Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 października 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 21 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 listopada 2021 r. (data wpływu 7 grudnia 2021 r.) oraz pismem z dnia 4 stycznia (ta sama data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych

Wnioskodawca od 1 czerwca 2018 roku prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą związaną z rozwojem i wytwarzaniem oprogramowania (kod PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) przeważającej działalności gospodarczej: 62.01.Z Działalność związana z oprogramowaniem). Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)). Dla celów rozliczeń podatkowych Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Aktualnie Wnioskodawca jest objęty 19% liniowym podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca od 1 lipca 2018 r.

na podstawie umowy zawartej z (`(...)`) w Warszawie (dalej: (`(...)`)) świadczy usługi programistyczne polegające na tworzeniu aplikacji webowych z wykorzystaniem technologii takich jak: (`(...)`). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej i w związku

z wykonywaniem umowy zawartej z (`(...)`), Wnioskodawca dokonuje analizy możliwości technicznych wdrożenia zleconego zadania, opracowywanie architektury oprogramowania, tworzenie oprogramowania na potrzeby kontrahentów (`(...)`) (dalej: klient lub klienci). Wnioskodawca w ramach ww. czynności odpowiada przede wszystkim za poszukiwanie optymalnych rozwiązań technologicznych danego problemu, opracowywanie specyfikacji funkcjonalnych i technicznych oprogramowania oraz za tworzenie kodu oprogramowania.

Przed przystąpieniem do prac Wnioskodawca analizuje i bada różne strategie technologiczne, których zastosowanie będzie najefektywniejsze dla zidentyfikowanych potrzeb klienta. Złożone problemy, z jakimi spotyka się w pracy zawodowej Wnioskodawca, wymagają od niego stałego monitorowania nowych technologii i ich zastosowania (z ang. research) w kontekście zleconych zamówień. W tym celu Wnioskodawca stale samodzielnie pogłębia swoją wiedzę, by następnie stosować ją w praktyce. Wnioskodawca pracuje nad złożonymi projektami programistycznymi wraz z grupą współpracujących programistów, m.in. współtworzy i udoskonala on system służący do kompleksowej obsługi transakcji na instrumentach finansowych. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie jest całkowicie nowe, dostosowane pod specyficzne wymagania klienta (tworzone wedle wcześniej opracowanej specyfikacji i zidentyfikowanych potrzeb klienta). Oprogramowanie to jest innowacyjne nie tylko na skalę przedsiębiorstwa klienta. Na rynku nie ma bowiem możliwości nabycia gotowych rozwiązań programistycznych, które odpowiadałyby funkcjonalnościom posiadanym przez tworzony przez Wnioskodawcę system. Tworzone oprogramowanie jest przejawem jego indywidualnej i twórczej działalności i jako takie podlega ochronie prawnoautorskiej przewidzianej dla programów komputerowych na podstawie przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W procesie programowania Wnioskodawca stosuje nowoczesne rozwiązania i technologie, jak chociażby (`(...)`). Wnioskodawca w toku wykonywanych zadań dysponuje samodzielnością, nie podlega niczyjemu zwierzchnictwu oraz samodzielnie organizuje swoją pracę. Na mocy postanowień umownych ponosi odpowiedzialność za należyte wykonanie zleconych mu usług.

Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie wg liczby przepracowanych godzin i otrzymanych zleceń. W ramach wynagrodzenia umownego Wnioskodawca przenosi na (`(...)`) wszelkie autorskie prawa majątkowe do stworzonego przez siebie oprogramowania, w tym udziela (`(...)`) zezwolenia na wykonywanie zależnych praw autorskich oraz zobowiązuje się do niewykonywania autorskich praw osobistych. Przeniesienie autorskich praw majątkowych do stworzonego oprogramowania następuje w najszerszym możliwym zakresie, bez ograniczeń czasowych i terytorialnych, na polach eksploatacji określonych w art. 50 i 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przeniesienie tych praw dokonuje się z chwilą stworzenia utworu (oprogramowania), do skuteczności takiego przeniesienia nie są wymagane jakiekolwiek dodatkowe oświadczenia stron. Działalność wykonywana przez Wnioskodawcę jest prowadzona w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny. Wnioskodawca wykonuje usługi na podstawie poszczególnych zamówień składanych przez (`(...)`). Wnioskodawca zobowiązany jest w szczególności do rzetelnego prowadzenia dokumentacji związanej z wykonywanymi usługami, w tym do raportowania liczby przepracowanych godzin.Wnioskodawca prowadzi odrębną, szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Kosztami ponoszonymi przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów są:

1. comiesięczne raty leasingu 2 pojazdów osobowych,

2. koszty eksploatacji pojazdów w postaci wydatków na paliwo, ubezpieczenie

i przeglądy techniczne i naprawy,

3. koszty zakupu komputerów i podzespołów komputerowych - ponoszone incydentalnie,

4. koszty usług księgowych - ponoszone regularnie, co miesiąc.

Ponadto, każdego miesiąca Wnioskodawca ponosi wydatki w postaci składek

na obowiązkowe ubezpieczenia zdrowotne, emerytalne, rentowe, wypadkowe i dobrowolne ubezpieczenie chorobowe, które odlicza od osiągniętego dochodu w myśl art. 26 ust. 1 ustawy o PIT.

W uzupełnieniu z 30 listopada 2021 r. (data wpływu 7 grudnia 2021 r.), doprecyzował Pan przedmiot wniosku wskazując m.in.:

1. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę związane są z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do nich.

2. Wnioskodawca ponownie wskazuje, że działalność przez niego prowadzona:

a) polega na stałym zdobywaniu i poszerzaniu wiedzy przez Wnioskodawcę, związanej z technikami programistycznymi,

b) zdobyta wiedza wykorzystywana jest do tworzenia architektury oprogramowania i nowego oprogramowania,

c) oprogramowanie to jest innowacyjne, w znacznym stopniu odróżnia się od rozwiązań już funkcjonujących na rynku.

a) Działalność w zakresie wytwarzania i udoskonalania programów komputerowych jest działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę w ramach jego działalności gospodarczej, na rzecz jego kontrahenta. Specyfika projektu, przy którym pracuje Wnioskodawca, tj. tworzenie i udoskonalanie oprogramowania do obsługi transakcji na instrumentach finansowych, powoduje, że niemożliwym jest samodzielne stworzenie tak dużego i skomplikowanego systemu (oprogramowania). Wnioskodawca pracuje w zespole programistów, w którym każdy z nich ma ściśle określoną część oprogramowania do wytworzenia. Części tworzone samodzielnie przez Wnioskodawcę (moduły oprogramowania) stanowią odrębne programy komputerowe.

b) Wnioskodawca osiąga dochód z tytułu odsprzedawania autorskich praw majątkowych do stworzonych utworów, Wnioskodawca nie udziela licencji na stworzone oprogramowanie.

c) Stworzona przez Wnioskodawcę część oprogramowania stanowi odrębny program komputerowy podlegający ochronie określonej w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca osiąga dochód ze sprzedaży stworzonej przez siebie części oprogramowania.

4. W wyniku ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania tworzone są nowe algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

5. Odrębna ewidencja prowadzona jest od stycznia 2019 r. i prowadzona jest na bieżąco.

6. Wskazane we wniosku składniki majątku nie stanowią środków trwałych.

7. Comiesięczne raty leasingu pojazdów osobowych: Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w miejscowości znacznie oddalonej od biura jego kontrahenta, w którym również - w zależności od potrzeb - odbywa narady ze współpracującym zespołem, czy konsultacje z klientem. Spotkania w siedzibie kontrahenta niezbędne są celem personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb klienta i jego oczekiwań - a tym samym stanowią istotny element procesu wytwarzania przez Wnioskodawcę kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Drugi z leasingowanych pojazdów pełni funkcję „awaryjną” na wypadek problemów technicznych z pierwszym pojazdem. Miejscowość, w której działalność prowadzi Wnioskodawca, ma znacznie ograniczony dostęp do transportu publicznego, stąd Wnioskodawca nie ma innej sposobności dotarcia do siedziby kontrahenta, jak własnym środkiem transportu. Pojazdy te wykorzystywane są także jako środek lokomocji pozwalający na dotarcie do biura rachunkowego prowadzącego księgi rachunkowe Wnioskodawcy, czy na spotkania z potencjalnymi klientami Wnioskodawcy.

Koszty eksploatacji pojazdów są ściśle związane z koniecznością zapewnienia sprawności środków transportu i możliwości ich wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej. Bez paliwa, obowiązkowego ubezpieczenia oraz przeglądów technicznych pojazdy nie mogłyby być użytkowane w ramach działalności gospodarczej.

Komputer i podzespoły komputerowe to urządzenia, bez których Wnioskodawca, jak i żaden inny programista, nie byłby w stanie tworzyć oprogramowania. Komputer wyposażony w najwyższej jakości podzespoły znacznie podnosi efektywność pracy Wnioskodawcy oraz pozwala na wykorzystywanie coraz to nowszych i bardziej wymagających narzędzi programistycznych. Komputer umożliwia mu też dostęp do Internetu, co przekłada się na możliwość zdalnego kontaktu z kontrahentami, czy samodzielnego kształcenia, pozyskiwania nowych i doskonalenia już posiadanych umiejętności programistycznych.

Koszty ponoszone na usługi księgowe zmierzają do zapewnienia prowadzenia przez Wnioskodawcę (za pośrednictwem wyspecjalizowanego podmiotu) ksiąg rachunkowych jego działalności, w tym ewidencji na potrzeby korzystania z ulgi IP BOX. Powierzenie prowadzenia księgowości zewnętrznemu podmiotowi pozwala Wnioskodawcy w pełni poświęcać czas na działalność związaną z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

8. 8. Wszystkie efekty prac stanowią odrębne programy komputerowe podlegające ochronie przewidzianej w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

9. 9. Dochodem z wytworzonego i rozwijanego (ulepszanego) kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągane przez Wnioskodawcę zarówno z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak i kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

10. Wnioskodawca co do zasady ma pełną swobodę wyboru miejsca i czasu świadczenia usług, niemniej jednak niektóre z czynności wymagają jego obecności w biurze zleceniodawcy i wówczas Wnioskodawca ma obowiązek stawić się w tym miejscu.

b) Wnioskodawca ponosi pełną odpowiedzialność i ryzyko gospodarcze związane z niepowodzeniem przy tworzeniu oprogramowania. Za wadliwie wykonane oprogramowanie bądź oprogramowanie nie spełniające oczekiwań klienta, Wnioskodawca nie otrzyma wynagrodzenia.

c) Bezpośrednią odpowiedzialność za rezultat prac wobec osób trzecich ponosi zleceniodawca, jednak nie oznacza to, iż Wnioskodawca nie ponosi faktycznej odpowiedzialności za rezultaty swoich prac. Jest on bowiem odpowiedzialny wobec swojego zleceniodawcy w takim samym zakresie, w jakim zleceniodawca ten jest odpowiedzialny wobec klienta końcowego.

11. Wnioskodawca chce zastosować preferencyjną stawkę opodatkowania za okres od 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca od tej daty do chwili sporządzenia niniejszego pisma wykonuje działalność gospodarczą, w ramach której wytwarza kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w takich samych okolicznościach jak opisane we wniosku inicjującym postępowanie. Wnioskodawca zamierza corocznie korzystać z preferencyjnego opodatkowania, o ile nie ulegną zmianie okoliczności, w których Wnioskodawca osiąga przychody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności.

W takiej sytuacji Wnioskodawca rozważy wystąpienie z odrębnym wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej.

W uzupełnieniu z 4 stycznia 2022 r. (ta sama data wpływu), wskazał Pan m.in.:

1. Odrębna ewidencja, o której mowa we wniosku jest prowadzona od 2 stycznia 2019 r.

2. Ewidencja prowadzona jest od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, z których dochody Wnioskodawca zamierza objąć preferencyjną 5% stawką podatku.

3. Prowadzona ewidencja pozwala wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

4. Efekty prac Wnioskodawcy podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

5. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do rozwinięcia (ulepszenia) oprogramowania, które przenoszone są na Spółkę.

6. Wnioskodawca pod pojęciem podzespołów komputerowych rozumiał: mysz komputerową, monitor, słuchawki z mikrofonem, przejściówkę usbc-2x display port. Jest to katalog zamknięty wydatków, które Wnioskodawca dotychczas poniósł i które chce uwzględnić przy korzystaniu z ulgi IP BOX (bowiem Wnioskodawca w istocie poniósł wydatki także na inne podzespoły komputerowe, których nie zalicza do ww. katalogu, ponieważ kosztów związanych z ich zakupem Wnioskodawca nie będzie brał pod uwagę przy korzystaniu z ulgi IP BOX). Nie oznacza to, iż Wnioskodawca w przyszłości - jeżeli poniesie inne wydatki związane ze sprzętem komputerowym i będą one miały związek z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej - nie będzie uwzględniał tych wydatków na potrzeby korzystania z ulgi IP BOX, niemniej jednak wówczas Wnioskodawca w sytuacji wątpliwości wystąpi z nowym wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej.

Pytania

1. Czy prace realizowane przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?

2. Czy w ramach prowadzonej działalności i wykonywania usług programistycznych, na zasadach przedstawionych w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca objęty jest zakresem zastosowania przepisów przyznających możliwość preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (tzw. ulga IP BOX)?

3. Czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w postaci opłacania rat leasingu pojazdów osobowych, kosztów eksploatacji tych pojazdów (paliwo, ubezpieczenie, przeglądy techniczne i naprawy), kosztów zakupu komputerów i podzespołów komputerowych oraz kosztów usług księgowych, w części, w jakiej stanowią one koszt uzyskania przychodu, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

4. Czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w postaci opłacania rat leasingu pojazdów osobowych, kosztów eksploatacji tych pojazdów (paliwo, ubezpieczenie, przeglądy techniczne i naprawy), kosztów zakupu komputerów i podzespołów komputerowych oraz kosztów usług księgowych, w części, w jakiej stanowią one koszt uzyskania przychodu, należy uwzględnić przy obliczaniu wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (tzw. wskaźnik NEXUS)?

5. Czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w postaci składek na obowiązkowe ubezpieczenia zdrowotne, emerytalne, rentowe, wypadkowe i dobrowolne ubezpieczenie chorobowe należy uwzględnić przy obliczaniu wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (tzw. wskaźnik NEXUS)?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1.

W ocenie Wnioskodawcy realizowane przez niego na rzecz (…) (jego klientów) prace stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów ustawy o PIT. Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Prace rozwojowe z kolei, w myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (do którego odsyła art. 5a pkt 40 ustawy o PIT), są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane

do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Zatem aby mówić, że pewna działalność jest działalnością badawczo-rozwojową, musi spełniać następujące kryteria:

1. twórczy charakter,

2. systematyczność realizacji prac,

3. wykorzystywanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań,

4. działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Odnosząc powyższe do czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę należy wskazać, że:

1. oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę jest efektem jego twórczej pracy, ponieważ jest to unikatowe oprogramowanie stworzone od podstaw pod konkretną specyfikację i charakter działalności klientów (…), nie jest możliwe nabycie gotowego oprogramowania tego rodzaju na rynku; jego stworzenie wymagało od Wnioskodawcy twórczej pracy koncepcyjnej od samego początku realizacji prac projektowych; oprogramowanie to w znacznym stopniu odróżnia się od rozwiązań już funkcjonujących na rynku;

2. prace nad oprogramowaniem prowadzone są w sposób systematyczny, w sposób uporządkowany (identyfikacja potrzeb klienta, projektowanie struktury oprogramowania, tworzenie oprogramowania) i regularny, nie mają one charakteru incydentalnego;

3. Wnioskodawca samodzielnie pogłębia swoją wiedzę, którą następnie wykorzystuje

w praktyce przy tworzeniu oprogramowania; złożoność problemów, z jakimi spotyka się w codziennej pracy, oraz dynamika rozwoju nowych technologii programistycznych powodują, że musi on stale uaktualniać zdobytą już wiedzę, zaś jej zastosowanie wymaga wglądu na konieczność implementowania nowych, najefektywniejszych rozwiązań programistycznych, począwszy od procesu projektowania architektury oprogramowania do tworzenia kodu oprogramowania - tym samym jego działalność wypełnia przesłankę wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań oraz wpisuje się w definicję prac rozwojowych.

Ad 2.

W ocenie Wnioskodawcy wykonywana przez niego działalność w zakresie świadczenia usług programistycznych oraz prowadzenie przez niego odrębnej ewidencji dla potrzeb rozliczenia ulgi IP BOX kwalifikują Wnioskodawcę do skorzystania przez niego z preferencyjnego opodatkowania stawką podatkową dla dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Stosownie do treści art. 30ca ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są autorskie prawa do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Oprogramowanie tworzone od podstaw przez Wnioskodawcę, jako wynik jego intelektualnego i twórczego wysiłku, niewątpliwie objęte jest ochroną prawnoautorską. Stosownie do treści art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego są m.in. utwory będące programami komputerowymi. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę jest zatem kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, ponieważ podlega ono ochronie prawnej jako utwór z mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w myśl art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, jest dochód osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jakkolwiek czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach umowy łączącej go z (…) rozliczane są wg liczby przepracowanych godzin, tak w istocie jest to wynagrodzenie za przeniesienie (sprzedaż) praw autorskich do wytworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania (kwalifikowanych praw własności intelektualnej). Wartością wytworzoną przez Wnioskodawcę jest bowiem oprogramowanie (i przysługujące do niego prawa autorskie) i to za prawa do tego oprogramowania, którymi zainteresowany jest zleceniodawca, Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie. Bez praw do wytworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania, oprogramowanie to nie mogłoby być przez zleceniodawcę legalnie wykorzystywane i jako takie byłoby nieużyteczne. Liczba przepracowanych godzin służy jedynie do określenia wysokości wynagrodzenia otrzymywanego przez Wnioskodawcę z tytułu przeniesienia praw autorskich do stworzonych programów komputerowych. Dochód osiągany przez Wnioskodawcę z działalności gospodarczej stanowi dochód ze sprzedaży wytworzonego przez niego oprogramowania (kwalifikowanego prawa własności intelektualnej). Każdorazowo bowiem całość majątkowych praw autorskich do oprogramowania przenoszona jest w najszerszym możliwym zakresie na zleceniodawcę. Wytwarzanie przez Wnioskodawcę oprogramowania odbywa się w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Prace rozwojowe Wnioskodawcy koncentrują się na wykorzystywaniu już posiadanej, jak i systematycznie pogłębianej wiedzy. Konieczność śledzenia nowinek technologicznych oraz ich zastosowań wpisana jest w zawód programisty. Wymaga tego od Wnioskodawcy złożoność problemów, z jakimi mierzy się w codziennej pracy zawodowej. Branża IT jest bowiem bardzo zmienna, języki programowania i technologie ewoluują, a nowe rozwiązania wypierają starsze, nawet te sprawdzone. Wiedza posiadana przez Wnioskodawcę służy mu do projektowania i tworzenia programów komputerowych. Czynności zmierzające do wytworzenia kwalifikowanego prawa autorskiego prowadzone są w sposób zaplanowany, uporządkowany i metodyczny. Tworzenie oprogramowania poprzedzone jest każdorazowo analizą problemu, poszukiwaniem optymalnych zastosowań oraz opracowywaniem architektury oprogramowania. Działalność Wnioskodawcy, w ramach której wytwarza on kwalifikowane prawa własności intelektualnej, pokrywa się zatem ze znaczeniem działalności badawczo-rozwojowej przyjętym na potrzeby ustawy o PIT. Wnioskodawca ponadto wypełnia obowiązki wskazane w art. 30cb ustawy o PIT związane z odpowiednim ewidencjonowaniem przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu. Prowadzi on specjalną ewidencję na potrzeby skorzystania z ulgi IP BOX, spełniającą wymogi określone w ww. przepisie oraz prowadzoną zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, wydanymi przez Ministerstwo Finansów.

Ad 3.

W ocenie Wnioskodawcy, wszystkie ponoszone przez niego wydatki w postaci opłacania rat leasingu pojazdów osobowych, kosztów eksploatacji tych pojazdów (paliwo, ubezpieczenie, przeglądy techniczne i naprawy), kosztów zakupu komputerów i podzespołów komputerowych oraz kosztów usług księgowych, w części, w jakiej stanowią one koszt uzyskania przychodu, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W pierwszej kolejności należy wskazać, że przepisy ustawy PIT nie wprowadzają szczególnych uregulowań w odniesieniu do kosztów uzyskiwania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym do oceny, czy dany wydatek może zostać zakwalifikowany jako koszt związany z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zastosowanie może znaleźć ogólna reguła wyrażona w art. 22 ust. 1 ustawy o PIT. W myśl powyższego przepisu, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy. Istotnym jest, aby poniesiony koszt chociażby w sposób pośredni zmierzał do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

I tak:

1. koszty ponoszone przez Wnioskodawcę tytułem opłacania rat leasingu pojazdów osobowych, wydatków na paliwo, ubezpieczenia i przeglądy techniczne i naprawy, mają zapewnić Wnioskodawcy mobilność wymaganą w toku realizacji umowy z (…); auta stanowią środek transportu Wnioskodawcy, wykorzystywany przez niego do wszelkich czynności związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym w szczególności na dojazdy do siedziby (…), gdzie niejednokrotnie Wnioskodawca świadczy usługi; koszty paliwa, wydatki na ubezpieczenia, przeglądy techniczne i naprawy nierozerwalnie związane są z posiadaniem i eksploatacją auta;

2. koszty zakupu sprzętu komputerowego - sprzęt komputerowy to narzędzie pracy każdego programisty, bez którego tworzenie oprogramowania (i tym samym jego sprzedaż - sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej) byłoby niemożliwe; posiadanie wydajnego sprzętu komputerowego wpływa na komfort pracy Wnioskodawcy, zwiększając jej efektywność;

3. koszty usług księgowych - Wnioskodawca polecił prowadzenie ksiąg rachunkowych zewnętrznemu, wyspecjalizowanemu podmiotowi, który w ramach tych usług prowadzi też odrębną ewidencję dla potrzeb rozliczenia ulgi IP BOX, bez której niemożliwe byłoby skorzystanie z preferencyjnego opodatkowania dochodów stawką 5%; powierzenie tych usług osobie trzeciej powoduje, że Wnioskodawca ma więcej czasu na zajęcie się czynnościami programistycznymi, przez co jest bardziej wydajny i w pełni może poświęcić się projektowaniu i tworzeniu oprogramowania.

W sytuacji, gdy koszty (wydatki) ponoszone przez Wnioskodawcę mogłyby zostać przypisane jako koszt uzyskania przychodu także z innych źródeł niż przychód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w braku odmiennych regulacji, zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie powinien znaleźć art. 22. ust. 3 ustawy o PIT. W takiej sytuacji Wnioskodawca ustali, w jakiej proporcji pozostaje przychód z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do całości przychodu w danym okresie i w takiej samej proporcji zaliczy udział danego kosztu uzyskania przychodu (który może zostać przypisany do kosztu uzyskania przychodu także z innych źródeł) jako koszt uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ad 4.

W ocenie Wnioskodawcy, wszystkie ponoszone przez niego wydatki w postaci opłacania rat leasingu pojazdów osobowych, kosztów eksploatacji tych pojazdów (paliwo, ubezpieczenie, przeglądy techniczne i naprawy), kosztów zakupu komputerów i podzespołów komputerowych oraz kosztów usług księgowych, w części, w jakiej stanowią one koszt uzyskania przychodu, należy uwzględnić przy obliczaniu wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (tzw. wskaźnik NEXUS). W myśl art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Z powyższego wynika, że dla celów obliczania wskaźnika NEXUS nie są brane pod uwagę koszty pośrednio związane

z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Koszty wyżej opisane, a poniesione przez Wnioskodawcę są kosztami bezpośrednio związanymi z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, zatem podlegają one zaliczeniu pod literę „a” we wzorze obliczeniowym wskaźnika NEXUS. Koszty te, choć nie wszystkie są ponoszone regularnie, z pewnością są kosztami niezbędnymi, bez których nie byłoby możliwe prowadzenie działalności gospodarczej i tworzenie w jej ramach oprogramowania, a tym samym nie byłoby możliwe uzyskiwanie przychodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W sytuacji, gdy koszty (wydatki) ponoszone przez Wnioskodawcę mogłyby zostać przypisane jako koszt uzyskania przychodu także z innych źródeł niż przychód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w braku odmiennych regulacji, zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie powinien znaleźć art. 22. ust. 3 ustawy o PIT. W takiej sytuacji Wnioskodawca ustali, w jakiej proporcji pozostaje przychód z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do całości przychodu w danym okresie i w takiej samej proporcji zaliczy udział danego kosztu uzyskania przychodu (który może zostać przypisany do kosztu uzyskania przychodu także z innych źródeł) jako koszt uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wartość ta (tj. wartość kosztów ustalona wg proporcji) będzie podlegała zaliczeniu pod literę „a” we wzorze obliczeniowym wskaźnika NEXUS.

Ad 5.

W ocenie Wnioskodawcy, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na poczet składek na obowiązkowe ubezpieczenia zdrowotne, emerytalne, rentowe, wypadkowe i dobrowolne ubezpieczenie chorobowe, należy uwzględnić przy obliczaniu wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (tzw. wskaźnik NEXUS). W myśl art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Z powyższego wynika, że dla celów obliczania wskaźnika NEXUS nie są brane pod uwagę koszty pośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Przy czym mieć należy na uwadze,

że z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wynika, że litery we wzorze NEXUS (tu: litera a) oznaczają koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Nie ma zatem w przepisach o IP Box dotyczących obliczania wskaźnika NEXUS, odwołania do kosztów bezpośrednich i pośrednich w rozumieniu ustawy o PIT. Tym samym składki na ubezpieczenie zdrowotne i ubezpieczenia społeczne opłacane przez Wnioskodawcę, mimo iż w jego przypadku nie stanowią one bezpośredniego lub pośredniego kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 i n. ustawy o PIT (ponieważ pomniejszają one dochód Wnioskodawcy w myśl art. 26 ust. 1 ustawy o PIT), bez wątpienia stanowią wydatek poniesiony bezpośrednio w celu wytworzenia i komercjalizacji kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wydatki tym tytułem ponoszone przez Wnioskodawcę w sposób bezpośredni przyczyniają się do generowania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej, w tym do przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Koszt ponoszonych składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne jest wydatkiem ustawowo obowiązkowym dla każdego przedsiębiorcy. Nie ma możliwości prowadzenia działalności gospodarczej bez ponoszenia ciężarów finansowych na rzecz systemu ubezpieczeń społecznych, niezależnie jakiego rodzaju jest to działalność.

Tym samym, bez ponoszenia tychże wydatków Wnioskodawca nie mógłby prowadzić działalności gospodarczej, której efektem byłoby uzyskiwanie przychodu ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Na marginesie należy zaznaczyć, iż przyjęcie odmiennego stanowiska w wielu przypadkach prowadziłoby do sytuacji, w której pomimo spełniania wszelkich warunków do skorzystania z ulgi IP BOX, przedsiębiorca nie ponoszący żadnych kosztów uzyskania przychodu przy osiąganiu przychodu ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, nie mógłby skorzystać z preferencyjnego opodatkowania. Wskaźnik NEXUS wówczas - z uwagi na brak innych poza składkami na ubezpieczenia zdrowotne i społeczne kosztów - wyniósłby 0 i tym samym dochód do opodatkowania stawką 5% również wyniósłby 0. W sytuacji, gdyby Wnioskodawca osiągał przychody także z innym niż z kwalifikowanych praw własności intelektualnej źródeł, wówczas zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie powinien znaleźć art. 22. ust. 3 ustawy o PIT. W takiej sytuacji Wnioskodawca ustali, w jakiej proporcji pozostaje przychód z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do całości przychodu w danym okresie i w takiej samej proporcji wydatki na poczet składek na ubezpieczenia zdrowotne i społeczne będą podlegały zaliczeniu pod literę „a” we wzorze obliczeniowym wskaźnika NEXUS.

W uzupełnieniu wniosku doprecyzował Pan dodatkowo, iż w ocenie Wnioskodawcy działalność prowadzona przez niego ma cechy działalności twórczej, podejmowanej w sposób systematyczny, a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Pana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pana wniosku (zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z kolei art. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że ilekroć w ustawie jest mowa o:

38. działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;

39. badaniach naukowych - oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

40. pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Stosownie do art. 4 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.):

2. Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

3. Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje Słownik języka polskiego PWN, „działalność twórcza” to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN słowo „systematyczny” oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo‑rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji i jego uzupełnień wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą związaną z rozwojem i wytwarzaniem oprogramowania od 1 czerwca 2018 r., świadcząc usługi na rzecz Kontrahenta od 1 lipca 2018 r. Pracuje Pan nad złożonymi projektami programistycznymi wraz z grupą współpracujących programistów. Działalność prowadzona jest przez Pana w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny. Tworzone oprogramowanie jest przejawem Pana indywidualnej i twórczej działalności. Wskazał Pan również, że stale samodzielnie pogłębia swoją wiedzę, by następnie stosować ją w praktyce. Tworzone przez Pana oprogramowanie jest całkowicie nowe, innowacyjne i dostosowane pod specyficzne wymagania Klienta. W toku wykonywanych zadań dysponuje Pan samodzielnością, nie podlega niczyjemu zwierzchnictwu oraz samodzielnie organizuje swoją pracę. Wykonuje Pan czynności związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów. Czynności te nie stanowią rutynowych i okresowych zmian.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku i jego uzupełnieniach opis sprawy oraz cytowane przepisy, stwierdzamy, że przedstawione przez Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są prowadzone w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując – opisane prace realizowane przez Pana polegające na tworzeniu oraz rozwijaniu (udoskonalaniu) programów komputerowych spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Art. 30ca ust. 1 ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Art. 30ca ust. 2 ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Art. 30ca ust. 3 ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych: podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Art. 30ca ust. 4 ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

| (a + b) * 1,3 | a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Art. 30ca ust. 5 ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych: do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Art. 30ca ust. 6 ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych: w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Art. 30ca ust. 7 ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Art. 30cb ust. 2 ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Art. 30cb ust. 3 ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych: w przypadku, gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także zlecenia wykonania pra c badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo‑rozwojowych.

Art. 74 ust. 2 ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych: Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do opisu sprawy, należy wskazać, że:

1. Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie tworzenia i rozwijania (udoskonalania) oprogramowania;

2. Wykonuje Pan powyższe czynności w ramach prowadzonej działalności

badawczo-rozwojowej spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3. Wszelkie efekty Pana prac stanowią utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

4. Przenosi Pan na swoich Kontrahentów wszelkie autorskie prawa majątkowe, w zamian

za co otrzymuje wynagrodzenie;

5. Od 2 stycznia 2019 r. prowadzi Pan na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo‑rozwojowych.

Reasumując powyższe – autorskie prawo majątkowe do programów komputerowych tworzonych i rozwijanych (ulepszanych) przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 i 3 ww. ustawy osiąga Pan dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Dochód ze zbycia tego prawa lub jego części stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym może Pan zastosować stawkę 5% do dochodów (strat) uzyskanych ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, o których mowa we wniosku.

Zgodnie z:

Art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Tym samym prowadząc „na bieżąco” i „od początku” realizacji działalności

badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, będzie mógł Pan skorzystać w zeznaniu rocznym z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu za okresy wskazane we wniosku.

Pana wątpliwości budzi również kwestia uznania wydatków poniesionych na: raty leasingu pojazdów osobowych, koszty eksploatacji tych pojazdów (paliwo, ubezpieczenie, przeglądy techniczne i naprawy), koszt zakupu komputerów i podzespołów komputerowych, koszt usług księgowych, składki na obowiązkowe ubezpieczenia zdrowotne, emerytalne, rentowe, wypadkowe i dobrowolne ubezpieczenie chorobowe, za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie w celu kalkulacji tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo‑rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo‑rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

- wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień wynika również, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu.

Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Tym samym, wydatki poniesione przez Pana na: raty leasingu pojazdów osobowych, koszty eksploatacji tych pojazdów (paliwo, ubezpieczenie, przeglądy techniczne i naprawy), koszt zakupu komputerów i podzespołów komputerowych (mysz komputerowa, monitor, słuchawki z mikrofonem, przejściówka usbc-2x display port), koszt usług księgowych, składki na obowiązkowe ubezpieczenia zdrowotne, emerytalne, rentowe, wypadkowe i dobrowolne ubezpieczenie chorobowe, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,o ile są to wydatki poniesione w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa IP, czyli istnieje związek tych wydatków z kwalifikowanym prawem IP oraz z uzyskanym dochodem

z tego prawa.

Należy również podkreślić, że przy określaniu tych kosztów ważne jest też zastosowanie właściwej proporcji, jeżeli w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytwarzanych jest więcej kwalifikowanych praw IP oraz oprócz dochodów kwalifikowanych wnioskodawca uzyskuje także inne dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które nie mogą zostać opodatkowane w ramach ulgi IP Box.

Zatem wydatki te ponoszone przez Pana, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Reasumując, wydatki ponoszone przez Pana na:

a) raty leasingu pojazdów osobowych oraz koszty eksploatacji tych pojazdów (paliwo, ubezpieczenie, przeglądy techniczne i naprawy),

b) koszt zakupu komputerów i podzespołów komputerowych (mysz komputerowa, monitor, słuchawki z mikrofonem, przejściówka usbc-2x display port),

c) koszt usług księgowych,

d) składki na obowiązkowe ubezpieczenia: zdrowotne, emerytalne, rentowe, wypadkowe i dobrowolne ubezpieczenie chorobowe,

stanowią koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Co do kosztów uzyskania przychodów to należy wskazać, że muszą to być koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

· pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

· nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

· być właściwie udokumentowany.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku oraz jego uzupełnieniu wynika, że w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej ponosi Pan i będzie ponosić wydatki na:

a) raty leasingu pojazdów osobowych oraz koszty eksploatacji tych pojazdów (paliwo, ubezpieczenie, przeglądy techniczne i naprawy),

b) koszt zakupu komputerów i podzespołów komputerowych (mysz komputerowa, monitor, słuchawki z mikrofonem, przejściówka usbc-2x display port),

c) koszt usług księgowych,

d) składki na obowiązkowe ubezpieczenia: zdrowotne, emerytalne, rentowe, wypadkowe i dobrowolne ubezpieczenie chorobowe.

Wskazał Pan, że otrzymuje wynagrodzenie według liczby przepracowanych godzin i otrzymanych zleceń. W ramach wynagrodzenia umownego przenosi Pan na Kontrahenta wszelkie autorskie prawa majątkowe do oprogramowania wytworzonego i rozwiniętego (udoskonalonego) przez Pana. W wyniku czego wymienione koszty uzyskania przychodu ponoszone przez Pana w ramach działalności gospodarczej uznawane są per se za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy PIT, tj. wydatki bezpośrednio powiązane z poszczególnymi projektami realizowanymi przez Pana.

W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Pana w ramach działalności gospodarczej do przychodów z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych oprogramowania ustali Pan, w jakiej proporcji pozostaje przychód z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do całości przychodu w danym okresie i w takiej samej proporcji zaliczy udział danego kosztu uzyskania przychodu (który może zostać przypisany do kosztu uzyskania przychodu także z innych źródeł) jako koszt uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jednocześnie wskazał Pan, że wydatki ponoszone są na prowadzoną przez Pana działalność związaną

z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Jednocześnie wykazał Pan przesłanki świadczące o powiązaniu poszczególnych grup kosztów z wytworzeniem, rozwinięciem, ulepszeniem oprogramowania (lub jego części).

Przenosząc zaprezentowane wyżej wyjaśnienia odnoszące się do ustalenia dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wskazać, że kosztami uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do tworzonego i rozwijanego (ulepszanego) oprogramowania będą wszelkie koszty poniesione w związku z prowadzoną przez Pana działalnością badawczo-rozwojową, tj. w analizowanej sprawie wydatki poniesione na: raty leasingu pojazdów osobowych oraz koszty eksploatacji tych pojazdów (paliwo, ubezpieczenie, przeglądy techniczne i naprawy), koszt zakupu komputerów i podzespołów komputerowych (mysz komputerowa, monitor, słuchawki z mikrofonem, przejściówka usbc-2x display port), koszt usług księgowych.

Ponadto należy także podkreślić, że objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Zatem, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Pana w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, winien Pan przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Podsumowując, ta część, wydatków ponoszonych przez Pana na: raty leasingu pojazdów osobowych oraz koszty eksploatacji tych pojazdów (paliwo, ubezpieczenie, przeglądy techniczne i naprawy), koszt zakupu komputerów i podzespołów komputerowych (mysz komputerowa, monitor, słuchawki z mikrofonem, przejściówka usbc-2x display port), koszt usług księgowych, które ponosi Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy zachowaniu właściwej proporcji, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy również podkreślić, że przy określaniu kosztów ważne jest zastosowanie właściwej proporcji, jeżeli w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytwarzanych jest więcej kwalifikowanych praw IP oraz oprócz dochodów kwalifikowanych uzyskuje Pan także inne dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które nie mogą zostać opodatkowane w ramach ulgi IP Box.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).