spółka – ostateczną dystrybucję zysku na podstawie uchwały wspólników czy również wypłaty zaliczek na poczet przyszłego zysku) powinna go wyliczyć z uwzględnieniem podatku CIT zapłaconego od dochodu Spółki. Zdaniem Spółki, zasadne jest podkreślenie, że art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. nie tylko zawiera sformułowanie „podatku należnego” ale także „podatku za rok podatkowy”.

Jeżeli do obliczenia wysokości zryczałtowanego podatku od przychodów komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego spółki komandytowej, to nawet, gdyby obowiązek podatkowy po stronie komplementariusza powstał z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach – przekształć się on w zobowiązanie podatkowe me wcześniej niż w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 u.p.d.o.p. Ponadto aby ustalić „iloczyn procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki” o którym mowa w art. 30a ust 6a u.p.d.o.f., konieczne jest podjęcie przez Wspólników uchwały o podziale zysku, bowiem tylko na tej podstawie można ustalić procentowy udział komplementariusza w zysku. Dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku zaś w dalszej kolejność – o ile podatek do zapłaty wystąpi – pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust 4e u.p.d.o.f. obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e u.p.d.o.f.

Taki sposób odczytania wzajemnej relacji pomiędzy art. 41 ust. 4e a art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz 6a-6e u.p.d.o f odpowiada zdaniem Spółki, zamiarowi ustawodawcy, zmierzającemu do zakazu podwójnego opodatkowania zysku komplementariusza spółki komandytowej. Spółka uważa, ze konsekwencją nadania spółce komandytowej podmiotowość na gruncie ustawy o CIT jest wprowadzenie dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego przez tę spółkę. Jednak wspólnik spółki komandytowej będący komplementariuszem powinien zachować jednokrotność opodatkowania faktycznie uzyskanego przez mego dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki.

Warto zauważyć, że taki pogląd zaprezentował również NSA w wyroku z dnia 3 grudnia 2020 r w sprawie o sygn. akt II FSK 2048/18 w odniesieniu do analogicznej sytuacji w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej. W uzasadnieniu swojego orzeczenia NSA podniósł, że jeżeli do obliczenia wysokość podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust 6a u.p.d.o.f. konieczne jest poznanie wysokość podatku należnego S.K.A. , to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach przekształć się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 u.p.d.o.p. Dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postać obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejność pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e u.p.d.o.f. Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowo-akcyjna me ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust 1 pkt 4 u.p.d.o.f Ustawodawca w zakresie tego podatku me wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowo-akcyjnej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany”.

Zdaniem Spółki zaliczkowa wypłata na poczet przyszłego zysku spółki komandytowej nie rodzi po stronie komplementariusza przychodu na gruncie u.p.d.o.f. niemniej gdyby jednak przyznać, że zdarzenie to spełnia dyspozycję powołanych przepisów, to w dacie wypłaty zaliczki i tak nie można ustalić skonkretyzowanego zobowiązania podatkowego komplementariuszy. Zobowiązanie to powstanie bowiem dopiero w momencie podjęcia przez Wspólników uchwały o podziale zysku na podstawie zatwierdzonego sprawozdania finansowego (przychód faktycznie uzyskany) i nie wcześniej niż po obliczeniu wartości podatku CIT spółki.

Obowiązek podatkowy u komplementariusza Spółki z tytułu przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych na gruncie art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. nie powstanie w momencie wypłaty na rzecz komplementariusza zaliczki na poczet przyszłego zysku. W związku z tym, Spółka nie jest zobowiązana do pobierania i wpłacania zryczałtowanego podatku od zaliczek wypłacanych komplementariuszom na poczet zysku w ciągu roku obrotowego a tylko po zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego Spółki, ustaleniu faktycznych udziałów Wspólników w zysku (o ile wystąpi) i rozliczeniu CIT przez Spółkę.

Ad.2.

Jeśli Organ uzna stanowisko Spółki w zakresie pytania pierwszego za prawidłowe to zdaniem Spółki obowiązek podatkowy u komplementariusza Spółki i zobowiązanie do poboru zryczałtowanego PIT od sumy zaliczek na poczet przyszłego zysku wypłacanych w trakcie roku obrotowego powstanie w dacie podjęcia uchwały o podziale zysku za dany rok obrotowy, która finalnie określi udział w zysku każdego ze Wspólników.

W ocenie Spółki, tylko taki moment powstania zobowiązania podatkowego będzie właściwy z uwagi na fakt, ze w tym momencie nastąpi ustalenie udziału Wspólnika w zysku oraz jego rozliczenie z uwzględnieniem wypłaty zaliczek – albo poprzez wypłatę przez Spółkę dodatkowej części zysku nieobjętej zaliczkami wypłaconymi w ciągu roku albo poprzez zwrot zaliczek lub części zaliczek, które zostały wypłacone w zbyt dużej wysokość w stosunku do zysku przypadającego na danego Wspólnika.

W związku z powyższym, dopiero w momencie decyzji o tym, że Wspólnikom w ogóle przysługuje w danym roku udział w zysku oraz określenia kwoty przysługującej każdemu ze Wspólników, będzie możliwe uznanie że świadczenie to ma charakter definitywny oraz określony w konkretnej wysokości. Z uwagi na powyższe w ocenie Spółki w tym momencie dojdzie do skonkretyzowania przychodu a co za tym idzie również powstania zobowiązania podatkowego.

Co więcej – dopiero w momencie podziału zysku (i po rozliczeniu CIT przez Spółkę) znana będzie ostateczna wartość podatku CIT pomniejszająca podatek danego komplementariusza (tj. iloczyn procentowego udziału komplementariusza w zysku spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki), w związku z czym możliwe będzie spełnienie hipotezy normy prawnej wyrażonej w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f nakazującej obliczenie należnego podatku zryczałtowanego po pomniejszemu go o CIT proporcjonalnie przypadający na danego komplementariusza.

Z uwagi na powyższe w ocenie Wnioskodawcy obowiązek podatkowy u Komplementariusza Spółki i obowiązek poboru zryczałtowanego PIT przez płatnika od sumy zaliczek na poczet przyszłego zysku wypłacanych w trakcie roku obrotowego powstanie w dacie podjęcia uchwały o podziale zysku za dany rok obrotowy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1526, z późn. zm.):

spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 102 Kodeksu spółek handlowych:

spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Od dnia 1 stycznia 2021 r., na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 2123), spółki komandytowe zostały podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Co do zasady, spółki komandytowe status podatników podatku dochodowego od osób prawnych uzyskały z dniem 1 stycznia 2021 r.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ww. ustawy:

spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Zgodnie z art. 5a ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.):

ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to:

a)spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Stosownie natomiast do treści art. 5a pkt 31 przywołanej ustawy:

ilekroć w ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych - oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c-e.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu ww. podatkiem zawiera art. 10 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z jej art. 10 ust. 1 pkt 7:

źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 analizowanej ustawy:

za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Uszczegółowieniem powołanego przepisu jest art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

1. przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości;

1a) dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1;

1b) dochód z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1;

1c) przychód ze zmniejszenia kapitału akcyjnego w prostej spółce akcyjnej;

2. (uchylony)

3. wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki;

4. dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni;

5. dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych;

6. w przypadku połączenia lub podziału podmiotów - dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników podmiotu przejmowanego, podmiotów łączonych lub dzielonych;

7. w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem;

7a) w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielonej z majątku spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem;

7b) wartość rynkowa udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów, o której mowa w ust. 8a, wraz z zapłatą w gotówce w części przekraczającej wartość rynkową otrzymanych w zamian od wspólnika udziałów (akcji), ustalona na dzień wymiany udziałów;

8. wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia;

9. odsetki od udziału kapitałowego wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e;

10. odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna);

11. zapłata, o której mowa w ust. 8a.

Stosownie do treści art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie natomiast do treści art. 41 ust. 4 powołanej ustawy:

płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

W myśl art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Państwo – będący spółką komandytową – mają status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Komplementariuszem Państwa jest osoba fizyczna, która może, w trakcie roku uzyskiwać zaliczki na poczet udziału w Państwa zyskach.

Należy zauważyć, że konsekwencją nadania spółce komandytowej podmiotowości na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest wprowadzenie dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego przez tę spółkę – podobnie, jak ma to miejsce w odniesieniu do pozostałych spółek – podatników podatku dochodowego od osób prawnych, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej i spółki komandytowo-akcyjnej. Wspólnicy spółki komandytowej, tj. m.in. jej komplementariusze, zostaną opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki.

Zatem, wypłacane komplementariuszowi świadczenia pieniężne w formie zaliczek na poczet zysku stanowią dla niego przychody z tytułu udziału w takim zysku, tak więc podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na analogicznych zasadach, jak przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przychód ten powstaje zatem w momencie jego wypłaty i jest opodatkowany stawką 19%.

Zaliczka na poczet zysku wypłacona w trakcie roku przez spółkę komandytową (będącą podatnikiem CIT) komplementariuszowi będącemu osobą fizyczną stanowi bowiem jego przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Przychód ten podlega opodatkowaniu w momencie postawienia środków do dyspozycji podatnika. Zgodnie z przywołanym wyżej art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zryczałtowany 19% podatek od przychodu z tytułu udziału w zysku osób prawnych podlega pobraniu przez płatnika, którym w tym przypadku jest spółka komandytowa.

Wyjaśnić przy tym należy, że zgodnie natomiast z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Pomniejszenie przychodu jest możliwe tylko w przypadku, gdy za rok podatkowy, z którego przychód z udziału w zysku został przez komplementariusza uzyskany, jest możliwe obliczenie podatku należnego od dochodu tej spółki.

Tak więc, do czasu, kiedy nie będzie obliczony należny podatek od dochodu spółki komandytowej za rok podatkowy, z którego wypłacany jest zysk (co w praktyce następuje w złożonym przez spółkę zeznaniu CIT-8) zastosowanie odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 6a-6e ustawy PIT nie jest możliwe.

W konsekwencji spółka komandytowa jest obowiązana pobrać zryczałtowany podatek zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy PIT od przychodów ze świadczeń wypłaconych komplementariuszowi z tytułu zaliczki na poczet przewidywanego podziału zysku, bez stosowania przepisów art. 30a ust. 6a-6e ustawy PIT.

Natomiast w przypadku określenia należnego podatku dochodowego od osób prawnych przez spółkę komandytową za rok podatkowy, za który została wypłacona komplementariuszowi zaliczka (co nastąpi po zakończeniu roku podatkowego), ustają przeszkody do dokonania odliczenia od wypłaconych w poprzednim roku świadczeń z tytułu zaliczki. Wtedy podatnik może obliczyć należny podatek od otrzymanych świadczeń z tytułu zaliczki na poczet przewidywanego podziału zysku z uwzględnieniem odliczenia podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z zasadą określoną w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W takim przypadku na podstawie art. 75 § 1 Ordynacja podatkowej, podatnikowi przysługuje prawo do wystąpienia do organu podatkowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych pobranym przez płatnika od przychodów z tytułu wypłaconych przez spółkę komandytową zaliczki na poczet wypłaty zysku.

Reasumując: na gruncie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego – wbrew przedstawionemu przez Państwo stanowisku – obowiązek podatkowy u Państwa komplementariusza w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, na gruncie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powstanie w momencie wypłaty na rzecz komplementariusza zaliczki na poczet przyszłego zysku i tym samym Państwo jako płatnik będą zobowiązani do pobierania i wpłacania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od udziału komplementariusza w zysku osoby prawnej w dacie wypłaty na rzecz komplementariusza zaliczki na poczet przyszłego zysku.

Jednocześnie należy zauważyć, że brak uwzględnienia przez płatnika kwoty pomniejszenia, o których mowa w art. 30a ust. 6a-6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie oznacza, że podatnik nie będzie miał możliwości skorzystania z omawianego uprawnienia. Kwestia sposobu realizacji tego uprawnienia jest indywidualną sprawą komplementariusza Wnioskodawcy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie nie udziela się odpowiedzi na zawarte we wniosku pytanie nr 2, gdyż oczekiwali Państwo na nie odpowiedzi jedynie w sytuacji uznania ich stanowiska w odniesieniu do pytania nr 1 za prawidłowe.

W odniesieniu natomiast do przywołanego orzeczenia sądowoadministracyjnego należy wskazać, że zapadło ono w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację. Organy interpretacyjne, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego, nie negując jednak orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).