Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 listopada 2021 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 23 stycznia 2021 r. (data wpływu 23 stycznia 2021 r.) oraz pismem z 17 marca 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Od 1 stycznia 2020 r prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w centralnej Ewidencji i informacji o Działalności Gospodarczej, której przedmiotem jest głównie działalność związana z rozwojem oprogramowania (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 62.01.Z).

Posiada Pani nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Pani działalność gospodarcza nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.

Nie nabywa Pani wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Rozlicza się Pani na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów i opłaca podatek liniowy zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r.

Aktualnie świadczy Pani swoje usługi na podstawie umowy o współpracę zawartej ze spółką prowadzącą działalność w zakresie usług IT mającą siedzibę w (`(...)`), która zleciła Pani świadczenie usług rozwoju oprogramowania na rzecz swojego klienta, tj. Spółki mającej siedzibę w Polsce i działającej na rynku farmaceutycznym Oprogramowanie dla tej Spółki tworzone jest, rozwijane i ulepszane przez Panią we współpracy z zespołem programistów działających na własny rachunek w sposób systematyczny, zaplanowany, uporządkowany i metodyczny w ramach codziennej pracy.

W ramach umowy o współpracę przenosi Pani na Zleceniodawcę autorskie prawa majątkowe do wszelkich utworów (lub ich części) w rozumieniu prawa autorskiego powstałe w wykonaniu umowy we wszelkich postaciach i na wszelkich polach eksploatacji, zarówno na terytorium Polski, jak i za granicą bez jakichkolwiek ograniczeń czasowych lub terytorialnych, z chwilą powstania utworu, lub jego wyodrębnionej części i ustalenia takiego utworu lub jego części w jakiejkolwiek formie, niezależnie czy ustalenie obejmuje całość czy część utworu, i niezależnie od tego czy odpowiednio całość lub część utworu osiągnęła ostateczną formę.

Ponosi Pani odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Panią czynności opisane we wniosku. Ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą. Wykonuje Pani czynności związane z powyżej opisaną umową o współpracy w dowolnie wybranym przez siebie miejscu - brak bezpośredniego nadzoru ze strony Usługodawcy Usługodawca nie narzuca konkretnego czasu i miejsca wykonywanych czynności przez Panią.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie posiadanej wiedzy z zakresu technologii informatycznych oraz doświadczenia w zakresie przygotowywania rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych, realizuje Pani zlecenia programistyczne na rzecz swojego kontrahenta a w przyszłości także dla innych kontrahentów.

Działania Pani można podzielić na kilka etapów:

1. Planowanie, analiza i projektowanie oprogramowania - szczegółowa analiza indywidualnych potrzeb danego Kontrahenta lub użytkownika programu, zapoznanie się ze specyfiką jego branży oraz zbadanie i zaprojektowanie możliwych rozwiązań. Niezbędne jest też dobranie odpowiednich technologii do wytworzenia oprogramowania i metod jego implementacji. Na tym etapie tworzona jest również baza wiedzy, która będzie pozwalała na rozwiązywanie problemów, które powstaną na etapie wdrożenia i użytkowania rozwiązań informatycznych.

2. Praca nad wytworzeniem programu i jego implementacja Badania nad funkcjonalnością przyjętych na etapie projektowania rozwiązań. W wyniku przeprowadzonych badań i testów tworzenie nowych funkcjonalności z uwzględnieniem analizy potrzeb Kontrahenta. Przygotowywanie koncepcji rozwiązania powstałych problemów z uwzględnieniem języków programowania i technologii wybranych na etapie projektowania oprogramowania.

3. Przygotowanie automatyzacji, w tym stworzenie od podstaw konfiguracji środowiska Kontrahenta oraz wdrożenia w nim przygotowanego wcześniej programu wraz z testowaniem ich działania.

4. Wsparcie Kontrahenta podczas wdrażania oprogramowania oraz świadczenie pomocy technicznej w trakcie użytkowania oprogramowania związane z analizą potencjalnych błędów popełnionych na etapie produkcyjnego działania oprogramowania oraz poprawę tychże błędów.

5. Prace rozwojowe polegające na zdobywaniu, łączeniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii oraz innej stosownej wiedzy i umiejętności w celu ulepszania produktu w tym procesów programistycznych. Opracowanie testowanie i walidację nowych lub ulepszonych rozwiązań, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne oprogramowania, których ostateczny kształt zasadniczo nie jest określony.

Taki sposób pracy prowadzi do powstania unikatowych, niepowtarzalnych i innowacyjnych rozwiązań.

Aktualnie współpracuje Pani wraz z zespołem programistów przy realizacji projektu medycznego, który ma na celu stworzenie platformy onkologicznej (Tumor Board), której celem jest ułatwienie, a przez to przyspieszenie diagnostyki pacjentów z nowotworem, a także zwiększenie skuteczności leczenia poprzez dobór odpowiedniej terapii. Platforma ta zawiera mniejsze aplikacje, które ułatwiają lekarzom prowadzącym oraz lekarzom konsultującym diagnozowanie pacjenta oraz prowadzenie leczenia poprzez następujące funkcjonalności:

‒ organizowanie konsyliów lekarskich nad danym przypadkiem i odnośnie konkretnego pacjenta,

‒ zbieranie danych o pacjencie, w tym rekordów medycznych, ścieżek leczenia, wczytywanie obrazów medycznych oraz ich komentarzy,

‒ wyszukiwanie publikacji medycznych po słowach kluczowych oraz cechach pacjenta, -wyszukiwanie badań klinicznych po słowach kluczowych oraz cechach pacjenta,

‒ wybór poszczególnych elementów ścieżki leczenia według ścieżek wytyczonych przez (…),

Jest Pani odpowiedzialna za proces rewizji przygotowanego kodu, trzech tworzonych aplikacji:

‒ aplikacja służąca do wyszukiwania badań klinicznych dotyczących konkretnego przypadku nowotworu na podstawie danych pacjenta zawartych w bazie pacjentów w platformie onkologicznej,

‒ aplikacja służąca do wyszukiwania publikacji na temat danego nowotworu na podstawie danych pacjenta zawartych w bazie pacjentów w platformie onkologicznej,

‒ aplikacja tworząca na podstawie danych pacjenta tzw. ścieżkę kliniczną (drogę leczenia), która ma na celu ułatwić i przyspieszyć leczenie danego pacjenta.

Platforma onkologiczna tworzona jest w języku programowania, jej architektura oparta jest na strukturze serwisów rozproszonych. Poszczególne komponenty korzystają z relacyjnej bazy danych znajdującej się na platformie chmurowej. W celu odpowiedniego zabezpieczenia, dane pacjentów oraz dane kliniczne związane z metrykami pacjentów, przekazywane są do zewnętrznej bazy danych, zarządzanej i utrzymywanej przez inny zespół Kontrahenta, zgodnie ze standardami. Komunikuje się z bazą danych korzystając z klucza będącego identyfikatorem pacjenta. Komunikacja ta odbywa się poprzez interfejs, które zwraca rekordy w standardzie.

Jest Pani odpowiedzialna za proces projektowania, przygotowania oraz wdrażania oprogramowania, w tym:

‒ modułu do usprawnienia procesu budowania infrastruktury na platformie chmurowej za pomocą języka programowania, oraz korzystając z narzędzi,

‒ modułu do automatycznego wdrożenia oprogramowania na platformę chmurową oraz platformę chmurową, z wykorzystaniem narzędzi,

‒ modułu wdrażającego instrukcje konfigurujące platformę onkologiczną na środowiskach klienta, za pomocą narzędzia,

‒ modułów do automatyzacji procesu budowania infrastruktury za pomocą narzędzia na platformie chmurowej,

‒ modułów do automatyzacji konfiguracji aplikacji onkologicznej na środowiskach klienta, z wykorzystaniem narzędzia dla chmury publicznej.

‒ modułów odpowiedzialnych za proces wdrażania oprogramowania na środowisko klienta, przygotowanych za pomocą narzędzia dla platformy chmurowej,

‒ optymalizację już istniejących modułów w wyżej wspomnianych technologiach.

Wynagrodzenie za wykonane przez Panią usługi i przekazanie prawa własności intelektualnej jest przez Zleceniodawcę płacone w miesięcznych cyklach rozliczeniowych.

W uzupełnieniu wskazała Pani, że:

Prace rozwojowe polegają na zdobywaniu, łączeniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii oraz innej stosownej wiedzy i umiejętności w celu ulepszania produktu w tym procesów programistycznych. Opracowanie testowanie i walidację nowych lub ulepszonych rozwiązań, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne oprogramowania, których ostateczny kształt zasadniczo nie jest określony

Pani działania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian.

Tworzenie i ewentualne rozwijanie przez Panią oprogramowania lub jego części stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnych charakterze.

Tworzone przez Panią oprogramowanie stanowi utwór (tj. kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego) podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Tworzone przez Panią oprogramowanie było i jest tworzone w ramach prac rozwojowych, które opisała Pani w pkt 5 opisu realizowanych przez Panią działań.

Prawie całość przychodów z Pani działalności gospodarczej pochodzi ze sprzedaży prawa do wytworzonego przez Panią oprogramowania. W 2020 roku to 99,94% przychodów, a w 2021 to 97,96% przychodów.

W ramach prac nad opisanym projektem powstało nowe innowacyjne oprogramowanie, którego do tej pory nie było na rynku. Oprogramowanie to cały czas jest rozwijane i wprowadzane są innowacyjne rozwiązania i funkcjonalności.

Dochodem z wytwarzanego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są w Pani przypadku dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Działa Pani na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego oprogramowania.

W wyniku ulepszenia powstają nowe kody w różnych językach programowania.

Tworzone przez Panią oprogramowanie stanowi utwór (tj. kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego) podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wszelkie prawa autorskie przenoszę za wynagrodzeniem na właściciela tworzonego oprogramowania

W ramach prac rozwojowych część kodów pisze Pani samodzielnie, ale niektóre procesy programowania wymagają współdziałania z innymi specjalistami. Można wtedy stwierdzić, że wspólnie tworzycie kwalifikowane prawo podlegające ochronie. Każdy z Was otrzymuje wynagrodzenie za swój indywidualny wkład pracy w pisanie takich kodów.

Ponosi Pani następujące koszty związane z wytworzeniem, ulepszeniem i rozwojem oprogramowania:

1. zakup, amortyzacja i raty leasingowe za sprzęt komputerowy, na którym Pani programuje i za pomocą, którego komunikuję się z zespołem i klientem,

2. usługi telekomunikacyjne,

3. zakup telefonu,

4. utrzymanie lokalu, wyposażenie biura,

5. zakup literatury specjalistycznej,

6. usługi księgowe,

7. ZUS (Zakład Ubezpieczeń Społecznych),

8. paliwo do samochodu,

9. opłaty pocztowe.

Koszty rozlicza Pani miesięcznie proporcjonalnie do udziału przychodów z wytwarzanego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do całości przychodów z działalności gospodarczej w danym miesiącu.

W 2020 i 2021 roku ma Pani tylko jedno prawo własności w jednym czasie. W przyszłości koszty ogólne również będę przyporządkowywać proporcjonalnie do udziału przychodów z danego prawa własności do wszystkich przychodów, których te koszty dotyczą.

Koszty, które Pani ponosi w ramach działalności są związane z uzyskiwanym przez Panią przychodem z działalności gospodarczej. Musi Pani posiadać miejsce do pracy i spotkań z klientami, sprzęt, na którym Pani programuje, przeprowadzi analizy i próby. Sprzęt do komunikacji. Ze względu na fakt, że praktycznie cała Pani działalność jest podporządkowana pracom rozwojowym to wszystkie koszty są też z tymi działaniami i przychodami związane.

Prowadzi Pani odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych). W związku z tym, że przepisy nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji, sporządzana jest ona techniką komputerową w postaci zestawienia, obejmującego comiesięczne zestawienie dokumentów.

Prowadzenie ewidencji, zostało zapoczątkowane z chwilą rozpoczęcia pracy nad projektem tj. od 1 stycznia 2020 roku i jest prowadzona na bieżąco.

Wynagrodzenie w całości stanowi zapłatę za przeniesienie praw do programu komputerowego.

Pierwszy przychód, do którego zamierza Pani stosować preferencyjną stawkę osiągnęła Pani 31 stycznia 2020 roku.

Pierwsze koszty związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności poniosła Pani 6 stycznia 2020 roku.

Zapytanie dotyczy zarówno roku 2020, 2021 jak i lat następnych.

Usługi telekomunikacyjne to opłata za abonament, rozmowy telefoniczne oraz dostęp do internetu.

Utrzymanie lokalu - bieżące remonty biura (zakup farb i innych materiałów remontowych, drobnych narzędzi, ponieważ część bieżących napraw wykonuję sama).

Wyposażenie biura - to zasłony, rolety, krzesła, biurko, lampy, stolik pod laptopa kosz na śmieci, komputer, przedłużacze, szyld zewnętrzny.

Opłaty pocztowe to zapłata za wysłanie listów, bądź paczek - dotyczą przesyłanych dokumentów, bądź zakupów dokonywanych przez internet.

Składki na ubezpieczenie społeczne zalicza Pani do kosztów uzyskania przychodów.

Dodatkowo precyzując w zakresie pytania nr 3 wskazała Pani, że w roku 2020 i 2021 nie poniosła kosztów odsetek, ani opłat finansowych. W przyszłości planuje Pani zakup nieruchomości z przeznaczeniem na biuro, albo zakup sprzętu komputerowego na raty.

Żadnych ponoszonych przez Panią kosztów w miesiącach, w których wykonywała Pani inne usługi informatyczne, poza tworzeniem platformy onkologicznej, nie można powiązać z konkretnym projektem z wyjątkiem amortyzacji komputera, który wykorzystywany jest przez Panią wyłącznie do prac nad aplikacją onkologiczną.

Inne usługi wykonuje Pani na komputerze z aplikacją Windows, który używała w 2020 roku na podstawie umowy leasingu operacyjnego. Nadmienia Pani jednak, że inne usługi wykonuje sporadycznie. Ich udział w Pani przychodzie jest znikomy. W 2020 roku to 0,06% przychodów, a w 2021 to 2,04% przychodów.

Pytania

1. Czy podejmowana przez Panią działalność polegająca na tworzeniu zintegrowanych programów komputerowych i ich ulepszaniu w sposób opisany w stanie faktycznym stanowi prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, a tym samym stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, czy można uznać całość prac nad projektem za jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej jako "tworzenie platformy onkologicznej"?

2. Czy w opisanym wyżej zdarzeniu mogę zastosować preferencyjne opodatkowanie 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (ang. qualified intellectual property, dalej również: „kwalifikowane IP"), tj. art. 30ca i art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r., tj. od dochodu uzyskiwanego z tytułu tworzenia i rozwoju oprogramowania klienta w latach 2020 i 2021 i czy w związku z tym ma Pani prawo dokonania korekty rozliczenia za 2020 rok jeżeli w złożonym terminowo zeznaniu nie uwzględniła Pani preferencyjnego podatkowania?

3. Czy do kosztów kwalifikowanych w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może Pani zaliczyć wszystkie koszty poniesione w roku podatkowym z wyłączeniem kosztów bezpośrednio związanych z odrębną działalnością, z której przychody będą osiągane w latach następnych oraz odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami, a koszty których nie można powiązać z tym konkretnym projektem (zakup i raty leasingowe za sprzęt komputerowy na którym programuje i za pomocą którego komunikuję się z zespołem i klientem, usługi telekomunikacyjne, zakup telefonu, remonty lokalu, wyposażenie biura, zakup literatury specjalistycznej, usługi księgowe, ZUS, paliwo do samochodu, opłaty pocztowe) proporcjonalnie do udziału przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do przychodów ogółem w danym miesiącu?

Pani stanowisko w sprawie

Działalność polegająca na tworzeniu zintegrowanych programów komputerowych i ich ulepszaniu w sposób opisany w stanie faktycznym stanowi prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, a tym samym stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. W przypadku zintegrowanego systemu komputerowego nie można wyodrębnić pojedynczych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Należy je traktować jako jedno kompleksowe prawo własności.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych działalność badawczo-rozwojowa oznacza „działalność twórczą obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań" Prace nad tworzeniem i rozwojem zintegrowanych systemów opisane w stanie faktycznym są zatem pracami rozwojowymi zdefiniowanymi w powyższej ustawie.

W opisanym wyżej zdarzeniu można zatem zastosować preferencyjne opodatkowanie 5% stawką podatkową od dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (ang. equalizer intellectual property, dalej również: „kwalifikowane IP”), tj. art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r., tj. od dochodu uzyskiwanego z tytułu tworzenia i rozwoju oprogramowania klienta w latach 2020 i 2021.

Podatnik ma prawo dokonania korekty rozliczenia za 2020 rok, jeżeli w złożonym terminowo zeznaniu nie uwzględnił preferencyjnego opodatkowania oraz złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku i jego zwrot zgodnie za art. 81 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. ordynacja podatkowa.

Kosztem kwalifikowanym nie będą jednak ponoszone w latach następnych odsetki od kredytów za zakup lub remont nieruchomości.

Przepisy prawa nie precyzują jak wyliczyć dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej z wyjątkiem konieczności wyliczenia wskaźnika nexus, który jest związany z nabyciem wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP oraz kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zatem do kosztów kwalifikowanych można zaliczyć wszystkie koszty poniesione w roku podatkowym z wyłączeniem kosztów bezpośrednio związanych z odrębna działalnością, z której przychody będą osiągane w latach następnych oraz odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami, a koszty których nie można powiązać z tym konkretnym projektem (koszty usługi księgowej, telefonów itp.) można rozliczyć proporcjonalnie do udziału przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do przychodów ogółem w danym miesiącu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Definicja działalności badawczo-rozwojowej została wyjaśniona w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są:

Działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wtedy, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Najważniejsze jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Przedstawiła Pani informacje, z których wynika, że:

1. działalność Pani związana jest z tworzeniem, rozwojem i ulepszaniem oprogramowania,

2. Pani prace rozwojowe polegają na zdobywaniu, łączeniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii oraz innej stosownej wiedzy i umiejętności w celu ulepszania produktu w tym procesów programistycznych. Opracowanie testowanie i walidację nowych lub ulepszonych rozwiązań, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne oprogramowania, których ostateczny kształt zasadniczo nie jest określony. Pani działania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian,

3. nie nabywa Pani wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

4. oprogramowanie jest tworzone, rozwijane i ulepszane przez Panią we współpracy z zespołem programistów działających na własny rachunek w sposób systematyczny, zaplanowany, uporządkowany i metodyczny w ramach codziennej pracy,

5. przenosi Pani na Zleceniodawcę autorskie prawa majątkowe do wszelkich utworów (lub ich części) w rozumieniu prawa autorskiego powstałe w wykonaniu umowy we wszelkich postaciach i na wszelkich polach eksploatacji, zarówno na terytorium Polski, jak i za granicą bez jakichkolwiek ograniczeń czasowych lub terytorialnych, z chwilą powstania utworu, lub jego wyodrębnionej części i ustalenia takiego utworu lub jego części w jakiejkolwiek formie, niezależnie czy ustalenie obejmuje całość czy część utworu, i niezależnie od tego czy odpowiednio całość lub część utworu osiągnęła ostateczną formę,

6. tworzenie i ewentualne rozwijanie przez Panią oprogramowania lub jego części stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnych charakterze,

7. tworzone przez Panią oprogramowanie stanowi utwór (tj. kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego) podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

8. prowadzi Pani od 1 stycznia 2020 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową. Ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT.

Działalność Pani polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego i jego ulepszeniu stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W sprawie możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, wyjaśniam:

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Pojęcie „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” zostało wyjaśnione w art. 30ca ust. 2 ustawy. W myśl tego przepisu:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8. autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Kolejno art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 tej ustawy:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a- prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b- nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d. od podmiotu niepowiązanego.

c- nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d- nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Natomiast art. 30ca ust. 5 ww. ustawy stanowi:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu ;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Według art. 30cb ust. 3 cytowanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box.

Podatnik może opodatkować preferencyjną 5% stawką podatkową swoje dochody z praw własności intelektualnej. Warunkiem jest, aby:

‒ podatnik był właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem tych praw lub posiadał prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i

‒ prawa te były chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego.

Prawa takie są zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Podatnik może również skorzystać z ulgi Innovation Box jeśli zakupi kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa powyżej, a następnie poniesie koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Do ulgi Innovation Box kwalifikuje się:

‒ dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

‒ dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również,

‒ dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej,

‒ dochód z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania jest wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy.

Stosowanie ulgi jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Z korzystaniem z ulgi wiążą się jednak, szczególne obowiązki po stronie podatników - w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji, która pozwala na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnicy nie prowadzący ksiąg rachunkowych mogą spełnić wymóg dotyczący takiej ewidencji przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP. Zestawienie powinno obejmować wydatki od początku działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to powinno być sporządzane jest przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki.

Oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062).

Zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Stosownie do art. 74 ust. 2 ww. ustawy:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brzmi:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Oznacza to, że IP Box, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Przedstawiła Pani informacje, z których wynika, że:

1. tworzy działalność Pani związana jest z tworzeniem, rozwojem i ulepszaniem oprogramowania,

2. Pani działania stanowią prace rozwojowe,

3. tworzenie i ewentualne rozwijanie przez Panią oprogramowania lub jego części stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnych charakterze,

4. tworzone przez Panią oprogramowanie stanowi utwór (tj. kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego) podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

5. wynagrodzenie za wykonane przez Panią usługi i przekazanie prawa własności intelektualnej jest przez Zleceniodawcę płacone w miesięcznych cyklach rozliczeniowych,

6. prowadzi Pani od 1 stycznia 2020 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT.

Autorskie prawo do programu komputerowego wytwarzanego i rozwijanego przez Panią w ramach Pana działalności badawczo-rozwojowej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, może Pani stosować stawkę 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego i ulepszonego przez Panią w 2020 r. i 2021 r. oprogramowania.

Wątpliwości Pana budzi również kwestia do kosztów kwalifikowanych w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może zaliczyć Pani wszystkie koszty poniesione w roku podatkowym z wyłączeniem kosztów bezpośrednio związanych z odrębną działalnością, z której przychody będą osiągane w latach następnych oraz odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami, a koszty których nie można powiązać z tym konkretnym projektem (zakup i raty leasingowe za sprzęt komputerowy na którym programuje i za pomocą którego komunikuję się z zespołem i klientem, usługi telekomunikacyjne, zakup telefonu, remonty lokalu, wyposażenie biura, zakup literatury specjalistycznej, usługi księgowe, ZUS, paliwo do samochodu, opłaty pocztowe) proporcjonalnie do udziału przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do przychodów ogółem w danym miesiącu.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

‒ dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

‒ wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

‒ dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

‒ wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym,

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Do powołanej w zdaniu poprzednim regulacji odwołuje się również art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy.

W związku z powyższym należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Co do kosztów uzyskania przychodów to należy wskazać, że muszą to być koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym – kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, powinien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

‒ pozostawać w związku przyczynowym z przychodami lub źródłem przychodów i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

‒ nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

‒ być właściwie udokumentowany.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, kosztami uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do wytworzonego oprogramowania będą wszelkie koszty poniesione w związku z prowadzoną przez Panią działalnością badawczo-rozwojową, tj.:

‒ zakup i raty leasingowe za sprzęt komputerowy na którym programuje i za pomocą którego komunikuję się z zespołem i klientem,

‒ usługi telekomunikacyjne,

‒ zakup telefonu,

‒ remonty lokalu,

‒ wyposażenie biura,

‒ zakup literatury specjalistycznej,

‒ usługi księgowe,

‒ ZUS,

‒ paliwo do samochodu,

‒ opłaty pocztowe.

Ponadto należy także podkreślić, że objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 3: jeżeli podatnik:

ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Panią w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, może przyporządkować Pani wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do Pani przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Kolejnym krokiem jest wyliczenie wskaźnika nexus.

Istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Przy ustalaniu wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

‒ wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

‒ kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

‒ dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinna Pani również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli podatnik w ramach prowadzonej działalności badawczo – rozwojowej ponosi koszty, które są bezpośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, to mogą być one, przy zastosowaniu proporcji, zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i odpowiednio proporcjonalnie zakwalifikowane do odpowiedniej litery wzoru nexus. Z kolei do przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP winny być alokowane takie koszty uzyskania przychodów, które są z tymi przychodami związane. Koszty te w sposób bezpośredni i pośredni powinny przyczynić się do powstania przychodu z IP. Przepisy dotyczące preferencji IP Box nie wprowadzają w tym zakresie nowych zasad obliczania dochodu, jak również nie wprowadzają nowej definicji kosztów uzyskania przychodów. Zatem definicje kosztów pośrednich i bezpośrednich wynikające z przepisów ustawy PIT obowiązują również w przypadku obliczania dochodu z IP.

Natomiast koszty poniesione na działalność badawczo – rozwojową winny być uwzględniane we wskaźniku nexus niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o PIT.

Zatem do kosztów kwalifikowanych można zaliczyć wszystkie koszty poniesione w roku podatkowym z wyłączeniem z wyłączeniem kosztów bezpośrednio związanych z odrębną działalnością, z której przychody będą osiągane w latach następnych oraz odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami, a koszty których nie można powiązać z tym konkretnym projektem (zakup i raty leasingowe za sprzęt komputerowy na którym programuje i za pomocą którego komunikuję się z zespołem i klientem, usługi telekomunikacyjne, zakup telefonu, remonty lokalu, wyposażenie biura, zakup literatury specjalistycznej, usługi księgowe, ZUS, paliwo do samochodu, opłaty pocztowe) proporcjonalnie do udziału przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do przychodów ogółem w danym miesiącu.

Tym samym powyższe, które ponosi Pani w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są kosztami uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ich przypisanie do poszczególnych kwalifikowanych praw IP może nastąpić przy zastosowaniu proporcji przychodowej.

Odnosząc się natomiast do kwestii możliwości dokonania korekty złożonych deklaracji wskazać należy, że zagadnienia związane z korektą deklaracji regulują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 81 § 1 ww. ustawy:

Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Przy czym, zgodnie z art. 3 pkt 5 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach rozumie się przez to również zeznania, wykazy, zestawienia, sprawozdania oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

W myśl art. 81 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym – poprawnym już – wypełnieniu jej formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji.

Przepisy ustawy Ordynacja podatkowa nie określają szczególnych terminów, w których przysługuje powyższe uprawnienie. Należy więc powiązać tę możliwość z zobowiązaniem podatkowym, którego deklaracja (zeznanie) dotyczy. Prawo do korekty deklaracji (zeznania) istnieje tak długo, jak długo istnieje zobowiązanie podatkowe, czyli 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa). Okoliczności skutkujące przerwaniem lub zawieszeniem biegu przedawnienia wymienione zostały w art. 70 i art. 70a ww. ustawy.

Mając na uwadze powyższe przysługuje Pani złożenie korekty zeznań podatkowych za lata 2020-2021 r. i zastosowanie do dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej stawki opodatkowania 5%.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia, oraz

‒ zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

6. z zastosowaniem art. 119a;

7. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

8. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).