0114-KDIP3-2.4011.172.2022.1.BM

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 lutego 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Nabyła Pani, wraz z mężem, na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i jego sprzedaży wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, umowy sprzedaży udziału we współwłasności lokalu niemieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, umowy o sposobie korzystania z nieruchomości wspólnych, zgody na zawieranie umów o sposobie korzystania z nieruchomości wspólnych oraz zobowiązania do ustanowienia pełnomocnictwa, objętych aktem notarialnym sporządzonym w dniu 20 listopada 2006 roku:

‒ Lokal mieszkalny położony w budynku przy ulicy (…), w dzielnicy (…), do którego pomieszczeniem przynależnym jest komórka lokatorska („Lokal Mieszkalny”). Właścicielowi lokalu mieszkalnego przysługuje także udział części nieruchomości wspólnej;

‒ udział części stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu niemieszkalnego – garażu wielostanowiskowego, położonego w budynku przy ulicy (…), w dzielnicy (…) („Lokal Garażowy”). W ramach udziału w lokalu garażowym Właścicielowi przysługuje prawo do wyłącznego korzystania z jednego miejsca postojowego.

W dniu 8 maja 2017 roku darowali Państwo z majątku wspólnego do majątku osobistego Pani (na postawie umowy darowizny objętej aktem notarialnym) lokal mieszkalny oraz udział w lokalu garażowym. Wartość przedmiotu darowizny określona została na kwotę (…) zł.

Obecnie Pani jako jedyna właścicielka planuje zbycie lokalu mieszkalnego oraz udziału w lokalu garażowym na rzecz osoby trzeciej za cenę rynkową. Jest Pani polskim rezydentem podatkowym mającym w Polsce miejsce zamieszkania. Nadal pozostaje Pani w związku małżeńskim, na zasadach ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej. Lokal mieszkalny oraz udział w lokalu garażowym nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej Pani oraz Pani małżonka a jego planowane zbycie nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej.

Pytanie

Czy sprzedaż Lokalu Mieszkalnego oraz Udziału w Lokalu Garażowym jest dla Pani źródłem przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pani stanowisko w sprawie

Sprzedaż lokalu mieszkalnego oraz udziału w lokalu garażowym nie jest dla Pani źródłem przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ze względu na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w tym przepisie. W efekcie, ewentualny dochód zrealizowany na sprzedaży rzeczonych nieruchomości nie podlega opodatkowaniu.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („Ustawa”) źródłem przychodów jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z kolei art. 10 ust. 2 Ustawy zawiera listę wyjątków, gdzie m.in. upływ pięcioletniego terminu między nabyciem a zbyciem nieruchomości pozostaje bez znaczenia dla zdefiniowania źródła przychodów. Nie mają one jednak zastosowania w Pani sytuacji i nie będą przedmiotem dalszej analizy.

Nie ulega wątpliwości, zarówno w orzecznictwie jak i doktrynie, a także praktyce organów podatkowych, że skutkiem upływu wskazanego w art. 10 Ustawy pięcioletniego terminu między nabyciem a zbyciem nieruchomości jest brak opodatkowania ewentualnego dochodu zrealizowanego na zbyciu nieruchomości. Skoro bowiem sprzedaż nieruchomości nie jest dla Pani źródłem przychodu to konsekwentnie wynik podatkowy takiej transakcji tj. dochód ale także strata (gdy cena sprzedaży będzie niższa niż koszt nabycia nieruchomości) nie jest w ogóle uwzględniany w rozliczeniach podatkowych podatnika.

W Pani sytuacji dla oceny skutków podatkowych decydujące znaczenie ma zatem odpowiedź na pytanie, kiedy nastąpiło nabycie przez Panią lokalu mieszkalnego oraz udziału w lokalu garażowym mających być przedmiotem sprzedaży: w 2006 r. kiedy nastąpiło nabycie do majątku wspólnego (wspólność małżeńska o charakterze łącznym), czy w 2017 r. kiedy nastąpiła darowizna z Pani małżeńskiego majątku wspólnego do odrębnego Pani majątku.

Analiza całości postanowień Ustawy, a także regulacji odnoszących się ustrojów majątkowych małżeńskich, istoty i charakteru małżeńskiej współwłasności łącznej, oraz szerzej, wzajemnych relacji majątkowych jakie związane są z faktem zawarcia i istnienia małżeństwa wynikających z kodeksu rodzinnego i opiekuńczego pozwala na przyjęcie stanowiska, że termin nabycia lokalu mieszkalnego oraz udziału w lokalu garażowym liczony winien być od końca 2006 r.

Przede wszystkim wskazać bowiem należy, że zgodnie z art. 10 ust. 6 Ustawy w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a- c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej. Ustawodawca zatem wprost wskazuje, że w przypadku zbycia nieruchomości, która uprzednio należała do wspólności majątkowej małżeńskiej, termin 5 lat liczony winien być od daty nabycia do majątku wspólnego małżonków. Aczkolwiek przepis literalnie odnosi się do ustania wspólności majątkowej małżeńskiej to uprawnione jest twierdzenie, że pokrywa to sytuacje ustania wspólności małżeńskiej nie tylko per se ale także w relacji do konkretnego składnika majątkowego (na skutek darowizny z majątku wspólnego do odrębnego ustała wspólność majątkowa małżeńska do tego właśnie składnika). Uprawione jest bowiem zastosowanie tu interpretacyjnej zasady a maiore ad minus (na co wskazuje zarówno uzasadnienie projektu zmian do Ustawy jak i kontekst wprowadzenia rzeczonej zmiany do Ustawy realizującej postulaty orzecznictwa).

Problematyka interpretacji terminu nabycie w kontekście przesunięć rzeczy i praw między majątkami małżeńskimi (wspólnym i odrębnymi) była bowiem obecna w orzecznictwie sądów administracyjnych (w szczególności do spraw zaistniałych przed 2019 r. tj. wprowadzeniem do Ustawy art. 10 ust. 6).

W uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r. sygn. akt II FPS 2/17 (ONSAiWSA 2017/6/97) stwierdzono, że dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku, w momencie jego poniesienia, nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości. Wspólność małżeńska (łączna) to bowiem wspólność bez udziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej, to znaczy obejmuje cały zbiór praw majątkowych takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności.

W przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 k.r.o. nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.f.

Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej.

Skoro z uwagi na wspólność majątkową nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie i przyjmuje się, że małżonkowie nabyli prawo majątkowe wspólnie w całości, to nie można liczyć terminu nabycia określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) u.p.d.o.f. od daty czy to ustania ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej, czy też przeniesienia pojedynczego składnika z majątku osobistego jednego z nich do wspólnego majątku małżonków i vice versa.

Stanowisko wyrażone w uchwale powtórzone zostało w wyroku NSA z dnia z dnia 19 grudnia 2017 r. sygn. II FSK 33/17, w którym sąd podkreślił, że skoro z uwagi na wspólność majątkową nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie i przyjmuje się, że małżonkowie nabyli prawo majątkowe wspólnie w całości, to nie można liczyć terminu nabycia określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f. od daty czy to ustania ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej, czy też przeniesienia pojedynczego składnika z majątku wspólnego małżonków do majątku osobistego jednego z nich.

Sposób interpretacji terminu nabycie od tego czasu utrwalił się już w orzecznictwie. Przykładowo jak orzekł NSA w wyroku z dnia 12 lutego 2020 r. sygn. II FSK 933/18 z samej istoty małżeńskiej wspólności majątkowej i wzajemnych relacji między majątkiem wspólnym a odrębnym wynika, że nie można odnosić rozumienia pojęcia „nabycie” użytego w art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy do jego znaczenia na gruncie prawa prywatnego, w tym wynikającego z przepisów k.r.o. dotyczących małżeńskich ustrojów majątkowych.

Jakkolwiek darowizna polegająca na przesunięciu składników majątkowych między majątkiem wspólnym obojga małżonków i osobistym jest czynnością prawną rozporządzającą nieodpłatną, to jednak nie powoduje nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. nieruchomości i innych praw majątkowych przez drugiego małżonka.

Przepis art. 10 ust. 1pkt 8 u.p.d.o.f. nie powinien swoim zakresem obejmować takich zdarzeń jak darowizny dokonywane pomiędzy małżonkami, czy rozszerzenie wspólności majątkowej małżeńskiej, które w istocie nie stanowią obrotu nieruchomościami lub innymi przedmiotami majątkowymi, a mają tylko charakter organizacyjny, kształtujący i porządkujący małżeński ustrój majątkowy, podobnie jak ograniczenie wspólności ustawowej.

W efekcie, w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy nabyła Pani lokal mieszkalny oraz udział w lokalu garażowym w 2006 r. a obecna ich sprzedaż - z racji upływu pięcioletniego terminu wskazanego w rzeczonej regulacji - nie będzie źródłem przychodu dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Jak stanowi art. 10 ust. 6 ww. ustawy:

W przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a–c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że:

1. Nabyła Pani, wraz z mężem, na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej odrębną własność lokalu mieszkalnego i udział części stanowiącej odrębną nieruchomość lokalu niemieszkalnego – garażu wielostanowiskowego – lokal garażowy w dniu 20 listopada 2006 roku.

2. W dniu 8 maja 2017 roku na podstawie umowy darowizny lokal mieszkalny oraz udział w lokalu niemieszkalnym został przekazany z majątku wspólnego małżonków do Pani majątku osobistego.

3. Pani jako jedyna właścicielka planuje zbycie lokalu mieszkalnego oraz udziału w lokalu niemieszkalnym na rzecz osoby trzeciej. Ww. nieruchomości nie były wykorzystane w działalności gospodarczej żadnego z małżonków, a ich planowane zbycie nie nastąpi w wyniku działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, istotne znaczenie ma data nabycia przez Panią ww. nieruchomości.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycie”, należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi, że:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Pojęcie „nabycie” należy rozumieć szeroko, tzn. że nabycie nieruchomości lub praw majątkowych następuje z chwilą uzyskania prawa własności, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego. Tym samym, poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

W myśl art. 888 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Z powyżej zacytowanego przepisu wynika, ze podstawowa cechą umowy darowizny jest bezpłatne świadczenie darczyńcy na rzecz obdarowanego kosztem jego majątku. Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone i nieodpłatne.

Wskazać należy również, ze stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359 ze zm.).

Na mocy art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bez udziałową. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością − art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej i obejmuje cały zbiór praw majątkowych, takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności.

Wskazania również wymaga, że darowizna polegająca na przesunięciu składników majątkowych z majątku wspólnego obojga małżonków do majątku osobistego jednego z nich jakkolwiek jest czynnością prawną rozporządzającą nieodpłatną, to jednak nie powoduje nabycia przez niego nieruchomości i innych praw majątkowych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem w analizowanej sprawie za datę nabycia ww. lokalu mieszkalnego i udziału w lokalu niemieszkalnym (garażu) przez Panią należy uznać datę nabycia tych nieruchomości do majątku wspólnego, tj. 20 listopada 2006 r.

Wobec powyższego sprzedaż przez Panią lokalu mieszkalnego i udziału w lokalu niemieszkalnym, nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, gdyż odpłatne zbycie nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca 2006 roku, w którym nastąpiło nabycie ww. nieruchomości do wspólnego majątku małżonków.

Nie powstanie u Pani obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu tej sprzedaży.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przez Panią przedstawionego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).