0115-KDWT.4011.371.2021.2.ACE

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 listopada 2021 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP Box). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 lutego 2022 r. (data wpływu). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych). Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania oprogramowania. Wybraną przez Wnioskodawcę formą opodatkowania jest - zgodnie z art. 30c ustawy o PIT - podatek liniowy.

Zasadniczą działalnością wykonywaną w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę jest szeroko rozumiany proces projektowania, tworzenia oraz modyfikowania kodów komputerowych („Utwory”) na zlecenie kontrahenta. W szczególności, Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem, projektowaniem oraz implementacją oprogramowania. Tworzenie oprogramowania przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu odrębnego kodu komputerowego, który następnie posiada określone przez kontrahenta funkcjonalności oraz elementy.

Usługami świadczonymi przez Wnioskodawcę są w szczególności prace programistyczne „full stack” - tj. prace polegające na stworzeniu kompleksowego rozwiązania dotyczącego danego oprogramowania (przygotowanie dokumentacji technicznej, zbudowanie koncepcji, wykonanie oprogramowania działającego na danej infrastrukturze, przetestowanie rozwiązania oraz jego wdrożenie) oraz proponowaniu nowych rozwiązań w zakresie tworzonego oprogramowania („Usługi programistyczne”). Językami programowania używanymi przez Wnioskodawcę są języki programowania TypeScript (interfejs użytkownika) oraz Solidity.

Podczas świadczenia wyżej wymienionych usług, Wnioskodawca każdorazowo przygotowuje, ulepsza bądź rozbudowuje kod komputerowy, który następnie stanowi odrębny program komputerowy bądź funkcjonalność do programu komputerowego. Przygotowany kod jest każdorazowo unikalny, niepowtarzalny i stanowi w całości własność Wnioskodawcy. Dodatkowo Wnioskodawca, celem poprawnego świadczenia usług oraz bycia konkurencyjnym na rynku IT, cały czas poszerza swoją wiedzę z dziedziny informatyki oraz uczy się korzystać z nowych, wcześniej nie używanych narzędzi.

W przeważającej części działalność Wnioskodawcy polega zatem na tworzeniu oprogramowania od podstaw, natomiast w przypadku ulepszeń/modyfikacji oprogramowania/kodów komputerowych działania Wnioskodawcy zawsze zmierzają do poprawy ich użyteczności albo funkcjonalności.

Podsumowując, Usługi Programistyczne mają głównie na celu tworzenie szeroko rozumianego oprogramowania, które mogą mieć m.in. na celu: optymalizację budowy aplikacji, zmniejszenie kosztów utrzymania systemów/oprogramowania, zapewnienie niezawodności, jak i również wysokiej dostępności programów, stworzenie unikalnego programu na zlecenie kontrahenta. Powyższe Wnioskodawca osiąga poprzez przygotowywanie unikalnych kodów komputerowych, które następnie są implementowane na różnych systemach.

Całość kodu komputerowego jest przygotowywana tylko i wyłącznie przez Wnioskodawcę, bez korzystania z pomocy podwykonawców.

Utwory tworzone przez Wnioskodawcę są tworzone od podstaw. Tym samym, rezultatem prac Wnioskodawcy jest cały Utwór, rozumiany jako całość programu komputerowego, dodatkowa funkcjonalność do programu komputerowego bądź też odrębny kod źródłowy do danego programu. Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych („ustawa o PAPP”).

Proces tworzenia i sprzedaży Utworu realizowany jest według następującej metodologii:

1. Analiza otrzymanego zlecenia od kontrahenta pod kątem sposobu implementacji.

2. Implementacja algorytmu we właściwych technologiach oraz narzędziach.

3. Przeprowadzenie fazy testów celem eliminacji ewentualnych błędów oraz wprowadzenie poprawek celem zapewnienia właściwego funkcjonowania zaimplementowanego algorytmu.

4. Zakończenie prac wraz ze sprzedażą jej wyniku kontrahentowi - na tym etapie dochodzi do przeniesienia praw autorskich do wytworzonego przez Wnioskodawcę Utworu albo części Utworu.

Jak zostało wskazane powyżej, Wnioskodawca nie korzysta z usług podwykonawców, tym samym należy uznać, iż Wnioskodawca jest jedynym właścicielem wytworzonego kodu źródłowego oraz sporządzonej do niego dokumentacji cyfrowej.

Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie/dokumentacja podlega ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o PAPP.

Wnioskodawca nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym na podstawie umowy z kontrahentem oprogramowaniu, odpowiedzialny jest za naprawienie tych błędów i zdanie produktów odpowiadających pierwotnym wymaganiom kontrahenta.

Oprócz Usług programistycznych, Wnioskodawca wykonuje na rzecz kontrahenta również inne czynności niezwiązane bezpośrednio z tworzeniem lub ulepszaniem oprogramowania („Usługi dodatkowe”). Są to np. spotkania z kontrahentem czy też wewnętrzne konsultacje zespołu programistów. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach Usług dodatkowych nie są ukierunkowane na tworzenie, rozwijanie, ulepszanie i modyfikowanie oprogramowania. W konsekwencji, Usługi dodatkowe nie stanowią według Wnioskodawcy prac badawczo- rozwojowych i tym samym Wnioskodawca nie będzie zaliczał dochodu uzyskanego z usług utrzymaniowych do kwalifikowanego dochodu na gruncie przepisów o IP. Tym samym, dochód osiągnięty z tytułu świadczenia Usług dodatkowych będzie opodatkowany na zasadach ogólnych.

W zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje od kontrahenta umówione wynagrodzenie. Zgodnie z umową pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem, w momencie zapłaty wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy dochodzi do przeniesienia na kontrahenta całości autorskich praw majątkowych do danego Utworu albo jego części, bez ograniczenia co do terytorium (globalnie), do wytworzonych przez Wnioskodawcę Utworów.

Wnioskodawca co dwa tygodnie wystawia faktury VAT (podatek od towarów i usług) na rzecz kontrahenta z tytułu świadczonych usług. Faktury VAT wystawiane przez Wnioskodawcę nie wyodrębniają wynagrodzenia Wnioskodawcy ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Dochody Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia całości autorskich praw majątkowych do danego Utworu albo jego części są więc uwzględnione w cenie sprzedaży jego usług na rzecz kontrahenta.

Utwory oraz dokumentacja zostają stworzone w całości przez Wnioskodawcę w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. Efektem prac Wnioskodawcy jest kod źródłowy wraz ze specyfikacją. Może się również zdarzyć, że Wnioskodawca dokonuje modyfikacji bądź tworzenia pewnych funkcjonalności, w takim przypadku dodatkowa funkcjonalność każdorazowo stanowi odrębny kod źródłowy w całości wytworzony przez Wnioskodawcę.

Wytworzone przez Wnioskodawcę Utwory przechowywane są w infrastrukturze informatycznej kontrahenta po przeniesieniu do nich praw autorskich. Tym samym przez Wnioskodawcę nie są świadczone usługi zarządzania wytwarzanymi Utworami.

Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Wnioskodawcę czynności ponosi zleceniodawca (kontrahent). Niemniej jednak:

‒ czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są wykonywane w ramach działalności Wnioskodawcy i bez ingerencji ze strony kontrahenta co do czasu oraz miejsca wykonywanych przez Wnioskodawcę działań; Wnioskodawca ma możliwość wykonywania zleceń zdalnie w różnych miejscach oraz czasie, a także nie jest on związany sztywnymi godzinami pracy;

‒ czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie są wykonywane pod kierownictwem zlecających te czynności;

‒ Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian kontrahentów, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu. W ekonomii definiuje się ryzyko jako możliwość wystąpienia wyników odmiennych od założonych celów. Zgodnie z tą definicją działalność Wnioskodawcy jest zatem obarczona ryzykiem gospodarczym.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przychody za poprzedni rok nie przekroczyły 2 mln EUR. Nie ma więc obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych i ich nie prowadzi. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Kosztami związanymi z wytworzeniem Utworów ponoszonymi przez Wnioskodawcę są:

‒ koszty sprzętu komputerowego - komputera oraz urządzeń peryferyjnych (myszka, klawiatura, monitor),

‒ koszty przygotowania stanowiska do pracy (krzesło ergonomiczne, biurko),

‒ koszty licencji na oprogramowanie komputerowe niezbędne do wykonywania usług (np. środowisko programistyczne I.),

‒ koszty księgowości,

‒ koszty składek na ubezpieczenia społeczne,

‒ koszty telefonu,

‒ koszty abonamentu internetowego.

Zakup sprzętu komputerowego jest niezbędny Wnioskodawcy, ponieważ Utwory lub ich części wytwarzane są przy jego pomocy, zapisywane w pamięci urządzenia i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle ich zapisanie i odtworzenie. W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie przez Wnioskodawcę z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności jego pracy, gdyż utrudnione byłoby sprawne tworzenie oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania. Urządzenia peryferyjne polepszają natomiast użyteczność komputera, w wyniku czego zwiększa się jakość świadczonych usług programistycznych, jak i pozwala to zoptymalizować czas pracy.

Aby móc tworzyć Utwory, Wnioskodawca musi odpowiednio przygotować swoje stanowisko pracy do wykonywania usług. Wnioskodawca poniósł zatem koszty na przygotowanie stanowiska do pracy w postaci biurka oraz krzesła, gdyż prowadzenie działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę wymaga nie tylko specjalistycznego sprzętu, lecz również odpowiedniej ergonomii pozwalającej na wykonywanie usług w długotrwałej pozycji siedzącej.

Nabywane przez Wnioskodawcę licencje na oprogramowanie są wykorzystywane do procesu programowania, np. pisanie kodów i algorytmów, sprawdzanie kompatybilności programu do urządzenia. Sam sprzęt komputerowy nie jest wystarczający dla sprawnego tworzenia oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania, w związku z tym Wnioskodawca korzysta z zakupionego oprogramowania w procesie programowania.

Wnioskodawca ponosi koszty usług księgowości związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wnioskodawca dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Co więcej, prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności. Wnioskodawca traktuje ten koszt jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej, której zdecydowanie dominująca część polega na wytwarzaniu chronionych prawem autorskim Utworów.

W związku z prowadzoną działalnością, Wnioskodawca ponosi również wydatki na należne składki na ubezpieczenia społeczne, które stanowią dla niego koszt uzyskania przychodu. Poniesienie tych składek jest bezpośrednio związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Wnioskodawca ponosi również koszty na abonament telefoniczny oraz z tytułu dostępu do sieci internetowej. Abonament telefoniczny umożliwia konsultację z kontrahentem, co służy personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb kontrahenta i jego oczekiwań, co bez wątpienia pozwala na maksymalne spersonalizowanie produktu. Dostęp do Internetu zapewnia Wnioskodawcy szybkie i stabilne łącze, co jest nieodzowne w dzisiejszej pracy programisty (tworzenie kodu, algorytmów) m.in. umożliwia zdalny kontakt z kontrahentem lub innymi informatykami, pozwala na znalezienie informacji nt. powstałych błędów, testowanie tworzonego oprogramowania, szybkie dzielenie się efektami swojej pracy. Również dzięki niniejszemu wydatkowi Wnioskodawca ma dostęp do wszelakich źródeł wiedzy, np. dokumentacji, publikacji, materiałów konferencyjnych. Nie można zapominać, że stałe łącze otwiera Wnioskodawcy przestrzeń do zdobywania nowej wiedzy, kontrahentów, czy przekazywania owoców swojej pracy. Oprogramowanie zarówno w procesie jego produkcji, jak i dalszego funkcjonowania wykorzystuje dostęp do sieci Internet. Jego wytworzenie, testowanie i dalsze wykorzystywanie nie byłoby możliwe bez dostępu do sieci. W świetle powyższego Wnioskodawca zmuszony jest do zapewnienia łączności sprzętu komputerowego z siecią Internet.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że:

‒ prowadzi i będzie prowadzić działalność w zakresie wytwarzania Utworów również w przyszłości;

‒ nie prowadzi/nie będzie prowadził działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia;

‒ prowadzi i będzie prowadzić ewidencję zgodnie z art. 24a ust. 1b oraz art. 30cb ust. 1 i ust. 2 ustawy o PIT, pozwalającą wyodrębnić koszty, jak i przychody związane z działalnością w zakresie, jak zostało opisane powyżej; Wnioskodawca w ewidencji odrębnej niż podatkowa księga przychodów i rozchodów wyodrębnia/będzie wyodrębniał:

‒ każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

‒ przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę), przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

‒ koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

‒ nie posiada/nie posiadał/nie będzie posiadał statusu centrum badawczo rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej;

‒ nie otrzymał/nie otrzymuje/nie otrzyma zwrotu w jakiejkolwiek formie kosztów na tworzenie Utworów;

‒ nie korzystał/nie korzysta/nie będzie korzystał ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o PIT;

‒ nie uzyskał dotychczas żadnych zwrotów wydatków ponoszonych na działalność w zakresie opisanym powyżej.

W piśmie uzupełniającym Wnioskodawca doprecyzował opis przedstawionych we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wskazując, że samodzielnie, w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności, której przedmiotem jest wytwarzanie oprogramowania, nie prowadzi/nie będzie prowadził badań naukowych, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2021 r. poz. 478). Samodzielnie, w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności, której przedmiotem jest wytwarzanie oprogramowania, Wnioskodawca prowadzi/będzie prowadził prace rozwojowe o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Wykonywana przez Wnioskodawcę działalność jest/będzie działalnością twórczą podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wytwarzanie programów komputerowych następuje/będzie następowało w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o wskazanych cechach (tj. działalności twórczej podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań). Ponadto Wnioskodawca wskazał, że każde wytworzone przez niego oprogramowanie/dokumentacja stanowi/będzie stanowić odrębny program komputerowy podlegający ochronie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1062) oraz, że przysługują/będą przysługiwały Wnioskodawcy osobiste i majątkowe prawa autorskie do Utworów.

Sposób przenoszenia autorskich praw do programu komputerowego każdorazowo spełnia/będzie spełniał warunki przewidziane w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności następuje/będzie następował z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tej ustawy.

Poniesione/ponoszone przez Wnioskodawcę w przyszłości:

‒ koszty sprzętu komputerowego - komputera oraz urządzeń peryferyjnych (myszka, klawiatura, monitor),

‒ koszty przygotowania stanowiska do pracy (krzesło ergonomiczne, biurko),

‒ koszty licencji na oprogramowanie komputerowe niezbędne do wykonywania usług (np. środowisko programistyczne I.)

stanowią/będą stanowiły środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, w tym również środki trwałe/wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art. 22d ust. 1 ustawy o PIT.

Natomiast pozostałe wskazane przez Wnioskodawcy koszty, tj. koszty księgowości, składek na ubezpieczenia społeczne, telefonu oraz abonamentu internetowego nie stanowią/nie będą stanowiły środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych.

Wnioskodawca wskazał, że jest w stanie przyporządkować konkretną wartość wskazanych we wniosku wydatków do wytworzenia konkretnego prawa własności intelektualnej na podstawie klucza przychodowego (proporcji przychodowej).

Wnioskodawca wskazał, że prowadzi ewidencję zgodnie z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dnia rozpoczęcia świadczenia Usług programistycznych, tj. od dnia 1 września 2021 r.

Wiosek w zakresie zaistniałego stanu faktycznego dotyczy roku podatkowego 2021 – w szczególności, dotyczy okresu od dnia rozpoczęcia świadczenia Usług programistycznych do dnia złożenia Wniosku, tj. okresu od 1 września 2021 r. do 29 listopada 2021 r.

Zdarzenie przyszłe będzie tożsame z opisanym przez Wnioskodawcę stanem faktycznym, tj. stan faktyczny nie zostanie zmieniony. Pana pytania

1. Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu Utworów stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?

2. Czy prawa autorskie do Utworów lub części Utworów wytwarzanych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?

3. Czy dochód z odpłatnego przeniesienia majątkowych praw autorskich do Utworów przez Wnioskodawcę w ramach wykonywanych Usług programistycznych stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT?

4. Czy:

‒ koszty sprzętu komputerowego - komputera oraz urządzeń peryferyjnych (myszka, klawiatura, monitor),

‒ koszty przygotowania stanowiska do pracy (krzesło ergonomiczne, biurko),

‒ koszty licencji na oprogramowanie komputerowe niezbędne do wykonywania usług (np. środowisko programistyczne I.),

‒ koszty księgowości,

‒ koszty składek na ubezpieczenia społeczne,

‒ koszty telefonu,

‒ koszty abonamentu internetowego,

które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT?

5. Które z wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na:

‒ sprzęt komputerowy - komputer oraz urządzenia peryferyjne (myszka, klawiatura, monitor),

‒ przygotowanie stanowiska do pracy (krzesło ergonomiczne, biurko),

‒ licencję na oprogramowanie komputerowe niezbędne do wykonywania usług (np. środowisko programistyczne I.),

‒ księgowość,

‒ składki na ubezpieczenia społeczne,

‒ telefon,

‒ abonament internetowy,

w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT można uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. za koszty o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, i przyporządkować je do lit. a tego wskaźnika?

6. Czy w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego dochodu Wnioskodawcy z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, obliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie:

Zdaniem Wnioskodawcy:

‒ podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu Utworów stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT,

‒ prawa autorskie do Utworów lub części Utworów wytwarzanych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT,

‒ dochód z odpłatnego przeniesienia majątkowych praw autorskich do Utworów przez Wnioskodawcę w ramach wykonywanych Usług programistycznych stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT,

‒ koszty sprzętu komputerowego - komputera oraz urządzeń peryferyjnych (myszka, klawiatura, monitor), koszty przygotowania stanowiska do pracy (krzesło ergonomiczne, biurko), koszty licencji na oprogramowanie komputerowe niezbędne do wykonywania usług (np. środowisko programistyczne I.), koszty księgowości, koszty składek na ubezpieczenia społeczne, koszty telefonu, koszty abonamentu internetowego - które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT,

‒ wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na: sprzęt komputerowy - komputer oraz urządzenia peryferyjne (myszka, klawiatura, monitor), przygotowanie stanowiska do pracy (krzesło ergonomiczne, biurko), licencję na oprogramowanie komputerowe niezbędne do wykonywania usług (np. środowisko programistyczne I.), księgowość, składki na ubezpieczenia społeczne, telefon oraz abonament internetowy, - w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT można uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. za koszty o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, i przyporządkować je do lit. a tego wskaźnika,

‒ w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego dochodu Wnioskodawcy z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, obliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Pytanie 1

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa to działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Jednocześnie, w świetle art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, badaniami naukowymi są:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Ponadto, pracami rozwojowymi zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT są prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Działalność badawczo-rozwojowa powinna:

‒ obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe,

‒ mieć twórczy charakter,

‒ być podejmowana w sposób systematyczny, oraz

‒ być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Według tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015, Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS (Główny Urząd Statystyczny), Warsaw, https://doi.org/10.1787/9788388718977-pl), działalność badawczo- rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zasadniczą działalnością wykonywaną w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę jest szeroko rozumiany proces projektowania, tworzenia oraz modyfikowania Utworów na zlecenie kontrahenta. W szczególności, Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem, projektowaniem oraz implementacją oprogramowania. Tworzenie oprogramowania przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu odrębnego kodu komputerowego, który następnie posiada określone przez kontrahenta funkcjonalności oraz elementy. Usługami świadczonymi przez Wnioskodawcę są w szczególności Usługi programistyczne. Językami programowania używanymi przez Wnioskodawcę są języki programowania TypeScript (interfejs użytkownika) oraz Solidity.

W ocenie Wnioskodawcy, działalność Wnioskodawcy polegająca na tworzeniu Utworów - kodu komputerowego - stanowi prace rozwojowe. Polega ona bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań. Każdorazowo rezultatem prac Wnioskodawcy jest unikalny kod komputerowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, jego działalność spełnia kryteria niezbędne do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową. Należy zauważyć, że:

a. Wnioskodawca tworzy Utwory lub części Utworów w zależności od potrzeb kontrahentów, z którymi współpracuje, a dany kontrahent ma na celu zwiększenie innowacyjności archaicznych rozwiązań programistycznych w zależności od swoich potrzeb (nowatorskość i twórczość);

b. celem Wnioskodawcy, w ramach wykonywanej przez niego działalności na rzecz kontrahentów jest przeniesienie autorskich praw majątkowych do Utworów na kontrahenta, co nierozerwalnie wiąże się z koniecznością ich odtworzenia (możliwość przeniesienia lub odtworzenia);

c. kontrahenci, z którymi Wnioskodawca współpracuje, oczekują od Wnioskodawcy wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (programów komputerowych), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania, lub znaczną modyfikację archaicznych rozwiązań (nieprzewidywalność);

d. Wnioskodawca zobowiązany jest w ramach umowy do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą zobowiązany jest należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami kontrahenta i przedstawionym przez niego planem (metodyczność).

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy jego działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Pytanie 2

Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem w ramach tzw. ulgi IP Box. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z takich praw własności intelektualnych i zostało wymienione w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Jednocześnie, aby uznać dane prawo własności intelektualnej za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, niezbędne jest również spełnienie dwóch dodatkowych kryteriów:

a. przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz

b. prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do programów komputerowych zostało wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez wnioskodawcę działalności badawczo- rozwojowej. Kwestii tej dotyczy pytanie 1 zadane przez Wnioskodawcę w niniejszym wniosku.

Ponadto, należy uznać, że Utwory oraz ich części stanowią przedmiot ochrony praw autorskich. Art. 74 ustawy o PAPP kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Jak wskazał Wnioskodawca zgodnie z Polską Normą PN-ISO/IEC 2382-1:1996-1.05.01, program komputerowy to jednostka syntaktyczna zgodna z zasadami konkretnego języka programowania, składająca się z deklaracji i instrukcji lub rozkazów potrzebnych do rozwiązania funkcji, zadania lub problemu (M. Szmit, Wybrane zagadnienia opiniowania sądowo-informatycznego, Warszawa 2014, s. 178).

Przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o PAPP, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (wyrok TS z dnia 22 grudnia 2010 r., sygn. akt C-393/09, Bezpecnostni softwarova asociace, ECLI:EU:C:2010:816).

Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 ustawy o PAPP zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne (A. Michalak (red.), ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74).

W świetle powyższego, należałoby uznać, że prawa autorskie do Utworów lub części Utworów wytwarzanych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Pytanie 3

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje od kontrahenta umówione wynagrodzenie. Zgodnie z umową pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem, w momencie zapłaty wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy dochodzi do przeniesienia na kontrahenta całości autorskich praw majątkowych do danego Utworu albo jego części, bez ograniczenia co do terytorium (globalnie), do wytworzonych przez Wnioskodawcę Utworów. Wnioskodawca co dwa tygodnie wystawia faktury VAT na rzecz kontrahenta z tytułu świadczonych usług. Faktury VAT wystawiane przez Wnioskodawcę nie wyodrębniają wynagrodzenia Wnioskodawcy ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Dochody Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia całości autorskich praw majątkowych do danego Utworu albo jego części są więc uwzględnione w cenie sprzedaży jego usług na rzecz kontrahenta.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy dochód z odpłatnego przeniesienia majątkowych praw autorskich do Utworów przez Wnioskodawcę stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT.

Pytanie 4

Zgodnie z przytoczonym już powyżej art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Natomiast art. 9 ust. 2 ustawy o PIT stanowi, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Tak jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza w przeważającym zakresie obejmuje tworzenie Utworów, do których majątkowe prawa autorskie są następnie przenoszone w ramach realizacji zawartej umowy współpracy na określonego kontrahenta. Wnioskodawca za wykonane usługi otrzymuje ustalone wynagrodzenie, obejmujące również należność za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności (stanowiącej, jak wskazano powyżej, działalność badawczo-rozwojową), ponosi:

‒ koszty sprzętu komputerowego - komputera oraz urządzeń peryferyjnych (myszka, klawiatura, monitor),

‒ koszty przygotowania stanowiska do pracy (krzesło ergonomiczne, biurko),

‒ koszty licencji na oprogramowanie komputerowe niezbędne do wykonywania usług (np. środowisko programistyczne I.),

‒ koszty księgowości,

‒ koszty składek na ubezpieczenia społeczne,

‒ koszty telefonu,

‒ koszty abonamentu internetowego.

Powyższe wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę są kosztami uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, gdyż mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez niego wydatki należy również uznać za koszty prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, a tym samym za koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT. Wydatki te służą fizycznemu tworzeniu Utworów i prowadzeniu działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, jak również zdobywaniu czy pogłębianiu wiedzy przez niezbędnej do tworzenia nowych funkcjonalności.

Wnioskodawca wskazał, że w przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do dochodu z przeniesienia majątkowych praw autorskich do Utworów lub części Utworów, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez wnioskodawcę działalność związaną z wytwarzaniem określonego Utworu według odpowiedniej proporcji, która będzie odpowiadać przyczynieniu się danego kosztu do osiągnięcia konkretnego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. W ostateczności, Wnioskodawca per analogiam zastosuje art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, zgodnie z którym jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Pytanie 5

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a+b) x 1,3]/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT).

W przypadku gdy wartość wskaźnika Nexus, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT).

Przedmiotem wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest w przeważającym zakresie tworzenie Utworów w ramach wykonywania Usług programistycznych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w ramach wykonania umowy na rzecz określonego kontrahenta.

Zgodnie z umową pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem, w momencie zapłaty wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy dochodzi do przeniesienia na kontrahenta całości autorskich praw majątkowych do danego Utworu albo jego części, bez ograniczenia co do terytorium (globalnie), do wytworzonych przez Wnioskodawcę Utworów. Wnioskodawca co dwa tygodnie wystawia faktury VAT na rzecz kontrahenta z tytułu świadczonych usług. Faktury VAT wystawiane przez Wnioskodawcę nie wyodrębniają wynagrodzenia Wnioskodawcy ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Dochody Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia całości autorskich praw majątkowych do danego Utworu albo jego części są więc uwzględnione w cenie sprzedaży jego usług na rzecz kontrahenta.

W związku z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową, ponosi on wydatki na:

‒ sprzęt komputerowy - komputer oraz urządzenia peryferyjne (myszka, klawiatura, monitor),

‒ przygotowanie stanowiska do pracy (krzesło ergonomiczne, biurko),

‒ licencję na oprogramowanie komputerowe niezbędne do wykonywania usług (np. środowisko programistyczne I.),

‒ księgowość,

‒ składki na ubezpieczenia społeczne,

‒ telefon,

‒ abonament internetowy.

Wnioskodawca zaznacza, że tak jak wskazał w uzasadnieniu do pytania 4, powyższe wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę są również kosztami uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. (str. 49-50; „Objaśnienia”), podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między:

‒ wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z

‒ wytworzeniem/rozwojem/ulepszeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,

‒ kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej,

‒ dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w świetle Objaśnień (str. 4-5), ze względu na precyzyjnie wyrażone ratio legis przepisów o IP Box, w procesie wykładni można zastosować wykładnię celowościową polegającą przede wszystkim na tym, by treści przepisów o IP Box, ustalonej za pomocą wykładni językowej, nadać takiego znaczenia, by w efekcie ich zastosowania stymulować procesy innowacyjne, tj. sprzyjać tworzeniu i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane przez niego wydatki, w zakresie w jakim przeznaczane są na wytworzenie danego Utworu lub jego części, należy uznać za koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Wydatki te:

‒ mogą zostać wykorzystane przez Wnioskodawcę do obliczenia wskaźnika Nexus o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, oraz

‒ powinny zostać przyporządkowane do lit. a wskaźnika Nexus.

Pytanie 6

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Dla zastosowania 5% stawki podatku dochodowego o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1. prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o PIT;

2. wytwarzanie w ramach działalności kwalifikowanych praw własności intelektualnej;

3. uzyskiwanie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej;

4. określenie wysokości dochodu, jaki może być objęty preferencyjną stawką podatku za pomocą wskaźnika Nexus odrębnie dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

5. prowadzenie odrębnej ewidencji związanej z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Spełnienie powyższych przesłanek powoduje, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik ma prawo do skorzystania z 5% stawki podatku dochodowego w stosunku do dochodów związanych ze sprzedażą kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W przedmiotowym przypadku Wnioskodawca:

1. prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której realizowana jest działalność badawczo-rozwojowa w rozumieniu ustawy o PIT;

2. w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wytwarza kwalifikowane prawa własności intelektualnej, tj. Utwory bądź części Utworów;

3. w ramach otrzymywanego wynagrodzenia za wykonywane usługi, przenosi za wynagrodzeniem majątkowe prawa autorskie do Utworów na rzecz kontrahentów;

4. dokonuje odpowiedniej alokacji kosztów do przychodów z danego programu komputerowego, przez co określa dochód ze sprzedaży określonego Utworu lub jego części, w tym jest w stanie obliczyć wartość wskaźnika Nexus dla każdego z Utworów;

5. wysokość dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wynika z prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji.

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego dochodu Wnioskodawcy z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, obliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 z późn. zm.) jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że pojęcie to oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r., poz. 478):

badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem odnosząc powyższe przepisy do pytania dotyczącego uznania Pana działalności opisanej w złożonym wniosku, jako działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tutejszy organ wyjaśnia, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo**-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-**40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo**-**rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje Słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo**-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-**rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo **-**rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo**-**rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Prowadząc działalność badawczo**-**rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

(i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

(ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo**-**rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, a także ww. przepisy, należy stwierdzić, że podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na wytwarzaniu oprogramowania stanowi prace rozwojowe, spełniając przy tym definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są one podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo**-**rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Wnioskodawcę ani też całość prowadzonej przez Niego działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Przechodząc do kwestii, które z wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej tutejszy Organ wyjaśnia, co następuje.

Należy przede wszystkim podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

‒ dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

‒ wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

‒ dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

‒ wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych Ministra Finansów z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Do powołanej w zdaniu poprzednim regulacji odwołuje się również art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy.

W związku z powyższym należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Co do kosztów uzyskania przychodów to należy wskazać, że muszą to być koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

‒ pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

‒ nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

‒ być właściwie udokumentowany.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca ponosi następujące koszty: na sprzęt komputerowy – komputera oraz urządzenia peryferyjne (myszka, klawiatura, monitor), koszty przygotowania stanowiska do pracy (krzesło ergonomiczne, biurko), koszty licencji na oprogramowanie komputerowe niezbędne do wykonywania usług (np. środowisko programistyczne I.), koszty księgowości, koszty składek na ubezpieczenia społeczne, koszty telefonu, koszty abonamentu internetowego.

Ponadto Wnioskodawca wyjaśnił, że wydatki wymienione przez Niego zostały bądź zostaną faktycznie poniesione na prowadzoną działalność związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz wykazał przesłanki świadczące o powiązaniu poszczególnych grup kosztów z wytwarzaniem oprogramowania (lub jego części).

Wnioskodawca wyjaśnił również, że sprzęt komputerowy – komputer oraz urządzenia peryferyjne, krzesło ergonomiczne i biurko oraz licencje na oprogramowanie komputerowe niezbędne do wykonywania usług stanowią środki trwałe i wartości niematerialne i prawne.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, w związku z prowadzoną przez Niego działalnością badawczo-rozwojową, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przenosząc zaprezentowane wyżej wyjaśnienia odnoszące się do ustalenia dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wskazać, że kosztami uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do wytworzonego oprogramowania będą wskazane we wniosku koszty poniesione w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową, podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a odnośnie do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych - odpisy amortyzacyjne od ich wartości początkowej.

Zdaniem Organu, w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, Wnioskodawca winien przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Przechodząc do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących uznania ponoszonych przez Niego wydatków za koszty konieczne do wyliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

‒ wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

‒ kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

‒ dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na: sprzęt komputerowy – komputer oraz urządzenia peryferyjne (myszka, klawiatura, monitor), koszty przygotowania stanowiska do pracy (krzesło ergonomiczne, biurko), koszty licencji na oprogramowanie komputerowe niezbędne do wykonywania usług (np. środowisko programistyczne I.), koszty księgowości, koszty składek na ubezpieczenia społeczne, koszty telefonu, koszty abonamentu internetowego, mogą stanowić koszty, o których mowa art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia praw do oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia praw do oprogramowania do przychodów, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

W przypadku składników majątku, które stanowią środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne koszt zakupu takich środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które podlegają amortyzacji i mają związek z wytworzeniem kwalifikowanego IP, we wskaźniku nexus uwzględnić można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane przez podatnika w roku podatkowym, w którym będzie korzystał z preferencji podatkowej.

W kwestii możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy wskazać, że zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

‒ podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r.:

do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o stosuje się odpowiednio.

Natomiast zgodnie z art. 30ca ust. 8 w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepisy art. 23o i art. 23p stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

1. Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

2. Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

3. W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa. Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym. Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, iż z wniosku wynika, że:

‒ Wnioskodawca tworzy oprogramowanie/dokumentację w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych; wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie/ dokumentacja, jak również części oprogramowania, w postaci nowych funkcjonalności, które mają na celu ulepszenie (rozwinięcie) danego oprogramowania (osobny przedmiot obrotu), stanowią utwór w rozumieniu ustawy o PAIPP i podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;

‒ Wnioskodawca dokonuje odpłatnego przeniesienia wszelkich autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania lub jego części w zamian za stosowne wynagrodzenie;

‒ Wnioskodawca prowadzi na bieżąco od 1 września 2021 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy również wskazać, że autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:

ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego lub jego części (Oprogramowanie, części Oprogramowania), wytwarzane samodzielnie przez Wnioskodawcę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego (Oprogramowanie, części Oprogramowania) w ramach wykonywanych zleceń programistycznych stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, w przedstawionym powyżej stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, o którym mowa we wniosku.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

‒ zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji

Ocena, czy prowadzi Pan prace rozwojowe w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce nie była przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem okoliczność ta stanowiła podany we wniosku element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku, nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi Pan zastosować się do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).