Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 stycznia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 28 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Uzupełniła go Pani 13 marca 2022 r. oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 marca 2022 r. (wpływ 23 marca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Rodzice Wnioskodawczyni od 1989 r. na prawie małżeńskiej wspólności majątkowej byli właścicielami lokalu mieszkalnego nr (…) o powierzchni 93,01 m2 wraz z udziałem w częściach wspólnych nieruchomości oraz nieruchomości gruntowej położonego w X. Matka Wnioskodawczyni - A zmarła (…)sierpnia 2000 r. Spadek po niej na podstawie dziedziczenia ustawowego (akt poświadczenia dziedziczenia z 27 grudnia 2018 r.) nabyli:

- małżonek B w 1/4 części,

- córka C w 1/4 części,

- córka D w 1/4 części,

- córka E w 1/4 części.

W skład masy spadkowej wchodził wyłącznie udział spadkodawczyni w opisanym powyżej prawie do lokalu mieszkalnego.

(…)listopada 2018 r, zmarła siostra podatniczki - E. Spadek po niej na podstawie dziedziczenia ustawowego (akt poświadczenia dziedziczenia z 7 grudnia 2018 r.) nabyły:

- siostra C w 1/2 części,

- siostra D w 1/2 części.

W skład masy spadkowej wchodziły:

- przypadający spadkodawczyni udział w lokalu mieszkalnym nr (…) w X,

- nieruchomość niezabudowana o powierzchni gruntu 4.097 m2 położona w miejscowości Y,

- nieruchomość o powierzchni gruntu 310 m2 zabudowana budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 210 m2 położona w Z,

- środki pieniężne w (…) oraz w gotówce,

- środki trwałe związane z prowadzoną przez spadkobierczynię indywidualną działalność gospodarczą pod firmą (…).

Współwłaścicielami lokalu mieszkalnego w X byli więc:

- C w udziale wynoszącym 3/16,

- D w udziel wynoszącym 3/16,

- B w udziale wynoszącym 10/16.

B (urodzony (…)), ze względu na zaawansowany wiek oraz fakt, że lokal mieszkalny w X znajduje się na drugim piętrze wysokiej, przedwojennej kamienicy, bez windy, z bardzo wysokim parterem zadecydował, że ostatnie lata swojego życia chce spędzić w jednorodzinnym budynku w Z, należącym w równych częściach do D i C, a w zamian za dożywotnią i nieodpłatną służebność mieszkania w całym budynku w Z zrezygnuje z całego udziału w mieszkaniu w X. W związku z powyższym - by zapewnić ojcu dożywocie, obie siostry wspólnie sprzedały nieruchomość niezabudowaną w Y oraz ustaliły, że dokonają nieodpłatnej zamiany swoich części udziału, tak by każda z nich została właścicielką jednej nieruchomości: C otrzyma mieszkanie w X natomiast nieruchomość w Z oraz całość majątku firmy (…) otrzyma D., która w związku z takim podziałem zobowiązała się do zapewnienia dożywocia ojcu. W związku z tym ustaleniem, aktem notarialnym z 31 maja 2019 r. B, C i D dokonali działu spadku po zmarłej A oraz częściowego działu spadku po zmarłej E oraz zniesienia współwłasności w taki sposób, że:

- nieruchomość o powierzchni gruntu 310 m2 zabudowana budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 210 m2 położona w Z nabyła do majątku osobistego D,

- lokal mieszkalny nr (…) o powierzchni 93,01 m2 wraz z udziałem w częściach wspólnych nieruchomości oraz nieruchomości gruntowej położony w X nabyła do majątku osobistego C.

Działu spadku oraz zniesienie współwłasności dokonano nieodpłatnie bez jakichkolwiek spłat. Wszyscy zrzekli się wzajemnie wobec siebie jakichkolwiek dalszych roszczeń z tytułu tej umowy działu spadku oraz zniesienia współwłasności. W akcie tym D ustanowiła na rzecz ojca - B dożywotnią i nieodpłatną służebność mieszkania w całym budynku mieszkalnym znajdującym się na nieruchomości położonej w Z wraz prawem korzystania ze wszelkich urządzeń i pomieszczeń tam się znajdujących oraz z prawem do korzystania z ogrodu oraz obejścia. Wartość rynkową przedmiotów wymienionych w tym akcie notarialnym stawający do niego określili na kwotę 1 118 545,00 zł.

Wnioskodawczyni aktem notarialnym z dnia 3 grudnia 2021 r. dokonała sprzedaży lokalu mieszkalnego w X za kwotę 710 000 zł. Lokal ten nigdy nie był związany z jej działalnością gospodarczą.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni udzieliła odpowiedzi na poniższe pytanie:

czy na podstawie aktu notarialnego z dnia 31 maja 2019 r., w którym Pani oraz B i D dokonaliście działu spadku po zmarłej A oraz częściowego działu spadku po E oraz zniesienia współwłasności, wartość majątku nabytego w wyniku częściowego działu spadku po E łącznie z wartością Pani udziałów w pozostałych składnikach znajdujących się w masie spadkowej po E, które nie podlegały częściowemu działowi spadku (a których była Pani współwłaścicielem łącznie z siostrą) nie przekroczyła wartości udziału, jaki pierwotnie przysługiwał Pani w całej masie spadkowej (tzn. we wszystkich składnikach majątku wchodzących w skład masy spadkowej po E)?

W akcie notarialnym z 31 maja 2019 r. (Repertorium A numer (…)) „Umowa częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności oraz oświadczenie o ustanowieniu służebności” [dalej: umowa działu spadku] uznano:

[`(...)`] § 3.B, C oraz D oświadczają, że dokonują działu spadku po zmarłej A oraz częściowego działu spadku po zmarłej E oraz zniesienia współwłasności w taki sposób, że:

- nieruchomość położoną w Z, o obszarze 0,031 ha [`(...)`] nabywa D,

- lokal mieszkalny numer (…) położony w X, o powierzchni 93,01 m2 [`(...)`], nabywa C [`(...)`] strony niniejszej umowy oświadczają, że na taki dział spadku i nabycie wrażają zgodę.

§ 4. B, C oraz D oświadczają, że powyższego działu spadku oraz zniesienia współwłasności dokonali nieodpłatnie bez jakichkolwiek spłat oraz oświadczają, że zrzekają się wzajemnie wobec siebie jakichkolwiek dalszych roszczeń z tytułu niniejszej umowy działu spadku oraz zniesienia współwłasności.

[`(...)`] § 11. Stawający oświadczają, te wartość rynkowa przedmiotów niniejszej umowy wynosi 1 118 545,00 zł (jeden milion sto osiemnaście tysięcy pięćset czterdzieści pięć złotych)

Zgodnie z powyższym w momencie podpisania umowy przysługująca każdej z sióstr połowa wartości masy spadkowej wynosiła 559 272,50 złotych (pięćset pięćdziesiąt dziewięć tysięcy dwieście siedemdziesiąt dwa złote i pięćdziesiąt groszy).

Wcześniej, na podstawie notarialnego aktu poświadczenia dziedziczenia z 7 grudnia 2018 r. Repertorium A numer (…) spadek po E, [`(...)`] na podstawie dziedziczenia ustawowego nabyły jej siostry: C oraz D (B na podstawie ustawy odrzucił spadek), stając się współwłaścicielkami w udziałach wynoszących po 1/2 (jednej drugiej) części każda z nich:

1. nieruchomości położonej w Z [`(...)`] stanowiącej działkę numer (…) i działkę numer (…), o obszarze 310m2 zabudowaną budynkiem mieszkalnym, jednorodzinnym, w zabudowie szeregowej, 2 kondygnacyjnym o powierzchni użytkowej 200 m2,

2. nieruchomości niezabudowanej o powierzchni 4091 m2 miejsce położenia: Y,

3. środków trwałych zgromadzonych w firmie (…),

4. środków pieniężnych zgromadzony w bankach.

Części spadku opisane w pkt 2-4 nie zostały objęte późniejszą [opisaną wyżej w pkt 1] umową działu spadku, ponieważ:

ad. 2 - nieruchomość w Y została przez spadkobiorców wspólnie sprzedana a zysk z tej transakcji podzielony w równych częściach,

ad. 3 - środki trwałe zgromadzone w firmie (…) na podstawie paragrafu 2 notarialnie udzielonego pełnomocnictwa z 5 lutego 2020 r. w brzmieniu: C oświadczyła, że ustanawia swoim pełnomocnikiem siostrę D [dane] i w ramach tego pełnomocnictwa upoważnia do:

1. zawarcia umowy częściowego działu spadku po siostrze E [dane] obejmującego przedsiębiorstwo pod firma (…), opisane szczegółowo w § 1-szym tego aktu notarialnego, na wszelkich warunkach według uznania pełnomocnika, bez obowiązku spłat na rzecz mocodawcy" oraz na tej podstawie oddzielnie zawartej umowy notarialnej w całości otrzymała D, gdyż ta zobowiązała się do zapewnienia dożywocia.

ad. 4. - środki pieniężne zgromadzone w bankach zostały podzielone w równych częściach.

[Odnośnie tego nabycia spadku: Naczelnik Urzędu Skarbowego w (…) w zaświadczeniach numer (…) stwierdził, że podatek od spadku z tytułu dziedziczenia po E w stosunku do spadkobierców C i D nie należy się, gdyż zastosowano zwolnienie od podatku na podstawie art. 4a. ustawy o podatku od spadków etc.].

Natomiast na podstawie notarialnego aktu poświadczenia dziedziczenia z 27 grudnia 2018 r. Repertorium A numer (…) na podstawie dziedziczenia ustawowego nabyli:

- B w 1/4 (jednej czwartej) części,

- córka C, w 1/4 (jednej czwartej) części,

- córka D, w 1/4 (jednej czwartej) części.

- córka E (zmarła (…)listopada 2018 r.), (…), w 1/4 (jednej czwartej) części.

Naczelnik Urzędu Skarbowego (…) decyzją (…) z (…)marca 2019 r. ustalił wartość nabytych prze Wnioskodawczynię rzeczy (praw majątkowych) na kwotę 52 318,00 złotych (pięćdziesięciu dwóch tysięcy trzystu osiemnastu złotych). Tym samym wartość całego mieszkania została wówczas urzędowo ustalona na kwotę: 418 545,00 złotych (czterystu osiemnastu tysięcy pięciuset czterdziestu pięciu złotych).

[Odnośnie tego nabycia spadku: w zaświadczeniach numer (…) - wszystkie z 17 maja 2019 r. potwierdził, że „podatek od spadków i darowizn z tytułu dziedziczenia po A został uiszczony przez spadkobiercę C w całości, tj. 2 294,00 (dwóch tysięcy dwustu dziewięćdziesięciu czerech) złotych].

W IV kwartale 2019 r. (tj. w roku podpisania aktu działu spadku) mediana ceny za m2:

- domów w Z (obejmująca rynek pierwotny i wtórny) wynosiła (…)

- średnia cena mieszkań w X w I kwartale 2019 r. wynosiła (…).

Podane wyżej ceny nieruchomości były cenami żądanymi przez sprzedawców więc w praktyce były niższe, co wynika także z analizy zawartych transakcji sprzedaży:

- w Z mediana ceny na rynku wtórnym wyniosła (…) zł/m2,

- w Z 6 030 zł/m2 na rynku wtórnym (por.: (…)).

Tak więc w dniu podpisania umowy działu spadku hipotetyczną wartością nieruchomości:

- w Z była cena od 800 000,00 do 900 000,00 złotych.

- mieszkania w X około pomiędzy 500 000,00 a 600 000,00 złotych.

Od maja 2019 r. (tj. w roku podpisania aktu działu spadku) do grudnia 2021 r. (sprzedaży mieszkania) ceny domów i mieszkań znacznie wzrosły (m.in. z powodu inflacji sięgającej w IV kwartale 2021 r. prawie 8 %) wobec czego w grudniu 2021 r. średnia rynkowa (realna) cena:

- mieszkań w Z wynosiła (…) zł/m2 (z tendencją wzrostową) czyli cena domu o powierzchni 200,00 m2 wynosiła szacunkowo 900 000,00 złotych,

- mieszkań w X wyniosła (…) zł/m2 (z tendencją wzrostowa) a w dzielnicy (…) nawet (…) zł/m2 czyli cena mieszkania o powierzchni 93,01 m2 w X mogła wynieść 780 000,00 - 795 000.00 zł (czyli więcej niż uzyskana przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży).

Z powyższych porównań w obu przypadkach proporcja wartości ceny domu w Z do ceny mieszkania w X, a także fakt przekazania przez Wnioskodawczynię w całości środków trwałych zgromadzonych w Firmie (…) wskazują, że otrzymała ona mniejszą cześć spadku niż jej siostra D (która w zamian zobowiązała się do zapewnienia dożywocia ojcu, B).

Podsumowanie

Uwzględniając powyższe, w szczególności porównując wartość rynkową wartości umowy działu spadku (por.: pkt 1) oraz urzędowo przyjętą wartość sprzedanego mieszkania (pkt 3) należy stwierdzić, że udział Wnioskodawczyni bezsprzecznie nie przekroczył połowy wartości pierwotnej wartości całości dzielonej masy spadkowej, a zgodnie z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: nie stanowi nabycia lub odpłatnego zbycia, o którym mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku”.

Pytania

1. Czy w opisanym stanie faktycznym sprzedaż lokalu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i czy jest przychodem, o którym mowa w art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2. Jeśli tak, to jaka część jest przychodem podlegającym opodatkowaniu?

Pani stanowisko w sprawie

Sprzedaż przedmiotowego lokalu nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, nie jest bowiem przychodem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z przywołanym przepisem, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Stosownie zaś do postanowień art. 10 ust. 5 i 7 cytowanej ustawy, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości nabytej w drodze spadku, pięcioletni okres liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości przez spadkodawcę. Przy czym, nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub ich części oraz udziału do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

W przedmiotowej sprawie nabycie nieruchomości (lokalu mieszkalnego w X) nastąpiło w 1989 r. (data nabycia przez rodziców Wnioskodawczyni). Jeżeli w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości wartość otrzymanej przez podatnika jej części mieści się w udziale przysługującym w nieruchomości wspólnej i zniesienie to zostało dokonane bez spłat i dopłat, datą nabycia jest data pierwotnego nabycia na współwłasność, w tym przypadku 1989 r. Warunki te zostały spełnione w przedmiotowej sprawie.

Stanowisko Wnioskodawczyni w tej sprawie znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 września 2021 r. nr 0112-KDIL2-1.4011.554.2021.2.MKA. Ponadto w związku z ustanowieniem służebności (dożywocia - co w tym wypadku zostało uwzględnione w akcie działu spadku i zniesieniu współwłasności) nie można ustalić wysokości przychodu, od którego byłby liczony podatek, co znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 września 2020 r. 0115 nr DIT2.4011.474.2020.1.KC.: „[`(...)`] nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego w związku ze zbyciem lokalu mieszkalnego przekazanego w drodze umowy renty odpłatnej. Bez znaczenia pozostaje fakt, że odpłatne zbycie tego lokalu nastąpi przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, bowiem nie będzie możliwe określenie podstawy opodatkowania na zasadach wynikających z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa nastąpiło po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 7 ww. ustawy:

Nie stanowi nabycia lub odpłatnego zbycia, o którym mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Wobec powyższego w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, nabytej w drodze spadku i dziale spadku istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę oraz czy w wyniku dokonania działu spadku nie następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany udział w spadku.

Według art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Artykuł 30e ust. 2 przywołanej ustawy stanowi, że

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 cyt. ustawy:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 22 ust. 6 d ww. ustawy:

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT (podatek od towarów i usług) w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Z art. 30e ust. 4 cytowanej ustawy wynika, że:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Opis wniosku wskazuje, że Pani rodzice od 1989 r. na prawie małżeńskiej wspólności majątkowej byli właścicielami lokalu mieszkalnego o powierzchni 93,01 m2 wraz z udziałem w częściach wspólnych nieruchomości oraz nieruchomości gruntowej położonego w X Pani matka A zmarła (…)sierpnia 2000 r. Spadek po niej na podstawie dziedziczenia ustawowego nabyli:

- małżonek B w 1/4 części,

- córka C w 1/4 części,

- córka D w 1/4 części,

- córka E w 1/4 części.

W skład masy spadkowej wchodził wyłącznie udział spadkodawczyni we wskazanym wyżej prawie do lokalu mieszkalnego.

(…)listopada 2018 r, zmarła Pani siostra - E. Spadek po niej na podstawie dziedziczenia ustawowego (akt poświadczenia dziedziczenia z 7 grudnia 2018 r.) nabyły:

- siostra C w 1/2 części,

- siostra D w 1/2 części.

W skład masy spadkowej wchodził m.in. przypadający spadkodawczyni udział w lokalu mieszkalnym w X.

Na podstawie notarialnego aktu poświadczenia dziedziczenia z 7 grudnia 2018 r. Repertorium A numer (…) spadek po E na podstawie dziedziczenia ustawowego nabyły jej siostry: C oraz D (B na podstawie ustawy odrzucił spadek) w udziałach po 1/2.

31 maja 2019 r. B, C i D dokonali działu spadku po zmarłej A oraz częściowego działu spadku po zmarłej E oraz zniesienia współwłasności. W wyniku powyższego nabyła Pani lokal mieszkalny w X.

Działu spadku oraz zniesienie współwłasności dokonano nieodpłatnie bez jakichkolwiek spłat. Wszyscy zrzekli się wzajemnie wobec siebie jakichkolwiek dalszych roszczeń z tytułu tej umowy działu spadku oraz zniesienia współwłasności. Ponadto wskazała Pani, że Pani udział bezsprzecznie nie przekroczył połowy wartości pierwotnej wartości całości dzielonej masy spadkowej.

3 grudnia 2021 r. sprzedała Pani lokal mieszkalny położony w X.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycia”; należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Stosownie do art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego:

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

Na podstawie art. 924 i art. 925 przywołanej ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Stosownie do art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

W świetle art. 196 przywołanej ustawy:

§ 1. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

§ 2. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Art. 210 ww. Kodeksu stanowi, że:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Z działem spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Stosownie do art. 1035 cyt. ustawy:

Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych.

Art. 1037 § 1 ww. ustawy, stanowi natomiast, że:

Dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy – w wyniku tego zniesienia – podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie mu przysługiwał.

Podobne wnioski wynikają z ukształtowanej już linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, który twierdzi, że nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

a) podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

b) wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie we współwłasności.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku, należy przyjąć więc datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku działu mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku został dokonany bez spłat i dopłat.

Powyższe potwierdza brzmienie art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Natomiast gdy w wyniku działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

W niniejszej sprawie w wyniku spadkobrania po matce (A) oraz siostrze E stała się Pani współwłaścicielką lokalu mieszkalnego położonego w X, które zostało nabyte przez Pani rodziców do ich wspólności majątkowej małżeńskiej w 1989 r.

Przedmiotowe mieszkanie przed dokonaniem działu spadku po zmarłej A oraz częściowego działu spadku po zmarłej E oraz zniesienia współwłasności, należało do:

a) Pani ojca w części nabytej do majątku wspólnego w 1989 r. – 1/2 udziału w prawie własności mieszkania,

b) spadkobierców Pani matki zmarłej (…)sierpnia 2000 r., do której należało 1/2 udziału w prawie własności mieszkania, po 1/4 części:

- B,

- C,

- D,

c) spadkobierczyń E zmarłej (…)listopada 2018 r., która posiadała w 1/2 prawie własności mieszkania 1/4 część nabytą w drodze spadku po matce zmarłej (…)sierpnia 2000 r.:

- C,

- D.

W wyniku działu spadku po zmarłej A oraz częściowego działu spadku po zmarłej E oraz zniesienia współwłasności stała się Pani jedyną właścicielką tego mieszkania.

Jak wyżej wyjaśniono dział spadku dotyczy rozporządzenia przez wszystkich spadkobierców prawami majątkowymi wchodzącymi w skład spadku. W sytuacji, gdy czynność dokonywana jest w szerszym kręgu aniżeli wyłącznie spadkobierców zmarłych – wówczas koniecznym jest przeprowadzenie również zniesienia współwłasności.

W przedmiotowej sprawie aktem notarialnym z 31 maja 2019 r., jak wskazuje jego treść dokonano:

- działu spadku po zmarłej A,

- częściowego działu spadku po zmarłej E,

- zniesienia współwłasności.

Zatem przedmiotowym aktem notarialnym w stosunku do mieszkania położonego w X dokonano działu spadku, częściowego działu spadku oraz zniesienia współwłasność.

Zatem nie można zgodzić się z Pani stanowiskiem, że nabycie lokalu mieszkalnego w X nastąpiło w 1989 r. (data nabycia lokalu przez Pani rodziców). W przedmiotowej sprawie wbrew Pani twierdzeniu nie zostały spełnione warunki mówiące, że jeżeli w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości wartość otrzymanej przez podatnika jej części mieści się w udziale przysługującym w nieruchomości wspólnej i zniesienie to zostało dokonane bez spłat i dopłat, datą nabycia jest data pierwotnego nabycia na współwłasność, w tym przypadku 1989 r.

Odnosząc się do działu spadku po Pani matce, wskazać należy, że w jego wyniku nabyła Pani udziały w mieszkaniu należące do pozostałych spadkobierców Pani matki, zatem doszło do przysporzenia w Pani majątku ponad przysługujący Pani udział w masie spadkowej. W konsekwencji sprzedaż mieszkania w części, w której było ono przedmiotem masy spadkowej po Pani matce:

- w części nabytej w spadku po Pani zmarłej matce nie będzie stanowiła źródła przychodu, ponieważ od końca roku, w którym spadkodawczyni nabyła 1/2 prawa własności w mieszkaniu (1989 r.) upłynęło 5 lat,

- w części nabytej ponad pierwotnie przysługujący Pani udział będzie stanowiła źródło przychodu, gdyż od końca roku, w którym dokonano działu spadku (2019 r.) nie upłynęło 5 lat.

W kwestii częściowego działu spadku po Pani siostrze, wskazała Pani, że Pani „udział bezsprzecznie nie przekroczył połowy wartości pierwotnej wartości całości dzielonej masy spadkowej”. Co za tym idzie częściowy dział spadku po Pani siostrze nie spowodował przysporzenia w Pani majątku ponad przysługujący Pani udział w masie spadkowej po Pani siostrze. Pani siostra nabyła prawo do udziału w mieszkaniu w spadku po Pani matce zmarłej (…)sierpnia 2000 r. Zatem sprzedaż mieszkania w części, w której było ono przedmiotem masy spadkowej po Pani siostrze nie będzie stanowiła źródła przychodu, ponieważ od końca roku, w którym spadkodawczyni nabyła prawo do udziału w mieszkaniu upłynęło 5 lat.

Ponadto na podstawie aktu notarialnego z 31 maja 2019 r. nabyła Pani udział w prawie własności mieszkania należący do Pani ojca, który został nabyty przez Pani ojca w 1989 r. Zatem sprzedaż mieszkania w części nabytej od ojca będzie stanowiła źródło przychodu, ponieważ od końca roku, w którym nabyła Pani prawo do udziału w mieszkaniu (2019 r.) nie upłynęło 5 lat.

Reasumując, sprzedaż w 2021 r. przedmiotowego mieszkania w części:

- przypadającej na nabycie przez Panią w drodze spadku po Pani matce oraz w drodze spadku oraz częściowego działu spadku po Pani siostrze nie stanowiła dla Pani źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w ww. przepisie, ustalonego zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 5 i 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

- przypadającej na nabycie przez Panią w drodze działu spadku po zmarłej matce (ponad wartość pierwotnie przysługującego Pani udziału w spadku) oraz w wyniku zniesienia współwłasności skutkuje dla Pani powstaniem przychodu kwalifikowanego do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, ponieważ sprzedaż w tejże części nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Wobec powyższego przedstawione przez Panią stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Panią we wniosku interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Końcowo, zauważyć należy, że przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy prawidłowo postrzega Pani, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez Panią stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. W polskim systemie prawa podatkowego obowiązuje zasada samoobliczenia podatku. Wydanie interpretacji indywidualnej nie zwalnia podatnika z obowiązku obliczenia podstawy opodatkowania oraz zobowiązania podatkowego. Stąd też organ interpretacyjny nie analizował przedstawionych przez Panią wartości.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.