Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
3 stycznia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 3 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
UMOWA O ŚWIADCZENIE USŁUG, W RAMACH KTÓREJ POWSTAJĄ UTWORY
Wnioskodawca zawarł w dniu 2 października 2017 r. umowę o świadczenie usług wytwarzania, wdrażania, testowania i dokumentowania oprogramowania (dalej jako: „Usługi”). Zgodnie z postanowieniami umowy, Wnioskodawca wykonuje Usługi osobiście w ramach prowadzonej przez siebie jednoosobowej działalności gospodarczej, w zamian za miesięczne wynagrodzenie ryczałtowe. Strony umowy mogą dowolnie postanowić m.in. o zwiększeniu wynagrodzenia przez określony okres czasu, co może mieć w szczególności miejsce w trakcie trwania projektów. Wnioskodawca ponosi pełną odpowiedzialność za rezultat oraz wykonywane przez Niego czynności i ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Umowa została zawarta na czas nieokreślony i jest wykonywana do dnia złożenia wniosku o interpretację.
UMOWNE UREGULOWANIE PRAW AUTORSKICH
Na podstawie przedmiotowej umowy, w przypadku stworzenia przez Wnioskodawcę w ramach świadczenia Usług jakiegokolwiek utworu, w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, Wnioskodawca każdorazowo, z chwilą ustalenia danego utworu i w ramach wynagrodzenia ryczałtowego, jest zobowiązany do przeniesienia całości autorskich praw majątkowych do utworu na wszelkich znanych w chwili przeniesienia polach eksploatacji, przy czym:
- w przypadku utworu niebędącego programem komputerowym, obejmujące:
- w zakresie utrwalania i zwielokrotniania utworu - wytwarzania określoną techniką egzemplarzy utworu, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową;
- w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwór utrwalono - wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy;
- w zakresie rozpowszechniania utworu w sposób inny niż określony powyżej - publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym,
- w przypadku utworu będącego programem komputerowym, obejmujące:
- trwałe lub czasowe zwielokrotnianie programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie;
- tłumaczenie, przystosowywanie, zmiany układu lub jakiekolwiek inne zmiany w programie komputerowym;
- rozpowszechnianie, w tym użyczenie lub najem programu komputerowego lub jego kopii,
- jak również prawa do wykonywania i zezwalania na wykonywanie autorskich praw zależnych do opracowań utworu na wszystkich wyżej wymienionych polach eksploatacji.
Strony umowy postanowiły nadto, że w przypadku stworzenia przez Wnioskodawcę utworu będącego programem komputerowym, Wnioskodawca zobowiązany jest - wraz z przekazaniem takiego utworu - przekazać również jego kod źródłowy, zaś w przypadku wszystkich utworów - również prawo własności nośników, na których utwór został utrwalony. Wnioskodawca zobowiązał się do niewykonywania względem swojego kontrahenta, jak również jego następców prawnych pod jakimkolwiek tytułem, autorskich praw osobistych do utworów.
PROJEKT
W ramach wykonywania niniejszej umowy Wnioskodawcy zostało zlecone wytworzenie (w zakresie opisanym w dalszej części) narzędzia … (w zakresie jednego z modułów nazwanego „…”), którego celem jest …, ale dopasowanego do specyficznych potrzeb klienta - grupy … działającej na rynkach UE w zakresie … (dalej: „Narzędzie”). Co istotne, Narzędzie było już przedmiotem dwóch interpretacji indywidualnych, które zostały rozstrzygnięte pozytywnie dla Wnioskodawcy i umożliwiły na kanwie analogicznego stanu faktycznego rozliczenie dochodów uzyskanych w związku z wytwarzaniem Narzędzia z wykorzystaniem ulgi IP Box za lata podatkowe 2019 i 2020.
Działalność Wnioskodawcy polega na pisaniu programów komputerowych, skryptów oraz algorytmów w celu tworzenia nowych rozwiązań lub rozwijania już istniejących rozwiązań. Proces tworzenia i rozwijania każdego z produktów obejmuje następujące etapy prac badawczo-rozwojowych: analizy wymagań wstępnych, projektowania aplikacji oraz doboru odpowiednich technologii implementacji, testów integracyjnych, dokumentacji oraz rozwoju kolejnych wersji aplikacji. Finalnym produktem jest kod aplikacji, wraz z powiązaną dokumentacją techniczną i projektową, oraz gotowe do użycia narzędzia. W szczególności, Wnioskodawca tworzy nowe rozwiązania oraz rozwija lub ulepsza już istniejące rozwiązania, w celu zwiększenia funkcjonalności, bezpieczeństwa i stabilności różnych systemów lub środowisk informatycznych.
Narzędzie między innymi:
- …;
- …;
- … .
Narzędzie, ze względu na swoją złożoność i sposób działania, wymaga użycia wielu technologii programistycznych i stanowi wytwór pracy zespołu deweloperskiego, w skład którego wchodzi Wnioskodawca w roli Team Leadera. Zakres pracy Wnioskodawcy przy tworzeniu Narzędzia jest następujący: wytwarzanie oprogramowania i dokumentacji, projektowanie architektury systemowej i wdrożeniowej, zarządzanie zespołem programistów, testerów i analityków. Efektem pracy Wnioskodawcy jest zarówno dokumentacja techniczna, jak i kod źródłowy wraz z dokumentacją projektową.
Pełnienie roli głównego programisty - efekt w postaci kodu i dokumentacji projektowej.
Wnioskodawca wypełnia obowiązki określone w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie prowadzi ksiąg rachunkowych. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, a w związku z tym wykazuje wymagane przepisami informacje w odrębnej ewidencji.
Jednocześnie uprzedzając ewentualne dalsze pytania dotyczące stanu faktycznego w niniejszej sprawie, Wnioskodawca wskazuje, co następuje:
A. Przedmiotem wniosku jest kwestia dotycząca możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej uzyskanych z tytułu oprogramowania wytwarzanego, rozwijanego i ulepszanego przez Wnioskodawcę, co jest opisane w prowadzonej ewidencji.
B. Tworzone i modyfikowane przez Wnioskodawcę oprogramowanie komputerowe stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
C. Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw majątkowych na rzecz kontrahenta do tworzonego i ulepszanego (modyfikowanego) oprogramowania.
D. Wnioskodawca zamierza opodatkować preferencyjną stawką podatkową dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskane w roku podatkowym 2021.
E. Wnioskodawca podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych (podatek progresywny).
F. Wszystkie czynności związane z oprogramowaniem Wnioskodawca wykonuje w Polsce.
G. Całość przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy pochodzi ze sprzedaży usług, w ramach których tworzone jest oprogramowanie.
H. Oprogramowanie jest tworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.);
I. Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności stanowiącej działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalności twórczej obejmującej badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
J. Działalność, którą prowadzi Wnioskodawca, jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe.
K. Prowadzona działalność nie polega na badaniach naukowych.
L. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 11 maja 2016 r. Działalność badawczo-rozwojową prowadzi od 11 maja 2016 r. i od tej daty uzyskuje z tego tytułu dochody.
M. Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie tworzenia, ulepszania i modyfikacji programów komputerowych od 11 maja 2016 r.
N. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, usługi, procesy niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.
O. Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
P. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych oraz innych operacji w toku.
Q. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej w związku z tworzeniem, ulepszaniem i modyfikacją oprogramowania, o którym mowa we wniosku osiągane są przez Wnioskodawcę dochody ze sprzedaży (komercjalizacji) wytworzonych lub rozwiniętych przez Wnioskodawcę kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
R. Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
S. Wytwarzanie (ewentualnie modyfikowanie i ulepszanie) przez Wnioskodawcę oprogramowania lub jego części stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze.
T. Gdy Wnioskodawca ulepsza/modyfikuje oprogramowanie komputerowe lub jego część to jest właścicielem dokonanych zmian i modyfikacji i na podstawie zawartej umowy następnie za wynagrodzeniem przenosi prawa własności intelektualnej do dokonanych ulepszeń/modyfikacji.
U. W efekcie prac prowadzonych przez Wnioskodawcę powstaje autorskie prawo do programu komputerowego, stanowiące kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
V. Wnioskodawca prowadzi odrębną szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zapewniającą wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej co najmniej od 1 stycznia 2019 r..
W. Prowadzona przez Wnioskodawcę odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółowa ewidencja jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP oraz prowadzona jest na bieżąco, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
X. Ww. ewidencja prowadzona jest zgodnie z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w sposób pozwalający na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także pozwalający na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.
Y. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Wnioskodawcę opisanych we wniosku czynności.
Z. Wnioskodawca jako wykonujący czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.
Pytanie
Czy w tak opisanym stanie faktycznym prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że do przychodów uzyskiwanych z autorskich praw do programów komputerowych uzyskiwanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy, podczas realizacji której powstaje Narzędzie, tj. przychodów za przeniesienie autorskich praw majątkowych do tworzonych, rozwijanych bądź ulepszanych programów komputerowych, Wnioskodawca stosuje przepisy art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. 5% stawkę podatku dochodowego?
Pana stanowisko w sprawie:
Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone usługi badawczo-rozwojowe w zakresie wytwarzania oprogramowania (Narzędzia) spełniają wymóg art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)").
Zgodnie z art. 30cb Ustawy o PIT, Wnioskodawca prowadzi wyodrębnioną ewidencję dotyczącą prowadzonych prac badawczo-rozwojowych. Na podstawie powyższych stoi na stanowisku, iż może zastosować stawkę 5% podatku dochodowego od osób fizycznych, do przychodów z opisanych wyżej prac badawczo-rozwojowych (wytwarzania Narzędzia). W konsekwencji, Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za rok 2021 rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej współpracy ze spółką z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.
Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w świetle obowiązującego stanu prawnego, z przyczyn wskazanych poniżej.
Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w Ustawie o PIT dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, (tzw. IP BOX, Innovation Box).
W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.
Zgodnie z tym uzasadnieniem: „(`(...)`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.”
Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji tzw. zasady nexus, zgodnie z którą, przychody związane z własnością intelektualną mogą być korzystnie opodatkowane w takim zakresie, w jakim konkretna własność intelektualna generująca przychód jest efektem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez danego podatnika.
Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi badawczo-rozwojowe na rzecz swojego kontrahenta, w zakresie oprogramowania służącego do … (Narzędzie). Na podstawie zawartej umowy sprzedaje prawa do wytworzonego oprogramowania z chwilą ustalenia utworu w ramach wynagrodzenia na rzecz kontrahenta. Wytwarzane oprogramowanie podlega ochronie prawnej na podstawie zapisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przedmiotem umowy jest w rzeczywistości sprzedaż usług badawczo-rozwojowych, których efektem jest program komputerowy (umową objęte jest wytwarzanie, wdrażanie testowanie i dokumentowanie oprogramowania), w których cenie uwzględniona jest opłata za prawo do korzystania z własności intelektualnej Wnioskodawcy. Sprzedaż wskazanych we wniosku praw następuje w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku (Narzędzie), jest wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 Ustawy o PIT. Wnioskodawca nie prowadzi ksiąg rachunkowych. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, a w związku z tym wykazuje wymagane przepisami informacje w odrębnej ewidencji.
Odnosząc powyżej przedstawiony opis do zanalizowanych przepisów prawa stwierdzić należy, że autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.
W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, dokumentacji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (w szczególności zgodną z Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5 - a w szczególności jego 34 akapitem dotyczącym tzw. copyrighted software), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.
Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że na potrzeby korzystania z IP Box posiada szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb Ustawy o PIT oraz pozwalającą na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Zawiera ona comiesięczne zestawienie dokumentów potwierdzających w szczególności przychody i wydatki, a w konsekwencji pozwalających na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu lub straty przypadających na każde kwalifikowane IP na koniec każdego miesiąca.
Podkreślenia wymaga, iż Narzędzie, w zakresie opisanym w stanie faktycznym wniosku, jest jedynym efektem pracy wykonywanej na zlecenie kontrahenta Wnioskodawcy i, jak wyżej wskazano, stanowi ono niewątpliwie utwór w rozumieniu art. 1 ust 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wytwarzane utwory przechowywane są w infrastrukturze informatycznej kontrahenta Wnioskodawcy. Wnioskodawca zatem nie wykonuje nawet usługi zarządzania wytwarzanymi przez Niego dziełami, a całość wynagrodzenia w zakresie zadeklarowanym w ewidencji otrzymywanego od kontrahenta stanowi wynagrodzenie za sprzedaż praw autorskich. Programy, które wytwarza Wnioskodawca (Narzędzia) są same w sobie nowym oprogramowaniem narzędziowym, które umożliwia wykonywanie konkretnych analiz lub czynności w procesie rozwoju urządzenia, które będzie ulepszone w stosunku do innych podobnych, oferując więcej funkcjonalności i wyższy poziom bezpieczeństwa, przez co będzie miało ono więcej funkcjonalności i zastosowań niż inne podobne.
Odnośnie wartości kwalifikowanych praw własności intelektualnej Wnioskodawca wskazuje, że na podstawie umowy zawartej z kontrahentem, na podstawie której Wnioskodawca wytwarza Narzędzie, wykonuje On usługę informatyczną, w ramach której wytwarzane są utwory, do których wszelkie prawa własności intelektualnej są przekazywane na rzecz kontrahenta za ustaloną opłatą. Według ustawy, przez sprzedaż rozumie się „odpłatną dostawę towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów”. Tak więc w tym przypadku następuje faktyczna sprzedaż wytworzonych przez Wnioskodawcę kwalifikowanych praw własności intelektualnej do Narzędzia. Jedyną usługą, jaką wykonuje On na rzecz kontrahenta, jest udział w opisanym projekcie w charakterze programisty oraz team leadera, którego efektem jest tylko i wyłącznie kod źródłowy programu komputerowego – Narzędzia – oraz dokumentacja bezpośrednio i immanentnie związana z tworzonym Narzędziem, a powstająca w trakcie procesu tworzenia i rozwijania Narzędzia. Wnioskodawca wykonuje czasem również czynności administracyjne, które jednak nie są objęte prowadzoną ewidencją i które nie podlegają uldze IP Box. Narzędzie stanowi oprogramowanie pisane na zamówienie, spełniające specyficzne wymagania klienta, i nie istnieje inne podobne tak, aby można było na jego podstawie wycenić wartość praw własności intelektualnej związanej z tym oprogramowaniem. Tak więc dokumentem określającym wartość sprzedawanych praw jest faktura wystawiana przez Wnioskodawcę.
Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że w roku 2021 Wnioskodawca płacił zaliczki na podatek dochodowy w wysokości wynikającej z ogólnych zasad rozliczenia, także z przychodów uzyskiwanych z tytułu Umowy, a preferencyjną stawkę podatku do przychodów uzyskiwanych z Umowy zastosuje w rocznym zeznaniu podatkowym składanym do końca kwietnia 2022 r. i obliczając podatek do zapłaty zastosuje 5% stawkę do przychodów z Umowy, a różnicę w podatku zapłaconym na bieżąco w postaci zaliczek na podatek potraktuje jak nadpłatę podatku.
Rekapitulując powyższe należy stwierdzić, że po spełnieniu warunków formalnych dotyczących prowadzenia księgowości, opisanych w art. 30cb Ustawy o PIT, Wnioskodawca ma prawo rozliczać się na podstawie art. 30ca Ustawy o PIT, a Jego stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Jak stanowi art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.
W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:
-
badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),
-
badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r., poz. 478, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:
-
badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
-
badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.
Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu.
Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.
Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań: planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.
Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.
Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.
Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.
Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX, Innovation Box).
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.
W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:
- wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
- polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
- polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
-
odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
-
są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
-
wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.
Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.
W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:
-
patent,
-
prawo ochronne na wzór użytkowy,
-
prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
-
prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
-
dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
-
prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
-
wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r., poz. 213),
-
autorskie prawo do programu komputerowego
– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.
Zatem, powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy autorskie prawo do programu komputerowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.
Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.
Podstawę opodatkowania w myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.
Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:
(a+b) x 1,3/(a+b+c+d)
w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:
a) prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
b) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
c) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
d) nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).
Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:
-
z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
-
ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
-
z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
-
z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).
Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 14 ww. ustawy, przepisy ust. 1-13 stosuje się odpowiednio do dochodów z licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa, pod warunkiem uprzedniego prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, których efektem jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej, na które udzielono tej licencji.
Zatem, art. 30ca ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, reguluje sytuację, w której podatnik uprzednio wytworzył kwalifikowane prawo własności intelektualnej w ramach prowadzonych przez siebie prac badawczo-rozwojowych i korzysta z niego na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania z tego prawa (np. w ramach licencji wyłącznej), jednak nie jest jego właścicielem. Taka sytuacja może wystąpić wskutek wykonywania prac badawczo-rozwojowych na zlecenie innego podmiotu (powiązanego lub niepowiązanego).
Należy również wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.
Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:
-
wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
-
prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
-
wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
-
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
-
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.
Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.
Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.
Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.
Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.
Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.
Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.
Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).
Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego bez preferencji wynikającej z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Taka odrębna ewidencja, oprócz dat dokumentów księgowych, ich numerów oraz kwot z nich wynikających, powinna także:
- wyodrębniać każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z których Wnioskodawca uzyskuje przychody (przede wszystkim, jaki to jest rodzaj kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, na podstawie jakich przepisów prawa te podlegają ochronie),
- wykazywać przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (stratę) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
- wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.
Powyższe ma zapewnić możliwość ustalenia łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.
W przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego.
Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że fakt sporządzenia odrębnej ewidencji dopiero w przyszłości nie wypełnia przesłanki z art. 30cb ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rzetelne dokumentowanie, monitorowanie na bieżąco wszystkich operacji finansowych dotyczących IP BOX nie może bowiem polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich na koniec okresu rozliczeniowego. Stworzenie w przyszłości odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu, nawet w sytuacji, kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5%, uniemożliwia zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.
Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:
- zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
- należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
- podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.
Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1062). Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.
W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.
W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.
Należy w tym miejscu zauważyć, że podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP, tj. przez wytworzenie, rozwinięcie, lub ulepszenie kwalifikowanego IP. To oznacza, że podatnik, który nabył np. autorskie prawo do programu komputerowego (lub inne kwalifikowane IP), ale nie rozwinął lub nie ulepszył nabytego kwalifikowanego IP, nie będzie mógł skorzystać z preferencyjnego 5% opodatkowania zgodnie z przepisami o IP Box. Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP. Skoro podatnik ulepsza lub rozwija kwalifikowane IP, którego własności nie posiada, to nie może go zbyć. Zbywa on co najwyżej efekty swoich prac badawczo-rozwojowych związanych z ulepszeniem „cudzego” IP. Gdyby zbywał IP, to oznaczałoby, że wytworzył nowe IP, a nie ulepszył już istniejące. Innymi słowy, własność ulepszenia bez własności kwalifikowanego IP nie daje prawa do skorzystania z preferencji, ponieważ trudno przyjąć, że podatnik, który ulepszył na przykład autorskie prawa do IP może zbyć czy udzielić licencji na program komputerowy skoro nie jest właścicielem „całego IP” (programu komputerowego), tylko jest właścicielem efektów prac związanych z jego ulepszeniem.
Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w wyniku rozwijania (ulepszania) oprogramowania tworzone było prawo własności intelektualnej podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca przenosi na rzecz Klienta całość autorskich praw majątkowych do utworów powstałych podczas wykonywania umowy.
Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 4 i art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
To oznacza, że Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskanych z tego tytułu według stawki 5% na podstawie art. 30ca ust. 1 ww. ustawy w zeznaniu rocznym za 2021 r.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego , które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i musi Pan zastosować się do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
-
z zastosowaniem art. 119a;
-
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
-
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r., poz. 329; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.).