Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 sierpnia 2019 roku wpłynął Pana wniosek z 22 sierpnia 2019 roku o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji dochodów uzyskiwanych z wykonywanej przez Pana aktywności do dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Dotychczasowy przebieg postępowania

28 października 2019 roku Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, postanowieniem nr 0115-KDIT3.4011.322.2019.1.JŁ, odmówił wszczęcia postępowania w sprawie Pana wniosku z 22 sierpnia 2019 roku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Na ww. postanowienie złożył Pan zażalenie z 18 listopada 2019 roku (data wpływu 22 listopada 2019 roku).

20 grudnia 2019 roku Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, postanowieniem nr 0115-KDIT3.4011.322.2019.2.WM utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Na ww. postanowienie złożył Pan skargę z 31 stycznia 2020 roku (data wpływu 6 lutego 2020 roku).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, wyrokiem z 16 kwietnia 2020 roku sygn. akt I SA/Sz 170/20 uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Informacji Skarbowej z 28 października 2019 roku nr 0115-KDIT3.4011.322.2019.1.JŁ. W ocenie Sądu, „w okolicznościach badanej sprawy organ nie miał zatem uzasadnionych podstaw do zastosowania przepisu art. 165a Ordynacji podatkowej i wydania zaskarżonego postanowienia. Powyższe, zdaniem Sądu, oznacza, że organ powinien wydać w sprawie interpretację indywidualną, w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.”

Od ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej złożył skargę kasacyjną z 15 czerwca 2020 roku do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z 6 maja 2021 r. sygn. akt 1562/20 oddalił skargę kasacyjną.

17 września 2021 r. wpłynął do tut. organu prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 16 kwietnia 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 170/20 wraz z aktami sprawy.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, Pana wniosek wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcą jest profesjonalny zawodnik piłki nożnej (dalej także: Piłkarz), prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą.

Dnia … 2019 r. pomiędzy S.A. oraz Wnioskodawcą został zawarty Kontrakt o Zawodowe Uprawianie Piłki nożnej (dalej: Kontrakt). Kontrakt wchodzi w życie i obowiązuje od dnia …2019 r. do dnia … 2020 r.

Wedle postanowień Kontraktu:

1. Współpraca w ramach Kontraktu będzie się odbywała na zasadach obowiązujących pomiędzy przedsiębiorcami działającymi w obrocie gospodarczym w sposób samodzielny i profesjonalny.

2. Celem współpracy jest osiąganie jak najlepszych wyników przez Klub, a podstawowym indywidualnym celem Zawodnika (Wnioskodawcy) jest uczynienie z tytułu świadczenia usług źródła zarobkowania. Jednocześnie Zawodnik (Wnioskodawca) oświadcza, że jest świadomy, że osiągnięcie wskazanego powyżej celu, jak i szeroko pojętego dobra Klubu w związku z wiedzą, doświadczeniem i know-how Klubu będzie wymagało współdziałania Zawodnika (Wnioskodawcy) jako przedsiębiorcy z innymi zawodnikami, trenerami zatrudnionymi w Klubie i kierownictwem drużyny oraz uwzględnienia uwag i wskazówek przekazywanych przez trenerów i kierownictwo Klubu, bowiem jedynie takie współdziałanie będzie skutkować osiągnięciem celów Zawodnika oraz Klubu.

3. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy usługi obejmujące swoim zakresem pozostałą działalność związaną ze sportem oraz usługi reklamowe, promocyjne i marketingowe, w tym udzielenie prawa do wykorzystania wizerunku obejmującego w szczególności udzielenie upoważnień osobom trzecim do korzystania z wizerunku Wnioskodawcy do celów promocyjnych, reklamowych, marketingowych, jak i informacyjnych, na terytorium całego świata.

4. Wnioskodawca świadczy usługi objęte Kontraktem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i z tego tytułu ponosi wszelkie daniny publiczne we własnym zakresie, w tym w szczególności w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenie zdrowotne i społeczne, w tym podlega dobrowolnemu ubezpieczeniu chorobowemu i będzie je utrzymywał przez cały okres obowiązywania Kontraktu.

5. Wnioskodawca ponosi pełne ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

6. Wnioskodawca jest wyłącznie odpowiedzialny wobec S.A. oraz wobec osób trzecich za rezultat prowadzonej działalności oraz jej wykonywanie, a także szkodę wyrządzoną odpowiednio S.A. lub osobie trzeciej przy wykonywaniu Kontraktu lub w wyniku jej wykonania. W konsekwencji, S.A. nie ponosi odpowiedzialności za rezultat działań i zaniechań Wnioskodawcy względem osób trzecich.

7. Wszelkie zobowiązania podatkowe oraz związane z ubezpieczeniami społecznymi obciążające Wnioskodawcę z tytułu przychodów osiąganych na podstawie Kontraktu obciążają wyłącznie Wnioskodawcę.

8. Odpowiedzialność wobec osób trzecich z tytułu wykonywania czynności wynikających z umowy zawartej z klubem sportowym, ponosi Wnioskodawca, a nie S.A. Wobec tego wykonywanie działalności przez Wnioskodawcę powoduje dla Niego ryzyko ekonomiczne.

9. Zawodnik zobowiązuje się - na mocy Kontraktu - do świadczenia na rzecz S.A. usług piłkarskich, które obejmują np. uczestnictwo w zajęciach treningowych, spotkaniach, odprawach i obozach Zespołów, do których zostanie on przydzielony decyzją Władz Klubu oraz trenerów Klubu, a także do reprezentacji S.A. jako zawodnik w Zespołach w rozgrywkach piłkarskich, w których S.A. uczestniczy, w tym w rozgrywkach organizowanych przez (…), oraz w Meczach Towarzyskich, a także do realizacji innych czynności określonych w Kontrakcie, w zamian za wynagrodzenie określone w Kontrakcie. Zawodnik zobowiązuje się także do przygotowania do wykonywania usług objętych niniejszym Kontraktem na możliwie najwyższym poziomie w wyznaczonym miejscu i czasie kierując się przy tym właściwością i specyfiką usług, które powinny determinować czas i miejsce ich świadczenia zgodnie z Kontraktem, jak również wskazaniami Kierownictwa Zespołu i Władz Klubu.

10. W okresie obowiązywania Kontraktu Zawodnik zobowiązuje się do świadczenia usług piłkarskich określonych w Kontrakcie oraz tych, które zwyczajowo należą do obowiązków zawodnika piłki nożnej, w tym w szczególności do:

a) sumiennego, aktywnego, pełnego zaangażowania, z najlepszą wolą oraz na możliwie najwyższym poziomie, co oznacza maksymalne zaangażowanie się w wykonywanie zobowiązań profesjonalnego zawodnika piłki nożnej, które skutkować powinno osiąganiem najlepszych możliwych wyników sportowych we wszystkich Zespołach prowadzonych przez Klub, do gry w których Zawodnik zostanie delegowany między innymi poprzez udział we wszystkich zajęciach szkoleniowych, treningach, obozach oraz spotkaniach i innych wydarzeniach organizowanych przez Klub lub Akademię, a także we wszelkich Meczach Oficjalnych i Meczach Towarzyskich;

b) podjęcia wszelkich czynności w celu utrzymywania maksymalnego możliwego poziomu sportowego i fizycznego wymaganego rodzajem, charakterem i poziomem rozgrywek, w których reprezentuje Klub oraz dołożenia należytej staranności w celu poprawy swojej kondycji psychofizycznej;

c) aktywnego udziału w procesie szkoleniowym i we współzawodnictwie sportowym – co oznacza zaangażowanie w treningi, determinację w podnoszeniu swojego poziomu sportowego, poprzez wykonywanie zadań delegowanych przez Kierownictwo Zespołu, sportową walkę o miejsce w podstawowym składzie („11”);

d) niezażywania jakichkolwiek lekarstw (środków farmakologicznych) bez wcześniejszej konsultacji z lekarzem Klubu oraz zgodnie z postanowieniami niniejszego Kontraktu;

e) w zakresie i terminie określonym przez Klub z szczególnym uwzględnieniem zobowiązań wynikających z regulacji (…) - poddawania się okresowym badaniom lekarskim oraz zabiegom mającym na celu podnoszenie sprawności fizycznej oraz szybkiej regeneracji po przebytych kontuzjach lub chorobach oraz poddawania się, w sytuacjach określonych odpowiednimi przepisami, testom na obecność narkotyków, alkoholu lub innych nielegalnych substancji we krwi, moczu oraz ciele, w tym zakazanych środków dopingowych;

f) uwzględniania zaleceń (pisemnych i ustnych) Kierownictwa Zespołu, władz lub dyrektorów Klubu niezbędnych do prawidłowego wykonania usług oraz innych osób pracujących w Klubie lub z nimi współpracujących, w tym nauczycieli, psychologów, pracowników ochrony stadionu Klubu etc., co stanowi doprecyzowanie (zwiększenie lub zmniejszenie) zakresu świadczonych usług w ramach niniejszego Kontraktu;

g) zachowania w tajemnicy warunków Kontraktu jak i innych, wewnętrznych informacji dotyczących Klubu, w tym informacji o systemie treningowym, rozwiązaniach taktycznych stosowanych przez Drużynę jak i wszelkich innych informacjach poufnych, które zostały ujawnione Zawodnikowi przez Klub;

h) przestrzegania z najwyższą starannością warunków umów zawartych przez Klub, w tym w szczególności umów ze sponsorem technicznym, sponsorami głównymi, innymi sponsorami i partnerami Klubu, w tym nie zawierania bez zgody Klubu, w formie pisemnej pod rygorem nieważności, w okresie obowiązywania Kontraktu umów z podmiotami konkurencyjnymi wobec sponsorów i partnerów Klubu, z zastrzeżeniem indywidualnych umów sponsorskich Zawodnika dotyczących meczowych i treningowych butów piłkarskich czy rękawic bramkarskich. Niniejsze postanowienie nie ogranicza możliwości zawarcia przez Zawodnika indywidualnej umowy sponsorskiej, która nie stałaby w sprzeczności z interesami Klubu oraz zawartymi przez Klub umowami ze sponsorami technicznymi;

i) dbania o mienie Klubu powierzone Zawodnikowi, w tym ponoszenia odpowiedzialności materialnej za powierzony sprzęt i wyposażenia sportowe i oficjalne (w tym odzież);

j) używania sprzętu oraz wyposażenia sportowego oraz oficjalnego (w tym odzieży) dostarczonego przez Klub, zawierającego reklamy zamieszczone na nim, zgodnie z poleceniami Kierownictwa Zespołu, w tym butów piłkarskich czy rękawic bramkarskich sponsora technicznego Klubu, z zastrzeżeniem, iż zawodnik uprawniony jest do używania meczowych lub treningowych butów piłkarskich czy rękawic bramkarskich podmiotu konkurencyjnego dla sponsora technicznego Klubu pod warunkiem, iż zawarł indywidualną umowę sponsorską z takim podmiotem konkurencyjnym dotyczącą meczowych lub treningowych butów piłkarskich lub rękawic bramkarskich o łącznej wartości co najmniej 100.000,00 PLN (sto tysięcy złotych) brutto;

k) przestrzegania regulaminów sportowych, zasad rywalizacji sportowej, dbałości o bezpieczeństwo oraz zdrowie własne, kolegów z Zespołu oraz zawodników przeciwnika, a także przestrzegania zasad fair-play oraz współżycia społecznego w Zespołach;

l) natychmiastowego zgłaszania Klubowi wszelkich chorób, kontuzji i innych niedyspozycji, wpływających lub mogących mieć wpływ na zdolność należytego wykonywania usług wynikających z Kontraktu;

m) niewiązania się w sposób zawodowy lub amatorski z innymi klubami piłkarskimi.

11. Ponadto, Zawodnik w celu świadczenia wysokiej jakości usług określonych niniejszym Kontraktem będzie podejmował we własnym zakresie niezbędne działania przestrzegając sportowego trybu życia, uwzględniając:

a) spożywanie produktów polecanych przez członków Kierownictwa Drużyny oraz powstrzymywanie się przed spożywaniem posiłków, które Kierownictwo Drużyny uzna za niewłaściwe dla zawodowego sportowca;

b) utrzymywanie trybu życia umożliwiającego najszybszą możliwą regenerację organizmu po wysiłku (w tym np. odpowiednia ilość wypoczynku);

c) utrzymywanie poziomu tkanki tłuszczowej w organizmie na poziomie sportowca profesjonalnego zgodnie z zasadami, regulacjami i decyzjami (…) oraz postanowieniami regulaminów Klubu jak również zgodnie z zaleceniami Kierownictwa Drużyny;

d) zachowywanie się na boisku, jak i poza nim, w sposób profesjonalny oraz porządny;

e) zapewnienie swojej dostępności poprzez przebywanie w miejscu świadczenia usług na rzecz Klubu zgodnie z postanowieniami Kontraktu, w tym w miejscu wskazanym przez Kierownictwo Drużyny w terminie określonym przez Kierownictwo Zespołu w ciągu 48 (czterdzieści osiem) godzin poprzedzających jakikolwiek Mecz Oficjalny lub Mecz Towarzyski;

f) niepodejmowanie działań lub zaniechań godzących w dobre imię, wizerunek i interesy Klubu, jego właścicieli, zawodników oraz innych osób związanych z S.A. lub oficjalnych sponsorów Klubu, a także organizatorów i podmiotów prowadzących oficjalne rozgrywki, w których Klub występuje;

g) unikanie wszelkich chorób, kontuzji, innych niedyspozycji lub okoliczności zagrażających jego zdrowiu lub możliwości do należytego wykonywania zobowiązań wynikających z bycia zawodowym piłkarzem;

h) unikanie podejmowania wszelkich działań ryzykownych, w tym sportów ekstremalnych.

12. Zawodnik zobowiązuje się do systematycznego i aktywnego uczestnictwa w zajęciach organizowanych przez Klub, w tym w szczególności w zajęciach z psychologiem, lektoratach języków obcych oraz wspólnych wyjściach integracyjnych.

13. Zawodnika obowiązuje bezwzględny zakaz używania narkotyków i środków dopingujących. Złamanie zakazu uprawnia Klub do jednostronnego rozwiązania Kontraktu ze skutkiem natychmiastowym i bez obowiązku wypłaty jakiegokolwiek odszkodowania oraz innych należności poza ewentualnymi wymagalnymi należnościami zaległymi.

Pytania

1. Czy wykonywana przez Wnioskodawcę aktywność opisana w kontrakcie spełnia definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy w stosunku do wykonywanej przez Wnioskodawcę aktywności zachodzą negatywne przesłanki z art. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy prowadzona aktywność gospodarcza spełnia definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2018 r., poz. 1509, ze zm.; dalej: „ustawa o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)”) oraz nie zachodzą negatywne przesłanki, wykluczające możliwość uznania aktywności za działalność gospodarczą, o których mowa w art. 5b ustawy o PIT.

W konsekwencji przychód uzyskiwany na podstawie podpisanego z klubem piłkarskim Kontraktu o zawodowe uprawianie piłki nożnej, zawartego w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, polegającej na profesjonalnym uprawianiu sportu, może zostać zaliczony do przychodów uzyskanych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT. Nie ulega bowiem wątpliwości, że możliwość wyboru tego źródła opodatkowania wskazał Minister Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 22 maja 2014 r., znak DD2/033/30/KBF14/RD-47426. Niniejszy wniosek ma na celu ustalenie, czy okoliczności opisane w stanie faktycznym pozwalają uznać, że na gruncie przepisów podatku dochodowego od osób fizycznych aktywność może być pozarolniczą działalnością gospodarczą - zdaniem Wnioskodawcy aktywność prowadzona w oparciu o podpisany Kontrakt jest pozarolniczą działalnością gospodarczą na potrzeby rozliczeń podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przepisy ustawy o PIT wyróżniają m.in. dwa źródła przychodów: pozarolniczą działalność gospodarczą oraz działalność wykonywaną osobiście. W interpretacji ogólnej (znak: DD2/033/30/KBF/14/RD-47426) Minister Finansów stwierdził, iż podatnik uzyskujący przychody z tytułów wymienionych w art. 13 pkt 2-8 ustawy PIT może dla celów podatku dochodowego zaliczyć te przychody do działalności gospodarczej, pod warunkiem, że uzyskuje je w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 ustawy PIT, i jednocześnie nie zachodzą łącznie przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy PIT.

Zgodnie z art. 13 pkt 2 ustawy PIT, przychody uzyskiwane z uprawiania sportu, stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, podobnie jak działalność artystyczna, literacka, naukowa, trenerska, oświatowa czy publicystyczna.

Jednocześnie, za działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą, w myśl art. 5a ust. 6 ustawy PIT, uważa się działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ww. ustawy.

Ponadto, zgodnie z art. 5b ust. 1 ww. ustawy, przychód nie może być uznany za uzyskany z pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli łącznie spełnione są warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat zleconych czynności oraz ich wykonanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Przychody, które Wnioskodawca będzie uzyskiwał na postawie opisanego Kontaktu są w części związane z zawodowym (profesjonalnym) uprawianiem przez niego sportu. W części są to bowiem także przychody pochodzące z udostępnienia przez Wnioskodawcę praw do komercyjnego wykorzystywania jego wizerunku przez klub sportowy.

Powstaje pytanie, czy przychody - w części pochodzące z profesjonalnego uprawiania sportu mogą stanowić działalność gospodarczą, a tym samym być traktowane jako przychody ze źródła „pozarolnicza działalność gospodarcza”.

Rozstrzygając ten problem należy zauważyć, że ustawodawca nie wyklucza sytuacji, aby przychody z uprawiania sportu, były zakwalifikowane do przychodów z działalności gospodarczej (o ile nie zachodzą przesłanki wynikające z treści art. 5b ust. 1 ustawy PIT).

Aby uznać określone działania za wykonywane w ramach działalności gospodarczej, spełnione winny zostać określone przesłanki, konstytuujące jej charakter. Ustawodawca wymaga bowiem, aby działalność taka miała:

1. Charakter zarobkowy, tj. była zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem było zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana na faktyczne uzyskanie zysku. Definicja ta wskazuje na zawodowy charakter prowadzonej działalności. Ponadto oceniając zakres tego pojęcia nie można abstrahować od zamiaru podmiotu podejmującego poszczególne czynności. Działalność musi mieć charakter zarobkowy. Zarobkowego charakteru nie mają czynności, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności. Jak wynika ze zdarzenia przyszłego, „podstawowym indywidualnym celem Zawodnika (Wnioskodawcy) jest uczynienie z tytułu świadczenia usług źródła zarobkowania”. Zatem Zawodnik zawiera opisany kontrakt, w celach zarobkowych. Tym samym uznać należy, że opisywana przesłanka jest zrealizowana.

2. Charakter zorganizowany wykonywanych czynności. Omawiana cecha sprowadza się do pojmowania działalności gospodarczej jako kategorii obiektywnej, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. O spełnieniu tej przesłanki świadczy nadto pewien stopień zaangażowania w zorganizowanie swojej działalności. Jak wynika z kontaktu, a i specyfiki tejże działalności Zawodnik musi pozostawać w gotowości dla Klubu, musi ułożyć swój grafik zajęć w ten sposób, aby móc stale uczestniczyć we wszelkich szkoleniach, treningach, wyjazdach, w tym w meczach. Wymaga to określonego poziomu uporządkowania, co powoduje, że aktywność ta jest zorganizowana. Nadto Wnioskodawca sam zobligowany jest rozliczać swoje przychody z urzędem skarbowym i prowadzić ich odpowiednią ewidencję, a więc musi zapewnić sobie obsługę księgową. Nie jest wykluczone, że Wnioskodawca będzie zatrudniał pracowników, którzy będą go wspierać w prowadzonej działalności (asystent, manager). Wnioskodawca będzie również współpracował z Agencją, która będzie go reprezentować w rozmowach z Klubem.

3. Charakter ciągły wykonywanej działalności. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. W opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca przez cały okres trwania kontraktu zobligowany jest uczestniczyć we wszystkich wskazanych przez klub wydarzeniach (meczach, wyjazdach, zgrupowaniach). Nie będą miały one charakteru sporadycznego, bowiem rozgrywki piłkarskie są organizowane w pewnych okresach. Na rozgrywki nakładają się także liczne treningi, sparingi. Nawet jeśli Wnioskodawca nie będzie faktycznie grał w spotkaniach będzie musiał przez cały czas pozostawać w gotowości psychofizycznej do podejmowania wysiłku meczowego.

Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza także względnie stały zamiar jej wykonywania. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Kontakt został podpisany na okres roku czasu, co wynika ze specyfiki współpracy z klubami sportowymi. Umowy zawierane są na czas oznaczony (przeważnie jest to okres jednego roku, a więc na cały sezon), a następnie - jeżeli Zawodnik będzie reprezentował odpowiedni poziom sportowy - przedłużane na lata kolejne. Jeżeli klub nie podejmuje współpracy w kolejnych sezonach z Wnioskodawcą, ten będzie poszukiwał kolejnego klubu, z którym mógłby rozpocząć współpracę. W tym miejscu Wnioskodawca chce podkreślić specyficzny charakter wykonywanych czynności. Co prawda jego działalność polega na współdziałaniu z innymi zawodnikami z drużyny, bowiem piłka nożna jest sportem zespołowym. Naczelny Sąd Administracyjny, w wyroku z dnia 14 lutego 2018 roku, sygn. akt: II FSK 184/16 z 14,02.2018, zaznaczył (co prawda w stanie faktycznym, gdzie sportowcem jest siatkarz, niemniej pozostaje to bez znaczenia dla sprawy, jako że siatkówka - podobnie jak piłka nożna jest sportem zespołowym), że „skarżący jest siatkarzem, a zatem świadczenie przez niego usług sportowych polega na udziale w grze zespołowej (`(...)`). Niewątpliwie siatkówka jest sportem zespołowym. Świadcząc usługi sportowe siatkarz musi zatem uczestniczyć w grze zespołowej. Zespół ten składa się z kilku osób, przy czym dobór osób występujących w konkretnych zawodach zależy od trenera, który wyznacza skład na konkretny mecz. Jednakże każdy z zawodników danego klubu zobowiązany jest pozostawać w gotowości do zagrania w danym dniu, a zatem pozostawać musi w gotowości do świadczenia usługi sportowej przez cały okres umowy. Za tę gotowość odpowiada i jest to odpowiedzialność za wykonanie ciążącego na nim zobowiązania. Jego dyspozycja fizyczna i umiejętności mają wpływ na wykonanie zobowiązania wobec klubu i na grę całej drużyny. Usługę tę świadczy jednak osobiście i we własnym imieniu, występuje bowiem na boisku wprawdzie jako zawodnik drużyny, ale pod własnym imieniem i nazwiskiem”.

Jak podkreślił NSA w przywołanym wyroku, zawodnik - także uczestniczący w grach zespołowych - świadczy usługę osobiście i mimo, że stosuje się do wskazówek trenera, to na boisku - podczas meczu - występuje samodzielnie (osobiście) i to on (sam) decyduje jak w danej chwili (przy akcji) się zachować. Trener nie jest w stanie przewidzieć przecież każdego ruchu przeciwnika - piłkarz musi sam zadecydować (w oparciu o swoje doświadczenie zawodowe) jak postąpić, aby uzyskać najlepszy efekt - a w konsekwencji wygrać, już jako drużyna, cały mecz. Na wynik jako taki składają się przecież poszczególne zagrywki każdego z członków drużyny; jeden zły ruch zawodnika decyduje o porażce całej drużyny. Notabene wskazać można, że w przypadku piłki nożnej rola bramkarza - a na takiej właśnie pozycji występuje Wnioskodawca - jest najmocniej chyba zindywidualizowana. Ostatecznie to bowiem bramkarz pozostaje sam na posterunku, broniąc dostępu do swojej świątyni. Nikt za niego nie zadecyduje, czy wybrać prawy, czy lewy róg, gdy staje oko w oko z napastnikiem drużyny przeciwnej.

Wracając ponownie do treści art. 5b ust. 1 ustawy PIT, a więc do przesłanek wykluczających świadczenie usług w ramach działalności gospodarczej, należy zauważyć, że:

1. Wnioskodawca nie działa pod niczyim kierownictwem, bowiem podczas świadczenia usług kieruje się swoim doświadczeniem i postępuje wedle własnego uznania, zaś wskazówek trenera nie należy traktować jako kierownictwa, bowiem stanowią one wyłącznie ogólne wytyczne, których nie da się nigdy w całości wykonać w praktyce - trener nie jest wróżką i nie wie, w jakiej sytuacji znajdzie się … . Z kolei obowiązek stawiennictwa na meczach, zgrupowaniach itp. wynika z charakteru usług, które Wnioskodawca świadczy i branży w której działa. Usługi wykonywane są miejscu i czasie wskazanym przez usługobiorcę (rozgrywki odbywają się w ramach organizacji piłkarskich, gdzie z góry określa się gdzie i w jakim czasie będzie odbywał się dany mecz, a nie tylko poszczególni gracze, ale i całe kluby w tym zakresie muszą podporządkować się panującym zasadom i wyborom organizacji).

2. W myśl postanowień Kontaktu, odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat zleconych czynności oraz ich wykonanie, ponosi każdorazowo Wnioskodawca. Ostatecznie to sam zawodnik może być ukarany przez władze Ligi za określone zachowania, bądź też przeciwko niemu, a nie przeciwko klubowi mogą być kierowane roszczenia wynikające z jego ewentualnych zachowań niezgodnych z przepisami gry w piłkę nożną (które wykraczają poza kontratyp tzw. dozwolonego ryzyka sportowego).

3. Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością; brak efektywności w związku z świadczonymi przez niego usługami spowoduje, że Klub nie zgodzi się na jego przedłużenie, możliwe również, że żaden inny Klub nie będzie zainteresowany skorzystaniem z usług Wnioskodawcy.

Skoro na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego:

1. Wnioskodawca spełnia wszelkie przesłanki wykonywania działalności gospodarczej (charakter zarobkowy, ciągłość i zorganizowanie),

2. nie zachodzą kumulatywnie przesłanki negatywne, wskazane w art. 5b ustawy PIT,

‒ to uznać tym samym należy, że przychody uzyskiwane z tytułu świadczenia usług sportowych przez Wnioskodawcę, będą zakwalifikowane do źródła - działalność gospodarcza i opodatkowane wedle zasad przewidzianych dla tego źródła.

Stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę w niniejszym wniosku, znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (w tym najnowszym orzecznictwie NSA) oraz w licznych interpretacjach indywidualnych.

Minister Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 22 maja 2014 r. wskazał, że „podatnik uzyskujący przychody z tytułów wymienionych w art. 13 pkt 2-8 ustawy PIT może dla celów podatku dochodowego zaliczyć te przychody do działalności gospodarczej, pod warunkiem, że uzyskuje je w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 ustawy PIT, i jednocześnie nie zachodzą łącznie przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy PIT".

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 października 2017 r., sygn. akt I FSK 80/16 wskazał z kolei, iż „przedmiotem działalności gospodarczej może być także świadczenie przez zawodnika profesjonalnie uprawiającego sport usług polegających na udziale w zawodach sportowych w barwach określonego klubu. Wymóg osobistego świadczenia usług przez zawodnika profesjonalnego nie może być przeszkodą dla kwalifikowania "usług piłkarskich" w ramach samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej.”

Takie stanowisko zostało także zaprezentowane w wyroku WSA w Łodzi z dnia 15 listopada 2017 r. I SA/Łd 808/17 oraz wyroku WSA w Warszawie z dnia 16 lutego 2016 r. III SA/Wa 3342/1.

Również w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 czerwca 2015 r., sygn. akt II FPS 1/15, wskazano, iż: „Przychody sportowców z uprawiania sportu mogą być zaliczone do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli działalność sportowca spełnia kryteria określone w art. 5a pkt 6 tej ustawy i nie spełnia kryteriów z art. 5b ust. 1 tej ustawy."

Z kolei w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 stycznia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 694/15 wskazano, że „jeżeli sportowiec świadczy na rzecz klubu usługi sportowe w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej (w rozumieniu art. 5a pkt 6 i art. 5b ust. 1 u.p.d.o.f.), to przychody z tego tytułu nie stanowią przychodów z uprawiania sportu i powinny być zaliczone do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.). Konkludując, powyższe stanowisko ma zasadnicze znaczenie w przedmiotowej sprawie, ponieważ działalność sportowa może być wykonywana w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej."

Reasumując, Wnioskodawca spełnia wszelkie przesłanki wykonywania działalności gospodarczej (charakter zarobkowy, ciągłość i zorganizowanie), z drugiej strony nie zostają spełnione (kumulatywnie) przesłanki negatywne, wskazane w art. 5b ustawy PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Mając na uwadze treść wniosku oraz fakt, że niniejsza interpretacja wydawana jest w wykonaniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 16 kwietnia 2020 roku, sygn. akt I SA/Sz 170/20 - odstępuję od uzasadnienia prawnego powyższej oceny.

Stosownie do postanowień art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.):

Interpretacja indywidualna zawiera opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wniesienia wniosku.

Na dzień wydania pierwotnego postanowienia obowiązywał tekst jednolity ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm.).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).