Podatnik planuje rozpocząć działalność polegającą na okresowym nabywaniu kryptowalut, które następnie zamierza sprzedać w późniejszym czasie, w zależności od wzrostu popytu na te waluty na rynku. Oczekuje, że przychody z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej będą generowane w momencie, gdy cena wcześniej zakupionej kryptowaluty wzrośnie. Podatnik poniósł koszty związane z nabyciem oraz zbyciem waluty wirtualnej. Z uwagi na to, że przychody z tytułu zbycia waluty wirtualnej będą uzyskiwane w odległym czasie, w roku zakupu kryptowaluty powstała nadwyżka kosztów uzyskania przychodu. Organ podatkowy uznał, że nadwyżka kosztów uzyskania przychodów nad przychodami z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej uzyskanymi w danym roku podatkowym zwiększa koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej w roku następnym, a nie tylko w roku bezpośrednio następującym.
Dołącz do doradców podatkowych korzystających z Fiscalex
Uzyskaj dostęp do największej bazy interpretacji podatkowych w Polsce. Zaawansowane wyszukiwanie, analiza AI i podsumowania interpretacji w jednym miejscu.
Rozpocznij bezpłatny okres próbnySzanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
15 października 2021 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie waluty wirtualnej.
Treść wniosku jest następująca:
Zamierza Pan rozpocząć działalność polegającą na okresowym zakupie (nabyciu) kryptowalut, a następnie ich sprzedaży w okresie późniejszym w zależności od wzrostu popytu na daną kryptowalutę na rynku. Oczekuje Pan, iż będzie osiągać przychody z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej w momencie, gdy cena zakupionej wcześniej kryptowaluty wzrośnie. Przewidywany okres oczekiwania na wzrost wartości zakupionych kryptowalut szacuje Pan na kilka lat. Będzie Pan ponosił koszty na nabycie waluty wirtualnej oraz koszty związane ze zbyciem waluty wirtualnej, a z racji tego, iż przychody z tytułu zbycia waluty wirtualnej będą powstawać w czasie odległym, w roku zakupu kryptowaluty będzie powstawać nadwyżka kosztów uzyskania przychodu.
Czy nadwyżka kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 14 ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych), nad przychodami z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej uzyskanymi w roku podatkowym powiększa koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej wyłącznie i bezpośrednio w następnym roku podatkowym, czy też nadwyżka ta podlega przeniesieniu na kolejne lata podatkowe?
Przedmiotem Pana wątpliwości stała się kwestia nadwyżki kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 14 ustawy o PIT, nad przychodami z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej uzyskanymi w roku podatkowym. Bowiem w świetle praktyki interpretacyjnej napotkał Pan na dwa całkowicie odmienne stanowiska:
Należy zatem zauważyć, że wprowadzone regulacje w zakresie rozliczania kosztów uzyskania przychodów związanych z walutami wirtualnymi nie zawierają ograniczenia co do maksymalnego terminu, w jakim koszty te powinny zostać rozliczone. Jeśli w danym roku podatnik poniesie wydatki na nabycie waluty wirtualnej i w rozliczeniu rocznym koszty te przewyższą przychód uzyskany ze zbycia takiej waluty wirtualnej (bądź też w danym roku podatnik w ogóle nie uzyska przychodu z tego tytułu) to wykazana nadwyżka kosztów uzyskania przychodów powiększy koszty z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej poniesione w następnym roku podatkowym. Tym samym w kolejnym roku ww. nadwyżka będzie traktowana w sposób tożsamy do kosztów ponoszonych na bieżąco. Jeśli w tym „kolejnym roku” koszty uzyskania przychodów (tj. koszty poniesione na bieżąco w tym kolejnym roku oraz koszty przeniesione z roku poprzedniego) znów przewyższą przychód ze zbycia waluty wirtualnej - ponownie nadwyżka powiększy koszty z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej poniesione w następnym roku podatkowym.
W zainteresowaniu pana Posła pozostaje także kwestia nadwyżki kosztów uzyskania przychodów, wynikającej z wydatków poniesionych na nabycie walut wirtualnych w konkretnym roku podatkowym, nad uzyskanymi przychodami, tj. czy nadwyżka ta powiększa zgodnie z art. 15 ust. 13 ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) jedynie koszty uzyskania przychodów poniesione bezpośrednio w następnym roku podatkowym, czy też podlega przeniesieniu także na kolejne lata podatkowe. W tym zakresie należy wskazać, że przepisy ustawy o CIT nie pozostawiają wątpliwości, iż nadwyżka kosztów wymieniona w powyższym pytaniu może być rozliczona tylko w bezpośrednio następującym roku podatkowym po roku ich poniesienia. Gdyby intencją ustawodawcy było to, że uwzględnienie tych kosztów może nastąpić w kolejnych latach podatkowych to ustawodawca by to zapisał wprost, tak jak uczynił to np. w przypadku norm prawnych zawartych w przepisach art. 15c ust. 18 (rozliczanie kosztów finansowania dłużnego w kolejnych pięciu latach podatkowych) lub art. 15e ust. 9 ustawy o CIT (rozliczania kosztów usług niematerialnych też w kolejnych pięciu latach podatkowych).
Co prawda powyższa odpowiedź dotyczy norm prawnych ustawy o CIT, jednak przepisy obu ustaw są zbieżne w analizowanym zakresie i mają tożsame brzmienie językowe. W art. 22 ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o tym, iż: Nadwyżka kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 14, nad przychodami z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej uzyskanymi w roku podatkowym powiększa koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej poniesione w następnym roku podatkowym, a w art. 15 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje się, że: Nadwyżka kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 11, nad przychodami uzyskanymi w roku podatkowym powiększa koszty uzyskania przychodów poniesione w następnym roku podatkowym.
W Pana ocenie za prawidłowe należy uznać stanowisko z pkt 1, tj.:
Jeśli w danym roku podatnik poniesie wydatki na nabycie waluty wirtualnej i w rozliczeniu rocznym koszty te przewyższą przychód uzyskany ze zbycia takiej waluty wirtualnej (bądź też w danym roku podatnik w ogóle nie uzyska przychodu z tego tytułu) to wykazana nadwyżka kosztów uzyskania przychodów powiększy koszty z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej poniesione w następnym roku podatkowym. Tym samym w kolejnym roku ww. nadwyżka będzie traktowana w sposób tożsamy do kosztów ponoszonych na bieżąco. Jeśli w tym „kolejnym roku” koszty uzyskania przychodów (tj. koszty poniesione na bieżąco w tym kolejnym roku oraz koszty przeniesione z roku poprzedniego) znów przewyższą przychód ze zbycia waluty wirtualnej - ponownie nadwyżka powiększy koszty z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej poniesione w następnym roku podatkowym.
Powyższe znajduje uzasadnienie w treści oraz sposobie skonstruowania zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT 38. Bowiem w rubryce „E.DOCHÓD/KOSZTY - ART. 30B UST. 1A USTAWY" na stronie 2 zeznania pod lit. d istnieje pole „Koszty uzyskania przychodów poniesione w latach ubiegłych i niepotrącone w poprzednim roku podatkowym". Gdyby intencją ustawodawcy było uwzględnienie w obliczeniu dochodu jedynie kosztów poniesionych wyłącznie w poprzednim roku podatkowym (a nie latach podatkowych) niewątpliwie użyłby innego sformułowania. Co też ważne niebagatelne znaczenie w tym przypadku ma sposób obliczenia dochodu. Bowiem w polu e) - Dochód, jest wzór obliczenia dochodu tj. b-(c+d), gdzie „b” to jest „przychód”; „c" to są „Koszty uzyskania przychodów poniesione w roku podatkowym", „d” to są „Koszty uzyskania przychodów poniesione w latach ubiegłych i niepotrącone w poprzednim roku podatkowym”.
W związku z powyższym, w Pana ocenie przepis, o którym mowa powinien być interpretowany w ten sposób, że w kolejnym roku nadwyżka kosztów z poprzedniego roku winna być traktowana w sposób tożsamy do kosztów ponoszonych na bieżąco (koszty kroczące), jak jest o tym mowa w ustawie - nadwyżka kosztów powinna powiększyć koszty uzyskania przychodów poniesione w następnym roku podatkowym, wskutek czego nadwyżka ta zgodnie z przepisem może być rozliczona w następnym roku podatkowym (a ściślej rzecz ujmując jako koszty kroczące może być potrącona w latach kolejnych po roku podatkowym poniesienia kosztów).
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.
W myśl art. 17 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej.
Jak stanowi art. 17 ust. 1f ww. ustawy, przez odpłatne zbycie waluty wirtualnej rozumie się wymianę waluty wirtualnej na prawny środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub regulowanie innych zobowiązań walutą wirtualną.
Natomiast wymiana pomiędzy walutami wirtualnymi jest obojętna podatkowo. Zamiana kryptowaluty na inną kryptowalutę nie jest traktowana jako odpłatne zbycie tej waluty i tym samym nie jest opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Według art. 5a pkt 33a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa walucie wirtualnej oznacza to walutę wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.
Na podstawie art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (Dz. U. z 2020 r. poz. 971 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o walucie wirtualnej rozumie się przez to cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest:
a) prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej,
b) międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące,
c) pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych,
d) instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,
e) wekslem lub czekiem
‒ oraz jest wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany, a także może być elektronicznie przechowywane lub przeniesione albo może być przedmiotem handlu elektronicznego.
W świetle przytoczonych powyżej przepisów należy stwierdzić, że przychody jakie będzie Pan uzyskiwał z odpłatnego zbycia walut wirtualnych stanowić będą przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W myśl art. 30b ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia walut wirtualnych podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.
Zgodnie z art. 30b ust. 1b ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia walut wirtualnych jest osiągnięta w roku podatkowym różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia walut wirtualnych a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 14-16.
Dochodów z odpłatnego zbycia walut wirtualnych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w ust. 1 oraz w art. 27 lub art. 30c (art. 30b ust. 5d ww. ustawy).
Stosownie do art. 30b ust. 6 pkt 2 cytowanej ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia walut wirtualnych i obliczyć należny podatek dochodowy.
W myśl art. 30b ust. 6a ww. ustawy, w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, podatnik wykazuje koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 14-16, także wtedy, gdy w roku podatkowym nie uzyskał przychodów z odpłatnego zbycia walut wirtualnych.
Kwestię kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej uregulowano w art. 22 ust. 14-16 oraz art. 23 ust. 1 pkt 38d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 22 ust. 14 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej stanowią udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej oraz koszty związane ze zbyciem waluty wirtualnej, w tym udokumentowane wydatki poniesione na rzecz podmiotów, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.
W myśl art. 22 ust. 15 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 14, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 16.
Stosownie do art. 22 ust. 16 ww. ustawy, nadwyżka kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 14, nad przychodami z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej uzyskanymi w roku podatkowym powiększa koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej poniesione w następnym roku podatkowym.
Jednocześnie nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków związanych z zamianą waluty wirtualnej na inną walutę wirtualną (art. 23 ust. 1 pkt 38d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
Zgodnie z art. 9 ust. 3a pkt 2 ustawy, przepis ust. 3 (określający zasady odliczania straty podatkowej) nie ma zastosowania do strat z odpłatnego zbycia walut wirtualnych.
Wprowadzone regulacje w zakresie rozliczania kosztów uzyskania przychodów związanych z walutami wirtualnymi nie zawierają ograniczenia co do maksymalnego terminu, w jakim koszty te powinny zostać rozliczone. Jeśli w danym roku podatnik poniesie wydatki na nabycie waluty wirtualnej i w rozliczeniu rocznym koszty te przewyższą przychód uzyskany ze zbycia takiej waluty wirtualnej (bądź też w danym roku podatnik w ogóle nie uzyska przychodu z tego tytułu) to wykazana nadwyżka kosztów uzyskania przychodów powiększy koszty z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej poniesione w następnym roku podatkowym. Tym samym w kolejnym roku ww. nadwyżka będzie traktowana w sposób tożsamy do kosztów ponoszonych na bieżąco. Jeśli w tym „kolejnym roku” koszty uzyskania przychodów (tj. koszty poniesione na bieżąco w tym kolejnym roku oraz koszty przeniesione z roku poprzedniego) znów przewyższą przychód ze zbycia waluty wirtualnej - ponownie nadwyżka powiększy koszty z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej poniesione w następnym roku podatkowym.
Prawidłowe jest więc Pana stanowisko, że nadwyżka kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art 22 ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nad przychodami z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej uzyskanymi w roku podatkowym podlega przeniesieniu na kolejne lata podatkowe.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).
Fiscalex • Automatyczne wyszukiwanie interpretacji • Anuluj w każdej chwili