Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe, w części prawidłowe.

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych:

-w części uznania wydatków na materiały remontowe – zakup farby, akrylu, taśm malarskich, wałków, kołków za koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i do wyliczenia wskaźnika nexus – jest nieprawidłowe;

-w pozostałej części – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 września 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 6 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 grudnia 2021 r. (wpływ 7 grudnia 2021 r.) oraz pismem z 8 stycznia 2022 r. (wpływ 8 stycznia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi od 1 stycznia 2016 r. jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, której jest rezydentem podatkowym. Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez Niego forma opodatkowania to podatek liniowy art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm., dalej: u.p.d.o.f.).

Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy są usługi programistyczne. Oprócz tego Wnioskodawca uzyskuje przychody z wynajmu nieruchomości. W ramach prowadzonej działalności podstawowej, Wnioskodawca na podstawie posiadanej wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych zajmuje się tworzeniem, rozwijaniem, modyfikowaniem programów komputerowych (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 62.01.Z). Oznacza to, że w wyniku tej działalności powstają oryginalne, będące wytworem własnej inwencji i badań fragmenty kodu źródłowego. Proces kreacji tych nowych, dotychczas nieistniejących, rozwiązań podlega określonym regułom i prowadzony jest w sposób uporządkowany, planowy i metodyczny. Podatnik rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które następnie wykorzystuje w ramach bieżących albo przyszłych projektów do tworzenia nowych zastosowań.

Wytwarzane oprogramowania lub ich części przez Wnioskodawcę opierają się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmują m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Działania te prowadzone są w ułożony, metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie.

W swojej działalności Wnioskodawca opracowuje zarówno nowe, jak i ulepszone produkty (oprogramowanie komputerowe), niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Jego kontrahenta i użytkowników oprogramowania, i istotnie odróżniające się od już funkcjonujących rozwiązań. Praca nad oprogramowaniem tworzonym przez Wnioskodawcę nie ma charakteru incydentalnego. Wnioskodawca regularnie otrzymuje od swoich zleceniodawców konkretne problemy, które należy rozwiązać, projektując stosowne rozwiązanie informatyczne. Wnioskodawca dysponuje swobodą w określeniu sposobu rozwiązania tego problemu samodzielnie poszukuje rozwiązania i dobiera metody pracy, projektuje strukturę oprogramowania w zakresie, w jakim je samodzielnie realizuje i tworzy kod źródłowy programu komputerowego. Struktura programu i kod źródłowy zawsze stanowią nowe wytwory intelektu i nie są kopiami istniejących rozwiązań, ani nie powstają jako opracowanie dostarczonego Wnioskodawcy gotowego projektu. W oparciu o swoją wiedzę Wnioskodawca tworzy zatem nowe narzędzia informatyczne. Efekt Jego prac jest ustalony w formie konkretnego kodu źródłowego podlegającego ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r, poz. 1062, z późn. zm.).

W ramach wykonywanej działalności Wnioskodawca może współpracować z zespołami programistów współpracującymi z klientami (zleceniodawcami), wówczas ma On z góry określoną rolę wytwarzając zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy. Za rezultat prac oraz wykonywane czynności w ramach zawieranych umów odpowiedzialność ponosi Wnioskodawca. Sposób wykonywania czynności oraz użyte rozwiązania są wyborem Wnioskodawcy.

W działalności programistycznej Wnioskodawcy można wskazać trzy zasadnicze obszary:

a) tworzenie programów komputerowych, które można opisać jako moduły, które realizują samodzielne funkcje i/lub mogą być wykorzystywane jako niezależne elementy innych programów komputerowych. Są to takie programy komputerowe (funkcje), które stanowią rozwiązania wykorzystywane bezpośrednio przez użytkownika programu;

b) tworzenie programów komputerowych będących algorytmami (funkcjami) stanowiącymi część modułów, takich jak opisane pod lit. a). Są to algorytmy realizujące ściśle określone funkcje niezbędne do prawidłowego funkcjonowania całego programu komputerowego (konkretnego modułu). Nie są to algorytmy realizujące funkcje z punktu widzenia użytkownika programu, ale stanowią algorytmy niezbędne do prawidłowego funkcjonowania całego programu komputerowego;

c) ulepszenia i modyfikacje istniejących modułów i algorytmów realizujących określone funkcje przez zastąpienie istniejących fragmentów kodu nowym kodem, będącym oryginalnym wytworem podatnika.

Wnioskodawca w okresie od 9 listopada 2018 r. do 30 kwietnia 2019 r., współpracował ze zleceniodawcą E spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka E”) na podstawie umowy o współpracy. Spółka posiada siedzibę w Polsce. Umowa określała jedno wynagrodzenie za wszystkie usługi realizowane przez Wnioskodawcę w danym miesiącu. Przedmiot umowy sformułowany był następująco: świadczenie przez Wnioskodawcę usług informatycznych obejmujących w szczególności utrzymywanie, rozwój i wygaszanie aplikacji. Umowa zobowiązywała Wnioskodawcę do działań kreatywnych oraz do tworzenia na rzecz Spółki E dzieł stanowiących przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Usługi świadczone były dla klienta Spółki E, banku U. Spółka E nadawała pożądany kierunek rozwoju oprogramowania, pozostawiając Wnioskodawcy pełną samodzielność w planowaniu, doborze metod, projektowaniu i implementacji. Wnioskodawca dysponował także swobodą miejsca i czasu wykonywania zleconych zadań. Wnioskodawca nie mógł korzystać z usług podwykonawców. Wnioskodawca rozliczał się ze Spółką co miesiąc, wystawiając fakturę, na której znajdowała się ogólna kwota wynagrodzenia za wykonane usługi skalkulowana z uwzględnieniem godzin przepracowanych przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca ponosił ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych prac, jak i zmian kontrahentów, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu. Wynagrodzenie Wnioskodawcy określone w umowie obejmowało zarówno czynności związane z usługami programistycznymi jak i niestanowiące bezpośrednio tworzenia kodu źródłowego, ale w pewnym stopniu z nim związane (np. czynności o charakterze organizacyjnym). Wynagrodzenie, jakie Wnioskodawca otrzymywał w związku z realizacją umowy o współpracy obejmowało wynagrodzenie z tytułu nabycia przez Spółkę E autorskich praw majątkowych oraz praw zależnych na wszystkich znanych w dniu zawarcia umowy polach eksploatacji. Wnioskodawcy nie przysługiwało odrębne wynagrodzenie z tytułu zbycia majątkowych praw autorskich do Utworów powstałych w wyniku wykonywania Umowy.

Wnioskodawca w okresie od 1 maja 2019 r. do 30 czerwca 2021 r. (z przerwą od 1 lipca 2020 r. do 30 listopada 2020 r.) współpracował ze zleceniodawcą S (dalej: „Spółka S”) na podstawie umowy konsultingowej. Spółka posiada siedzibę w USA. Umowa określała jedno wynagrodzenie za wszystkie usługi realizowane przez Wnioskodawcę w danym miesiącu. Przedmiot umowy sformułowany był następująco: świadczenie przez Wnioskodawcę usług „starszego inżyniera ds. rozwoju oprogramowania (starszy inżynier back-endu), biorącego udział w rozwoju oprogramowania, inżynierii i programowaniu, architektury `(...)`, projektowaniu, zabezpieczeniach, etc., we współpracy z kierownictwem oraz zespołem ds. inżynierii oprogramowania Spółki S. Zabezpieczenie przywództwa, wkład produktowy, nowe pomysły, zgodnie z zapotrzebowaniem. Zgodnie z postanowieniami umowy Wnioskodawca pracował w charakterze niezależnego wykonawcy i jako taki był jedyną osobą odpowiedzialną za wybór sposobu oraz godzin świadczenia usług, za wszelkie podatki, zaliczki na poczet podatków oraz inne zobowiązania ustawowe, umowne oraz regulacyjne. Wnioskodawca został zobowiązany do niepodejmowania innego zatrudnienia, usług doradczych lub dowolnej działalności gospodarczej. Wynagrodzenie Wnioskodawcy określone w umowie obejmowało zarówno czynności związane z usługami programistycznymi, jak i niestanowiące bezpośrednio tworzenia kodu źródłowego, ale w pewnym stopniu z nim związane (np. czynności o charakterze organizacyjnym). Wnioskodawcy nie przysługiwało odrębne wynagrodzenie z tytułu zbycia majątkowych praw autorskich do utworów powstałych w wyniku wykonywania Umowy. Zgodnie z zawartą umową Spółce S przysługiwały prawa do użytkowania, tytuł własności oraz prawo czerpania pożytków (w tym prawa patentowe, prawa autorskie, prawa do tajemnicy handlowej, prawa z rejestracji topografii układów scalonych, prawa do znaków handlowych, prawa do bazy danych sui generis oraz wszelkie inne prawa własności intelektualnej i przemysłowej bez ograniczeń terytorialnych) do wszelkich wynalazków (podlegających rejestracji patentowej lub jej nie podlegających), dzieł autorskich, topografii układów scalonych, wyznaczeń, projektów, know-how, oraz informacji wytworzonych lub stworzonych lub też ograniczonych do samej praktyki, w całości lub w części, przez Wnioskodawcę w związku z usługami lub informacjami zastrzeżonymi.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki E oraz Spółki S, w tym wszystkie prace realizowane w ramach tworzenia programów komputerowych, w szczególności czas ich trwania, były rejestrowane w prowadzonej przez Niego ewidencji czasu pracy, a zmiany kodu były rejestrowane na bieżąco w repozytorium kodu `(...)`, dzięki czemu Wnioskodawca miał informacje, jak czasochłonne były poszczególne projekty i na tej podstawie prowadził stosowną ewidencję operatywną. Ewidencja ta umożliwia ustalenie pracochłonności poszczególnych projektów, ze szczególnym uwzględnieniem czynności związanych z tworzeniem oprogramowania i niezwiązanych z jego tworzeniem.

Na podstawie ewidencji operatywnej, w przekroju projektów i rodzajów czynności, można wyodrębnić czas poświęcony na:

-wytworzenie nowego oprogramowania, ulepszenie i rozwój istniejącego z podziałem na poszczególne projekty i ich ewentualne etapy;

-czynności o charakterze rutynowym, organizacyjnym, związanym z poprawianiem błędów w odniesieniu do każdego projektu lub jego etapu;

-czynności niezwiązane z wytworzeniem oprogramowania, niezwiązane z żadnym projektem, w wyniku którego powstaje nowe oprogramowanie.

Na podstawie zapisów ewidencji operatywnej Wnioskodawca dokonywał proporcjonalnego do poświęconego czasu podziału przychodów otrzymywanych na podstawie umowy ze Spółką E oraz Spółką S. Wnioskodawca na tej podstawie był w stanie wyodrębnić z ogólnej kwoty przychodów, przychody ze sprzedaży poszczególnych autorskich praw do programów komputerowych oraz przychody za wykonanie pozostałych czynności objętych umową ze Spółką E oraz Spółką S.

Oprócz przychodów ze świadczenia usług informatycznych, Wnioskodawca uzyskuje przychody z najmu lokali mieszkalnych i użytkowych. Wnioskodawca ponosi również koszty związane z tym rodzajem działalności, które obejmują m.in.: opłaty na rzecz wspólnoty, czynsz, zużycie energii elektrycznej, ubezpieczenie, podatek od nieruchomości, odsetki od kredytu związanego z zakupem tych nieruchomości, amortyzacje lokali, środki czystości, meble, naprawy, remonty i narzędzia. Tego rodzaju koszty nie są związane z podstawową działalnością Wnioskodawcy. Wnioskodawca odejmuje od przychodów ze zbycia danego oprogramowania, bądź części oprogramowania koszty uzyskania przychodu. Kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe, czyli dany wydatek dotyczy wielu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodologii jego przypisania do danego źródła, tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne „powiązanie” odpowiedniej części danego kosztu pośredniego z przychodami z danego źródła, wówczas Wnioskodawca per analogiam stosuje przychodowy klucz podziału kosztów pośrednich (tutaj wskaźnik IP-BOX), o którym mowa w art. 22 ust. 3 u.p.d.o.f.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która skupiona jest na wytwarzaniu, rozwijaniu lub ulepszaniu programów komputerowych, Wnioskodawca ponosi następujące wydatki w celu osiągniecia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów:

1. koszt wydatków związanych z lokalem mieszkalnym, który Wnioskodawca w części wykorzystuje na potrzeby działalności. Są to w szczególności wydatki na korzystanie z sieci Internet, materiały remontowe, biurowe i wyposażenie biura. Wnioskodawca dba o ergonomiczne stanowisko pracy i komfortowe miejsce spotkań biznesowych, dlatego jest zmuszony ponosić koszty związane z wyposażeniem biura;

2. koszt użytkowania samochodu (np. amortyzacja, paliwo, serwis, części zamienne, materiały eksploatacyjne, ubezpieczenie). Ponoszenie tych wydatków umożliwia Wnioskodawcy transport, czy to w celu konsultacji, personalizacji tworzonego oprogramowania, czy służy jako środek transportu na szkolenia/warsztaty branżowe. Samochód wykorzystywany jest do celów świadczenia usług na rzecz Spółki E oraz do czynności wymagających prowadzenia działalności gospodarczej w całym jej zakresie;

3. koszt obowiązkowych składek na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy. Jest to wydatek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej w całym jej zakresie;

4. koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego (laptop, smartfon, smartwatch) oraz akcesoriów z tym związanych, to koszt, który jest konieczny do prowadzenia działalności gospodarczej jako programisty. Tworzenie kodu wymaga sprawnego i nowoczesnego sprzętu elektronicznego i komputerowego;

5. koszt usług księgowych to wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na księgowość związane są z obowiązkami ewidencyjnymi i sprawozdawczymi jakie na Niego nakładają przepisy prawa podatkowego. Ponadto korzystanie z usług biura rachunkowego pozwala m.in. na prowadzenie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). Jest to wydatek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej w całym jej zakresie;

6. koszt zakupu roweru, jako ekologicznego i sprawnego środka poruszania się w mieście w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej w całym jej zakresie;

7. koszt biletów PKP niezbędnych do odbycia podróży służbowych związanych z podstawową działalnością Wnioskodawcy.

Alokacja kosztów do osiągniętych przychodów w przypadku trudności z ich konkretnym powiązaniem odbywa się w taki sposób, że na podstawie procentowego udziału przychodów (wskaźnik IP-BOX) z:

-wytworzenia nowego oprogramowania, ulepszenia i rozwoju istniejącego z podziałam na poszczególne projekty i ich ewentualne etapy;

-czynności o charakterze rutynowym, organizacyjnym, związanym z poprawianiem błędów w odniesieniu do każdego projektu lub jego etapu;

-czynności niezwiązanych z wytworzeniem oprogramowania, niezwiązane z żadnym projektem, w wyniku którego powstaje nowe oprogramowanie.

W całości przychodów osiągniętych w danym miesiącu, następuje odpowiednie, proporcjonalne alokowanie kosztów pośrednich związanych z:

-wytworzeniem nowego oprogramowania, ulepszeniem i rozwojem istniejącego z podziałam na poszczególne projekty i ich ewentualne etapy;

-czynnościami o charakterze rutynowym, organizacyjnym, związanym z poprawianiem błędów w odniesieniu do każdego projektu lub jego etapu;

-czynnościami niezwiązanymi z wytworzeniem oprogramowania, niezwiązanymi z żadnym projektem, w wyniku którego powstaje nowe oprogramowanie.

W wyniku procesu alokacji wymienione wyżej w pozycji 1, koszty uzyskania przychodu ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej na wytworzenie nowego oprogramowania, ulepszenie i rozwój istniejącego z podziałami na poszczególne projekty i ich ewentualne etapy, nie są brane pod uwagę przy obliczaniu wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych), jako wydatki niezwiązane bezpośrednio z wytworzeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Natomiast wymienione w pozycjach 2-7 koszty uzyskania przychodu ponoszone na wytworzenie nowego oprogramowania, ulepszenie i rozwój istniejącego z podziałami na poszczególne projekty i ich ewentualne etapy, uznawane są za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, tj. wydatki bezpośrednio powiązane z wytworzeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Po ustaleniu dochodu jako różnicy między przychodami a kosztami związanymi z:

-wytworzeniem nowego oprogramowania, ulepszeniem i rozwojem istniejącego z podziałam na poszczególne projekty i ich ewentualne etapy;

-czynnościami o charakterze rutynowym, organizacyjnym, związanym z poprawianiem błędów w odniesieniu do każdego projektu lub jego etapu;

-czynnościami niezwiązanymi z wytworzeniem oprogramowania, niezwiązanymi z żadnym projektem, w wyniku którego powstaje nowe oprogramowanie.

W następnej kolejności Wnioskodawca ustala poszczególne kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej poprzez przemnożenie uzyskanego dochodu ze zbycia danego oprogramowania bądź części oprogramowania przez wskaźnik, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, że mnożnik Nexus oblicza oddzielnie dla dochodów z poszczególnych programów komputerowych, w związku z czym ustala On odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność opisywaną we wniosku związaną z danym prawem przy zastosowaniu powyżej przedstawionego mechanizmu.

Od dnia 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową Ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT, sporządzaną techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmującego comiesięczne zestawienie dokumentów księgowych oraz danych ze wspomnianej Ewidencji operatywnej, na podstawie których wykonywane są opisane powyżej obliczenia związane z alokacją przychodów i kosztów, ustaleniem wartości wskaźników Nexus oraz kwot kwalifikowanego dochodu z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej (KPWI). Częścią Ewidencji jest zestawienie obejmujące przychody i wydatki alokowane do każdego KPWI w danym okresie i umożliwia ustalenie tych kategorii ekonomicznych w rachunku narastającym dla każdego KPWI od początku prac nad jego powstaniem. W prowadzonej Ewidencji zostaje wyliczony współczynnik alokacji kosztów, tzw. współczynnik IP-BOX, informujący o tym jaki procent przychodów danego miesiąca dotyczy każdego z wytworzonych praw IP oraz czynności nie skutkujących wytworzeniem takich praw. Współczynnik ten informuje jaka cześć przychodu stanowi wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw do każdego programu komputerowego, wytworzonego przez Wnioskodawcę w danym okresie rozliczeniowym. Wnioskodawca wyodrębnił poszczególne programy komputerowe w prowadzonej Ewidencji. W odniesieniu do każdego z nich Wnioskodawca ewidencjonuje potwierdzone fakturami/rachunkami i ustalone na podstawie wspomnianej Ewidencji operatywnej przychody oraz odpowiadające im koszty z podatkowej księgi przychodów i rozchodów (ze wskazaniem takich informacji jak: dane kontrahenta, nr dokumentu, data sprzedaży, data faktury, kwota z faktury). W przypadku, gdy Wnioskodawca osiąga przychody ze świadczenia usług innych niż programistyczne, koszty przyporządkowane są do przychodu, na który miały bezpośredni wpływ. Jeśli alokacja konkretnego kosztu nie jest możliwa, koszty te rozliczane są na wszystkie osiągnięte przychody w danym miesiącu, poprzez zastosowanie opisanej wcześniej proporcji przychodowej, czyli wskaźnika IP-BOX. Na koniec każdego miesiąca kalendarzowego Wnioskodawca ustala dochód z każdego programu komputerowego. Równolegle, na koniec każdego okresu rozliczeniowego (miesiąc) w prowadzonej Ewidencji, Wnioskodawca wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT i uwzględnia je we wzorze w celu ustalenia wysokości wskaźnika Nexus, a następnie oblicza dochód kwalifikowany. Wnioskodawca wylicza osobno wskaźniki NEXUS dla każdego kwalifikowanego prawa IP.

Wnioskodawca zamierza prowadzić w kolejnych latach działalność podobną do opisanej w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, zawierając analogiczne do opisanych umowy z nowymi zleceniodawcami.

W piśmie z 7 grudnia 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że działalność prowadzona przez Niego przewiduje preferencyjne opodatkowanie działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT (tzw. ulga IP Box). Przepis ten jednak nie przewiduje definicji legalnej tegoż pojęcia, wobec czego znajduje zastosowanie definicja, przewidziana w tzw. słowniczku ustawy o PIT, tj. art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f.

Art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f., normuje działalność badawczo-rozwojową jako działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca wskazuje, że Jego działalność posiada następujące cechy:

-nowatorskość i twórczość - Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie w zależności od potrzeb Kontrahentów, z którym współpracuje, a dany Kontrahent ma na celu zwiększenie innowacyjności rozwiązań programistycznych w zależności od swoich potrzeb;

-nieprzewidywalność - Kontrahenci, z którymi Wnioskodawca współpracuje, oczekują od Niego wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (programów komputerowych), pomimo korzystania z istniejących metod i narzędzi informatycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację archaicznych rozwiązań;

-metodyczność - Wnioskodawca zobowiązany jest w ramach danej umowy do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą zobowiązany jest należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami Kontrahenta i przedstawionym przez nich planem.

Innymi słowy, Jego działalność prowadzona jest w sposób systematyczny:

-możliwość przeniesienia lub odtworzenia - celem Wnioskodawcy w ramach wykonywanej bezpośrednio przez Niego działalności gospodarczej jest przeniesienie autorskich praw majątkowych z oprogramowania na Kontrahenta, co nierozerwalnie wiąże się z koniecznością jego odtworzenia.

Zgodnie z art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f., pojęcie „prace rozwojowe” oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wnioskodawca prowadzi działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wytwarza nowe, nieistniejące wcześniej funkcjonalności na podstawie posiadanej wiedzy, które wpływają na innowacyjność wytwarzanych rozwiązań programistycznych. Czyni to na podstawie nabywanej, łączonej, kształtowanej i wykorzystywanej dostępnej aktualnie wiedzy w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wnioskodawca podejmuje pracę nad jakimś projektem, posiadając nakreślony cel, którym jest wytworzenie oprogramowania rozwiązującego problemy nakreślone przez Kontrahenta przy negocjowaniu współpracy. Wnioskodawca prowadzi pracę według ścisłego harmonogramu począwszy od wymagań umownych dotyczących poprawnej dokumentacji swojej działalności, oprogramowanie wymaga wielu składowych tworzonych w odpowiedniej kolejności i z należytą uwagą. Wnioskodawca zawsze stara się dostarczyć najnowsze rozwiązania w branży, zapoznając się z obecnym stanem techniki w branży IT oraz z aktualnymi zastosowaniami wprowadzonymi w działalności jego Kontrahenta. Wnioskodawca, z wykorzystaniem wszystkich możliwych wiadomości naukowych, jakie posiada, w swojej działalności planuje, projektuje i tworzy innowacyjne rozwiązania w branży w postaci produktów, procesów lub usług programistycznych. Wnioskodawca wykorzystuje przy tym własną inwencję twórczą oraz korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Programy komputerowe stworzone przez Niego na rzecz Kontrahentów ulepszyły i rozwijały działanie starych programów lub też powodowały stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej bądź nowatorskich, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Zdaniem Wnioskodawcy stworzone programy stanowią przejaw Jego twórczej działalności oraz są one innowacyjne zarówno w prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności, jak i jego Kontrahenta.

Jak wskazano w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (IP BOX), twórczą działalność Wnioskodawcy odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu.

Przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej obejmują przychody z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego podlegającego ochronie na podstawie art.74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Ochrona ta obejmuje również fragmenty utworu i utwory w wersji nieukończonej. Pozostaje to w adekwatnym związku z pismem z dnia 15 listopada 2001 r. Ministerstwa Kultury Nr DP/WPA.024/319/01 - praca polegająca na tworzeniu programów komputerowych jest pracą twórczą w rozumieniu prawa autorskiego. Programy komputerowe zostały wyraźnie potraktowane jako utwory poprzez ich uwzględnienie w przykładowym wykazie kategorii utworów w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (oraz poprzez wprowadzenie w stosunku do nich szczególnego reżimu ochronnego w ramach rozdziału 7 powyższej ustawy).

Wnioskodawca jest programistą, który w ramach prowadzonej działalności tworzy oraz modyfikuje oprogramowanie komputerowe przy użyciu innowacyjnych technologii. Świadcząc usługi na rzecz Zlecającego, na podstawie zawartej umowy wykonawczej, Wnioskodawca wprowadza m.in. do istniejącego kodu źródłowego oryginalne, nierutynowe zmiany oraz stosuje nieszablonowe rozwiązania, których celem było rozszerzenie funkcjonalności i użyteczności bazowego Oprogramowania. Dzięki wykonanej przez Wnioskodawcę pracy Oprogramowanie lepiej odpowiada na potrzeby biznesowe klienta i daje możliwość jego szerszego zastosowania. Stawiane przed Wnioskodawcą wyzwania mają charakter niepowtarzalny i unikalny. Wymagają od Niego dogłębnego zbadania danych zagadnień, zaprojektowania nowego i oryginalnego rozwiązania, a na końcu zaimplementowania go w sposób całkowicie przez Niego zdefiniowany, zgodnie ze sztuką i zdobytą wiedzą. Tego typu podejście każdorazowo wpływa na zwiększanie zasobów wiedzy oraz pozwala na wykorzystanie jej do tworzenia coraz to nowszych i bardziej rozbudowanych rozwiązań, które nie są ogólnodostępne w gospodarce lub znacznie różnią się od już istniejących. Proces pogłębiania tej wiedzy przekłada się na projektowanie i opracowywanie coraz to nowszych i niepowtarzalnych rozwiązań komercyjnych, zgodnych z potrzebami klientów na drodze twórczej. Każdorazowo w ramach zawartych umów wytwarzane są autorskie i innowacyjne rozwiązania dostosowane do potrzeb klienta, które opracowane zostają od podstaw lub jeśli klient ma taką potrzebę rozwijane i ulepszane zostają istniejące programy informatyczne. Nie zmienia to faktu, że każde z tych podejść wymaga zaprojektowania i opracowania nowego i innowacyjnego rozwiązania, które bazuje na systematycznie pogłębianej i poszerzanej wiedzy. Wszelkie opracowane i wytworzone dzieła są autorskimi i unikalnymi rozwiązaniami. Aby sprostać tym wymaganiom, niezbędnym elementem jest ciągłe i systematyczne poszerzanie oraz pogłębianie wiedzy z zakresu nowych technologii, ich wykorzystania oraz dostosowania w unikalny sposób do potrzeb klienta.

Wnioskodawca opisując w obszerny sposób stan faktyczny oczekuje od Organu podatkowego właśnie wskazania prawidłowego stosowania przepisu art. 30ca ust. 7 u.p.d.o.f. w Jego przypadku, dlatego też zadał pytanie nr 5. Wskazał też, we własnym stanowisku, że z tytułu prowadzenia działalności programistycznej osiąga dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

W świetle ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych regulacja utworów w postaci programów komputerowych podlega regulacji szczególnej unormowanej w rozdziale 7 ww. ustawy. To samo dotyczy dokumentacji projektowej stanowiącej odzwierciedlenie programu komputerowego.

Biorąc, zatem powyższe pod uwagę, Wnioskodawca nie może tej kwestii regulować ogólnie stwierdzając np. że przenosi na nabywcę prawa zależne do powstałych utworów.

Art. 74 ust. 4 pkt 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych obejmuje również „nietwórcze” modyfikacje programu, przesądza, że w zakresie omawianego uprawnienia mieści się również zmiana (tłumaczenie) formy wyrażenia programu z kodu źródłowego do postaci kodu wykonywalnego (tzw. kompilacja) oraz proces odwrotny, tj. odtworzenie źródłowej postaci programu na podstawie kodu maszynowego (dekompilacja). Należy zaznaczyć, że zarówno kompilacja, jak i dekompilacja programu sama w sobie nie wymaga wkładu twórczego od osoby dokonującej tych czynności. Jest to bowiem proces dokonywany automatycznie, za pomocą wyspecjalizowanych narzędzi informatycznych. W wyniku kompilacji lub dekompilacji programu nie dojdzie więc do powstania utworu zależnego i dalsze korzystanie z „przetłumaczonego” w ten sposób programu nie wymaga zezwolenia na korzystanie z praw zależnych, w związku z tym Wnioskodawca takowych nie udziela.

Właścicielem rozwijanego i modyfikowanego oprogramowania jest Zleceniodawca, a Wnioskodawca dokonuje jedynie jego rozwinięcia i modyfikacji. Z chwilą przekazania wytworzonego oprogramowania Kontrahentowi, Wnioskodawca przekazuje na jego rzecz wszelkie prawa autorskie do tego oprogramowania. Wnioskodawcy nie będą przysługiwały (także pochodzące z licencji) prawa do programu, do którego prawa autorskie już przeniesiono, nawet w przypadku jego dalszego rozwijania. Wnioskodawcy będą przysługiwały prawa, do momentu przeniesienia na rzecz Zleceniodawców, autorskie prawa majątkowe do składowych, które to części mają na celu rozwinięcie danego oprogramowania. W związku z tym Wnioskodawca nie jest użytkownikiem prawa na podstawie licencji wyłącznej, a także niewyłącznej.

Powstanie i rozwinięcie programu lub jego części następuje na podstawie zlecenia Kontrahenta. Rozwijanie i modyfikowanie oprogramowania, często tego, które Wnioskodawca sam stworzył, powoduje powstanie składowych programu komputerowego, który staje się osobnym utworem. Wnioskodawca nie będzie więc właścicielem oprogramowania rozwiniętego, ale czasowo właścicielem składowych oprogramowania, które powoduje finalnie rozwinięcie owego oprogramowania ulepszanego. Nowe oprogramowanie, które powoduje ulepszanie starego to nowe funkcjonalności, które są osobnym oprogramowaniem chronionym na podstawie art. 74 ustaw o prawie autorskim tj. nowe prawo własności intelektualnej.

Nowe funkcjonalności, powstałe w wyniku rozwijania i modyfikowania oprogramowania, to osobny przedmiot obrotu, który podlega również ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Stworzone przez Wnioskodawcę części oprogramowania m.in. polegające na rozwijaniu i modyfikowaniu programu stanowią odrębne programy komputerowe podlegające ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wprawdzie brak jest legalnej definicji programu komputerowego, jednak orzecznictwo i doktryna prawa autorskiego w tej kwestii są zgodne:

-przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o PAIPP, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (wyr. TS z 22 grudnia 2010 r., C- 393/09, Bezpećnostni softwarova asociace, ECLI:EU:C:2010:816);

-do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust.3 ustawy o PAIPP zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne (A. Michalak (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74).

Dochód osiągany w związku z tak rozumianym ulepszeniem/modyfikacją ww. Oprogramowania jest dochodem z działalności gospodarczej związanej z tworzeniem oprogramowania.

Wnioskodawca zamierza zastosować 5% stawkę podatku za 2019 r., 2020 r., 2021 r. i latach kolejnych w odniesieniu do dochodu i wynagrodzenia uzyskiwanego z tworzenia i rozwijania Oprogramowania, w sposób obszernie opisany w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym. Wnioskodawca będzie uzyskiwał dochody w kolejnych latach prowadząc współpracę z kontrahentami na zasadach analogicznych do tych opisanych we wniosku.

Wydatki związane z własnym lokalem mieszkalnym dotyczą wskazanego CEIDG (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej) miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, w tym w zakresie IP Box. W tym miejscu Wnioskodawca ma zainstalowany stosowny sprzęt i urządzenia do tworzenia zleconych prac programistycznych w którym spędza co najmniej 8 godzin dziennie na wykonywaniu ww. czynności.

Wydatki dotyczą korzystania z sieci Internet, niezbędne do wykonywania pracy programistycznej, w tym uzyskiwana dochodów z KPWI (kwalifikowanych praw własności intelektualnej). Korzystanie z sieci Internet oznacza ponoszenie kosztów związanych z usługami telekomunikacyjnymi i takie wydatki Wnioskodawca miał na myśli.

Wydatki związane z materiałami remontowymi, materiałami biurowymi i wyposażeniem biura są związane nabywaniem materialnych składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej, które ze względu na swoje cechy i właściwości opisywane są potocznie określeniami wymienionymi we wniosku.

Koszt użytkowania samochodu (np. amortyzacja, paliwo, serwis, części zamienne, materiały eksploatacyjne, ubezpieczenie) - ponoszenie tych wydatków umożliwia Wnioskodawcy transport, czy to w celu konsultacji, personalizacji tworzonego oprogramowania, czy służy jako środek transportu na szkolenia/warsztaty branżowe. Samochód wykorzystywany jest do celów świadczenia usług na rzecz kontrahentów, w tym wytwarzania KPWI oraz do czynności wymagających prowadzenia działalności gospodarczej w całym jej zakresie. I tak, przez wydatki na paliwo Wnioskodawca rozumie zakup materiałów pędnych do pojazdu mechanicznego, serwis oznacza usługi mechaniki samochodowej, części zamienne to rzeczowe składniki majątku używane w celu wymiany niepełnowartościowych lub uszkodzonych takich składników użytych do budowy pojazdu silnikowego, materiały eksploatacyjne oznaczają rzeczowe składniki majątku nabywane w związku z eksploatacją pojazdu mechanicznego, ubezpieczenie oznacza nabycie polisy obowiązkowego lub dobrowolnego ubezpieczenia pojazdu mechanicznego.

Składki na ubezpieczenia społeczne Wnioskodawca zalicza do kosztów uzyskania przychodów.

Koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego (laptop, smartfon, smartwatch) oraz akcesoriów z tym związanych - to koszt, który jest konieczny do prowadzenia działalności gospodarczej jako programista, w tym do wytwarzania KPWI. Tworzenie kodu wymaga sprawnego i nowoczesnego sprzętu elektronicznego i komputerowego. Przez wydatki na zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego Wnioskodawca rozumie zakup rzeczowych składników majątkowych niezbędnych do wykonywania działalności gospodarczej, a klasyfikowanych i potocznie opisywanych jako sprzęt komputerowy i elektroniczny ze względu na sposób działania i zastosowane technologie.

Koszt usług księgowych - wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na księgowość związane są z obowiązkami ewidencyjnymi i sprawozdawczymi jakie na podatnika nakładają przepisy prawa podatkowego. Wnioskodawca pod tym pojęciem rozumie koszt związany z usługami biura rachunkowego, który pozwala m. in. na prowadzenie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). Jest to wydatek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej w całym jej zakresie.

Koszt zakupu roweru jako ekologicznego i sprawnego środka poruszania się w mieście w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej w całym jej zakresie.

Koszt biletów PKP oznacza zakup biletów upoważniających do przejazdu środkami komunikacji przewoźnika Polskie Koleje Państwowe, niezbędnych do odbycia podróży służbowych związanych z podstawową działalnością Wnioskodawcy.

Wszystkie omówione powyżej rodzaje wydatków służą wykonywaniu działalności badawczo- rozwojowej, wytwarzaniu KPWI, jednak nie w sposób wyłączny. Związek z taką działalnością, w tym z konkretnymi wytwarzanymi KPWI, oceniany jest za każdym razem dyskrecjonalnie, a w przypadku niemożności jednoznacznego przypisania danego wydatku do konkretnego KPWI lub do innych czynności Wnioskodawca stosuje opisany we wniosku klucz rozliczania kosztów – współczynnik IP-Box.

Przedmiotem zapytania oznaczonego we wniosku Nr 6 są koszty opisane w wniosku i w odpowiedzi na zadane pytania.

Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie Oprogramowania na dzień składania wniosku o interpretację indywidualną ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności przez Wnioskodawcę.

W sytuacji współpracy z zespołem programistów współpracujących z klientami/Zleceniodawcami, po zakończeniu wspólnego procesu zebrania niezbędnych wymagań od klienta i zdefiniowaniu celu (w ten sposób zebrane zostają informacje nt. nadrzędnych cech, które mają zostać uwzględnione w tworzonym oprogramowaniu), następuje przyporządkowanie poszczególnych projektów do konkretnych współpracowników, w tym Wnioskodawcy. Każdy z tych projektów ma indywidualny, twórczy charakter objęty ochroną autorską na podstawie ww. art. 74 prawa autorskiego i w przypadku Wnioskodawcy jest on realizowany w ramach Jego działalności. Z tego też względu Wnioskodawcy jak i pozostali programiści są właścicielami stworzonych przez siebie kodów źródłowych danego projektu.

Wnioskodawca zamierza dokonać korekty deklaracji podatkowej za 2019 r. oraz 2020 r.

W piśmie z 8 stycznia 2022 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że opisując w obszerny sposób stan faktyczny oczekuje od Organu podatkowego właśnie wskazania prawidłowego stosowania przepisu art. 30ca ust. 7 u.p.d.o.f.

Zgodnie z uzasadnieniem wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FSK 1049/21, wydanego w podobnej sprawie „ewentualne wezwanie do sprecyzowania wniosku nie mogło prowadzić do żądania, aby to sam wnioskodawca, przesądził rzeczoną kwestię, o którą, wprost zapytał, lecz jedynie do sprecyzowania danych faktycznych dotyczących prowadzonej działalności, niezbędnych do ich oceny w kontekście definicji owej działalności. Następnie na gruncie obowiązujących przepisów należało ocenić ten rodzaj działalności”.

Rzeczą podatnika natomiast jest wyczerpujące opisanie stanu faktycznego. We wniosku i jego uzupełnieniu wskazano, że w przypadku współpracy ze Spółką E wynagrodzenie Wnioskodawcy określone w umowie obejmowało zarówno czynności związane z usługami programistycznymi, jak i niestanowiące bezpośrednio tworzenia kodu źródłowego, ale w pewnym stopniu z nim związane (np. czynności o charakterze organizacyjnym). Wynagrodzenie, jakie Wnioskodawca otrzymywał w związku z realizacją umowy o współpracy obejmowało wynagrodzenie z tytułu nabycia przez Spółkę E autorskich praw majątkowych oraz praw zależnych na wszystkich znanych w dniu zawarcia umowy polach eksploatacji. Wnioskodawcy nie przysługiwało odrębne wynagrodzenie z tytułu zbycia majątkowych praw autorskich do Utworów powstałych w wyniku wykonywania Umowy. W przypadku współpracy ze Spółką S wynagrodzenie Wnioskodawcy określone w umowie obejmowało zarówno czynności związane z usługami programistycznymi, jak i niestanowiące bezpośrednio tworzenia kodu źródłowego, ale w pewnym stopniu z nim związane (np. czynności o charakterze organizacyjnym). Wnioskodawcy nie przysługiwało odrębne wynagrodzenie z tytułu zbycia majątkowych praw autorskich do utworów powstałych w wyniku wykonywania Umowy. W obu przypadkach było to jedno wynagrodzenie wypłacane za wykonanie przedmiotu umowy w cyklu miesięcznym, obejmujące wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do programów komputerowych powstających w toku realizacji umowy.

Wnioskodawca prowadził ewidencję czasu pracy, w której czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki E oraz Spółki S, w tym wszystkie prace realizowane w ramach tworzenia programów komputerowych, w szczególności czas ich trwania, były rejestrowane. Dodatkowo zmiany kodu były rejestrowane na bieżąco w repozytorium kodu `(...)`, dzięki czemu Wnioskodawca miał informacje, jak czasochłonne były poszczególne projekty i na tej podstawie prowadził stosowną ewidencję operatywną. Ewidencja ta umożliwia ustalenie pracochłonności poszczególnych projektów, ze szczególnym uwzględnieniem czynności związanych z tworzeniem oprogramowania i niezwiązanych z jego tworzeniem.

Powstanie i rozwinięcie programu lub jego części następuje na podstawie zlecenia Kontrahenta. Rozwijanie i modyfikowanie oprogramowania, często tego, które Wnioskodawca sam stworzył, powoduje powstanie składowych programu komputerowego, który staje się osobnym utworem. Wnioskodawca nie będzie więc właścicielem oprogramowania rozwiniętego, ale czasowo właścicielem składowych oprogramowania, które powoduje finalnie rozwinięcie owego oprogramowania ulepszanego. Nowe oprogramowanie, które powoduje ulepszanie starego to nowe funkcjonalności, które są osobnym oprogramowaniem chronionym na podstawia art. 74 ustaw o prawie autorskim (tj. nowe prawo własności intelektualnej). Nowe funkcjonalności, powstałe w wyniku rozwijania i modyfikowania oprogramowania, to osobny przedmiot obrotu, który podlega również ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wobec tego uznać należy, że stworzone przez Wnioskodawcę części oprogramowania m.in. polegające na rozwijaniu i modyfikowaniu programu stanowią odrębne programy komputerowe podlegające ochronie z art.74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wprawdzie brak jest legalnej definicji programu komputerowego, jednak orzecznictwo i doktryna prawa autorskiego w tej kwestii są zgodne, co wskazano już we wniosku.

Dochód osiągany w związku z tak rozumianym ulepszeniem/modyfikacją ww. Oprogramowanie jest dochodem z działalności gospodarczej związanej z tworzeniem oprogramowania. Co do prawidłowości stosowania art. 30ca ust. 7 ustawy o PDOF Wnioskodawca zadał właśnie pytanie nr 5.

Wnioskodawca zamierza zastosować 5% stawkę podatku w 2019, 2020, 2021 i latach kolejnych w odniesieniu do dochodu i wynagrodzenia uzyskiwanego z tworzenia i rozwijania Oprogramowania, w sposób obszernie opisany w przedstawieniu stanu faktycznego. Wnioskodawca zadał pytanie nr 5 w kwestii potwierdzenia przez Organ konkretnego tytułu z art. 30ca ust.7 ustawy o PDOF, jaki powinien zastosować.

Przez wydatki na materiały remontowe Wnioskodawca rozumie wydatki związane nabywaniem materialnych składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej, które ze względu na swoje cechy i właściwości opisywane są potocznie określeniami wymienionymi we wniosku, a służących do remontów i renowacji lokali. Wydatki te obejmują, zakup farby, akrylu, taśm malarskich, wałków, kołków, itp. Wydatki te związane są z całokształtem działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w tym z opisana, szczegółowo we wniosku działalnością związaną z tworzeniem oprogramowania, co do której charakteru badawczo-rozwojowego Wnioskodawca zadał pytanie nr 1.

Przez wydatki na materiały biurowe i wyposażenie biura Wnioskodawca rozumie wydatki związane nabywaniem materialnych składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej, które ze względu na swoje cechy i właściwości opisywane są potocznie określeniami wymienionymi we wniosku, a służących do wykonywania pracy biurowej i administracyjnej. Wydatki te obejmują zakup biurka, lampki biurowej, żarówki, wieszaka na ubrania, etui na dokumenty, dysku zewnętrznego do komputera, cartridgy do drukarki, smartfona, smartwatcha, itp. Wydatki te związane są z całokształtem działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w tym z opisaną szczegółowo we wniosku działalnością związana, z tworzeniem oprogramowania, co do której charakteru badawczo-rozwojowego Wnioskodawca zadał pytanie nr 1.

Przez amortyzację Wnioskodawca rozumie koszt związany ze stopniowym zużywaniem się środków trwałych. Nie jest to wydatek sensu stricte, natomiast jest to koszt związany z całokształtem działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w tym z opisaną szczegółowo we wniosku działalnością związaną z tworzeniem oprogramowania, co do której charakteru badawczo-rozwojowego Wnioskodawca zadał pytanie nr 1.

Wymienione we wniosku i jego uzupełnieniach koszty i wydatki związane są z całokształtem działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w tym z opisaną szczegółowo we wniosku działalnością związaną z tworzeniem oprogramowania, co do której charakteru badawczo-rozwojowego Wnioskodawca zadał pytanie nr 1. W toku tej działalności Wnioskodawcy powstają prawa autorskie do programów komputerowych, które są przenoszone na zleceniodawców. Co do identyfikacji tych autorskich praw do programów komputerowych jako kwalifikowanych praw własności intelektualnej Wnioskodawca zadał pytanie nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie omówione powyżej rodzaje wydatków służą wykonywaniu działalności badawczo-rozwojowej, wytwarzaniu KPWI, jednak nie w sposób wyłączny. Związek z taką działalnością, w tym z konkretnymi wytwarzanymi KPWI, oceniany jest za każdym razem dyskrecjonalnie, a w przypadku niemożności jednoznacznego przypisania danego wydatku do konkretnego KPWI lub do innych czynności Wnioskodawca stosuje opisany we wniosku klucz rozliczania kosztów-współczynnik IP-Box.

Pytania (pytania Nr 2-5 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 7 grudnia 2021 r.)

1. Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych lub ich części (oprogramowania) - opisana w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym - stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy opisane we wniosku prawo autorskie do programów komputerowych lub ich części wytwarzanych przez Wnioskodawcę, w sposób opisany w opisie sprawy, samodzielnie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3. Czy słuszne jest stanowisko Wnioskodawcy w zakresie praktycznego stosowania art. 30ca ust. 4 w powiązaniu z art. 30cb ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla celów ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (KPWI), że każdorazowo po ustaleniu wytworzonych w danym miesiącu utworów (programów komputerowych) i otrzymaniu wynagrodzenia za przeniesienie praw do nich wraz z miesięcznym wynagrodzeniem umownym, w kolejnym miesiącu Wnioskodawca pracuje już nad kolejnymi, innymi utworami, nawet jeżeli te inne utwory są funkcjonalną kontynuacją tamtych, co oznacza, że należy obliczyć kwalifikowany dochód z kolejnych KPWI?

4. Czy w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie mógł ustalić dochód uzyskany z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej do programów komputerowych wytwarzanych w ramach opisanej współpracy z kontrahentem, na podstawie opisanego sposobu przypisywania przychodów i klucza alokacji kosztów pośrednich (wskaźnik IP BOX) stosując art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych per analogiam w zakresie wykorzystywanego klucza alokacji kosztów?

5. Czy słuszne jest stanowisko Wnioskodawcy w zakresie praktycznego stosowania art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla celów ustalenia rodzaju osiąganego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (KPWI) i czy opisany w powyższym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (autorskich praw do programów komputerowych) Wnioskodawca prawidłowo zaklasyfikował jako dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, wymieniony w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowany z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%?

6. Czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na koszty obecne oraz przyszłe w ramach prowadzonej działalności podstawowej, o których mowa w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, przypisane na podstawie ewidencji operatywnej, w opisany sposób poszczególnym KPWI są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust.2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

7. Czy mając na uwadze opisany powyżej stan faktyczny Wnioskodawca będzie mógł dokonać́ korekty deklaracji podatkowej PIT złożonej za lata 2019 i 2020 i rozliczyć́ dochód uzyskany w tych latach z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wytwarzanego w ramach opisanej współpracy ze Spółkami E i S, z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na zadane pytania oznaczone Nr 1-2, Nr 4-7, natomiast w zakresie pytania oznaczonego Nr 3 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Pana stanowisko w sprawie (z uwzględnieniem uzupełnień wniosku)

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5a pkt 38 i pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą, która obejmuje prace rozwojowe lub badania naukowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Badania naukowe należy rozumieć jako działalność obejmującą po pierwsze badania podstawowe, po drugie badania aplikacyjne.

Te pierwsze rozumiane są jako prace teoretyczne mające na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawowych zjawiskach oraz obserwowalnych faktów.

Te drugie rozumiane są jako prace, które mają na celu zdobycie nowych umiejętności, wiedzy i które to nastawione są na tworzenie nowych procesów, usług, produktów lub wprowadzenie do nich znaczących ulepszeń.

Poprzez prace rozwojowe należy rozumieć działalność, która obejmuje kształtowanie, łączenie, nabywanie oraz wykorzystywanie dostępnej obecnie wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do projektowania, a także tworzenia zmienionych lub nowych procesów, usług lub produktów z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich.

W myśl obowiązujących przepisów prawnych działalność badawczo-rozwojowa musi być twórcza, nowatorska, metodyczna oraz nieprzewidywalna. Podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polega na m.in. wytworzeniu nowego programu komputerowego zgodnie z za potrzebowaniami biznesowymi zleceniodawców.

Działalność ta stanowi prace rozwojowe w świetle przepisów powszechnie obowiązujących. Polega ona w szczególności na wykorzystywaniu przez Wnioskodawcę nowej, ale również aktualnej wiedzy, tj. języków programowania, którymi operuje, narzędzi programistycznych, znanych algorytmów oraz wiedzy do tworzenia przez Wnioskodawcę nowych, ulepszonych i nie funkcjonujących w obrocie rozwiązań.

Mając na uwadze przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe, prowadzona przez Niego działalność jest działalnością badawczo-rozwojową, która spełnia następujące cechy:

-twórczość oraz nowatorskość - poprzez tworzenie programu komputerowego w zależności od potrzeb Spółki z którą współpracuje, a która to ma na celu zwiększenie innowacyjności rozwiązań programistycznych lub stworzenie nowych rozwiązań w zależności od swoich potrzeb,

-metodyczność - poprzez zawartą ze Spółka umowę Wnioskodawca jest zobowiązany do zgodnej, ścisłej z harmonogramem współpracy, którą starannie i należycie dokumentuje oraz wykonuje, zgodnie z wymaganiami zleceniodawcy,

-nieprzewidywalność - poprzez wykonywanie przez Wnioskodawcę prac z wykorzystaniem istniejących rozwiązań czy narzędzi, które prowadzą jednak do stworzenia całkowicie nowego rozwiązania lub znacznej modyfikacji istniejących rozwiązań.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określony jest zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem.

Jako jedno z praw własności intelektualnych wymienione zostało autorskie prawo do programu komputerowego.

Aby można było mówić o kwalifikowanym prawie własności intelektualnej powinny zostać spełnione dwa kryteria w rozumieniu wyżej wymienionego przepisu:

-przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

-prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych.

Programy komputerowe lub ich części stanowią zatem przedmiot ochrony praw autorskich.

Zgodnie z dyspozycją art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, programy komputerowe kwalifikowane są jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Wytwarzane przez Wnioskodawcę samodzielnie programy komputerowe w ramach umowy zawartej ze Spółką są przedmiotem ochrony prawa autorskiego.

W ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na rzecz Spółki, wytwarzane przez Niego autorskie prawo do oprogramowania zalicza się do kwalifikowanych praw własności w rozumieniu art. 30ca ust.2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze względu na to, że jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie. Podlega ono ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a jego przedmiot został przez Wnioskodawcę wytworzony w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej. W związku z faktem, że przysługujące Wnioskodawcy majątkowe prawa autorskie do tworzonych przez Niego programów komputerowych stają się własnością Spółki, Wnioskodawca osiąga dochody z zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ad. 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, w prawidłowy sposób ustala On na podstawie opisanej ewidencji operatywnej, opisanego wskaźnika IP BOX jako klucza alokacji kosztów pośrednich, dochód z każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W świetle art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowane prawo własności intelektualnej stanowi m.in. autorskie prawo do programu komputerowego, które podlega ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został przez Wnioskodawcę wytworzony, rozwinięty lub ulepszony w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca w racjonalny sposób, na podstawie ewidencji operatywnej ustala w jakiej części uzyskane od każdego zleceniodawcy wynagrodzenie jest wynagrodzeniem za przeniesienie własności autorskich praw majątkowych do poszczególnych wytworzonych w danym okresie programów komputerowych, ustala wskaźnik IP BOX jako klucz alokacji kosztów pośrednich.

Koszty pośrednie, czyli takie, których nie można bezpośrednio powiązać z powstaniem konkretnego prawa IP lub innymi wykonywanymi czynnościami, a poniesione przez Wnioskodawcę w danym okresie są alokowane na podstawie wskaźnika IP-BOX na poszczególne prawa IP oraz czynności wykonywane w ramach umowy ze Spółką.

Zdaniem Wnioskodawcy, zasadne jest ich stosowanie.

Ad.5.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej autorskich praw do programów komputerowych, Wnioskodawca prawidłowo zaklasyfikował jako dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, wymieniony w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w Jego umowach ze zleceniodawcami znajdują się zapisy potwierdzające przeniesienie praw autorskich do powstających w toku wykonywania umów utworów (programów komputerowych) za wynagrodzeniem.

Wnioskodawca spełnia wszystkie wymagania określone w ustawie dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w ramach prowadzonej działalności.

Tworzone przez Wnioskodawcę programy komputerowe, które znajdują się w katalogu kwalifikowanych praw autorskich, a następnie przenoszenie praw autorskich majątkowych do programu komputerowego lub jego części w ramach współpracy ze Spółką E i S i uzyskiwanie z tego tytułu dochodu kwalifikuje Wnioskodawcę do skorzystania z ulgi IP Box.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym, ustalonych jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i obliczonego według wzoru z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 6.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona przez Niego działalność gospodarcza w przeważającym zakresie obejmuje wytwarzanie programów komputerowych, do których prawa autorskie były przenoszone następnie na rzecz Spółki E oraz Spółki S w ramach wykonywania zawartych z nimi umów.

Za swoje świadczenia Wnioskodawca otrzymywał ustalone wynagrodzenie, obejmujące również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Wskazane we wniosku koszty działalności podstawowej obecne i przyszłe ponoszone przez Wnioskodawcę są kosztami w rozumieniu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki w zakresie w jakim przeznaczone są na tworzenie programu komputerowego są kosztami prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca w sposób racjonalny przypisuje koszty poszczególnym KPWI w sposób wskazany w opisie sprawy.

Ad. 7.

Zdaniem Wnioskodawcy, przenosi On i będzie przenosił na każdego zleceniodawcę całość majątkowych praw autorskich do oprogramowania wytwarzanego w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej i otrzymuje wynagrodzenie z tego tytułu, a zatem w ocenie Wnioskodawcy osiąga kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, ma On możliwość dokonania korekty zeznań podatkowych za lata 2019 i 2020 i rozliczenia uzyskiwanego dochodu w oparciu o preferencyjną stawkę opodatkowania 5%, albowiem spełnia On wszystkie przesłanki warunkujące skorzystanie z tej ulgi. Podobnie, z uwagi na kontynuację współpracy z kolejnymi zleceniodawcami na takich samych zasadach, będzie On miał możliwość rozliczenia w ten sposób dochodu uzyskiwanego w 2021 r. i w latach następnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

-w części uznania wydatków na materiały remontowe – zakup farby, akrylu, taśm malarskich, wałków, kołków za koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i do wyliczenia wskaźnika nexus – jest nieprawidłowe;

-w pozostałej części – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.) jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 powołanej ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej (czyli tzw. kwalifikowanymi IP) są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1062, ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Podstawę opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatku w ramach ulgi IP Box stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3 a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a) prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d) nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy zamierzają opodatkować kwalifikowane dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że opisane działania podejmowane przez Wnioskodawcę mieszczą się w definicji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż – jak wskazał Wnioskodawca - działalność prowadzona przez Niego w ramach tworzenia/rozwijania/modyfikowania programów komputerowych lub ich części jest działalnością twórczą i stanowi prace rozwojowe w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz jest podejmowana w sposób systematyczny w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W swojej działalności Wnioskodawca opracowuje zarówno nowe, jak i ulepszone produkty (oprogramowanie komputerowe), niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej jego kontrahenta i użytkowników oprogramowania, i istotnie odróżniające się od już funkcjonujących rozwiązań. Programy komputerowe stworzone przez Niego na rzecz Kontrahentów ulepszyły i rozwijały działanie starych programów lub też powodowały stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej, bądź nowatorskich, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Stworzone programy stanowią przejaw Jego twórczej działalności, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Nowe oprogramowanie, które powoduje ulepszanie starego to nowe funkcjonalności, które są osobnym oprogramowaniem chronionym na podstawie art. 74 ustaw o prawie autorskim tj. nowe prawo własności intelektualnej. Wynagrodzenie w związku z umową współpracy ze Spółkami wypłacane za wykonanie przedmiotu umowy w cyklu miesięcznym, obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do programów komputerowych powstających w toku realizacji umowy. Ponadto, Wnioskodawca od 1 stycznia 2019 r. prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że uzyskane przez Wnioskodawcę dochody z tytułu odpłatnego przeniesienia na Spółki praw autorskich do tworzonego/rozwijanego modyfikowanego oprogramowania mieszczącego się w pojęciu kwalifikowanego IP z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. stanowiącego utwór prawnie chroniony wytworzony lub rozwinięty w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy, kwalifikują się do kategorii dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ww. ustawy (ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej).

Wnioskodawca jest zatem uprawniony do zastosowania do sumy kwalifikowanych dochodów uzyskanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjnego opodatkowania według stawki 5% w zeznaniu rocznym za 2019 r., 2020, 2021 i lata kolejne, jeżeli opisany we wniosku stan nie ulegnie zmianie.

Odnosząc się do kwestii możliwości dokonania korekty złożonych deklaracji w celu zastosowania obniżonej 5% stawki podatku do kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskanych przez Wnioskodawcę w latach 2019 i 2020, wskazać należy, że zagadnienia związane z korektą deklaracji regulują przepisy ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z treścią art. 81 § 1 ww. ustawy, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Przy czym, zgodnie z art. 3 pkt 5 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach rozumie się przez to również zeznania, wykazy, zestawienia, sprawozdania oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci. W myśl art. 81 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji. Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym – poprawnym już – wypełnieniu jej formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji. Przepisy ustawy Ordynacja podatkowa nie określają szczególnych terminów, w których przysługuje powyższe uprawnienie. Należy więc powiązać tę możliwość z zobowiązaniem podatkowym, którego deklaracja (zeznanie) dotyczy. Prawo do korekty deklaracji (zeznania) istnieje tak długo, jak długo istnieje zobowiązanie podatkowe, czyli 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa). Okoliczności skutkujące przerwaniem lub zawieszeniem biegu przedawnienia wymienione zostały w art. 70 i art. 70a ww. ustawy.

Zatem, jeżeli w złożonych zeznaniach za lata 2019 i 2020 Wnioskodawca nie zastosował obniżonej 5% stawki podatku do kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, to przysługuje Mu prawo do złożenia korekty tych zeznań.

Podkreślenia przy tym wymaga, że o ile podstawą opodatkowania preferencyjną stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co istotne, podatnik ma obowiązek ustalenia odrębnych wskaźników nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP.

Przechodząc do kwestii, które z wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności tj.:

-koszt wydatków związanych z lokalem mieszkalnym (wydatki na korzystanie z sieci Internet, materiały remontowe – zakup farby, akrylu, taśm malarskich, wałków, kołków; biurowe i wyposażenie biura – zakup biurka, lampki biurowej, żarówki, wieszaka na ubrania, etui na dokumenty, dysku zewnętrznego do komputera, cartridgu do drukarki, smartfona, smartwatcha);

-koszt użytkowania samochodu (np. amortyzacja, paliwo, serwis, części zamienne, materiały eksploatacyjne, ubezpieczenie);

-koszt obowiązkowych składek na ubezpieczenie społeczne;

-koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego (laptop, smartfon, smartwatch) oraz akcesoriów z tym związanych;

-koszt usług księgowych – koszt związany z usługami biura rachunkowego;

-koszt zakupu roweru;

-koszt biletów PKP

są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz które z nich należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, tut. Organ wyjaśnia, co następuje.

Należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

-dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

-wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

-dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

-wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z Objaśnień podatkowych Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Zauważyć przy tym należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie dot. IP Box (tj. art. 30ca ust. 7 ustawy) określają zasady ustalania dochodu w przypadku podatników zamierzających korzystać z preferencyjnej 5% stawki podatku, o której mowa wyżej, w związku z czym dla potrzeb obliczania podstawy opodatkowania ww. stawką odwołują się do art. 9 ust. 2 ww. ustawy, bowiem dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak wynika z treści art. 9 ust. 2 analizowanej ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Przy czym ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje szczegółowych uregulowań w zakresie kosztów, które są funkcjonalnie związane z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i które należy brać pod uwagę przy obliczaniu dochodu z kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy, zatem w tym zakresie zastosowanie znajdą ogólne zasady kwalifikowalności kosztów.

W myśl natomiast art. 22 ust. 1 cyt. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego wynika zatem, że kosztami, o których mowa w przepisach odnoszących się do IP Box, w zakresie obliczenia dochodu, który zostanie następnie przemnożony przez wskaźnik nexus, będą wszelkiego rodzaju koszty – które są funkcjonalnie związane z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, i które to w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu, o ile koszty te stanowić będą mogły koszt podatkowy.

Powyższe potwierdza również treść Objaśnień podatkowych wskazujących na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Objaśnienia, nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez podatnika w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, należy ustalić faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność związaną z wytworzeniem oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem podatnika z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Przy czym, to Wnioskodawca zobowiązany jest wykazać związek danego wydatku z uzyskanym przychodem, bądź prowadzoną działalnością nakierowaną na uzyskanie przychodu. Jest to zgodne z zasadą, że ciężar udowodnienia spoczywa na osobie, która z określonych faktów wywodzi skutki prawne.

Istotne jest jednak, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

-wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

-kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

-dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym podatnik powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W związku z powyższym, wskazane we wniosku wydatki na:

- koszt wydatków związanych z lokalem mieszkalnym (wydatki na korzystanie z sieci Internet; biurowe i wyposażenie biura – biurko, lampka biurowa, żarówka, wieszak na ubrania, etui na dokumenty, dysk zewnętrzny do komputera, cartridgu do drukarki, smartfona, smartwatcha);

- koszt użytkowania samochodu (np. amortyzacja, paliwo, serwis, części zamienne, materiały eksploatacyjne, ubezpieczenie);

- koszt obowiązkowych składek na ubezpieczenie społeczne;

- koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego (laptop, smartfon, smartwatch) oraz akcesoriów z tym związanych;

- koszt usług księgowych – koszt związany z usługami biura rachunkowego;

- koszt zakupu roweru;

- koszt biletów PKP,

które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, w części w jakiej związane są z wytwarzaniem kwalifikowanego IP, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własność intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast poniesione wydatki na materiały remontowe – zakup farby, akrylu, taśm malarskich, wałków, kołków nie stanowią kosztów bezpośrednio związanych z uzyskiwaniem dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Jednocześnie wydatki na:

- koszt wydatków związanych z lokalem mieszkalnym (wydatki na korzystanie z sieci Internet; biurowe i wyposażenie biura – biurko, lampka biurowa, żarówka, wieszak na ubrania, etui na dokumenty, dysk zewnętrzny do komputera, cartridgu do drukarki, smartfona, smartwatcha);

- koszt użytkowania samochodu (np. amortyzacja, paliwo, serwis, części zamienne, materiały eksploatacyjne, ubezpieczenie);

- koszt obowiązkowych składek na ubezpieczenie społeczne;

- koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego (laptop, smartfon, smartwatch) oraz akcesoriów z tym związanych;

- koszt usług księgowych – koszt związany z usługami biura rachunkowego;

- koszt zakupu roweru;

- koszt biletów PKP,

przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej dla potrzeb wyliczenia wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy i mogą zostać ujęte pod odpowiednią literą wzoru.

Zastrzec jednak należy, że w przypadku środka trwałego, który podlega amortyzacji podatkowej oraz będzie miał związek z wytworzeniem, rozwojem, ulepszeniem kwalifikowanego IP, cały wydatek nie będzie mógł być uwzględniony we wskaźniku nexus, uwzględnić można będzie jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane przez podatnika w roku podatkowym, w którym będzie on korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Odnosząc się natomiast do kwestii uznania wydatków na materiały remontowe – zakup farby, akrylu, taśm malarskich, wałków, kołków za koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności, Organ podatkowy wskazuje, że należy mieć na uwadze treść art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ust. 118 Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. opublikowanych przez Ministerstwo Finansów, dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej wyjaśniono, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Kosztami nieujętymi we wskaźniku nexus będą na przykład koszty utrzymania nieruchomości, w której prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa zmierzająca do wytworzenia kwalifikowanego IP, czy też odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości. Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP. OECD jako przykład braku możliwości ustalenia bezpośredniego związania kosztu z kwalifikowanymi IP podaje koszt budynku (nabycia, utrzymania, etc.), w którym wytwarzane są kwalifikowane IP. Taki koszt jest kosztem pośrednio związanym z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP i dlatego nie może zawierać się we wskaźniku nexus.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że użycie na końcu listy skrótu etc. W Objaśnieniach ma na celu zobrazowanie kosztów związanych z nieruchomościami i zostało zamieszczone, dla zaznaczenia, że inne, podobne elementy, nie zostały wymienione, np. koszt najmu budynku lub lokalu, koszty mediów związane z utrzymaniem nieruchomości, itp.

Należy również zauważyć, że ustawodawca nie zdefiniował na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcia „kosztów związanych z nieruchomościami”, dlatego wydaje się zasadne zastosowanie wykładni językowej dla właściwego zrozumienia tego pojęcia. Zgodnie z wykładnią językową „związany” to „mający coś wspólnego z kimś lub czymś dotyczący tego kogoś lub czegoś” (patrz: https://www.wsjp.pl/index.php?id_ hasla=37293&ind=0&w_szukaj=zwi%C4%85zany+z ).

Zatem do tej kategorii kosztów należy zaliczyć wszystkie ponoszone przez podatnika wydatki pozostające w związku z nieruchomościami, w których wytwarzane jest kwalifikowane IP.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne, stwierdzić należy, że wydatki na materiały remontowe – zakup farby, akrylu, taśm malarskich, wałków, kołków nie mogą stanowić kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, bowiem nie stanowią kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na wyłączenie zawarte w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy dodać, że mimo uznania przez Organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy, „proporcję” zaproponowaną przez Wnioskodawcę, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego Organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h Ordynacji podatkowej.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy:

-w części uznania wydatków na materiały remontowe – zakup farby, akrylu, taśm malarskich, wałków, kołków za koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i wyliczenia wskaźnika nexus – jest nieprawidłowe;

-w pozostałej części – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.).