Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 stycznia 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W chwili obecnej, od 18 lat mieszka Pan wraz z żoną i dziećmi w domu jednorodzinnym we wsi C. Budowa domu była częściowo finansowana kredytem hipotecznym. Razem z żoną, od początku małżeństwa korzysta Pan z ustroju małżeńskiej wspólności majątkowej.

Jednocześnie w okresie od września 2016 r. do stycznia 2019 r. wraz z żoną był Pan również właścicielem mieszkania w W. Mieszkanie to zostało sprzedane … stycznia 2019 r. O fakcie tym poinformował Pan urząd skarbowy składając formularz PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)-39. Sprzedaż mieszkania nastąpiła przed upływem 5 lat od jego nabycia. Podatek dochodowy nie został uiszczony, ponieważ uzyskane ze sprzedaży środki zostały ponownie przeznaczone na realizację własnego celu mieszkaniowego poprzez zakup mieszkania w W.,. Mieszkanie to zostało zakupione …. maja 2019 r. do majątku wspólnego.

Realizacja własnego celu mieszkaniowego będzie odłożona w czasie.

Wraz z żoną zdaje sobie Pan sprawę, że w przyszłości koszty utrzymania domu na wsi będą dla Pana zbyt wysokie. Mieszkanie w mieście będzie również oznaczało łatwiejszy dostęp do infrastruktury komunikacyjnej, sklepów i placówek ochrony zdrowia. Dlatego, w przyszłości planuje Pan przekazać dom w C. jednemu z dzieci, a sami przeprowadzą się Państwo do mieszkania w W.

Zanim do tego dojdzie, wraz z żoną planuje Pan wynająć mieszkanie w W. aby było ono utrzymywane i zachowane w należytym stanie technicznym - używane, ogrzewane, wentylowane i nadzorowane.

Zamiar ten mieści się w Pana pojęciu racjonalnego zarządu majątkiem.

Pytanie:

Czy pomimo czasowego wynajęcia mieszkania w W. jego zakup może być interpretowany jako realizacja własnych celów mieszkaniowych i w związku z tym, być podstawą do zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych od sprzedaży mieszkania w W.?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, sprzedaż mieszkania w W., nastąpiła przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie i oznacza to powstanie obowiązku podatkowego w postaci zapłaty podatku dochodowego, chyba że pozyskane ze zbycia środki przeznaczone zostaną ponownie na własny cel mieszkaniowy. Warunek ten został spełniony poprzez nabycie mieszkania w W., w którym w przyszłości planuje Pan zamieszkać.

Przepisy (art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) nie precyzują kiedy „własne cele mieszkaniowe” mają być przez podatnika realizowane.

W treści przepisów nie ma zastrzeżenia, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwanie od daty jego nabycia, a czasowe wynajęcie nieruchomości nie przesądza o tym, że w przyszłości nie będzie Pan w niej realizować własnych celów mieszkaniowych.

W tej sytuacji uważa Pan, że dochód uzyskany ze sprzedaży mieszkania w W. korzysta ze zwolnienia z opodatkowania.

Takie stanowisko jest też zgodne ze stanowiskiem wyrażonym w analogicznych przypadkach przez:

1. Dyrektora KIS w interpretacji z 22 marca 2021 r. nr 0115-KDIT2.4011.917.2020.1.MD, w której Wnioskodawczyni już od dłuższego czasu zamieszkiwała w lokalu mieszkalnym, który był w pełni wyposażony i znajdował się w dogodnej dla Wnioskodawczyni lokalizacji, przez co Wnioskodawczyni w najbliższym czasie nie planowała przeprowadzać się do nowo zakupionego lokalu mieszkalnego, jednak docelowo planowała tam zamieszkać, a tymczasowo planowała wynajmować zakupiony lokal mieszkalny. Wynajem miał na celu zachowanie mieszkania w dobrym stanie technicznym oraz ograniczenie kosztów jego utrzymania - do momentu pełnego wyposażenia tegoż lokalu (docelowego, zgodnego z oczekiwaniami Wnioskodawczyni) i zamieszkania w nim. Wnioskodawczyni nie potrafiła jednak określić, kiedy to nastąpi. Dyrektor KIS uznał, że „Fakt czasowego wynajmowania przez Wnioskodawczynię lokalu mieszkalnego nie wyklucza możliwości skorzystania ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, w przypadku, gdy mieszkanie nabyte zostało w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni. Ponadto, okoliczność, że Wnioskodawczyni jest właścicielem innej nieruchomości mieszkalnej, jest bez znaczenia. Decydujące jest to, że Wnioskodawczyni zamieszka w nabytym lokalu mieszkalnym i będzie zaspokajała w nim własne cele mieszkaniowe.”.

2. Dyrektora KIS w interpretacji z 3 września 2020 r. nr 0113-KDWPT.4011.100.2020.1.MG, w której Wnioskodawczyni zamieszkiwała wraz z mężem w mieszkaniu o powierzchni 57 m2 na parterze, na które zaciągnęli kredyt hipoteczny. Ze środków uzyskanych ze sprzedaży innej nieruchomości Wnioskodawczyni kupiła mieszkanie o powierzchni 41 m2. W tym mieszkaniu Wnioskodawczyni docelowo planowała zamieszkać z mężem i realizować własne cele mieszkaniowe, mając świadomość, że łatwiej będzie utrzymać w przyszłości mniejsze mieszkanie. Wnioskodawczyni była w zaawansowanej ciąży, poród przewidziany za około dwa tygodnie od daty złożenia wniosku i łatwiej Jej byłoby funkcjonować z małym dzieckiem na parterze. Zakupione mieszkanie planowała wynajmować. Wynajem miał na celu utrzymanie mieszkania w dobrym stanie technicznym oraz ograniczenie kosztów utrzymania do momentu zamieszkania w nim. Wnioskodawczyni nie umiała określić ram czasowych. W tym stanie rzeczy Dyrektor KIS uznał, że „Wnioskodawczyni planuje w zakupionym lokalu zamieszkać, a zatem, będzie realizowała w nim własne potrzeby mieszkaniowe. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje utraty prawa do ulgi określonej ww. przepisem, w przypadku czasowego wynajmu nieruchomości nabytej na własne cele mieszkaniowe.”.

3. Dyrektora KIS w interpretacji z 5 listopada 2019 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.267.2019.3.AK, w której Wnioskodawczyni, mieszkająca wraz z mężem i dziećmi w domu, rozważała zakup kolejnej nieruchomości, która początkowo nie pełniłaby funkcji mieszkaniowej i możliwe, że byłaby wynajmowana. Jednakże, Wnioskodawczyni zakładała, iż w przyszłości w niej zamieszka, a wspomniany dom zostanie w przyszłości przekazany jednemu z dzieci. Była to zatem sytuacja bezpośrednio analogiczna do sytuacji przedstawionej w przedmiotowym wniosku. Organ w tym stanie rzeczy uznał, że „Okoliczności dotyczące nabycia budynku lub lokalu mieszkalnego przez Wnioskodawczynię oraz wynajem i późniejsze zamieszkiwanie w tej nieruchomości, pozwalają uznać, że pomimo początkowego wynajęcia przedmiotowej nieruchomości, zostanie ona nabyta przez Wnioskodawczynię na własne cele mieszkaniowe. W konsekwencji, wydatkowanie przychodu na nabycie domu lub lokalu mieszkalnego przeznaczonego na wynajem, a w przyszłości na zamieszkanie przez Wnioskodawczynię będzie uprawniało do zwolnienia przedmiotowego, uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do dochodu wydatkowanego - w terminie wskazanym w ustawie - na zakup kolejnej nieruchomości, ponieważ nieruchomość ta początkowo będzie wynajmowana, a następnie posłuży realizacji własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni.”

4. NSA w wyroku z 30 sierpnia 2018 r. (II FSK 2413/16), w którym Wnioskodawca przeznaczył część środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości na nabycie oraz późniejsze wykończenie lokalu mieszkalnego. Wnioskodawca nie wykluczał, że w przyszłości zostanie on oddany w najem. W tym stanie sprawy NSA uznał, że „dla ziszczenia się przesłanek zwolnienia podatkowego unormowanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest konieczne, by realizacja własnych celów mieszkaniowych była ograniczona do jednego lokalu. Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w niniejszym składzie w pełni podziela również stanowisko, że zastosowaniu zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stoi na przeszkodzie czasowe oddanie zakupionego lokalu w najem.”.

5. NSA w wyroku z 29 listopada 2016 r. (II FSK 3126/14), w którym Wnioskodawczyni zamieszkiwała w domu jednorodzinnym po rodzicach, otrzymanym w spadku, który ze względu na koszty utrzymania i stan zdrowia (II grupa inwalidzka) zamierzała sprzedać. Z powodu trudnej sytuacji życiowej (utrata pracy, utrzymanie córki, niski dochód z pracy) zdecydowała się wynająć mieszkania zakupione wcześniej za przychody ze zbycia nieruchomości. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego „czasowe, uzasadnione obiektywnymi okolicznościami wynajęcie zakupionych lokali mieszkalnych samo w sobie nie może przesądzać o tym, że podatnik nie będzie realizował w tych mieszkaniach własnych celów mieszkaniowych. Ustawodawca nie zastrzegł w treści analizowanych przepisów, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwanie od daty jego nabycia.”

6. NSA w wyroku z 17 maja 2017 r. (II FSK 1053/15), w którym Wnioskodawca planował wynajęcie mieszkań nabytych za przychód ze sprzedaży nieruchomości, przyznał rację Wnioskodawcy, stwierdzając, że czasowe wynajęcie nie jest przeszkodą dla uznania możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

7. WSA w Warszawie w wyroku z 15 lutego 2017 r. (III SA/Wa 650/16), w którym Wnioskodawca zamierzał przejściowo wynajmować lokal osobom trzecim, zanim będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę, twierdząc, że stanowić to będzie wykorzystywanie go do własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawcy. W kwestii czasowego wynajęcia Sąd uznał, że „ustawodawca formułując warunki skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w tym zakresie milczy. Zatem nie można zaakceptować poglądu, że czasowe, o charakterze okazjonalnym wynajęcie zakupionego lokalu mieszkalnego wyklucza co do zasady możliwość skorzystania z tej ulgi.”.

8. WSA w Gliwicach w wyroku z 25 października 2017 r. (I SA/GI 767/17), w którym Wnioskodawczyni zakupiła spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, ale w dacie nabycia tego prawa posiadała na własność inny lokal mieszkalny, w którym zamieszkiwała od ponad 2 lat przed nabyciem. Sytuacja życiowa w jakiej się znalazła (sprawowanie osobistej i stałej opieki nad chorymi rodzicami i członkami rodziny w podeszłym wieku) sprawiła, że decyzję o zamieszkaniu w nabytym lokalu wnioskodawczyni musiała odłożyć w czasie. Aktualne miejsce zamieszkania Wnioskodawczyni znajdowało się w dogodnej dla niej lokalizacji ze względu na miejsce pracy i odległość, którą musi pokonać w celu sprawowania osobistej i stałej opieki nad chorymi członkami rodziny. Nabyty lokal został zatem wynajęty do czasu ustabilizowania się jej sytuacji życiowej, bez określania dokładnych ram czasowych. W konsekwencji Sąd przyznał rację Wnioskodawczyni, stwierdzając że „wykładnia językowa nie może prowadzić do zawężenia zwrotu niedookreślonego „własnych celów mieszkaniowych", o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz wymaga każdorazowej indywidualnej oceny w konkretnym stanie faktycznym”, skoro „nie da się jednoznacznie wywieść, jak zdaje się czynić to organ, że główną przesłanką skłaniającą podatniczkę do zakupu rzeczonego mieszkania był cel zarobkowy, a nie własny cel mieszkaniowy”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Pan przedstawił we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c- przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu sprawy wynika, że w chwili obecnej, od 18 lat mieszka Pan wraz z żoną i dziećmi w domu jednorodzinnym we wsi C. Budowa domu była częściowo finansowana kredytem hipotecznym. Razem z żoną, od początku małżeństwa korzysta Pan z ustroju małżeńskiej wspólności majątkowej. Jednocześnie w okresie od września 2016 r. do stycznia 2019 r. wraz z żoną był Pan również właścicielem mieszkania w W. Mieszkanie to zostało sprzedane … stycznia 2019 r. O fakcie tym poinformował Pan urząd skarbowy składając formularz PIT-39. Sprzedaż mieszkania nastąpiła przed upływem 5 lat od jego nabycia. Podatek dochodowy nie został uiszczony, ponieważ uzyskane ze sprzedaży środki zostały ponownie przeznaczone na realizację własnego celu mieszkaniowego poprzez zakup mieszkania w W. Mieszkanie to zostało zakupione … maja 2019 r. do majątku wspólnego. Realizacja własnego celu mieszkaniowego będzie odłożona w czasie. Wraz z żoną zdaje sobie Pan sprawę, że w przyszłości koszty utrzymania domu na wsi będą dla Pana zbyt wysokie. Mieszkanie w mieście będzie również oznaczało łatwiejszy dostęp do infrastruktury komunikacyjnej, sklepów i placówek ochrony zdrowia. Dlatego, w przyszłości planuje Pan przekazać dom w C. jednemu z dzieci, a sami przeprowadzą się Państwo do mieszkania w W. Zanim do tego dojdzie, wraz z żoną planuje Pan wynająć mieszkanie w W. aby było ono utrzymywane i zachowane w należytym stanie technicznym - używane, ogrzewane, wentylowane i nadzorowane. Zamiar ten mieści się w Pana pojęciu racjonalnego zarządu majątkiem.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że odpłatne zbycie … stycznia 2019 r. mieszkania, stanowi dla Pana źródło przychodu w rozumieniu powołanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem sprzedaż ta nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca 2016 r.

Stosownie do art. 30e ust. 1 cytowanej ustawy:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Z treści przepisu art. 19 ust. 1 ww. ustawy wynika, że:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy:

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT (podatek od towarów i usług) w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Wedle art. 30e ust. 4 przywołanej ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Na mocy art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Art. 30e ust. 7 ww. ustawy stanowi, że:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

‒ położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

W myśl art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Stosownie do art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Na mocy art. 21 ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

‒ przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

W tym miejscu wskazać należy, że z istoty rozwiązania zawartego w zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe.

Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący). Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych.

W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych potrzeb mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu w celu późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób, np. dzieci czy innych członków rodziny.

Należy również zauważyć, że ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy celów, jednakże – przy spełnieniu pozostałych przesłanek – wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Ustawodawca nie zastrzegł również, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do posiadania przez Wnioskodawcę tylko jednego lokalu mieszkalnego (nieruchomości). W świetle takiego wyjaśnienia osoba, która posiada miejsce zamieszkania może nabyć kolejny lokal mieszkalny w celu zaspokojenia własnych celów mieszkaniowych. Zatem, podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na zakup nieruchomości lub wymienionych praw, pomimo że jest właścicielem lub współwłaścicielem innych nieruchomości (lokali mieszkalnych), zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże zakup ma służyć faktycznemu zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 listopada 2016 r. sygn. akt II FSK 3126/14 czy też wyrok z dnia 29 listopada 2016 r. sygn. akt II FSK 546/15).

Ponadto, wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego w przypadku, gdy nabył lokal mieszkalny w celu zamieszkania w nim, ale w lokalu tym – z różnych powodów – zamieszka po upływie określonego czasu, np. kilku miesięcy lub w lokalu tym po nabyciu będzie mieszkał tylko przez pewien czas. W takim przypadku, prawa do zwolnienia nie pozbawia podatnika okoliczność, że np. przez kilka miesięcy lokal będzie wynajmowany. Prawa do zwolnienia nie traci również podatnik, który nabył lokal mieszkalny na cele mieszkaniowe, mieszkał w nabytym lokalu mieszkalnym, np. przez kilka miesięcy, a następnie przedmiotowy lokal zbył w drodze darowizny lub sprzedaży. Co istotne, nie jest przeszkodą dla zastosowania omawianego zwolnienia wynajęcie nieruchomości mieszkalnej innemu podmiotowi – i to zarówno przed realizacja własnego celu mieszkaniowego, jak i już po tym fakcie. Innymi słowy, nie ma znaczenia kolejność wykonywanych działań. Ważne jest jedynie to, że nieruchomość została nabyta w celu realizacji własnego celu mieszkaniowego – czy to od razu po jej nabyciu, czy też w czasie późniejszym.

W rozpatrywanej sprawie wskazał Pan, że realizacja Pana własnego celu mieszkaniowego w nowo zakupionym mieszkaniu będzie odłożona w czasie. Wraz z żoną zdaje sobie Pan sprawę, że w przyszłości koszty utrzymania domu na wsi, w którym teraz Pan mieszka będą dla Pana zbyt wysokie. Nowe mieszkanie w mieście będzie również oznaczało łatwiejszy dostęp do infrastruktury komunikacyjnej, sklepów i placówek ochrony zdrowia. Dlatego, w przyszłości planuje Pan przekazać dom jednemu z dzieci i przeprowadzić się do nowo zakupionego mieszkania.

W takim stanie sprawy należy stwierdzić, że mieszkanie zostało nabyte przez Pana na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, uznać należy, że zakup mieszkania … maja 2019 r. za środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania …. stycznia 2019 r. stanowi wydatek na Pana własny cel mieszkaniowy w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uprawniający Pana do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego w ww. przepisie. Na możliwość zastosowania zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy – w sytuacji przedstawionej we wniosku – nie wpłynie fakt czasowego wynajęcia mieszkania, które zostało zakupione w celu realizacji Pana własnych potrzeb mieszkaniowych w przyszłości.

Wobec powyższego stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).