Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 grudnia 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 30 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 19 marca 2021 r. (wpływ 19 marca 2021 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

21 sierpnia 2015 r. Wnioskodawca nabył jako osoba fizyczna, nieprowadząca działalności gospodarczej, 50% udziałów w nieruchomości gruntowej niezabudowanej.

Zakup ww. udziałów został sfinansowany w 90% ze środków pochodzących z zaciągniętego przez Wnioskodawcę w tym celu kredytu hipotecznego (hipoteka została ustanowiona na nabytej nieruchomości).

W dniu 16 września 2016 r. Wnioskodawca sprzedał wszystkie swoje udziały w ww. nieruchomości gruntowej, a z uzyskanego przychodu spłacił m.in. wierzytelność banku wynikającą z ww. umowy kredytowej, zabezpieczoną hipoteką na sprzedanej nieruchomości.

W zeznaniu podatkowym za rok 2016 r. Wnioskodawca wskazał informację, że z tytułu zbycia ww. nieruchomości uzyskał określony dochód, a także, że nie będzie on podlegał opodatkowaniu z uwagi na zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanej dalej „u.p.d.o.f.”), tj. że przychód zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe.

W uzupełnieniu wniosku, Zainteresowany podał, co następuje.

Przedmiotowy udział w gruncie Wnioskodawca nabył w celu realizacji własnej potrzeby polegającej na zapewnieniu dachu nad głową, czyli zamieszkania.

Przedmiotowy grunt był przeznaczony pod budowę budynku mieszkalnego, który miał zaspokoić potrzebę Wnioskodawcy zapewnienia dachu nad głową, czyli zamieszkania Wnioskodawcy.

Zgodnie z zawartą przez Wnioskodawcę umową kredytową, przedmiotowy kredyt został zaciągnięty na nabycie przez Wnioskodawcę działki budowlanej na potrzeby mieszkaniowe Wnioskodawcy.

Przedmiotowy kredyt został zaciągnięty w banku mającym siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej.

Pytanie

Czy spłata kredytu hipotecznego, zaciągniętego na zakup sprzedawanej nieruchomości, może zostać uznana jako wydatek na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, należy wskazać na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 848/19, w treści którego Sąd wskazał na możliwość kwalifikowania spłaty kredytu hipotecznego, zaciągniętego na zakup sprzedawanej nieruchomości, jako wydatek na cel mieszkaniowy w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.: „W ocenie sądu w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę nieprawidłowe jest również stanowisko organu interpretacyjnego, w myśl którego przeznaczenie przez męża skarżącej (spadkodawcę) środków ze sprzedaży lokalu na spłatę pożyczki zaciągniętej wcześniej na zakup sprzedanego lokalu nie stanowi celu mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. (`(...)`) należy dodatkowo wskazać, że powołany przepis wymaga by spłata kredytu (pożyczki), lub odsetkę od nich dotyczyła zobowiązania zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia i miała za przedmiot pokrycie kosztów jednego z celów mieszkaniowych, wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 u.p.d.o.f. Jeśli bowiem uznać, na gruncie tego przepisu, że zamiarem ustawodawcy wprowadzającego analizowaną ulgę było zachęcenie podatników do nabywania, w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw z przeznaczeniem na zaspokojenie ich potrzeb mieszkaniowych, to za niezrozumiałe trzeba uznać uczynienie elementem tak skonstruowanej ulgi, wymagania by kredyt (pożyczka) zaciągnięte były przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f. Tymczasem przepis art. 21 ust. 25 pkt 2 u.p.d.o.f. wyraźnie wymaga, by kredyt (pożyczka) zaciągnięte były przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia. Przyjęcie zatem interpretacji prezentowanej przez organ oznaczałoby, że mielibyśmy do czynienia z absurdalną sytuacją (`(...)`)”. Sąd wskazał również, co istotne dla przedmiotowego wniosku, że: „Odmowa skorzystania z ulgi mieszkaniowej podatnikom, którzy przeznaczają środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości na spłatę kredytu zaciągniętego na jej zakup stanowi swego rodzaju „karanie” podatników, którzy dokonują sprzedaży nieruchomości z różnych - często obiektywnie i gospodarczo - uzasadnionych przyczyn. Sprzedaż nieruchomości ma często związek ze zmianą sytuacji osobistej (założenie rodziny), czy zawodowej (zmiana pracy na atrakcyjniejszą ale pozostającą w znacznej odległości od miejsca dotychczasowego zamieszkania)”. Podobne stanowisko prezentował Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyrokach w sprawach o sygn. akt III SA/Wa 3117/18, III SA/Wa 3118/18, III SA/Wa 469/19.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany podał, co następuje.

W ocenie Wnioskodawcy, spłata kredytu hipotecznego, zaciągniętego na zakup sprzedawanej nieruchomości może zostać uznana jako wydatek na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca w pełni utożsamia się ze stanowiskiem wyrażonym przez sądy administracyjne w przywołanych przez niego wyrokach i wnosi o uznanie ich jako stanowiska Wnioskodawcy w sprawie.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że w jego ocenie ustawodawca w ww. ustawie dosyć jednoznacznie zaakcentował cel wprowadzonej ulgi podatkowej, tj. własne cele mieszkaniowe. W przepisach ww. ustawy trudno znaleźć ograniczanie prawa do zwolnienia dochodu jedynie do przypadku, gdy spłata kredytu dotyczy pożyczki zaciągniętej na nabycie nowej (innej) nieruchomości. Uznając bowiem, że celem ustawodawcy było zachęcenie podatników, aby w miejsce zbywanych nieruchomości zaspokajali potrzeby mieszkaniowe poprzez nabywanie nowych nieruchomości, logicznym staje się możliwość zastosowania ulgi podatkowej w przypadku spłaty dotychczasowych obciążeń finansowych jakim jest zaciągnięty kredyt mieszkaniowy, a następnie nabycie nowej nieruchomości. W innym przypadku dochodziłoby do irracjonalnego założenia, że podatnik chcący skorzystać z ulgi winien jeszcze przed zbyciem posiadanej nieruchomości zaciągać kredyt na zakup kolejnej nieruchomości, gdzie niejednokrotnie podatnik nie będzie posiadał zdolności do zawarcia takiego kredytu, a którą uzyska po sprzedaży posiadanej nieruchomości, lub nie będzie także potrzeby posiadania nowej nieruchomości skoro wciąż jest właścicielem dotychczasowej.

Na potwierdzenie słuszności swojej oceny Wnioskodawca przywołał również interpelację poselską nr 28692 do Ministra Finansów w sprawie sposobu interpretacji przepisów w zakresie ulgi mieszkaniowej. W treści ww. interpelacji Pani Poseł zadała następujące pytanie: „Czy przepis art. 21 ust. 30a ustawy o PDOP należy traktować jako doprecyzowanie obowiązujących wcześniej przepisów ustawy o PDOP (których celem było zachęcanie Polaków do inwestowania we własne nieruchomości), czy też należy traktować go jako zupełnie nową normę, obowiązującą od momentu wejścia w życie Nowego Ładu?”.

W odpowiedzi na ww. interpelację poselską Podsekretarz Stanu w Ministerstwie Finansów jednoznacznie wskazał, że zmiana wprowadzona przez Polski Ład ma charakter doprecyzowujący obowiązujących wcześniej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. przepisów obowiązujących w przedmiotowym stanie faktycznym).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca jest przekonany o słuszności zaprezentowanego przez siebie stanowiska, tj. że spłata kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup sprzedawanej nieruchomości może zostać uznana jako wydatek na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Źródła przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że 16 września 2016 r. sprzedał Pan udziały w nieruchomości, które zakupił Pan 21 sierpnia 2015 r.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że skoro odpłatne zbycie przez Pana udziałów w nieruchomości nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie – stanowi źródło przychodu, w rozumieniu przywołanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)-39), wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość, udział lub prawo nabyto odpłatnie (np. umowa sprzedaży), czy nieodpłatnie (np. spadek, umowa darowizny).

W niniejszej sprawie udziały w nieruchomości będące przedmiotem zbycia nabył Pan odpłatnie (w drodze umowy sprzedaży), a więc zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ustalony według zasad wskazanych powyżej – może jednak, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy, zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym do końca 2018 r.): wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, udziału w nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W / P)

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego uprawniają do skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1. wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

2. wydatki poniesione na:

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

– w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Pana wątpliwości budzi kwestia, czy wydatkowanie środków ze sprzedaży udziałów w nieruchomości na spłatę zaciągniętego na ich zakup kredytu może być uwzględniona jako wydatek na zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych i, tym samym, podlega zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia. Ponadto należy również mieć na uwadze ograniczenia wynikające z art. 21 ust. 30 ww. ustawy.

Art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Przepis ten zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczyłby ten sam wydatek – raz zaliczając wydatek na nabycie nieruchomości czy udziałów w nieruchomości w koszty uzyskania przychodu, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, którym sfinansował ten właśnie cel (zakup). Ustawodawca ustanowił zatem jednoznaczny zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Konstrukcja ww. przepisu art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza zatem, że spłata kredytu zaciągniętego wcześniej na zakup sprzedawanej nieruchomości czy udziałów w nieruchomości nie stanowi celu mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, w której odliczeniu podlegać ma wydatek na nabycie tej nieruchomości czy udziałów w nieruchomości, jako koszt uzyskania przychodu. Ustawodawca wprowadził jednoznaczny zakaz traktowania jako objętego zwolnieniem wydatku na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie nieruchomości czy udziałów w nieruchomości w sytuacji, gdy ten wydatek na nabycie podlega uwzględnieniu przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym, tj. został uwzględniony w kosztach nabycia nieruchomości czy udziałów w nieruchomości.

Ustawodawca przesądził zatem, że wydatkiem na własne cele mieszkaniowe nie będzie wydatek na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie zbywanej nieruchomości czy udziałów w nieruchomości, skoro przy obliczaniu dochodu z odpłatnego zbycia odliczeniu podlegać będzie cena nabycia zbywanej nieruchomości lub udziałów w nieruchomości.

Rozumowanie przeciwne godzi w całą istotę zawartych w prawie podatkowym mechanizmów ulg, odliczeń oraz rozliczania kosztów uzyskania przychodów. Żaden podatnik nie jest uprawniony do dwukrotnego odliczania tych samych wydatków. Koszty uzyskania przychodów nie stanowią wprawdzie ulgi podatkowej w potocznym znaczeniu, ale przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodu z danego źródła do kosztów tych można zaliczyć określone wydatki. Uwzględnienie tych wydatków w kosztach stanowi o zmniejszeniu dla podatnika przychodu podlegającego opodatkowaniu. Prawo do odliczania poniesionych kosztów jest zatem formą przywileju podatkowego, która daje ulgę przy obliczaniu wysokości zobowiązania do zapłaty. Dopuszczenie uznania za uprawnione wliczanie kwoty ze sprzedaży wydatkowanej na spłatę kredytów zaciągniętych na nabycie zbywanej nieruchomości czy udziałów w nieruchomości do obliczania dochodu zwolnionego oznaczałoby, że jedna czynność – jaką jest zakup nieruchomości czy udziałów w nieruchomości – byłaby dwukrotnie podstawą do czerpania korzyści przez podatnika. Raz odliczeniu podlegałaby bowiem kwota kredytu pokrywająca cenę nabycia, a drugi raz spłata tej właśnie kwoty kredytu. Wykładnia taka jest również niekonstytucyjna, gdyż w nieuzasadniony sposób różnicowałaby sytuację podatników, którzy sprzedali nieruchomość czy udział w nieruchomości zakupione na kredyt i tych, którzy nieruchomość czy udział w nieruchomości zakupili za własne środki. Tych pierwszych stawiałaby w sytuacji uprzywilejowanej, gdyż pozwalałaby im dwukrotnie korzystać z preferencji co do tej samej kwoty – raz jako kosztu, drugi raz jako zwolnienia. Tego rodzaju uprzywilejowanie nie znajduje jednak żadnego uzasadnienia w przepisach.

Reasumując, uwzględnienie spłaty kredytu jako wydatku na cel mieszkaniowy oznaczałoby, że w tej części Pan odliczałby dwukrotnie ten sam wydatek. Raz poprzez pomniejszenie przychodu uzyskanego z jego sprzedaży o koszty nabycia sfinansowane zaciągniętym w tym celu kredytem, drugi raz poprzez ujęcie jako wydatku na cele mieszkaniowe spłat tego samego kredytu zaciągniętego na ww. cele, co jest sprzeczne z art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, wydatki – na spłatę kredytu, które ma Pan prawo uwzględnić w kosztach uzyskania przychodu w postaci sfinansowanych z tego kredytu wydatków na zakup udziałów w nieruchomości – nie mogą być jednocześnie traktowane jako wydatki na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego wydatkowanie przychodu ze sprzedaży udziałów w nieruchomości na spłatę kredytu udzielonego na zakup tych udziałów, nie uprawnia do zastosowania przedmiotowego zwolnienia skoro wydatki poniesione na ten cel będą stanowiły koszt uzyskania przychodu.

Wydatki na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na ustawowy cel mieszkaniowy mogłyby zostać zakwalifikowane do wydatków na cele mieszkaniowe jedynie w części, która nie zostałaby uwzględniona w kosztach uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości w postaci wydatków na ich nabycie.

W odniesieniu do przywołanych orzeczeń sądów administracyjnych informujemy, że zostały ono wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).