Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziałów nieruchomości jest prawidłowe w części dotyczącej zbycia udziałów nabytych w drodze spadku po rodzicach i nieprawidłowe w części dotyczącej zbycia udziałów nabytych w drodze nieodpłatnego działu spadku ponad przysługujący Panu udział w spadku.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 września 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 8 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 stycznia 2022 r. (wpływ 7 stycznia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (B.) razem z braćmi R. i M. są dziećmi C. i A. C. (ojciec Wnioskodawcy) oraz A. (matka) byli właścicielami na prawach wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości gruntowej stanowiącej zabudowaną działkę nr 4 o powierzchni (…) ha, położonej w miejscowości (…). Nieruchomość została przez małżonków (rodziców Wnioskodawcy) nabyta w drodze umowy sprzedaży (…) grudnia 1983 roku i (…) października 1987 roku.

C. (ojciec Wnioskodawcy) zmarł (…) października 1997 roku. Spadek po nim, w którego skład wchodził wyłącznie udział 1/2 w ww. nieruchomości aktem poświadczenia dziedziczenia sporządzonym w dniu (…) kwietnia 2018 roku nabyli: żona A. oraz jego dzieci: R., M. oraz B. w udziałach każdy po 1/4 części.

A. (matka Wnioskodawcy) zmarła (…) października 2017 roku – spadek po niej aktem poświadczenia dziedziczenia sporządzonym w dniu (…) kwietnia 2018 roku nabyli jej synowie: R, M. i B. w udziałach wynoszących po 1/3 części.

W skład spadku po zmarłych rodzicach wchodziła wyłącznie ww. nieruchomość.

Następnie w dniu (…) grudnia 2018 roku notarialnie R., B. oraz M. (spadkobiercy) sporządzili umowę nieodpłatnego działu spadku po C. i A. Dział spadku został przeprowadzony w ten sposób, że zabudowaną nieruchomość stanowiącą działkę nr 4 o powierzchni (…) ha nabyli w udziałach po 1/2 części B. oraz M. Umowa została sporządzona bez obowiązku spłat i dopłat pomiędzy stronami. R. w ramach działu spadku nie otrzymał żadnego wyrównania za swoje udziały, na co w pełni się godził i nie żądał spłaty od swoich braci. Wartość spadku została określona na kwotę (…) zł (słownie: (…)).

Następnie w dniu (…) marca 2020 roku B. i M. aktem notarialnym znieśli nieodpłatnie współwłasność odziedziczonej po rodzicach nieruchomości. Zniesiono współwłasność poprzez fizyczny podział nieruchomości, bez obowiązku spłat i dopłat.

Systematyzując powyżej przedstawiony stan faktyczny sprawy należy wskazać, że:

W skład spadku po ojcu Wnioskodawcy (C.) wchodził udział 1/2 w ww. nieruchomości o wartości (…) złotych. Był to jedyny składnik majątku spadkodawcy. Wnioskodawca odziedziczył po ojcu wyłącznie 1/4 części udziałów przypadających spadkodawcy w nieruchomości o wartości (…) zł. Pozostali spadkobiercy odziedziczyli również udziały w ww. nieruchomości o tej samej wartości każdy po (…) zł.

Po ojcu nie dokonano działu spadku. Dział spadku obejmujący cały majątek rodziców (spadkodawców) nastąpił dopiero po śmierci matki Wnioskodawcy – A. Po ojcu nie miało miejsca zniesienie współwłasności, nastąpiło dopiero po śmierci jego żony – A.

W skład spadku po A. (matce Wnioskodawcy) wchodziły wyłącznie udziały w ww. nieruchomości o wartości (…) zł (1/2 udziałów posiadanych przez matkę od chwili nabycia ww. nieruchomości oraz 1/4 udziałów odziedziczonych w spadku po mężu).

Dział spadku całego majątku rodziców Wnioskodawcy nastąpił po śmierci A. Dział spadku obejmował ww. nieruchomość, która stanowiła jedyny składnik majątku rodziców Wnioskodawcy. W drodze działu spadku Wnioskodawca otrzymał wraz z bratem po 1/2 udziału w nieruchomości. Trzeci ze spadkobierców R. nie otrzymał w drodze działu spadku udziałów ani spłat i dopłat, gdyż ich nie chciał. Spadkobiercy zgodnie ustalili taki sposób działu spadku.

W ramach działu spadku Wnioskodawca oraz jego brat M. otrzymali przypadające R. udziały bez konieczności jego spłaty.

Zniesienie współwłasności pomiędzy Wnioskodawcą a bratem M. nastąpiło (…) marca 2020 roku. Doszło do podziału fizycznego nieruchomości gruntowej odziedziczonej po C. i A. bez spłat i dopłat.

Wnioskodawca zamierza zbyć nieruchomość otrzymaną w spadku po rodzicach w grudniu 2021 roku.

W piśmie, stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że nieruchomość, o której mowa we wniosku jest nieruchomością niemieszkalną. Planowane zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz nieruchomość nigdy nie była związana z działalnością gospodarczą B. i nie była nigdy wprowadzona do ewidencji środków trwałych.

Wartość rynkowa nabytych składników majątkowych w wyniku dokonanego w dniu (…) grudnia 2018 r., nieodpłatnego działu spadku po rodzicach C. przekroczyła udział jaki przysługiwał Wnioskodawcy we wszystkich składnikach majątkowych wchodzących w skład spadku po spadkodawcach, gdyż jeden ze spadkobierców R. nie otrzymał spłaty za przypadające mu w spadku udziały. W skutek działu spadku B. uzyskał przysporzenie majątkowe ponad wartość rynkową nabytego w spadku udziału w majątku spadkowym.

W wyniku nieodpłatnego zniesienia współwłasności dokonanego w dniu (…) marca 2020 r., wartość majątku nabytego przez B. w wyniku zniesienia współwłasności nie przekroczyła wartości tego udziału, jaki przysługiwał B. przed dokonaniem zniesienia współwłasności.

Pytanie

Czy w sytuacji opisanej we wniosku przychód ze zbycia nieruchomości podlegał będzie opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na brzmienie art. 10 ust. 5-7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód ze zbycia nieruchomości otrzymanej w drodze dziedziczenia nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych.

Zgodnie z brzmieniem art. 10 ust. 5 w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Z uwagi na powyższe, skoro spadkodawcy posiadali nieruchomość oraz odziedziczone udziały dłużej niż pięć lat, spadkobiercy dziedziczący po nich w razie zbycia otrzymanych w drodze spadku nieruchomości nie będą zobowiązani do odprowadzenia podatku od przychodu ze zbycia ww. nieruchomości

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

˗ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycia”; należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi, że:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z opisu sprawy wynika, że Pana rodzice byli właścicielami na prawach wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości gruntowej stanowiącej zabudowana działkę nr 4 o powierzchni (…) ha. Nieruchomość została przez małżonków (Pana rodziców) nabyta w drodze umowy sprzedaży (…) grudnia 1983 roku i (…) października 1987 roku. Ojciec Pana zmarł (…) października 1997 roku. Spadek po nim, w którego skład wchodził wyłącznie udział 1/2 w ww. nieruchomości nabyli: żona oraz jego dzieci: R, M. oraz Pan w udziałach każdy po 1/4 części. Matka Pana zmarła 21 października 2017 roku – spadek po niej nabyli jej synowie: R., M. i Pan w udziałach wynoszących po 1/3 części. W skład spadku po zmarłych rodzicach wchodziła wyłącznie ww. nieruchomość. Następnie w dniu (…) grudnia 2018 roku bracia (spadkobiercy) sporządzili umowę nieodpłatnego działu spadku po rodzicach. Dział spadku został przeprowadzony w ten sposób, że zabudowaną nieruchomość stanowiącą działkę nr 4 o powierzchni (…) ha nabyli w udziałach po 1/2 części M. oraz Pan. Umowa została sporządzona bez obowiązku spłat i dopłat pomiędzy stronami. Następnie w dniu (…) marca 2020 roku Pan i M. aktem notarialnym znieśli nieodpłatnie współwłasność odziedziczonej po rodzicach nieruchomości. Zniesiono współwłasność poprzez fizyczny podział nieruchomości, bez obowiązku spłat i dopłat.

W piśmie, stanowiącym uzupełnienie wniosku doprecyzował Pan, że wartość rynkowa nabytych składników majątkowych w wyniku dokonanego w dniu (…) grudnia 2018 r., nieodpłatnego działu spadku po Pana rodzicach przekroczyła udział jaki przysługiwał Panu we wszystkich składnikach majątkowych wchodzących w skład spadku po spadkodawcach, gdyż jeden ze spadkobierców R. nie otrzymał spłaty za przypadające mu w spadku udziały. Wskutek działu spadku uzyskał Pan przysporzenie majątkowe ponad wartość rynkową nabytego w spadku udziału w majątku spadkowym. Natomiast w wyniku nieodpłatnego zniesienia współwłasności dokonanego w dniu (…) marca 2020 r., wartość majątku nabytego przez Pana w wyniku zniesienia współwłasności nie przekroczyła wartości tego udziału, jaki przysługiwał Panu przed dokonaniem zniesienia współwłasności.

W tym miejscu należy wskazać, że przejście majątku, a więc praw i obowiązków majątkowych zmarłego, na inne osoby fizyczne i prawne reguluje Księga IV Kodeksu Cywilnego.

Zgodnie z art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego:

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Natomiast art. 925 Kodeksu cywilnego stanowi:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego:

Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

Podkreślić również należy, że ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5 i ust. 7, które stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Od dnia 1 stycznia 2019 r. pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku liczony jest więc od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował, a nie tak jak w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. – od końca roku, w którym został otwarty spadek (w którym zmarł spadkodawca). Zmiana obejmuje zatem wszystkich, którzy dokonali lub dokonają zbycia nieruchomości po dniu 31 grudnia 2018 r., bez względu na datę odziedziczenia nieruchomości.

Zgodnie z art. 31 § 1 z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359):

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że:

Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, ze zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis okoliczności sprawy, stwierdzić należy, że za daty nabycia nieruchomości przez Pana rodziców należy uznać daty nabycia do wspólności majątkowej małżeńskiej, tj. (…) grudnia 1983 roku i (…) października 1987 roku.

W myśl natomiast art. 10 ust. 7 cyt. ustawy, nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Art. 1035 ustawy Kodeks cywilny stanowi:

Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu.

Zgodnie z art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego:

Dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Stosownie do art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

W świetle art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Jak stanowi art. 196 § 2 powyższej ustawy:

Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Art. 210 ww. Kodeksu stanowi, że:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Stosownie zaś do art. 211 i art. 212 ww. Kodeksu:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy – w wyniku tego zniesienia – podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie mu przysługiwał.

Podobne wnioski wynikają z ukształtowanej już linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, który twierdzi, że nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

a) podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

b) wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie we współwłasności.

Analogicznie sytuacja kształtuje się przy dziale spadku, bowiem za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku, należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku działu mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku został dokonany bez spłat i dopłat. Natomiast, gdy w wyniku działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Z instytucją działu spadku mamy więc do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Tak więc na skutek działu spadku następuje „konkretyzacja” składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Jeżeli zatem wartość nieruchomości lub prawa (udziałów w nieruchomości lub prawie) nabytych w wyniku działu jest zgodna z udziałem posiadanym przed działem spadku – nie następuje nabycie, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości lub prawie nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości lub prawa w drodze działu spadku (nawet jeżeli działu spadku dokonano bez spłat lub dopłat) w części przekraczającej udział spadkowy stanowi w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabycie nieruchomości lub prawa w tym udziale, który przekracza udział nabyty w spadku (co ma miejsce w niniejszej sprawie). Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem. Bezsprzeczne jest, że udziały, jakie otrzymuje spadkobierca powyżej swojego udziału (jeżeli nabywa majątek w dziale spadku o wartości większej od swojego udziału w spadku) były własnością pozostałych spadkobierców. Spadkobierca nie miał do nich żadnych praw aż do momentu działu spadku.

Powyższe znajduje potwierdzenie w cytowanym wcześniej art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, skoro - jak sam Pan wskazał we wniosku - wskutek działu spadku uzyskał Pan przysporzenie majątkowe ponad wartość rynkową nabytego w spadku udziału w majątku spadkowym to uznać należy, że sprzedaż udziałów w nieruchomości, którą Pan nabył ponad udział jaki Panu przysługiwał w spadku - w związku z nieodpłatnym działem spadku dokonanym w dniu (…) grudnia 2018 r. po rodzicach - stanowi źródło przychodu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, nieodpłatne zniesienie współwłasności dokonane w dniu (…) marca 2020 r., nie stanowi dla Pana nowego nabycia udziałów w nieruchomości, bowiem wartość majątku nabytego przez Pana w wyniku zniesienia współwłasności nie przekroczyła wartości udziału, jaki przysługiwał Panu przed dokonaniem zniesienia współwłasności.

W związku z tym, sprzedaż udziałów w nieruchomości, którą Pan nabył w wyniku nieodpłatnego działu spadku - ponad udział jaki Panu przysługiwał w spadku - stanowi źródło przychodu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem termin, o którym mowa w ww. przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy należy w tym przypadku liczyć od końca 2018 roku.

Natomiast, mając na uwadze art. 10 ust. 5 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sprzedaż udziałów w nieruchomości, do wysokości przysługującego Panu udziału w spadku, nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy.

Zatem, uznać należy, że w Pana przypadku 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do udziałów w nieruchomości otrzymanych w drodze dziedziczenia po zmarłych rodzicach niewątpliwie minął. Jak wynika bowiem z treści wniosku, Pana rodzice (spadkodawcy) nabyli ww. udziały w nieruchomości (…) grudnia 1983 roku i (…) października 1987, a więc od końca lat: 1983 i 1987 do sprzedaży w 2021 roku przez Pana (spadkobiercę) ww. udziałów upłynęło ponad 5 lat. W konsekwencji, sprzedaż przez Pana w 2021 r. ww. udziałów w nieruchomości w części, którą Pan odziedziczył po rodzicach nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, sprzedaż w 2021 r. udziałów w nieruchomości nabytych przez Pana w drodze działu spadku ponad przysługujący Panu udział w spadku, będzie dla Pana źródłem przychodu, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ze względu na to, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. udziałów w dziale spadku (tj. od końca 2018 roku) a zbyciem w 2021 roku nie upłynie pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Artykuł 30e ust. 2 przywołanej ustawy stanowi, że:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Z art. 30e ust. 4 cytowanej ustawy wynika, że:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z przepisem art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.

Zatem stosownie do przywołanych przepisów wskazać należy, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości będzie wartość wyrażona w cenie zawartej w umowie sprzedaży odpowiadająca wartości nabytych w drodze nieodpłatnego działu spadku udziałów w nieruchomości ponad przysługujący Panu udział w spadku pomniejszona o koszty, o których mowa w art. 19 ust. 1 przypadające na ww. udział (tj. koszty odpłatnego zbycia). Przychód ten może zostać pomniejszony o koszty ustalone zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy (tj. koszty uzyskania przychodu), a różnica stanowić będzie dochód.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).