0114-KDIP3-2.4011.1007.2021.4.AC

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (Umowa nr 1, 3, 4) i możliwości rozliczenia według standardowej stawki liniowej 19% (Umowa nr 2) oraz w zakresie możliwości zaliczenia kosztów bezpośrednich do wskaźnika nexus jest prawidłowe, natomiast w zakresie kosztów kwalifikowanych na zasadach wskazanych w art. 30ca ust. 7 jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 listopada 2021 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 stycznia 2022 r. (data wpływu 12 stycznia 2022 r.) oraz pismem z 1 lutego 2022 r. (data wpływu 3 lutego 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium kraju. Od 4 maja 2021 r. prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą (…) w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Jako przeważającą działalność wskazał działalność związaną z oprogramowaniem (62.01.Z Działalność związana z oprogramowaniem).

Wnioskodawca zawarł 4 umowy:

W dniu 4 maja 2021 r. Wnioskodawca zawarł umowę z firmą Spółką C (KRS (Krajowy Rejestr Sądowy) (…), NIP (…)) o świadczenie usług.

Zgodnie z umową Wnioskodawca zobowiązuje się do przygotowania na rzecz ww. firmy utworu w postaci programu komputerowego wraz z kodami źródłowymi oraz udzielenia przez Wykonawcę dla Zamawiającego licencji na użytkowanie Programu. Licencja ta jest niewyłączną odpłatą w ramach wynagrodzenia umownego. Umowa zwana dalej będzie umową nr 1.

Celem umowy 1 jest zbudowanie nowego systemu wspomagającego procesy (`(...)`) i związane z nimi procesy logistyczne realizowane przez zamawiającego, poprzez realizację wyspecyfikowanych i indywidualnych wymagań zamawiającego. System umożliwia zamawiającemu rozszerzenie działalności w branży (`(...)`) oraz zautomatyzowanie manualnych czynności, które obecnie są barierą ograniczającą rozwój przedsiębiorstwa. System jest funkcjonującą w środowisku chmurowym aplikacją internetową przeznaczoną dla użytkowników będących pracownikami organizacji zamawiającego, jak również klientów zamawiającego. System integruje się z innymi systemami klasy (`(...)`), w celu agregacji danych na temat zamówień i kontroli procesów logistycznych.

W ramach realizacji umowy zamawiający nabywa niewyłączną licencję pozwalającą wykorzystywać zarówno wytworzone oprogramowanie jak i wszystkie kody źródłowe według własnego uznania Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług), w postaci innowacyjnego systemu wspierającego unikalne procesy zamawiającego. W ramach realizacji umowy 1 Wnioskodawca korzysta z usług podwykonawców, w ramach, których zleca wykonanie części prac i nabywa ogół praw autorskich do utworów wytworzonych przez tych podwykonawców.

W dniu 4 maja 2021 Wnioskodawca zawarł umowę z firmą Spółką A ((`(...)`), NIP (`(...)`)) o świadczenie usług. Zgodnie z umową usługi świadczone przez Wnioskodawca powinny obejmować wykonywanie prac i obowiązków wynikających z pełnienia funkcji (`(...)`) Umowa zwana dalej będzie umową nr 2.

W dniu 26 lipca 2021 r. Wnioskodawca zawarł umowę z firmą Spółką D (NIP (`(...)`)) o świadczenie usług.

Zgodnie z umową Wnioskodawca zobowiązuje się do przygotowania na rzecz Zamawiającego utworu w postaci programu komputerowego oraz udzielenia licencji niewyłącznej na użytkowanie Programu. Program stanowi utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994r. o prawach autorskich i prawach pokrewnych. Umowa zwana dalej będzie umową nr 3.

Celem umowy 3 jest rozwój systemu wspomagającego procesy sprzedażowe realizowane przez zamawiającego poprzez realizację wyspecyfikowanych i indywidualnych wymagań zamawiającego. System umożliwia zamawiającemu skrócenie czasu realizacji zamówień i zmniejszenie ilości pracy manualnej związanej z obsługą realizacji zamówień. System jest funkcjonującą w środowisku chmurowym aplikacją internetową, dedykowaną dla urządzeń mobilnych wykorzystywanych przez pracowników zamawiającego prowadzących sprzedaż poza siedzibą swojej firmy. System integruje się z systemem (`(...)`) oraz zewnętrznymi dostawcami tożsamości.

W ramach realizacji umowy zamawiający nabywa niewyłączną licencję pozwalającą wykorzystywać wytworzone oprogramowanie według własnego uznania na wszystkich polach eksploatacji. Wnioskodawca w ramach realizacji umowy 3 nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług), w postaci innowacyjnego systemu wspierającego procesy sprzedażowe realizowane przez zamawiającego.

W dniu 9 sierpnia 2021 r. Wnioskodawca zawarł umowę z firmą Spółką B (NIP (…)) o świadczenie usług. Przedmiotem umowy jest wykonanie nowych szablonów (`(...)`) zoptymalizowanego pod kątem objętości (liczby stron) wydruku. Z chwilą odbioru przedmiotu umowy, Wykonawca przenosi na Zamawiającego wszelkie prawa autorskie prawa majątkowe, oraz zależne prawa autorskie i wyłączne prawo zezwalania na wykonywanie zależnego prawa autorskiego do przedmiotu umowy jak wyżej, jako utworów w rozumieniu art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych na wszystkich polach eksploatacji wymienionych odpowiednio w art. 50 i art. 74 ust.4 ww. ustawy, z prawem do dalszego przenoszenia tych praw na inne osoby bez ograniczeń. Umowa zwana dalej będzie umową nr 4.

Celem umowy 4 jest zbudowanie algorytmów przekształcania danych w celu ich wizualizacji z jednoczesną optymalizacją pod kątem minimalizacji objętości wydruków według indywidualnych i ściśle wyspecyfikowanych potrzeb zamawiającego. Wytworzone przez Wnioskodawcę, a nabyte przez zamawiającego algorytmy, zostaną włączone i będą stanowić część większego system, który jest systemem wytworzonym celem spełnienia indywidualnych potrzeb. W ramach realizacji umowy Wnioskodawca przenosi na zamawiającego ogół praw autorskich na wszystkich polach eksploatacji. Wnioskodawca w ramach realizacji umowy 4 nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług), w postaci innowacyjnego mechanizmu transformacji danych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w ramach realizacji umów 1, 3 i 4 Wnioskodawca realizuje i ponosi odpowiedzialność za wszystkie wymagane czynności prowadzące do wytworzenia oprogramowania komputerowego, którego wytworzenie jest przedmiotem tych umów. Wytworzone oprogramowanie jest rezultatem twórczej działalności przez co stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych

Przedmiotem każdej z umów 1, 3 i 4 jest wytworzenie nowego oprogramowania według wymagań podmiotu zamawiającego celem spełnienia jego indywidualnych i unikalnych potrzeb. W ramach realizacji umów 1, 3 i 4 Wnioskodawca osobiście odpowiada za:

• analizę, opracowanie wymagań,
• planowanie realizacji prac projektowych prowadzących do realizacji przedmiotu umowy,
• projektowanie architektury rozwiązań dobór rozwiązań technologicznych,
• wytworzenie i wdrożenie oprogramowania,
• integracje oprogramowania z innymi systemami.

Wytwarzanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wytwarzane w ramach umów 1, 3 i 4 systemy i algorytmy są nowym produktem, a ich wytwarzanie nie ma charakteru działań rutynowych, ani okresowych zmian, lecz jest działaniem mającym na celu budowę i rozwój nowego systemu (oprogramowania). W ramach omawianej działalności, Wnioskodawca zdobywa, poszerza i łączy interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania.

Ponieważ, jak wskazano powyżej, Wnioskodawca przenosi na zamawiających w ramach zawartych umów część lub całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego w omówiony sposób oprogramowania, Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca ponosi szereg kosztów pośrednio związanych z tworzeniem i rozwojem Oprogramowania, takich jak:

• zakup sprzętu komputerowego;
• usługi księgowe;
• leasing samochodu;
• zakup paliwa;
• opłaty za telefon oraz zakup sprzętu telefonicznego;
• składki na ubezpieczenia społeczne - prowadząc działalność gospodarczą musi opłacać obowiązkowe składki na ubezpieczenie społeczne.

Wnioskodawca ponosi też koszty bezpośrednio związane z tworzonym oprogramowaniem. Są to umowy o dzieło dla programistów piszących kod oprogramowania oraz inne usługi podwykonawców bezpośrednio związane z daną umową.

Uzupełnienie zdarzenia przyszłego

Działalność gospodarczą Wnioskodawca rozpoczął w dniu 4 maja 2021 r. Opisane we wniosku zdarzenia dotyczą roku podatkowego 2021, złożenia zeznania podatkowego za 2021 r. (dochodów uzyskiwanych w 2021 r.) oraz przyszłych lat podatkowych, w konsekwencji czego, Wnioskodawca precyzuje, że złożony wniosek dotyczy 4 zdarzeń przyszłych, a nie 4 zaistniałych stanów faktycznych.

W zakresie umowy z dnia 4 maja 2021 r., zawartej z Spółką C, dalej również, zwanej „Umową 1”, zadaniem Wnioskodawcy było stworzenie nowego oprogramowania, które nie jest powiązane z żadnym istniejącym systemem komputerowym, do którego prawa posiadałby zamawiający w tej umowie: po utworzeniu oprogramowania, to Wnioskodawca jest zobowiązany przekazać zamawiającemu odpłatną licencję umożliwiającą jego korzystanie z tego nowego oprogramowania.

W zakresie umowy z dnia 26 lipca 2021 r. zawartej z Spółką D, dalej również zwanej „Umową 3”, zadaniem Wnioskodawcy było stworzenie nowego oprogramowania, stanowiącego rozwinięcie oprogramowania istniejącego od 2014 r. - to Wnioskodawca posiada ogół majątkowych praw autorskich do tego oprogramowania komputerowego, a zamawiający z tej umowy, korzystał z tego oprogramowania na podstawie licencji udzielonej mu przez Wnioskodawcę w przeszłości; wraz z zakończeniem nowego komponentu tego istniejącego systemu, Wnioskodawca jest zobowiązany przekazać zamawiającemu odpłatną licencję umożliwiającą jego korzystanie z tego nowego oprogramowania, które stanie się częścią rozwijanego systemu.

W zakresie umowy z dnia 9 sierpnia 2021 r., zawartej z przedsiębiorcą działającym pod firmą Spółką B, dalej również zwaną „Umową 4”, zadaniem Wnioskodawcy było utworzenie nowego, samodzielnego oprogramowania - komponentu, które w przyszłości zamawiając) samodzielnie wdroży w swoim systemie komputerowym, do którego zamawiający ma stosowne prawa autorskie; podczas prac Wnioskodawcy, nie udostępniono Wnioskodawcy możliwości modyfikowania systemu komputerowego zamawiającego; swoje prace prowadził oddzielnie, samodzielnie, a tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi samoistny komponent, Wnioskodawca posiada majątkowe prawa autorskie; wraz z zakończeniem nowego oprogramowania - komponentu, jest zobowiązany odpłatnie przenieść na zamawiającego swoje autorskie prawa majątkowe do nowo stworzonego oprogramowania; zamawiający sam, na własną odpowiedzialność dokona połączenia swojego systemu komputerowego z oprogramowaniem Wnioskodawcy.

W zakresie Umowy 1 dochodzi do utworzenia nowego oprogramowania, do którego Wnioskodawca posiada wszelkie prawa, zamawiający nie ma kompetencji udzielania Wnioskodawcy w tym zakresie zezwoleń. W zakresie Umowy 3 dochodzi do utworzenia nowego oprogramowania rozwijającego większe oprogramowanie, istniejące od 2014 r., do którego Wnioskodawca posiada wszelkie prawa, przez co zamawiający nie ma kompetencji do udzielania mi co do tego zezwoleń. W zakresie Umowy 4 dochodzi do utworzenia nowego oprogramowania, które Wnioskodawca tworzy samodzielnie, a do efektów posiada wszelkie prawa, przez co zamawiający nie ma kompetencji do udzielania Wnioskodawcy co do tego zezwoleń. Dopiero po przeniesienia praw, co do przedmiotu Umowy 4 na zamawiającego, zamawiający może połączyć swoje oprogramowanie z oprogramowaniem Wnioskodawcy.

Podczas realizacji przedmiotów Umowy 1, Umowy 3 oraz Umowy 4 dochodzi do powstania nowych kodów, algorytmów w językach programowania i w tym zakresie dochodzi do powstania nowych praw własności intelektualnej - praw autorskich.

Ukończenie przedmiotów z Umowy 1, Umowy 3 oraz Umowy 4 spowoduje powstanie u Wnioskodawcy w tym zakresie praw autorskich. Co do przedmiotu z Umowy 1 zamawiający uzyskuje licencję od Wnioskodawcy, tak samo co do przedmiotu z Umowy 3, a co do przedmiotu z Umowy 4, zamawiający uzyskuje od Wnioskodawcy całość autorskich praw majątkowych.

Wnioskodawca zamierza zastosować 5 % stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych do całych dochodów z Umowy 1, Umowy 3 oraz Umowy 4, także w odniesieniu do dochodu uzyskiwanego z rozwijania i ulepszania oprogramowania. Tam uregulowane wynagrodzenia obejmują łączne stawki za wszystkie działania Wnioskodawcy z tych umów, to jest za utworzenie przedmiotu zamówienia oraz za odpowiednio licencję bądź przeniesienie autorskich praw majątkowych do wytworzonego przedmiotu zamówienia.

W działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie jest prowadzona ewidencja środków trwałych, tym samym, ani samochód (przedmiot leasingu), ani telefon oraz pozostały sprzęt, w tym komputerowy, nie będą podatkowo traktowane jak środki trwale. Te przedmioty są i będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę, w całej działalności gospodarczej, a nie tylko do działań badawczo-rozwojowych.

W związku z wykonaniem przedmiotów Umów 1, 3 oraz 4 zostaną osiągnięte przez Wnioskodawcę kwalifikowane dochody z praw własności intelektualnej - praw autorskich. Umowy 1 oraz 3 zakładają udzielenie odpłatnej licencji zamawiającym na kwalifikowaną własność intelektualną - prawa autorskie. Umowa 4 zakłada odpłatną sprzedaż na rzecz zamawiającego autorskich praw majątkowych do jej przedmiotu - kwalifikowanej własności intelektualnej - autorskich praw majątkowych. W zakresie Umowy 1 oraz 3 dochodzi do sprzedaży produktu - oprogramowania wiąz z licencją na korzystanie z niego, a w umowie 4 dochodzi do takiej sprzedaży wraz z przeniesieniem na zamawiającego autorskich praw majątkowych. Wnioskodawca nie przewiduje w tym momencie odszkodowań za naruszenie swoich praw - nie ma podstaw sądzić, że zdarzenie generujące takie odszkodowanie powstanie.

W zakresie Umowy 1 Wnioskodawca posiada wszelkie prawa do tworzonego oprogramowania, zostanie udzielona licencja dla zamawiającego: z ostrożności Wnioskodawca wskazuje, że przy tej Umowie 1 wspomagają go podwykonawcy, którzy przekazują mu w ramach odrębnych umów swoje autorskie prawa majątkowe, tak, aby posiadał komplet autorskich praw majątkowych do przedmiotu Umowy 1 na moment jego ukończenia.

W zakresie Umowy 3 Wnioskodawca posiada wszelkie prawa do istniejącego oprogramowania, zamawiający korzysta z tego oprogramowania na zasadzie licencji; posiada wszelkie prawa do przedmiotu Umowy 3, zostanie co do tego udzielona licencja dla zamawiającego.

W zakresie Umowy 4 Wnioskodawca tworzy samodzielny komponent oprogramowania, do którego posiada wszelkie prawa; dojdzie do przeniesienia autorskich praw majątkowych na zamawiającego; zamawiający samodzielnie może wdrożyć przedmiot Umowy 4 w swoim systemie komputerowym, do którego Wnioskodawca nie ma dostępu.

Prowadzi odrębną ewidencję przychodów, kosztów poniesionych na wytworzenie oraz dochodów, powiązanych z daną, konkretną kwalifikowaną własnością intelektualną - prawami autorskimi - to jest z przedmiotami Umowy 1, Umowy 3 oraz Umowy 4. Jest w stanie wskazać wartość kosztów do wytworzenia każdego z tych przedmiotów. Wnioskodawca nie stosuje ewidencjonowania proporcjonalnego, rozdziela te wartości od siebie.

Pozostałe koszty w działalności gospodarczej, nie ujęte w powyżej opisanych ewidencjach, będą rozliczane w zakresie pozostałych dochodów wynikających z innych działań gospodarczych Wnioskodawcy - np. w zakresie Umowy 2 opisanej we wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno przedmioty Umowy 1, Umowy 3 oraz Umowy 4, jak też istniejące oprogramowania mające związek z przedmiotami Umowy 3 oraz Umowy 4, podlegają ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych; przedmioty Umowy 1, Umowy 3 oraz Umowy 4 stanowią programy komputerowe podlegające ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Żaden z kosztów „pośrednich", które Wnioskodawca wymienił w treści wniosku, nie stanowi bezpośrednio poniesionego przez niego wydatku na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowaną własnością intelektualną - prawami autorskimi. Jak Wnioskodawca wcześniej wyjaśnił, koszty bezpośrednie zostaną osobno zaewidencjonowane i co do nich nie będzie wątpliwości, że zostały wyłącznie i bezpośrednio poniesione na konkretną kwalifikowaną własność intelektualną - prawa autorskie, np. przedmiot Umowy 1, Umowy 3 bądź Umowy 4.

Gdy prowadzona jest podatkowa księga przychodów i rozchodów, Wnioskodawca prowadzi „na bieżąco” i „od początku” realizacji działalności badawczo – rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub modyfikacji odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Wnioskodawca prowadzi takie ewidencje i one pozwalają na ustalenie wszelkich ww. wartości.

Wnioskodawca pozyskuje kontrahentów, zbiera zamówienia na tworzenie oprogramowania - w tym zakresie prowadzi swoje działania. To jest główny przedmiot działalności Wnioskodawcy, w konsekwencji czego może określić, że te działania są systematyczne (metodyczne, zaplanowane, uporządkowane), a ich celem przynajmniej jest zwiększenie zasobów wiedzy, wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działania Wnioskodawcy są twórcze. Powstają nowe produkty.

W działalności gospodarczej Wnioskodawca tworzy nowe oprogramowanie na zamówienie konkretnych klientów, którzy nie są w stanie nabyć gotowego, istniejącego na rynku rozwiązania. Zdaniem Wnioskodawcy, jego oprogramowanie ma charakter indywidualny. zaspokaja wyspecyfikowane potrzeby zamawiających. To oprogramowanie nie jest powieleniem istniejących rozwiązań. Jest każdorazowo tworzone pod kątem określonego zamówienia. Zdaniem Wnioskodawcy jest również innowacyjne.

Oprogramowanie stanowiące przedmioty Umowy 1, Umowy 3 oraz Umowy 4 zostało wytworzone w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Oprogramowanie tworzone w ramach Umowy 3 oraz Umowy 4 finalnie będą stanowić rozwinięcie, ulepszenie, poprawę użyteczności oraz funkcjonalności istniejącego oprogramowania. Przedmiot Umowy 1 stanowi nowe oprogramowanie.

Wnioskodawca zamierza zastosować 5% stawkę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych do całości dochodów z Umowy 1, Umowy 3 oraz Umowy 4. Tam uregulowane wynagrodzenia obejmują łączne stawki za wszystkie działania Wnioskodawcy z tych umów, to jest za utworzenie przedmiotu zamówienia oraz odpowiednio za licencję bądź przeniesienie autorskich praw majątkowych do wytworzonego przedmiotu zamówienia.

Wnioskodawca zamierza prowadzić działalność gospodarczą również w kolejnych latach i w tym zakresie stosować dotychczasowe zasady - mając na myśli przedstawioną charakterystykę działań gospodarczych.

Ewidencje Wnioskodawca prowadzi osobno, dla każdej z Umów 1, 3 oraz 4, od dat ich zawarcia, to jest odpowiednio od dnia 4 maja 2021 r. (Umowa 1), od dnia 26 lipca 2021 r. (Umowa 3) oraz od dnia 9 sierpnia 2021 r. (Umowa 4).

Umowa 2 wskazana przez Wnioskodawcę we wniosku oraz w dalszej korespondencji nie jest bezpośrednio związana z kwalifikowanym IP.

W treści przeformułowanego pytania nr 2, w zakresie zwrotu „Tak zidentyfikowane koszty wliczyć do wzoru uregulowanego w treści art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych", Wnioskodawca miał na myśli wyłącznie koszty bezpośrednio poniesione na rzecz określonej, zidentyfikowanej kwalifikowanej własności intelektualnej - praw autorskich do programu komputerowego. Takie koszty będą wynikać z dokładnego ujęcia w ewidencji przypisanej do danej kwalifikowanej własności intelektualnej. Te koszty nie będą rozliczane w innych działaniach gospodarczych prowadzonych przez Wnioskodawcę.

Przeformułowane pytanie nr 2 nie dotyczy tylko Umowy 2. Dotyczy kosztów możliwych do rozliczenia Umów 1, 3 oraz 4 - zasadnicza część pytania.

We wniosku oraz dalszej korespondencji dokładnie wskazano, co Wnioskodawca rozumie pod pojęciem kosztów bezpośrednio związanych z konkretnymi kwalifikowanymi własnościami intelektualnymi. Jedynie w zakończeniu pytania zostało użyte sformułowanie „a pozostałe, pośrednie koszty poniesione w mojej działalności gospodarczej, niezwiązane bezpośrednio z kwalifikowaną własnością intelektualną, odliczyć od przychodów z pozostałych moich działań gospodarczych, jako koszt uzyskania takich przychodów?". To sformułowanie dotyczy działań w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, niezwiązanej z Umowami 1, 3 oraz 4. Dotyczy kosztów nie ponoszonych wyłącznie i bezpośrednio na rzecz kwalifikowanej własności intelektualnej. Przykładem takich działań są prace Wnioskodawcy wykonywane na podstawie Umowy 2, która nie prowadzi do powstania kwalifikowanej własności intelektualnej, która nie prowadzi do uzyskania przez Wnioskodawcę kwalifikowanych dochodów z praw własności intelektualnej.

Wnioskodawca w działalności gospodarczej może i będzie zajmować się różnymi sprawami, nie tylko takimi, które będą prowadzić do powstania kwalifikowanej własności intelektualnej, do czerpania kwalifikowanych dochodów z tym związanych. W tym sensie Wnioskodawca użył sformułowania pozostałe działania gospodarcze, czy też zwrotu pośrednie koszty - czyli takie, które nie służą wyłącznie kwalifikowanej własności intelektualnej, bądź w ogóle jej nie służą. Umowa 2 ma charakter umowy świadczenia usług o mieszanym charakterze.

Działania Wnioskodawcy w zakresie Umów 1, 3 oraz 4 nie stanowią działań obejmujących rutynowe i okresowe zmiany w aplikacjach. W poprzednim piśmie Wnioskodawca szczegółowo wyjaśnił charakterystykę tych działań, wskazując powstanie na ich skutek nowych elementów bądź nowego oprogramowania, mających związane ze sobą prawa autorskie, przy czym wszystko to odbywa się na podstawie szczegółowej specyfikacji zamawiających. To nie jest rutynowy serwis, aktualizacja, usuwanie błędów czegoś, co zostało wcześniej opracowane, a teraz to przetestowano. To są działania twórcze, rozwojowe, prowadzące do tworzenia nowych elementów.

W zakresie części prac prowadzonych przez Wnioskodawcę korzysta on z pomocy 2 podwykonawców - osób fizycznych. Jeden z podwykonawców prowadzi indywidualną działalność gospodarczą, drugi nie. Wnioskodawca nie ma sprecyzowanych planów, jakich podwykonawców i w jaki sposób będzie zatrudniał w przyszłości. Zdaniem Wnioskodawcy, obaj podwykonawcy prowadzą w zakresie swoich działań na rzecz Wnioskodawcy prace badawczo-rozwojowe. Przekazując im zamówienie, Wnioskodawca składa określoną specyfikację tego, co chce od nich uzyskać, a oni sami, w sposób twórczy, stosując wiedzę i osiągnięcia nauki muszą dojść do określonego efektu, który będzie stanowił coś nowego, co będzie częścią bądź całością tego, co powierzono Wnioskodawcy do wykonania. Praca tych podwykonawców nie jest mechaniczna, standardowa, rutynowa, powtarzalna, nietwórcza. Wręcz odwrotnie, przedstawia się ona podobnie do działalności Wnioskodawcy.

Pomiędzy Wnioskodawcą a podwykonawcami nie zachodzi powiązanie wskazane w treści art. 23m ust. 1 pkt 4 Ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych). W szczególności, Wnioskodawca nie wywiera znaczącego wpływu (w rozumieniu dalszych ustępów tego artykułu) na tych podwykonawców.

Jak już wyjaśnił Wnioskodawcy we wcześniejszej korespondencji, w zakresie wszelkich efektów prac, które na rzecz Wnioskodawcy wykonują podwykonawcy nabywa od nich ogół autorskich praw majątkowych do tych efektów. Oni sami nie zachowują żadnych praw w tym zakresie.

Ponadto Wnioskodawca przeformułował pytanie nr 2 oraz stanowisko do pytania nr 1 i 2.

Pytania

1. Czy Wnioskodawca postępuje prawidłowo zamierzając skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box), uregulowanego w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT), począwszy od 2021 r. oraz w kolejnych latach w odniesieniu do umów nr 1, 3, 4 natomiast umowa nr 2 będzie rozliczana wg standardowej stawki liniowej (19%).
2. Czy w sytuacji, w której w działalności gospodarczej Wnioskodawca będzie prowadził osobną, przypisaną do danej kwalifikowanej własności intelektualnej - praw autorskich do programu komputerowego - ewidencję przychodów, dochodów oraz kosztów poniesionych wyłącznie i bezpośrednio na taką określoną kwalifikowaną własność intelektualną - prawa autorskie do programu komputerowego - to jest kosztów co najmniej na działania rozwojowe w tym zakresie, a te wartości, w tym koszty będą możliwe do precyzyjnego ustalenia, będzie mógł:

• tak zidentyfikowane koszty wliczyć do wzoru uregulowanego w treści art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
• tak zidentyfikowane koszty odliczyć jako koszty kwalifikowane od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej - prawa autorskiego do programu komputerowego, na zasadach wskazanych w art. 30ca ust. 7 oraz 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a pozostałe, pośrednie koszty poniesione w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, niezwiązane bezpośrednio z kwalifikowaną własnością intelektualną, odliczyć od przychodów z pozostałych działań gospodarczych Wnioskodawcy, jako koszt uzyskania takich przychodów?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1.

W świetle przedstawionych zdarzeń przyszłych, biorąc pod uwagę opisaną charakterystykę prowadzonych przez Pana działań gospodarczych w zakresie wykonywania przedmiotów Umowy 1, Umowy 3 oraz Umowy 4, na skutek wykonania tych przedmiotów, powstaną u Pana kwalifikowane prawa własności intelektualnej, a to prawa autorskie do programu komputerowego, zgodnie z przepisem art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej również „Ustawy PIT”.

A skoro tak, ponieważ Umowa 1 przewiduje uzyskanie przez Pana wynagrodzenie za wykonanie jej przedmiotu oraz za licencję dla zamawiającego na ten przedmiot, Umowa 3 tak samo, a Umowa 4 wynagrodzenie za wykonanie jej przedmiotu oraz za przeniesienie autorskich praw majątkowych związanych z tym przedmiotem na zamawiającego, dochody z tych trzech umów będą kwalifikowanymi dochodami z kwalifikowanej własności intelektualnej, opodatkowane stawką 5%, a wszystko to zgodnie z przepisami art. 30ca ust. 1-9a Ustawy PIT.

Dochód wynikający z przychodów z umowy nr 2 pomniejszonych o koszty pośrednie zamierza Pan opodatkowywać stawką liniową 19%. Natomiast pozostałe dochody z umów 1, 3, 4 zamierza rozliczać stawką (5%) na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2.

Koszty objęte opisanymi przez Pana ewidencjami, podniesione wyłącznie i bezpośrednio na daną kwalifikowaną własność intelektualną - praw a autorskie do programu komputerowego, przypisane oraz precyzyjnie ustalone co do ich wysokości, może Pan wliczyć do wzoru uregulowanego w treści art. 30ca ust. 4 Ustawy PIT, służącego ustaleniu wskaźnika stanowiącego podstawę obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (część iloczynu zgodnie z powołanym przepisem) Dodatkowo, zgodnie z przepisami art. 30ca ust. 7 oraz 9a Ustawy PIT, te koszty może Pan odliczyć od ustalonego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanej własności intelektualnej, a opodatkowaniu stawką 5% będzie podlegać wartość tego dochodu po pomniejszeniu o takie odliczenia.

Pozostałe, pośrednie koszty poniesione w Pana działalności gospodarczej, niezwiązane bezpośrednio z kwalifikowaną własnością intelektualną, będzie mógł Pan odliczyć od przychodów z pozostałych działań gospodarczych, jako koszt uzyskania takich przychodów - zgodnie z przepisem art. 9 ust. 2 Ustawy PIT.

Zamierza Pan zaliczać koszty bezpośrednio związane z tworzonym oprogramowaniem (umowy o dzieło oraz inne usługi podwykonawców bezpośrednio związane z daną umową) do odrębnej ewidencji dla każdego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i na tej podstawie wyliczać dochód który opodatkowywać będzie zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT(5%).

Natomiast koszty pośrednie (koszty zakup sprzętu, koszt telefonu, koszty leasingu, koszty księgowe) zamierza zaliczać ogólnie do kosztów i pomniejszać nimi dochód z umowy nr 2 z której płacony jest podatek liniowy 19%.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (Umowa nr 1, 3, 4) i możliwości rozliczenia według standardowej stawki liniowej 19% (Umowa nr 2) oraz w zakresie możliwości zaliczenia kosztów bezpośrednich do wskaźnika nexus jest prawidłowe, natomiast w zakresie kosztów kwalifikowanych na zasadach wskazanych w art. 30ca ust. 7 jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Powziął Pan wątpliwość, czy postępuje prawidłowo zamierzając skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box) w odniesieniu do umów nr 1, 3, 4, natomiast umowę nr 2 rozliczając wg standardowej stawki liniowej (19%).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), zgodnie z którą:

Przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.),

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wtedy, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Stosownie do treści art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzonego na piśmie oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1. (uchylony)

2. wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

– w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Na podstawie art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Pojęcie „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” zostało wyjaśnione w art. 30ca ust. 2 ustawy. W myśl tego przepisu:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Kolejno art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 tej ustawy:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a- prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b- nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d. od podmiotu niepowiązanego.

c- nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d- nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W myśl art. 30ca ust. 5 ww. ustawy stanowi:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 cytowanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Podatnik może opodatkować preferencyjną 5% stawką podatkową swoje dochody z praw własności intelektualnej. Warunkiem jest, aby:

• podatnik był właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem tych praw lub posiadał prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i
• prawa te były chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego.

Prawa takie są zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Podatnik może również skorzystać z ulgi Innovation Box, jeśli zakupi kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa powyżej, a następnie poniesie koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Do ulgi Innovation Box kwalifikuje się:

• dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
• dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również,
• dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania jest wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy.

Z korzystaniem z ulgi wiążą się obowiązki po stronie podatników - w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji, która pozwala na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnicy nieprowadzący ksiąg rachunkowych mogą spełnić wymóg dotyczący takiej ewidencji przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP. Zestawienie wydatki od początku działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to powinno być sporządzane przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki.

Oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.).

Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brzmi:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Oznacza to, że IP Box, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Z opisu sprawy i informacji przedstawionych przez Pana wynika, że:

1. tworzy i rozwija Pan oprogramowanie komputerowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej;

2. tworzy i rozwija Pan oprogramowanie w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3. wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Pana oprogramowanie jest wyrazem Pana własnej twórczości intelektualnej,

4. wytwarzane i rozwijane przez Pana oprogramowanie stanowi utwór, który podlega ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;

5. przenosi Pan ogół praw autorskich na rzecz Zleceniodawcy na mocy umowy o świadczenie usług,

6. w związku z tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania, osiąga Pan dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

7. prowadzi Pan odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od 4 maja 2021 r. (Umowa 1), od 26 lipca 2021 r. (Umowa 3) oraz od 9 sierpnia 2021 r. (Umowa 4).

Autorskie prawo do programu komputerowego wytwarzanego i rozwijanego przez Pana w ramach Pana działalności badawczo-rozwojowej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Będzie mógł Pan zastosować stawkę 5% od dochodów z tytułu świadczonych usług w ramach prowadzonej działalności opisanej we wniosku w zakresie związanym z umową 1, 3 i 4. Z ulgi tej może Pan skorzystać w zeznaniu rocznym za 2021 r. i lata następne, jeśli Pana sytuacja i obowiązujące prawo nie zmienią się.

Wskazał Pan, że w prowadzonej działalności zajmuje się Pan i będzie się Pan zajmował sprawami, które nie będą dotyczyły kwalifikowanego IP, podając jako przykład Umowę nr 2. Zgodnie z Pana stanowiskiem w sprawie opodatkowania Umowy nr 2, będzie mógł Pan dochód wynikający z przychodów z ww. umowy pomniejszonych o koszty pośrednie opodatkowywać stawką liniową 19%, zgodnie z wybraną formą opodatkowania działalności gospodarczej.

Wątpliwości Pana budzi również kwestia uznania wskazanych we wniosku wydatków za koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Z opisu sprawy i informacji przedstawionych przez Pana, wynika, że:

I. Poniósł Pan i poniesie Pan następujące wydatki:

1. Pośrednie na:

a) zakup sprzętu komputerowego;

b) usługi księgowe;

c) leasing samochodu;

d) zakup paliwa;

e) opłaty za telefon oraz zakup sprzętu telefonicznego;

f) składki na ubezpieczenia społeczne.

2. Bezpośrednie na:

a) umowy o dzieło dla programistów piszących kod oprogramowania;

b) usługi podwykonawców bezpośrednio związane z daną umową.

II. Prowadzi odrębną ewidencję przychodów, kosztów poniesionych na wytworzenie oraz dochodów, powiązanych z daną, konkretną kwalifikowaną własnością intelektualną - prawami autorskimi - to jest z przedmiotami Umowy 1, Umowy 3 oraz Umowy 4.

III. Pozostałe koszty w działalności gospodarczej, nie ujęte w powyżej opisanych ewidencjach, będą rozliczane w zakresie pozostałych dochodów wynikających z innych działań gospodarczych Wnioskodawcy - np. w zakresie Umowy 2 opisanej we wniosku.

IV. Żaden z kosztów „pośrednich", które Wnioskodawca wymienił w treści wniosku, nie stanowi bezpośrednio poniesionego przez niego wydatku na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowaną własnością intelektualną - prawami autorskimi.

V. Koszty bezpośrednie zostaną osobno zaewidencjonowane.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Do powołanej w zdaniu poprzednim regulacji odwołuje się również art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy.

W związku z powyższym należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Co do kosztów uzyskania przychodów to należy wskazać, że muszą to być koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym – kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, powinien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

- pozostawać w związku przyczynowym z przychodami lub źródłem przychodów i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

- nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

- być właściwie udokumentowany.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, kosztami uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do wytworzonego oprogramowania będą wszelkie koszty poniesione w związku z prowadzoną przez Pana działalnością badawczo-rozwojową, tj.:

- koszty zakupu sprzętu komputerowego (laptop, myszki, drukarki, klawiatury),

- koszty zakupu oprogramowania (system operacyjny Windows, pakiet office, narzędzia programistyczne lub inne programy wykorzystywane w bieżącej pracy),

- koszty składek ZUS (Zakład Ubezpieczeń Społecznych).

Ponadto należy także podkreślić, że objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 3: jeżeli podatnik:

Ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Pana w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, może przyporządkować Pan wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do Pana przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Wydatki ponoszone przez Pana na: zakup sprzętu komputerowego, usługi księgowe, leasing samochodu i zakup paliwa, opłaty za telefon oraz zakup sprzętu telefonicznego, składki na ubezpieczenia społeczne, umowy o dzieło dla programistów piszących kod oprogramowania oraz usługi podwykonawców bezpośrednio związane z daną umową, które ponosi Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są kosztami uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ich przypisanie do poszczególnych kwalifikowanych praw IP może nastąpić przy zastosowaniu proporcji przychodowej.

Przy ustalaniu wskaźnika nexus, trzeba pamiętać, aby istniał związek między:

• wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
• kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
• dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Istotne jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustali Pan jako iloczyn:

• dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% zobowiązany jest Pan do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

• dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
• wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Może Pan poniesione wydatki na:

a) umowy o dzieło dla programistów piszących kod oprogramowania;

b) usługi podwykonawców bezpośrednio związane z daną umową.

ująć we wskaźniku Nexus, jako koszty bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo – rozwojową, związaną z tworzeniem praw własności intelektualnej.

Natomiast koszty poniesione na:

a) zakup sprzętu komputerowego;

b) usługi księgowe;

c) leasing samochodu;

d) zakup paliwa;

e) opłaty za telefon oraz zakup sprzętu telefonicznego;

f) składki na ubezpieczenia społeczne

wskazał Pan, że są to koszty pośrednie i nie stanowią bezpośrednio poniesionego wydatku na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowaną własnością intelektualną – prawami autorskimi.

Zatem ww. wydatki nie powinny być uwzględnione we wskaźniku nexus.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).