Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 listopada 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 12 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP BOX).

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 stycznia 2022 r. (wpływ 20 stycznia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

O****pis stanu faktycznego

Wnioskodawca od dnia (…) prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przedmiotem jest w szczególności działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania komputerowego. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych). Podatek dochodowy rozlicza na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wnioskodawca prowadzi również odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję (w formie arkusza kalkulacyjnego), o której mowa w art. 30cb ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o PIT o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2021.1128 t.j. z dnia 2021.06.24; dalej: ustawa o PIT), na podstawie której ustala wartość wskaźnika, o którym mowa w art.30ca ustawy o PIT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wytwarza samodzielnie rozszerzenia do programu „A” (dalej: „Oprogramowanie”), tzw. „wtyczki” albo „`(...)`”, tj. programy komputerowe, które pozwalają na dodanie nowej funkcjonalności do Oprogramowania albo zautomatyzowanie powtarzalnych czynności wykonywanych w Oprogramowaniu przez użytkowników (dalej: „Programy”, „Aplikacje").

Programy są tworzone przez Wnioskodawcę w języku programowania `(...)`, w oparciu o publicznie dostępne „B” . Biblioteki języka programowania wykorzystywane do wytwarzana Programów w ramach prowadzonej działalności przez Wnioskodawcę są udostępniane twórcom wtyczek wraz z Oprogramowaniem na podstawie licencji `(...)`.

Aplikacje wytwarzane przez Wnioskodawcę nie stanowią integralnej części Oprogramowania, każdy użytkownik może je nabyć jako oddzielny dodatek usprawniający funkcjonalność Oprogramowania. Każdy z wytworzonych Programów jest przedmiotem prawa autorskiego do programu komputerowego, które przysługuje Wnioskodawcy i podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca w swoim portfolio posiada szereg Aplikacji, z których najpopularniejsze, to:

a) „C” - skrypt do generowania włosów dla postaci z gier z użyciem techniki „D”. Upraszcza generowanie tekstur, geometrii i współrzędnych UV. Dodaje możliwość konwersji pomiędzy różnymi rodzajami włosów (włosami cząsteczkowymi, krzywymi a siatką „D”). Umożliwią również rysowanie kosmyków włosów na powierzchni postaci i podglądania tekstur włosów na krzywych bezpośrednio w Programie „A”. Program został napisany przez Wnioskodawcę w 2017r. i jest nadal rozwijany.

b) „E” - skrypt do tworzenia i zszywania krojów krawieckich - ułatwia tworzenie ubrań dla postaci 3d. Skrypt posiada narzędzia do lustrzanego odbicia, cięcia i symetryzacji krojów, przypinania dodatków do powierzchni stroju. Skrypt ma też możliwość interakcji z symulowaną geometrią za pomocą kursora myszy. Program został napisany przez Wnioskodawcę w (…). i jest nadal rozwijany.

c) „F” - skrypt upraszcza i automatyzuje ustawianie map wag dla odpowiednich partii siatki wielokątów postaci. Skrypt posiada narzędzia typu: symetryzacja wag, transferowania wag z jednej części siatki na drugą (np. z ciała na plecak), czyszczenie zepsutych wag, generowanie gradientu wag i inne. Program został napisany przez Wnioskodawcę w (…) i jest nadal rozwijany.

d) „G” - skrypt do zarządzania hierarchią obiektów, przydatny do zarządzania wieloma obiektami w skomplikowanych scenach. Dzięki temu skryptowi mamy możliwość łączenia w grupy zaznaczonych obiektów, ich edycji, rozbijania, lustrzanego odbicia, duplikacji, instancjonowania, łatwego zarządzania materiałami itd. Program został napisany przez Wnioskodawcę w (…). i jest nadal rozwijany.

e) „H” - skrypt do wygładzania powierzchni obiektów z zachowaniem ogólnych proporcji, pozwala też na ślizganie wierzchołków po siatce (poruszane wierzchołki wydają się być przyklejone do powierzchni obiektu). Użytkownik dostaje też tryb pędzla w którym może precyzyjniej wywierać wpływ na geometrią która jest blisko kursora. Program został napisany przez Wnioskodawcę w (…). i jest nadal rozwijany.

f) „I”- pozwala ponownie wykonać oraz cofnąć operację ścinania krawędzi (ang. „I”). Dzięki skryptowi użytkownik ma kontrolę nad rozmiarem ścięcia narożnika, ilością wygenerowanych krawędzi, profilem narożnika. Dodatkowo dzięki temu skryptowi możliwe jest ścinanie narożników na krzywych, co jest niemożliwe w Oprogramowaniu bez wtyczki „I” . Program został napisany przez Wnioskodawcę w(…) i jest nadal rozwijany.

Wnioskodawca stale rozwija portfolio wytwarzając nowe i oraz rozwijając i usprawniając istniejące Aplikacje.

W ocenie Wnioskodawcy prowadzona przez niego działalność w zakresie wytwarzania oraz rozwoju Aplikacji jest działalnością twórczą. Trzeba bowiem zaznaczyć, że Wnioskodawca wytwarzając lub rozwijając istniejące Programy w sposób systematyczny realizuje twórcze prace w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy.

Wynika to przede wszystkim z faktu, że Aplikacje opierają się na indywidualnych, autorskich pomysłach Wnioskodawcy i obejmują m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów. Wytwarzane przez niego Programy są zatem przejawem jego własnego procesu twórczego. Powstałe w ten sposób utwory, w postaci m.in. kodu źródłowego Aplikacji, cechują się oryginalnością oraz posiadają indywidualny charakter. Wobec tego proces, który prowadzi do stworzenia takich produktów jest twórczy.

Co więcej, wytwarzanie oraz rozwój Aplikacji polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności prowadzonej przez niego nie miały miejsca. Powodowane jest to przede wszystkim przez to, programowanie Aplikacji polega na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, którego celem jest osiągnięcie określonego przez Wnioskodawcę efektu - stworzenia nowej lub rozwój istniejącej funkcjonalności, z której mogą korzystać użytkownicy Oprogramowania poprzez zastosowanie Aplikacji.

Stworzone przez Wnioskodawcę Programy albo rozwój już istniejących powodują stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności, co oznacza, że cecha twórczości jest spełniona.

Dodatkowo podkreślenia wymaga, że powyższe działania prowadzone są w metodyczny sposób, z uwagi na to, że prace programistyczne wymagają czasu. Wytworzenie nowej albo ulepszenie istniejącej Aplikacji wymaga systematycznego zaangażowania w proces ich wytwarzania lub rozwoju. Specyfika tworzenia programu komputerowego wymaga bowiem systematycznego i metodycznego podejścia do tego zadania, tj. wymaga ona określenia celu jaki ma spełniać dany program, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja i ich zakończenie.

Ciągłe i systematyczne działanie w zakresie wytwarzania oraz rozwoju Aplikacji wynika również z rozwoju samego Oprogramowania. Każda bowiem zmiana Oprogramowania powoduje, że konieczne jest wprowadzanie odpowiednich zmian do Aplikacji wytworzonych przez Wnioskodawcę, przy czym podkreślenia wymaga, że nie są to okresowe i rutynowe zmiany do wytworzonych Aplikacji.

Podkreślenia wymaga również, że model prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności jest ukierunkowany na wykorzystanie zasobów wiedzy i umiejętności Wnioskodawcy w celu zwiększenia jego zasobów wiedzy i umiejętności z zakresu oprogramowania oraz narzędzi informatycznych, a także z zakresu matematyki oraz grafiki komputerowej (2d oraz 3d), do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych Programów, procesów lub usług. Inaczej mówiąc działalność Wnioskodawcy w omawianym zakresie nakierowana jest na poszerzanie wiedzy i umiejętności wykorzystywanych następnie do dalszego wytwarzania i rozwoju Aplikacji.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca wykorzystuje zasoby wiedzy na temat technologii informatycznych, tj. wiedzy Wnioskodawcy z zakresu oprogramowania oraz narzędzi informatycznych, a także z zakresu matematyki oraz grafiki komputerowej (2d oraz 3d) do planowania, zaprojektowania i wytworzenia Aplikacji (w tym rozwoju poprzez wprowadzanie w nich ulepszeń).

Wszystkie te fakty stanowią podstawę do twierdzenia, że Wnioskodawca prowadzi działalność twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania tych zasobów do tworzenia nowych zastosowań.

Sprzedaż Aplikacji dokonywana jest najczęściej za pomocą portalu `(...)` - platformy `(...)`. Wnioskodawca nie wyklucza stosowania innych platform lub kanałów dystrybucji wytworzonych przez siebie Aplikacji.

Sprzedaż Aplikacji następuje poprzez udzielenie nabywcy odpłatnej licencji na korzystanie z tego Programu (na podstawie licencji `(...)`). Licencje udzielane są bezterminowo, a opłata pobierana jest jednorazowo poprzez portal internetowy przy zakupie Programu przez nabywcę. Wnioskodawca nie dokonywał i nie dokonuje sprzedaży praw autorskich do przedstawionych powyżej Programów, a jedynie udziela odpłatnych licencji na korzystanie z Aplikacji.

Aby zapewnić prowadzenie działalności w zakresie wytwarzania i rozwoju Aplikacji, Wnioskodawca ponosi koszty związane z przedmiotową działalnością, a dokładnie:

a) koszty zakupu sprzętu komputerowego

Oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera, zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie.

b) koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych

Tworzenie oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania wymaga usprawniania posiadanego sprzętu komputerowego poprzez wymianę jego podzespołów oraz wykorzystywanych urządzeń peryferyjnych. Zakup podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych jest niezbędny dla prowadzenia prac badawczo-rozwojowych z uwagi na szybko zmieniające się otoczenie, brak ulepszania sprzętu komputerowego poprzez wymianę podzespołów i urządzeń peryferyjnych prowadziłby efektywnie do spadku wydajności pracy.

c) koszty zakupu licencji na programy komputerowe

Tworzenie Oprogramowania wymaga od Wnioskodawcy korzystania z programów komputerowych. Programy te są niezbędne dla korzystania z komputera i jego urządzeń peryferyjnych dla tworzenia Oprogramowania. Programy takie-obejmują zarówno oprogramowanie systemowe (system operacyjny), jak i dedykowane aplikacje, przeznaczone do tworzenia Oprogramowania, (`(...)`) są to programy lub zespół programów (środowisko) służące do tworzenia, modyfikowania, testowania i konserwacji oprogramowania. Bez korzystania z programów tego rodzaju tworzenie Oprogramowania byłoby niemożliwe.

Powyższe koszty są przez Wnioskodawcę traktowane jako koszty poniesione bezpośrednio na wykonywaną działalność związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i ujmowane w ramach wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Gdy właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe, czyli dany koszt dotyczy wielu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodyki jego przypisania do danego źródła, tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne "powiązanie" odpowiedniej części danego kosztu z przychodami z danego źródła. Wówczas Wnioskodawca stosuje przychodowy klucz podziału kosztów pośrednich, o którym mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o PIT. Wskaźnik Nexus obliczany jest przez Wnioskodawcę oddzielnie dla dochodów z poszczególnych Aplikacji, w związku z czym ustala odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność opisywaną we wniosku związaną z danym prawem przy zastosowaniu powyżej przedstawionego mechanizmu. W związku z powyższym, Wnioskodawca pragnie potwierdzić stosowanie przepisów ustawy o PIT w zakresie zastosowania opodatkowania do dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej według stawki 5%.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej jest opodatkowany podatkiem na zasadach wskazanych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. stosuje opodatkowanie tzw. podatkiem liniowym w wysokości 19%.

Wnioskodawca jako jedyny twórca Aplikacji ponosi całość ryzyka gospodarczego wynikającego z szeregu czynników związanych z branżą w której prowadzi działalność. Do takiego ryzyka należy zaliczyć m.in.:

a. ryzyko związane z otoczeniem konkurencyjnym Wnioskodawcy - brak udoskonalania Aplikacji spowoduje szybką dezaktualizację oferty Wnioskodawcy i przejęcie jego klientów przez konkurencję istniejącą na tym samym rynku.

b. ryzyko związane z wycofaniem aplikacji `(...)` ze sprzedaży lub uwzględnieniem rozwiązań przygotowywanych przez Wnioskodawcę bezpośrednio w tym programie - w takim przypadku Wnioskodawca z uwagi na brak użyteczności po stronie wytwarzanych przez niego Aplikacji byłby pozbawiony źródła przychodów,

c. ryzyko związane z jakością i aktualnością dostarczanych Aplikacji - brak wdrażania usprawnień do Aplikacji i brak ich dalszego rozwoju może doprowadzić do spadku zainteresowania rozwiązaniami dostarczanymi przez Wnioskodawcę, a tym samy do spadku jego przychodów.

Prowadzona działalność obejmuje nabywanie, łączenie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności (w tym narzędzi informatycznych lub oprogramowania) do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych Aplikacji (z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany). W przypadku działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany, nie jest ona uznawana przez Wnioskodawcę za działalność badawczo - rozwojową i tym samym nie jest objęta zapytaniem wskazanym we wniosku.

W wyniku rozwinięcia oprogramowania lub jego części tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania. Nowo utworzony kod podlega ochronie na zasadach przewidzianych dla programu komputerowego, zatem powstaje w tym przypadku nowe prawo własności intelektualnej.

Wnioskodawcy jako autorowi kodu, przysługują prawa autorskie do rozwinięcia oprogramowania lub jego części, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Nabywane przez Wnioskodawcę koszty wskazane w stanie faktycznym są faktycznie ponoszone lub będą faktycznie poniesione na potrzeby działalności związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Wnioskodawca uważa, że przedstawione w stanie faktycznym koszty są powiązane z wytwarzaniem Aplikacji:

a) koszt sprzętu komputerowego (zakup komputera, zakup podzespołów i urządzeń peryferyjnych) są podstawowymi kosztami prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności w zakresie wytwarzania Aplikacji, gdyż oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera (laptopa) i zapisywane w jego pamięci. Nie jest możliwe tworzenie Aplikacji bez ponoszenia kosztów na sprzętu komputerowy, tym bardziej że Wnioskodawca wytwarza Aplikacje w ramach własnej działalności gospodarczej i musi samodzielnie zapewnić sobie taki sprzęt.

Również koszty rozbudowy sprzętu komputerowego (podzespołów i urządzeń peryferyjnych) są związane z wytwarzaniem Aplikacji. Z uwagi na to, że Aplikacje są „wtyczkami" do programu „B” - oprogramowania do modelowania i renderowania obrazów oraz animacji trójwymiarowych - ich testowanie wymaga sprzętu komputerowego o odpowiedniej mocy obliczeniowej. Ponoszenie wydatków na rozbudowę sprzętu komputerowego jest zatem również związane z działalnością w zakresie działalności dotyczącej kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

b) nabywanie licencji do oprogramowania jest również istotnym elementem w ramach wytwarzania Aplikacji. Choć, jak wspomniano w stanie faktycznym, Wnioskodawca nie nabywa on praw do kodu wykorzystywanego bezpośrednio w ramach Aplikacji, gdyż całość kodu stanowi wynik jego pracy twórczej, to w ramach działalności wspomaga się oprogramowaniem umożliwiającym efektywną pracę w tym zakresie. Do takich wydatków należy zaliczyć m.in. wydatek na dostęp do aplikacji wspomagającej produktywność procesu kodowania. Dzięki temu narzędziu, Wnioskodawca jest w stanie efektywniej wykorzystywać czas poświęcony na pisanie kodu Aplikacji, jego weryfikację i testowanie opracowanych rozwiązań.

Podsumowując, ponoszone wydatki, w zakresie w jakim przeznaczane są na wytworzenie Aplikacji lub ich części, przy zachowaniu odpowiedniej metodologii alokacji wskazanej w przepisach prawa podatkowego, są kosztami faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Wnioskodawca poniósł wydatki na zakup sprzętu komputerowego, jednak z uwagi na wartość zakupu, wydatki na sprzęt zostały rozpoznane jednorazowo w okresie oddania do używania tego składnika majątku zgodnie z art. 22d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie nabywał składników majątkowych, które mogłyby zostać zakwalifikowane jako wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art. 22b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca osiąga dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej od 1 stycznia 2021 r. i zamierza je opodatkować 5% preferencyjną stawką podatku.

Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję od 1 stycznia 2021.

Wnioskodawca potwierdza, że ww. ewidencja (związana z wytworzeniem kwalifikowanego IP) prowadzona jest w sposób wskazany w pytaniu, tzn. jest:

a) odrębną ewidencją od podatkowej księgi przychodów i rozchodów,

b) prowadzona jest od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

c) prowadzona w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu,

d) prowadzona w sposób, który umożliwia Wnioskodawcy wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde prawo majątkowe

Zarówno w związku z tworzeniem, jak i w związku z ulepszeniem / rozwijaniem Aplikacji Wnioskodawca osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca wskazuje bowiem, że wytworzone / ulepszone przez niego aplikacje są udostępniane za opłatą na warunkach zawartych w licencji udzielanej przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nie wyklucza sytuacji, w której dokonałby przeniesienia autorskiego prawa majątkowego w odniesieniu do wytworzonej przez niego Aplikacji, tym osiągając przychód (dochód) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę, z uwagi na charakter prowadzonej działalności dotyczą głównie działalności badawczo - rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. W przypadku gdy dany koszt nie dotyczy jedynie takiej działalności, Wnioskodawca stosuje w sposób odpowiedni zasady przedstawione w art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym „jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.” Inaczej mówiąc, Wnioskodawca każdorazowo weryfikuje czy i w jakim stopniu dany koszt jest poniesiony bezpośrednio na działalność badawczo rozwojową.

Pytania

1. Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu Programów stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ustawy o PIT?

2. Czy dochód ze sprzedaży licencji na korzystanie z Aplikacji stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o PIT?

3. Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym Wnioskodawca może zastosować stawkę opodatkowania 5% do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT, w stosunku do dochodów osiągniętych w związku ze sprzedażą licencji do Aplikacji?

Pana stanowisko w sprawie

AD.1

Zdaniem Wnioskodawcy działalność polegająca na tworzeniu Programów stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca oraz art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Fakt prowadzenia przez wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej wynika zdaniem Wnioskodawcy z prowadzenia przez niego działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe. Zgodnie bowiem z przepisami art. 5a pkt 38 ustawy o PIT działalność badawczo-rozwojowa powinna:

a) obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe,

b) mieć twórczy charakter,

c) być podejmowana w sposób systematyczny, oraz

d) być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie natomiast z art. 5a ust 40 ustawy o PIT, poprzez prace rozwojowe należy rozumieć prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie przywołanym wyżej artykułem, ustawa Prawo o szkolnictwie wyższym, za prace rozwojowe uważa działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu nowego lub ulepszeniu istniejącego programu komputerowego. W ocenie Wnioskodawcy jest to wystarczające, aby uznać takie czynności za prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw. Polegają one bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych rozwiązań.

Dodatkowo, w objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (dalej: Objaśnienia) w definiowaniu działalności badawczo-rozwojowej następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018)), zgodnie z którym niezbędne jest wyodrębnienie pewnych cech dotyczących możliwości zakwalifikowania przedmiotowego oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę jako prac badawczo-rozwojowych, tj.:

a) twórczości,

b) systematyczności, oraz

c) zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań

Twórczość:

Twórczość działalności Wnioskodawcy wynika z wytwarzania nowych koncepcji, rozwiązań, które nie miały jeszcze zastosowania w jego praktyce gospodarczej lub w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Wnioskodawca wykorzystuje w ramach prowadzonej działalności własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności.

Programowanie podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej polega na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, którego zadaniem jest osiągnięcie założonego efektu. Celem działalności Wnioskodawcy jest doprowadzenie do osiągnięcia zamierzonego efektu, tj. wytworzenia Programu przy użyciu jak najbardziej wydajnych metod i środków, które doprowadzą do osiągnięcia zamierzonego celu. Podkreślenia wymaga to, że droga do tego efektu może być jednak za każdym razem inna. Dzieje się tak za każdym razem przy wytwarzaniu Aplikacji jak również przy ich ulepszaniu.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe przesądza o tym, że są to działania, które odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania choćby w minimalnym stopniu. Inaczej mówiąc nie można im odmówić, tego że posiadają cechę nowości.

Zdaniem Wnioskodawcy uznać należy, że wytworzone lub ulepszone Programy stanowią przejaw jego twórczej działalności o charakterze twórczym oraz są bezsprzeczne innowacyjnymi rozwiązaniami w ramach prowadzonej przez niego działalności.

Twórczy charakter działalności podkreśla również fakt, że Programy lub ich fragmenty stanowią przedmiot autorskich praw do programów komputerowych, podlegających ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z art.1 tej ustawy „przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia”

Systematyczność

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie takiej działalności w sposób systematyczny.

Z przytoczonych powyżej objaśnień podatkowych wynika, że działalność systematyczna to „działalność prowadzona w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej”.

W ramach objaśnień wskazano, że „wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”.

Jak wskazano w stanie faktycznym, działalność Wnioskodawcy prowadzona jest w metodyczny sposób, z uwagi na to, że prace programistyczne wymagają czasu. Wytworzenie nowej albo ulepszenie istniejącej Aplikacji wymaga systematycznego zaangażowania w proces ich wytwarzania lub rozwoju. Specyfika tworzenia programu komputerowego wymaga bowiem systematycznego i metodycznego podejścia do tego zadania, tj. wymaga ona określenia celu jaki ma spełniać dany program, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja i ich zakończenie. Wynika to bowiem z charakteru tej działalności, gdyż każdy Program wymaga wielu składowych tworzonych w odpowiedniej kolejności i z należytą uwagą.

Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań

Ostatnie kryterium, zgodnie z informacjami zawartymi w objaśnieniach podatkowych, dotyczy rezultatu prowadzenie tej działalności. Efektem działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o PIT powinno być zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Objaśnienia wskazują, że: „prowadząc działalność badawczo-rozwojową przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów. (`(...)`) W świetle konstrukcji definicji badawczo-rozwojowej należy uznać, że „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych, natomiast „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych.

Innymi słowy, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii)”.

Model prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności jest ukierunkowany na wykorzystanie zasobów wiedzy i umiejętności Wnioskodawcy w celu zwiększenia jego zasobów wiedzy i umiejętności z zakresu oprogramowania oraz narzędzi informatycznych, a także z zakresu matematyki oraz grafiki komputerowej (2d oraz 3d). Te zasoby są następnie wykorzystywane przez Wnioskodawcę do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych Programów, procesów lub usług.

Inaczej mówiąc działalność Wnioskodawcy w omawianym zakresie nakierowana jest na poszerzanie wiedzy i umiejętności wykorzystywanych następnie do dalszego wytwarzania i rozwoju Aplikacji.

Powyższe jest nieodzownie związane z rodzajem prowadzonej działalności. Prace programistyczne wymagają bowiem stałego doskonalenia nie tylko w ciągle zmieniającym się świecie nowych technologii ale również w zakresie poszerzania wiedzy wykorzystywanej do rozwiązywania problemów, które można napotkać w trakcie programowania oraz wiedzy niezbędne do realizacji funkcji poszczególnych aplikacji. Doświadczenie i wiedza posiadane przez Wnioskodawcę zwiększone w trakcie jej poszerzania prowadzą w efekcie do rozwoju istniejących Programów lub wytworzenia nowych Aplikacji, a więc do rozwoju już istniejących bądź do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że tylko poprzez ciągły rozwój posiadanych zasobów wiedzy i umiejętności oraz ich wykorzystanie w procesie ulepszania lub tworzenia nowych Aplikacji może dostarcza klientom aktualne rozwiązania w branży. Wymagania klientów co do wytworzonych przez Wnioskodawcę Aplikacji wymuszają, aby ich funkcjonalność rozwijała się wraz ze zmieniającym się otoczeniem co raz to doskonalszej grafiki 3D bądź 2D oraz wraz z funkcjonalnością Oprogramowania.

Co istotne w ocenie Wnioskodawcy, bez znaczenia jest fakt, że zwiększenie zasobów wiedzy i ich wykorzystanie odnosi się jedynie do wiedzy i umiejętności Wnioskodawcy jako przedsiębiorcy prowadzącego działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o PIT. Zgodnie bowiem z Objaśnieniami „nie ma zatem przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy. Istotny jest element celowościowy w postaci zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań, niezależnie od tego czy zastosowania te obejmują wyłącznie jedno przedsiębiorstwo czy też całe państwo, kontynent lub świat.”

W efekcie działalność Wnioskodawcy sprowadza się w istotnej mierze do pracy twórczej obejmującą prace rozwojowe, w której wykorzystuje zdobyte zasoby wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca w wyniku prowadzonej działalności wytwarza bowiem nowe, nieistniejące wcześniej funkcjonalności, na podstawie posiadanej wiedzy, które wpływają na innowacyjność wytwarzanych przez niego rozwiązań programistycznych. Czynności te realizuje na podstawie nabywanej, łączonej, kształtowanej i wykorzystywanej dostępnej aktualnie wiedzy w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych lub ulepszonych programów, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że Dyrektor Krajowej Informacji skarbowej wielokrotnie wypowiadał się w sposób pozytywny w odniesieniu do podobnych stanów faktycznych, m.in. w pismach:

a) z dnia 9 września 2021 r. nr 0111-KDIB1-3.4011.106.2021.2.MBD,

b) z dnia 15 lipca 2020 r. nr 0114-KDIP3-1.4011.303.2020.2.MZ,

c) z dnia 8 czerwca 2020 r. 0114-KDIP2-1.4011.38.2020.3.KS.

Biorąc powyższe pod uwagę można stwierdzić zdaniem Wnioskodawcy, że tworzenie lub ulepszanie przez Wnioskodawcę Aplikacji spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej zawarte w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

AD. 2

Zdaniem Wnioskodawcy dochód ze sprzedaży licencji na korzystanie Aplikacji stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o PIT.

Stanowisko Wnioskodawcy wynika przede wszystkim z art. 3Oca art. 2 ustawy o PIT wskazującego zamknięty katalog praw własności intelektualnych, co do których podatnik, po spełnieniu określonych przesłanek może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem.

Z przepisów ustawy o PIT oraz orzecznictwa podatkowego wynika, że uznanie danego prawa własności za „kwalifikowane” wymaga spełnienia określonych warunków:

a) przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz

b) prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Aplikacje stanowią przedmiot ochrony praw autorskich zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Co więcej, zgodnie z przepisami tej ustawy wskazują, Programy są objęte ochroną już w momencie ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Wynika to z faktu, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy, jeżeli mogą zostać zakwalifikowane jako przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór) w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca pragnie dodatkowo podkreślić, że przepisy wskazanej powyżej ustawy chronią również programy w postaci nieukończonej (art. 1 ust. 3).

W ocenie Wnioskodawcy Programy wytwarzane w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej należy bezsprzecznie uznać za przedmiot ochrony prawa autorskiego.

W związku z powyższym, prawo autorskie do programów komputerowych wytwarzanych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, gdyż:

a) znajduje się w katalogu praw własności intelektualnej wskazanym w tym przepisie,

b) zostało wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej,

c) podlega ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o PIT dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochodem ze źródła przychodów, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca udziela odpłatnych licencji na użytkowanie Aplikacji. Sprzedaż licencji do Programów następuje najczęściej poprzez portal internetowy. Wnioskodawca wykazuje przychód ze sprzedaży licencji w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pomniejszony o przypisane do tego przychodu koszty uzyskania przychodu.

Mając na uwadze powyższe informacje, sprzedaż licencji do Aplikacji, należy zatem zakwalifikować jako przychód (dochód) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o PIT.

AD. 3

Zdaniem Wnioskodawcy może on zastosować stawkę 5% do dochodu osiągniętego w związku ze sprzedażą licencji do Aplikacji.

Zgodnie z przepisami ustawy o PIT możliwość zastosowania przez podatnika 5% stawki podatku dochodowego jest uzależniona o łącznego spełnienia następujących przesłanek:

a) prowadzenia przez niego działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o PIT,

b) wytwarzanie w ramach działalności kwalifikowanych praw własności intelektualnej,

c) uzyskiwanie oraz ustalania dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej,

d) prowadzenia odrębnej ewidencji operacji finansowych związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Spełnienie wskazanych powyżej warunków umożliwia skorzystanie z 5% stawki podatku dochodowego w stosunku do dochodów związanych ze sprzedażą kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W ocenie Wnioskodawcy, spełnił on wszystkie przesłanki umożliwiające zastosowanie obniżonej stawki podatku dochodowego, tj.:

a) prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której realizowana jest działalność badawczo- rozwojowa w rozumieniu ustawy o PIT,

b) wytwarza kwalifikowane prawa własności intelektualnej (Programy) w ramach wskazanej powyżej działalności gospodarczej,

c) uzyskuje przychody ze sprzedaży licencji do Programów oraz dokonuje odpowiedniej alokacji kosztów do tych przychodów,

d) ustala dochód z tytułu sprzedaży licencji do Programów zgodnie z zasadami określonymi w art. 30ca ustawy o PIT, tj. uwzględniając wskaźnik Nexus oraz w oparciu o ewidencję.

W związku z powyższym Wnioskodawca spełnia wszystkie przesłanki do zastosowania 5% stawki podatku dochodowego.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej akceptował stanowiska podatników w sytuacjach zbliżonych do sytuacji Wnioskodawcy. Przykładowo, Dyrektor KIS zgodził się na zastosowanie stawki 5% w interpretacjach nr: 0111-KDWB.4011.5.2020.2.APA, 0111- KDWB.4011.14.2020.2.K.K. oraz 0111-KDIB1-3.4011.58.2020.2.1Z.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Powziął Pan wątpliwość, czy prowadzona przez Pana działalność gospodarcza polegająca na tworzeniu programów komputerowych stanowi działalność badawczo-rozwojową.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

Przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie „badań naukowych” zostało wyjaśnione w art. 5a pkt 39 ww. ustawy. W myśl tego przepisu:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r., poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

W celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo -rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika m.in., że Pana działalność w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania („Aplikacji”, „Programu”) jest działalnością twórczą. Działalność ta obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Działalność prowadzona jest przez Pana w sposób ciągły i systematyczny, a jej efektem jest tworzenie oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb klientów. Powyższe działania zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przedstawione we wniosku Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 updof, gdyż:

a) są podejmowane w sposób systematyczny,

b) mają charakter twórczy,

c) obejmują prace rozwojowe oraz

d) podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Tworzenie przez Pana oprogramowania („Aplikacji”, „Programu”) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Pojęcie „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” zostało wyjaśnione w art. 30ca ust. 2 ustawy. W myśl tego przepisu:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Kolejno, art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 tej ustawy:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a- prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b- nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d. od podmiotu niepowiązanego.

c- nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d- nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Natomiast art. 30ca ust. 5 ww. ustawy stanowi:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu ;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

6. Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 cytowanej ustawy:

7. W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box.

W ramach tych rozwiązań podatnik może opodatkować preferencyjną 5% stawką podatkową swoje dochody z praw własności intelektualnej. Warunkiem jest, aby:

· podatnik był właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem tych praw lub posiadał prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i

· prawa te były chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego.

Prawa takie są zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Podatnik może również skorzystać z ulgi Innovation Box jeśli zakupi kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa powyżej, a następnie poniesie koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Do ulgi Innovation Box kwalifikuje się:

• dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
• dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również,
• dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania jest wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy.

Stosowanie ulgi jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Z korzystaniem z ulgi wiążą się jednak, szczególne obowiązki po stronie podatników – w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji, która pozwala na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnicy nie prowadzący ksiąg rachunkowych mogą spełnić wymóg dotyczący takiej ewidencji przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP. Zestawienie powinno obejmować wydatki od początku działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to powinno być sporządzane przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.).

Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Z informacji, które przedstawił Pan we wniosku oraz jego uzupełnieniu wynika, że:

1. tworzy/rozwija Pan oprogramowanie („Aplikację”, „Program”) w ramach indywidualnej działalności gospodarczej;
2. tworzy/rozwija Pan oprogramowanie („Aplikację”, „Program”) w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
3. wytwarzane/rozwijane przez Pana oprogramowanie („Aplikację”, „Program”) stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlega ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;
4. udziela Pan swoim klientom licencji, obejmującej prawo do korzystania przez klientów z Aplikacji na warunkach określonych w umowie licencyjnej za odpowiednim wynagrodzeniem.
5. prowadzi Pan „na bieżąco” i „od początku” realizacji opisanej we wniosku działalności zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Autorskie prawo do oprogramowania komputerowego wytwarzane przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 1 osiąga Pan dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej pochodzący z opłat lub należności licencyjnych, które to oprogramowanie („Aplikacja”, „Program”) zostało wytworzone przez Pana w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej i stanowi utwór prawnie chroniony, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. Oznacza to, że może Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według 5% stawki za rok 2021.

W konsekwencji, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 i 3 prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych wskazać należy, że dotyczą ona konkretnej, indywidualnej sprawy podatników, w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w niej zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie maja możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

8. z zastosowaniem art. 119a;

9. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

10. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).