0111-KDIB1-2.4011.187.2021.2.SC

Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 listopada 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 18 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box). Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 5 stycznia 2022 r. (wpływ 5 stycznia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą na terytorium Polski jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (…). Wnioskodawca posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych), a wybrana przez niego forma opodatkowania to tzw. podatek progresywny, określona w art. 27 ustawy o PIT.

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy polega na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania. Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej według Polskiej Klasyfikacji

Działalności jest 62.01.Z - Działalność związana z oprogramowaniem. Wśród prowadzonych przez Wnioskodawcę prac można wyróżnić m.in. następujące obszary:

- tworzenie oprogramowania od podstaw, samodzielnie bądź współpracując z innymi podmiotami;

- prace koncepcyjne związane z opracowaniem architektury oprogramowania, przygotowanie dokumentacji technicznej oraz schematu funkcjonalnego działania oprogramowania;

- modyfikacje i dostosowanie oprogramowania według specyfikacji i zamówienia kontrahenta poprzez tworzenie nowych praw własności intelektualnych;

- tworzenie nowych funkcjonalności oprogramowania, opracowywanie nowych modułów mających na celu poprawienie funkcjonalności systemu;

- symulacje pracy oprogramowania oraz jego testowanie;

- korekty i modyfikacje oprogramowania po etapie testowania.

Wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe nad oprogramowaniem, tj. w celu tworzenia nowego lub ulepszonego oprogramowania, Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z zakresu narzędzi informatycznych, oprogramowania, a także wiedzę z dziedziny, której oprogramowanie ma służyć.

W ramach działalności polegającej na tworzeniu i rozwoju oprogramowania Wnioskodawca zwykle współpracuje z innymi podmiotami, tj. Wnioskodawca odpowiada za stworzenie uzgodnionej części oprogramowania, która po połączeniu z pozostałymi częściami tworzy docelowe, finalne oprogramowania rozwijane przez podmioty z którymi współpracuje oraz wykorzystywane w ich działalności (np. poprzez sprzedaż na rzecz podmiotów trzecich).

Wnioskodawca, posiada wieloletnie doświadczenie w zakresie programowania, w tym posiada wiedzę i umiejętności z zakresu języków (…), (…), (…), (…), (…), (…). W celu stworzenia nowego rozwiązania programistycznego (np. nowej funkcjonalności lub nowego modułu) Wnioskodawca musi nie tylko wykorzystać posiadaną już wiedzę i umiejętności programistyczne, bez których tworzenie oprogramowania nie byłoby możliwe, ale także nabyć oraz wykorzystać nową wiedzę z określonej dziedziny, w tym przede wszystkim z zakresu zarządzania, księgowości, administrowania nieruchomości, logistyki.

Ponadto, w związku z dynamicznym rozwojem technologii informatycznych, Wnioskodawca musi stale rozwijać swoją wiedzę w zakresie technicznych i naukowych nowości. Tylko w ten sposób możliwe jest wprowadzenie na rynek oprogramowania spełniającego wysokie i specyficzne oczekiwania klientów.

Działalność Wnioskodawcy posiada określony cel - jest nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań w ramach prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej, a finalnie do stworzenia nowego oprogramowania lub ulepszenie dotychczasowego.

Działalność mająca na celu stworzenie oprogramowania jest prowadzona przez Wnioskodawcę w sposób zaplanowany, metodyczny, według określonego harmonogramu. Nastawiona jest na systematyczny rozwój oprogramowania (często poczynając od jego tworzenia). Proces tworzenia nowego programu komputerowego oraz ulepszania istniejącego programu komputerowego o nową funkcjonalność (wymagającego również stworzenia w tym zakresie nowego kodu źródłowego), co do zasady, składa się z następujących etapów:

a. etapu wstępnego - obejmuje on konsultacje dotyczące celów, jakie mają być osiągnięte w projekcie oraz potrzeb, jakim oprogramowanie ma służyć. Podczas konsultacji przedstawiane są oczekiwania co do parametrów i funkcjonalności oprogramowania, zasobów, jakie może udostępnić w tym celu oraz czasu, w jakim projekt ma zostać zrealizowany. Na podstawie tych informacji oraz własnej wiedzy i doświadczenia, Wnioskodawca wstępnie analizuje możliwość zrealizowania projektu (stworzenia nowego kodu źródłowego) przy użyciu określonych zasobów. W związku z faktem, że Wnioskodawca nie dysponuje standardowo gotowymi rozwiązaniami informatycznymi pozwalającymi na realizację projektu ani gotowym kodem źródłowym spełniającym oczekiwania klienta (kod źródłowy musi zostać napisany od samego początku), w trakcie tego etapu dochodzi do ustalenia poziomu niepewności co do możliwości realizacji projektu przy użyciu określonych zasobów, tj. Wnioskodawca ocenia jakie jest ryzyko niepowodzenia projektu;

b. etapu tworzenia / rozwijania oprogramowania oraz implementacji założeń

i specyfikacji - obejmuje on czynności projektowania oraz pisania nowego kodu źródłowego. W początkowej fazie tego etapu, przy współpracy z innymi programistami, sporządzana jest specyfikacja techniczna i opis biznesowy funkcjonalności. Opcjonalnie, opracowywany jest także projekt graficzny funkcjonalności obrazujący jak dana funkcjonalność powinna wyglądać, jakie mają być poszczególne ekrany, jak dane powinny być przedstawione, jakie ikony i przyciski powinny być wykorzystane, jak aplikacja powinna funkcjonować itp. Funkcjonalność realizowana jest od strony frontendu (interfejs użytkownika, to co użytkownik widzi i czym steruje) oraz backendu (część wewnątrz aplikacji odpowiadająca za przetworzenie danych, które zostają wprowadzone przez użytkownika);

c. etapu testowania oprogramowania (prototypów) - obejmuje on weryfikację i testowanie oprogramowania. Po przygotowaniu wstępnej wersji danej funkcjonalności następują testy automatyczne sprawdzające, czy przygotowany kod źródłowy nie zawiera błędów, nie wpływa negatywnie na inne istniejące już w systemie funkcje. Zdarza się, że rozbudowywane są skrypty testów automatycznych, aby uwzględniały wprowadzane zmiany lub żeby stworzona funkcjonalność była testami automatycznymi pokryta. Jeśli testy wykażą błędy, oznacza to że należy jej poprawić. Proces tworzenia oprogramowania dokonywany jest we współpracy z innymi programistami. Dotyczy to także końcowej fazy procesu prac nad oprogramowaniem, gdzie stworzone oprogramowanie podlega tzw. Code Review. Ponadto, oprogramowania może być poddawane testom przeprowadzanym przez UX (User Experience, tj. specjalistę zapewniającego, żeby aplikacja była zrozumiała i intuicyjna dla użytkowników), Ul (User Interface, tj. specjalistę weryfikującego wygląd aplikacji) oraz BA (analityków), którzy brali wcześniej udział w tworzeniu specyfikacji danej funkcjonalności i współpracowali z Wnioskodawcą w procesie realizacji zadania.

Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie w oparciu o jego indywidualne pomysły. Od klientów otrzymuje jedynie ogólne wytyczne jakie ma spełniać oprogramowanie (np. jego cel), natomiast wybór metod i sposobu wytworzenia danego oprogramowania jest pozostawiony do wyboru Wnioskodawcy. Tworząc oprogramowanie do rozwiązania pozostaje na ogół kilka problemów dotyczących różnych aspektów:

- zaprojektowanie rozwiązania w taki sposób, aby spełniało ono potrzeby biznesowe określone w specyfikacji;

- zachowanie norm związanych z bezpieczeństwem aplikacji i eliminacja podatności mogących narazić aplikację na próby ataku;

- kontrola dostępu i uprawnień poszczególnych użytkowników;

- wydajność rozwiązania - aplikacja powinna móc obsłużyć sprawnie większe obciążenie niż w warunkach, które występują w fazie projektowania;

- strategia uruchamiania projektowanej funkcjonalności produkcyjnie pod kątem ewentualnej migracji danych i przeprowadzeniu tego procesu w sposób sprawny.

Brak modelowych rozwiązań wiąże się z niepewnością co do uzyskanego efektu badawczego. W związku z tym często zachodzi potrzeba zmiany wcześniejszych założeń i wytyczonego kierunku badań, opracowanie nowych i skuteczniejszych metod wytwórczych w postaci np. nowego kodu, struktur danych, skryptów i algorytmów. Ze względu na szybko zmieniające się zapotrzebowanie na rynku informatycznym oraz jego szybki rozwój, konieczne jest tworzenie i rozwijanie nowych i ulepszonych rozwiązań.

Aktualnie Wnioskodawca współpracuje z podmiotem specjalizującym się w (…), a także innowacyjnych produktów związanych ze (…) (zwanym dalej „Spółką”).

We współpracy ze Spółką Wnioskodawca pracuje nad tworzeniem i rozwijaniem innowacyjnych systemów programistycznych, tj.:

a. innowacyjnego systemu wspierającego procesy występujące w (…), w tym (…);

b. innowacyjnego systemu wspierającego procesy (…), przeznaczonego do obsługi (…). Program umożliwia (…);

c. innowacyjnego systemu wspierającego (…);

d. innowacyjnego systemu wspierającego (…), w tym (…).

Wnioskodawca pracuje przede wszystkim nad (…). Dodatkowo pracuje też nad rozwojem innego systemu m.in. (…). W realizowanych zadaniach skupia się przede wszystkich na (…). Pracuje też nad (…).

Rezultatami prac Wnioskodawcy są nowe algorytmy, kody informatyczne oraz kompleksowe i zaawansowane rozwiązania informatyczne, stanowiące utwory (programy komputerowe) w rozumieniu art. 1 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1062, zwanej dalej „ustawą o prawie autorskim") będące przedmiotem prawa autorskiego na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim.

Na podstawie zawieranych przez Wnioskodawcę umów, w tym aktualnie przede wszystkim ze Spółką, przenosi on prawa autorskie do stworzonego oprogramowania w zamian za ustalone wynagrodzenie. W umowie zawartej ze Spółką przewidziane zostało, że Wnioskodawca z chwilą przekazania utworu (oprogramowania) stworzonego dla Spółki przenosi na nią wszystkie majątkowe prawa autorskie do oprogramowania i jego komponentów, w szczególności na następujących polach eksploatacji: utrwalanie (m.in. na płytach CD), modyfikacja, tłumaczenia oprogramowania w całości, włączane i łączenie programu z większymi produktami jak produkty multimedialne, wprowadzanie do obrotu, rozpowszechnianie programu i jego kopii, wprowadzanie do pamięci komputera, publiczne odtwarzanie, wyświetlanie, najem, dzierżawa, nadawanie za pomocą przekaźników przewodowych lub bezprzewodowych, nadawanie za pośrednictwem satelity, wprowadzanie i rozpowszechnianie oprogramowania przez sieć informatyczną, wykorzystywanie oprogramowania w usługach online. Umowa przewiduje, że ustalone w tejże umowie wynagrodzenie Wnioskodawcy obejmuje łączne i pełne honorarium z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów (oprogramowania).

W przypadku w którym wynagrodzenie nie jest należne wyłączenie za prace polegające na tworzeniu oprogramowania, ale związane jest także ze świadczeniem innych usług (np. naprawy usterek i błędów w oprogramowaniu), wynagrodzenie, na podstawie którego ustalany będzie dochód opodatkowany na zasadach tzw. IP Box, zostanie odpowiednio zmniejszone. Na podstawie odpowiedniego raportu określony będzie współczynnik czasu przeznaczonego na świadczenie innych usług, który wyznaczy część wynagrodzenia nieobjętego stawką 5%.

W związku z prowadzeniem opisanej powyżej działalności gospodarczej, Wnioskodawca ponosi liczne wydatki, np.:

a. oprogramowanie;

b. abonament za telefon;

c. koszty związane z samochodem (paliwo, części zamienne, serwis);

d. zakup sprzętu komputerowego (komputer i akcesoria);

e. zakup akcesoriów biurowych;

f. udział w konferencjach i szkoleniach;

g. składki ZUS (Zakład Ubezpieczeń Społecznych); zwane dalej „Kosztami”.

Powyższe Koszty są niezbędne do prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej polegającej na tworzeniu oprogramowania.

W przypadku gdy Wnioskodawca tworzy więcej niż jedno oprogramowanie lub otrzymuje przychody z oprogramowania oraz z tytułu innych czynności, wówczas nie ma możliwości alokacji konkretnego Kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej wyłącznie do przychodów z tego oprogramowania. Wtedy Wnioskodawca przyporządkuje Koszty do przychodów z oprogramowania według proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów z tego oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym miesiącu.

Wnioskodawca na potrzeby obliczenia tzw. współczynnika nexus ustala koszty faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność związaną z tworzeniem oprogramowania (lit. a we wzorze z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT). Do kosztów tych Wnioskodawca zalicza wszystkie wskazane powyżej Koszty prowadzące do powstania przychodu z oprogramowania.

Jeżeli dany Koszt, uwzględniany we wskaźniku nexus, nie może być alokowany tylko do przychodów z oprogramowania, Wnioskodawca przyporządkowuje je do przychodów z oprogramowania według proporcji. Proporcja jest ustalana jako stosunek przychodów z oprogramowania do przychodów Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej, z którymi te koszty były związane.

Zważywszy na to, że prace nad oprogramowaniem są realizowane wyłącznie osobiście przez Wnioskodawcę, nie ponosi on kosztów wskazanych w lit. b, c oraz d we wzorze z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT - wartość tych kosztów wynosi u Wnioskodawcy zero. W efekcie, wskaźnik nexus wynosi u Wnioskodawcy jeden.

Wnioskodawca, prowadzący księgę przychodów i rozchodów, prowadzi także odrębną ewidencję (zwana „Ewidencją”), w której:

a. wyodrębnia tworzone oprogramowanie;

b. przyporządkowuje do tworzonego oprogramowania: przychody sprzedaży oprogramowania (tj. wynikające z zawartych przez Wnioskodawcę umów, aktualnie przede

wszystkim przychody osiągane z tytułu umowy ze Spółką) oraz Koszty związane z wytworzeniem tego oprogramowania (według odpowiedniej proporcji, o czym mowa

powyżej);

c. ustala dochód z tworzonego oprogramowania;

d. przyporządkowuje do tworzonego oprogramowania Koszty we wskaźniku nexus.

Zważywszy na to, że Wnioskodawca chce skorzystać z opodatkowania na zasadach IP Box począwszy od (…) r., to Ewidencja jest prowadzona od (…) r. Ewidencja zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące tworzonego oprogramowania na koniec danego miesiąca.

W uzupełnieniu wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:

Czy prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1228 ze zm.), w szczególności czy jest to działalność o charakterze twórczym obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe podejmowana w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań?

Odpowiedź: Działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w związku z czym działalność Wnioskodawcy odbywa się w ramach prac rozwojowych. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność o charakterze twórczym, obejmująca prace rozwojowe, podejmowana jest w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Czy prowadzi Pan na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, w której wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej i która pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, to znaczy:

- czy ewidencja prowadzona jest „na bieżąco", tj. od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP?

Odpowiedź: Odrębna ewidencja prowadzona jest na bieżąco od początku prowadzenia działalności związanej z tworzeniem oprogramowania.

- czy prowadzona ewidencja jest odrębną ewidencją od podatkowej księgi przychodów i rozchodów?

Odpowiedź: Prowadzona ewidencja jest odrębną ewidencją od podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

- czy w prowadzonej ewidencji wyodrębnione jest każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej?

Odpowiedź: W prowadzonej ewidencji wyodrębnione jest każde oprogramowanie.

- czy prowadzona ewidencja pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej?

Odpowiedź: Prowadzona ewidencja pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde oprogramowanie.

- czy prowadzona ewidencja pozwala wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu?

Odpowiedź: Prowadzona ewidencja pozwala wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde oprogramowanie, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Czy:

a) usługi świadczone przez Pana, zgodnie z zawartą umową, są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności?

Odpowiedź: Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie w oparciu o jego indywidualne pomysły. Od klientów otrzymuje jedynie ogólne wytyczne, jakie ma spełniać oprogramowanie (np. jego cel), natomiast wybór zarówno metod, sposobu, jak i miejsca oraz czasu wytworzenia danego oprogramowania, są pozostawione do wyboru Wnioskodawcy. A zatem, świadczone usługi nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności.

b) wykonując te czynności ponosi Pan ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością?

Odpowiedź: Wnioskodawca wykonując te czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

c) ponosi Pan odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności podejmowanych przez siebie oraz ich wykonywanie?

Odpowiedź: Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności podejmowanych przez siebie oraz ich wykonywanie.

Czy działania polegające na rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania?

Odpowiedź: Celem prac Wnioskodawcy jest m.in. tworzenie nowych funkcjonalności oprogramowania, opracowywanie nowych modułów mających na celu poprawienie funkcjonalności systemu.

Wobec zawarcia we wniosku informacji, że: W ramach działalności polegającej na tworzeniu i rozwoju oprogramowania Wnioskodawca zwykle współpracuje z innymi podmiotami, tj. Wnioskodawca odpowiada za stworzenie uzgodnionej części oprogramowania, która po połączeniu z pozostałymi częściami tworzy docelowe, finalne oprogramowania rozwijane przez podmioty z którymi współpracuje oraz wykorzystywane w ich działalności (np. poprzez sprzedaż na rzecz podmiotów trzecich).

a) czy Pana działalność w zakresie wytwarzania programów komputerowych jest:

- działalnością prowadzoną przez Pana w ramach zespołu danego Kontrahenta w celu wytworzenia opisanego oprogramowania dla Jego klientów, które jest oferowane

w działalności Kontrahenta (wykonuje Pan zadania w ramach działalności badawczo-rozwojowej Kontrahenta),

- działalnością prowadzoną bezpośrednio przez Pana dla potrzeb własnej działalności gospodarczej?

Odpowiedź: Działalność w zakresie wytwarzania oprogramowania jest działalnością prowadzona bezpośrednio przez Wnioskodawcę. Prawa autorskie do wytworzonego w ramach działalności gospodarczej oprogramowania są potem przenoszone na inny podmiot (Spółkę).

b) na czym polega tworzenie przez Pana ww. oprogramowania? Czy jest Pan odpowiedzialny np. za daną jego część/fragment/element, który/która w połączeniu z częściami/ fragmentami/elementami wytworzonymi przez pozostałych pracujących w zespole programistów powoduje powstanie takiego systemu, czy powinno być

rozumiane w inny sposób (jaki?)

Odpowiedź: Wnioskodawca odpowiada za stworzenie uzgodnionej części oprogramowania, która po połączeniu z innymi częściami tworzy docelowe, finalne oprogramowania rozwijane przez podmioty z którymi współpracuje oraz wykorzystywane w ich działalności (np. poprzez sprzedaż na rzecz podmiotów trzecich). Wnioskodawca zwraca jednak uwagę, że efektem jego prac jest program komputerowy chroniony prawem autorskim. Prawa te są przez Wnioskodawcę przenoszone za wynagrodzeniem na inny podmiot (Spółkę).

c) czy osiąga Pan dochód z tytułu odsprzedania prawa majątkowego do części/ fragmentu/elementu, który powstał w efekcie Pana pracy twórczej czy też z tytułu przeniesienia/udzielenia licencji do całego systemu wytworzonego przez zespół programistów, którego jest Pan członkiem?

Odpowiedź: Wnioskodawca osiąga dochód z tytułu sprzedaży prawa majątkowego do oprogramowania, które powstało w efekcie jego pracy twórczej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

d) jeżeli osiąga Pan dochód z tytułu odsprzedania prawa majątkowego do części/ fragmentu/elementu, który Pan stworzył w efekcie pracy twórczej należy wyjaśnić czy ta część/fragment/element jest odrębnym programem komputerowym podlegającym ochronie określnej w z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.)?

Odpowiedź: Efektem prac Wnioskodawcy jest program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

e) jeżeli osiąga Pan dochód z tytułu odsprzedania prawa majątkowego do całego systemu wytworzonego przez zespół programistów, którego jest Pan członkiem należy wyjaśnić, czy jest Pan współwłaścicielem wytworzonego systemu?

Odpowiedź: Wnioskodawca nie osiąga dochodu z tytułu odsprzedania prawa majątkowego do całego systemu wytworzonego przez zespół programistów. Wnioskodawca nie jest współwłaścicielem wytworzonego systemu.

Czy w latach następnych działalność gospodarcza będzie prowadzona na dotychczasowych zasadach?

Odpowiedź: W latach następnych Wnioskodawca zamierza kontynuować działalność na takich samych warunkach, jak warunki opisane w treści wniosku.

Wskazał Pan również, że wydatki związane z samochodem obejmują m.in. wydatki na paliwo, naprawy, serwis, obowiązkowe ubezpieczenie komunikacyjne OC. Wydatki na zakup sprzętu komputerowego oznaczają zakup m.in. komputera oraz akcesoriów: myszy, klawiatury, monitora, routera, słuchawek itp.; wydatki na zakup akcesoriów biurowych to m.in. zakup biurka, fotela biurowego, szafki na dokumenty, długopisów, notatnika; natomiast wydatki na udział w konferencjach i szkoleniach oznaczają wydatki poniesione na udział m.in. w konferencjach i szkoleniach umożliwiających Wnioskodawcy poszerzanie jego wiedzy z zakresu programowania, bezpieczeństwa aplikacji, czy zarządzania środowiskami programistycznymi.

Nadmienił Pan również, że przesłanką świadczącą o bezpośrednim powiązaniu wymienionych kosztów z wytworzeniem oprogramowania jest to, że bez ich poniesienia stworzenie oprogramowania byłoby niemożliwe lub bardzo utrudnione, w szczególności:

a) oprogramowanie - wydatek mający na celu ułatwienie i usprawnienie pracy Wnioskodawcy; oprogramowanie nie jest odsprzedawane dalej przez Wnioskodawcę;

b) abonament za telefon - wydatek poniesiony na telefon służy Wnioskodawcy do bezpośredniej komunikacji ze zleceniodawcami, umożliwia konsultowanie prac prowadzonych nad oprogramowaniem i natychmiastowe rozwiązywanie napotkanych problemów;

c) koszty związane z samochodem (paliwo, części zamienne, serwis) - wydatki związane z samochodem osobowym są niezbędne do prawidłowego korzystania z pojazdu, a tym samym w procesie tworzenia oprogramowania samochód może być wykorzystywany jako podstawowy środek transportu Wnioskodawcy. Umożliwia mu to bezpośredni kontakt ze zleceniodawcami, w celu dokładniejszego omówienia tworzonego oprogramowania, czy skonsultowania projektu z innymi osobami współpracującymi;

d) zakup sprzętu komputerowego (komputer i akcesoria) - komputer jest podstawowym narzędziem pracy każdego programisty. Akcesoria komputerowe służą natomiast Wnioskodawcy do zwiększenia wydajności, optymalizacji pracy nad tworzeniem oprogramowania oraz dają możliwość pracy w komfortowych warunkach;

e) zakup akcesoriów biurowych - wpływają na ergonomię i komfort miejsca pracy, co przekłada się na zwiększenie wydajności Wnioskodawcy;

f) udział w konferencjach i szkoleniach - w związku z dynamicznym rozwojem technologii informatycznych, Wnioskodawca musi stale rozwijać swoją wiedzę w zakresie technicznych i naukowych nowości. Udział w konferencjach i szkoleniach pozwala Wnioskodawcy na poszerzanie jego wiedzy z zakresu programowania, bezpieczeństwa aplikacji czy zarządzania środowiskami programistycznymi;

g) składki ZUS - są ściśle związane z wypełnianiem przewidzianych prawem obowiązków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Pytania

1. Czy w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z opodatkowania na podstawie art. 30ca ustawy o PIT, tj. zastosować stawkę opodatkowania 5%, w stosunku do dochodu osiągniętego przez niego w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej polegającej na tworzeniu oprogramowania?

2. Czy przychodem w stosunku do którego znajdzie zastosowanie stawka 5% jest

u Wnioskodawcy przychód wynikający z zawieranych umów, w szczególności wynagrodzenie wypłacane z tytułu umowy ze Spółką?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z opodatkowania na podstawie art. 30ca ustawy o PIT, tj. zastosować stawkę opodatkowania 5%, w stosunku do dochodu osiągniętego przez niego w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej polegającej na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychodem w stosunku do którego znajdzie zastosowanie stawka 5% jest u Wnioskodawcy przychód wynikający z zawieranych umów, w szczególności wynagrodzenie wypłacane z tytułu umowy ze Spółką.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1 i 2.

Od dnia 1 stycznia 2019 r. do dochodów generowanych w związku z prawami własności intelektualnej może znaleźć zastosowanie preferencyjna stawka 5% w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U.

z 2018 r., poz. 2193; zwana dalej „Ustawą zmieniającą”), w ustawie o PIT dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa zmieniająca wprowadziła do ustawy o PIT korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej.

W uzasadnieniu do projektu Ustawy zmieniającej wskazano, że proponowane rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego.

Zgodnie z wprowadzonym art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule. Art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT wskazuje bowiem, że kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ustawodawca w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wskazuje, że aby podatnik skorzystał z preferencyjnej stawki podatkowej, zobowiązany jest obliczyć tzw. wskaźnik nexus. Zgodnie z ww. art. ustawy o PIT tzw. wskaźnik nexus obliczany jest według wzoru: ((a+b)*i,3)/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego;

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego;

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Na podstawie art. 30cb ustawy o PIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca ustawy o PIT są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2- 4.

Biorąc pod uwagę wskazane powyżej przepisy, w celu skorzystania z opodatkowania na zasadach IP Box konieczne jest, co do zasady, aby:

i. w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej podatnik tworzył, rozwijał lub ulepszał przedmiot prawa własności intelektualnej wymieniony w katalogu art. 30ca ust. 2

ustawy o PIT; oraz

ii. wytworzony przez podatnika wytwór podlegał ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest

Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska; oraz

iii. przedmiot ww. prawa własności intelektualnej był przez podatnika wytworzony w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej; oraz

iv. podatnik osiągał dochód z ww. prawa własności intelektualnej z jednego z rodzajów źródeł dochodów określonych w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT; oraz

v. podatnik ponosił koszty określone w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT; oraz

vi. prowadził ewidencję na potrzeby IP Box zgodnie z przepisem art. 30cb ustawy o PIT.

Ad. i-ii

Zgodnie z Ustawą o prawie autorskim przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia, w tym w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego znajdują się w art. 74 i n. Ustawy o prawie autorskim. Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 ww. ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia i to już z momentem jego wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Warto w tym miejscu odnieść się do objaśnień Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (zwanych dalej „Objaśnieniami MF”), z których potwierdzono, że w ustawie o PIT nie znajdziemy definicji pojęcia „programu komputerowego”, a także brak w świetle polskiego prawa wyczerpującego zdefiniowania „autorskiego prawa do programu komputerowego", co jest ściśle powiązane z dynamicznym rozwojem nowych technologii.

W Objaśnieniach MF wskazuje się także, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Zatem należy przyjąć, że obejmuje jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej tworzy i rozwija oprogramowanie. Przy czym, przez rozwijanie i ulepszanie oprogramowania Wnioskodawca rozumie tworzenie nowych kodów informatycznych, nowych algorytmów, kompleksowych i zaawansowanych rozwiązań informatycznych, które stanowią ulepszoną i rozwiniętą wersję poprzedniej funkcjonalności istniejącej u Wnioskodawcy lub zleceniodawcy (np. Spółki).

Wnioskodawca pracuje przede wszystkim nad rozwijaniem platformy, wraz z aplikacją mobilną i zajmuje się tworzeniem i rozbudową funkcji systemu. Dodatkowo pracuje też nad rozwojem innego systemu m.in. w obszarze wewnętrznych usprawnień taki jak (…). W realizowanych zadaniach skupia się przede wszystkich na (…). Pracuje też nad (…).

Rezultatami prac Wnioskodawcy są nowe algorytmy, kody informatyczne oraz kompleksowe i zaawansowane rozwiązania informatyczne.

W efekcie, w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, Wnioskodawca tworzy i rozwija przedmiot prawa własności intelektualnej wymieniony w katalogu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, podlegający ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska - tj. autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie na podstawie art. 74 Ustawy o prawie autorskim.

Ad. iii

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z brzmieniem art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, badaniami naukowymi są:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2020 r. poz. 85 ze zm.; dalej zwana „PSWiN”) - rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 PSWiN - rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 PSWiN, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT). Przytoczone wyżej przepisy wprowadzają kilka istotnych kryteriów, od których spełnienia uzależniona jest możliwość uznania określonych działań za działalność badawczo-rozwojową.

Przy czym, kryteria te powinny być spełnione łącznie. Zgodnie z tymi kryteriami, działalność badawczo-rozwojowa powinna:

- obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe;

- mieć twórczy charakter;

- być podejmowana w sposób systematyczny;

- być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Warto w tym miejscu odwołać się również do kryteriów działalności badawczo-rozwojowej przedstawionych w tzw. Podręczniku Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, Paryż: OECD Publishing (zwany dalej „Podręcznikiem Frascati”).

Podręcznik Frascati wyjaśnia, że działalność B+R jest zawsze ukierunkowana na nowe odkrycia, oparte na oryginalnych koncepcjach (i ich interpretacji) lub hipotezach. Z reguły nie ma pewności co do ostatecznego wyniku (lub przynajmniej co do ilości czasu i zasobów potrzebnych do jego osiągnięcia), jest ona planowana i budżetowana (nawet jeśli jest realizowana przez osoby fizyczne), a jej celem jest osiągnięcie wyników, które mogłyby być swobodnie przenoszone lub sprzedawane na rynku.

Aby dana działalność mogła zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową, musi ona spełniać pięć podstawowych kryteriów. Działalność taka musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe nad oprogramowaniem, tj. w celu tworzenia nowego lub ulepszonego oprogramowania, Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z zakresu narzędzi informatycznych, oprogramowania, a także wiedzę z dziedziny, której oprogramowanie ma służyć.

Działalność polegająca na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania posiada poniższe cechy:

a. nowatorskość i twórczość

Z definicji zawartej w ustawie o PIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Działalność twórcza jest rozumiana według słownika języka polskiego PWN jako zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wtedy, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza wiąże się z tym, że jej rezultat (przejaw) choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości. Twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Oprogramowania tworzone przez Wnioskodawcę są autorskimi, oryginalnymi rozwiązaniami, nieistniejącymi w dotychczasowej działalności Wnioskodawcy. Posiadają indywidualny i niepowtarzalny charakter, będący odpowiedzią na zmienne zapotrzebowania Spółki i klientów, oraz dynamicznie zmieniający się rynek informatyczny (tzw. rynek IT). Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, prace nad oprogramowaniem nie polegają wyłącznie na wykorzystaniu określonej wiedzy, oraz umiejętności korzystania z narzędzi i technologii, ale Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie w oparciu o jego indywidualne pomysły. Wnioskodawcy przekazywane są jedynie ogólne wytyczne jakie ma spełniać oprogramowanie (np. jego cel). Natomiast wybór metod i sposobu wytworzenia danego oprogramowania jest pozostawiony do wyboru Wnioskodawcy.

W celu stworzenia nowego rozwiązania programistycznego (np. nowej funkcjonalności lub nowego modułu) Wnioskodawca musi nie tylko wykorzystać posiadaną już wiedzę i umiejętności programistyczne, bez których tworzenie oprogramowania nie byłoby możliwe, ale także nabyć oraz wykorzystać nową wiedzę z określonej dziedziny, w tym przede wszystkim z zakresu zarządzania, księgowości, administrowania nieruchomości, logistyki.

Podejmowane czynności nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionego, ulepszonego lub nowego oprogramowania. W szczególności, na nierutynowy charakter podejmowanych działań wskazuje fakt, że aby osiągnąć zamierzony cel w postaci nowego rozwiązania programistycznego, Wnioskodawca staje przed koniecznością wcześniejszego rozwiązania wielu problemów np. analitycznych, matematycznych, programistycznych. Brak modelowych metod wytwórczych wiąże się również z niepewnością co do uzyskanego efektu badawczego. W związku z tym często zachodzi potrzeba zmiany wcześniejszych założeń i wytyczonego kierunku badań, opracowanie nowych, lepszych i skuteczniejszych metod wytwórczych w postaci nowego kodu, struktur danych, skryptów i algorytmów.

Powstałe oprogramowanie nie jest skutkiem ubocznymi działań podejmowanych rutynowo, nie polega także na utrzymaniu i obsłudze już wdrożonych rozwiązań. Pomysły na opracowanie nowych funkcjonalności lub zagadnień badawczych często powstają w wyniku prób wykorzystania metod poznanych w literaturze fachowej, podczas wydarzeń branżowych itd.

b. nieprzewidywalność

Jak wskazuje Podręcznik Frascati, działalność badawcza -rozwojowa wiąże się z niepewnością, co ma wiele wymiarów. W przypadku działalności badawczo-rozwojowej generalnie istnieje niepewność co do kosztów lub czasu potrzebnego do osiągnięcia oczekiwanych wyników, a także co do tego, czy cele te można w ogóle w jakimś stopniu osiągnąć.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że w trakcie tworzenia oprogramowania, staje przed koniecznością rozwiązania sytuacji charakteryzujących się niepewnością badawczą. Wymagają one zmierzenia się z opracowaniem koncepcji danego rozwiązania lub funkcjonalności, które nie posiada jeszcze modelowego sposobu postępowania, w tym rozważenie czy opracowanie rozwiązania jest możliwe przy użyciu zakładanych metod informatycznych. Spółka oczekuje od Wnioskodawcy wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (oprogramowania), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację przestarzałych rozwiązań.

c. metodyczność (systematyczność)

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu”, natomiast w odniesieniu do efektów takich działań „planowy, metodyczny”. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Jak podkreśla się w praktyce, działalność badawczo- rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest aby Wnioskodawca zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo- rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Działalność mająca na celu stworzenie oprogramowania jest prowadzona przez Wnioskodawcę w sposób zaplanowany i metodyczny. Wytworzenie nowego lub rozwój oprogramowania jest procesem złożonym, wymagającym określonej systematyki oraz ustalonego harmonogramu. Zwykle dzieli się na trzy fazy: etap wstępny, etap tworzenia / rozwijania oprogramowania oraz implementacji implementacja założeń i specyfikacji oraz etap testowania oprogramowania (prototypów).

d. możliwość przeniesienia lub odtworzenia

Wskazuje się także, że działalność badawczo - rozwojowa powinna być możliwa do przeniesienia lub odtworzenia. Podręcznik Frascati precyzuje, że projekt B+R powinien zaowocować wynikiem, który potencjalnie daje możliwość transferu nowej wiedzy, zapewniając jej wykorzystanie i umożliwiając innym badaczom odtworzenie wyników w ramach własnej działalności badawczo - rozwojowej. Podkreśla się, że skoro celem działalności badawczo - rozwojowej jest zwiększenie istniejących zasobów wiedzy, wyniki nie mogą pozostać niewyartykułowane (tj. nie mogą pozostać wyłącznie w umysłach badaczy), ponieważ istnieje ryzyko utraty zarówno tych wyników, jak i wiedzy z nimi związanej. Kodyfikacja wiedzy i jej upowszechnianie to element zwyczajowej praktyki stosowanej na uczelniach i w instytutach badawczych, aczkolwiek mogą istnieć ograniczenia w odniesieniu do wiedzy powstałej w wyniku prac wykonywanych w ramach umowy lub w ramach wspólnego przedsięwzięcia.

Każdy etap podejmowanej przez Wnioskodawcę działalności jest w odpowiedni sposób utrwalany, by możliwe było jego odtworzenie. Oprogramowanie powstające w wyniku działania twórczego Wnioskodawcy jest możliwy do przeniesienia, co wynika już z samej jego istoty oraz z Umowy ze Spółką wiążącej Wnioskodawcę. Tym samym działalność badawczo - rozwojowa Wnioskodawcy jest możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

W efekcie, opisana w stanie faktycznym i zdarzeniu działalność, której efektem jest autorskie prawo do programu komputerowego, jest działalnością badawczo- rozwojową.

Ad. iv

Z przytoczonego powyżej art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT wynika, że dochód do którego można zastosować stawkę 5%, w zakresie w jakim został osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, powinien być obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT.

Biorąc pod uwagę, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w szczególności w wykonaniu umowy ze Spółką:

- Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie;

- na podstawie zawieranych przez Wnioskodawcę umów, w tym aktualnie ze Spółką, przenosi on prawa autorskie do tworzonego oprogramowania w zamian za ustalone wynagrodzenie;

- wynagrodzenie Wnioskodawcy obejmuje łączne i pełne honorarium z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów (oprogramowania);

zdaniem Wnioskodawcy, uzyskiwane wynagrodzenie, w tym wynikające z tytułu umowy ze Spółką, jest przychodem ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT).

Przy czym, w przypadku w którym wynagrodzenie nie jest należne wyłączenie za prace polegające na tworzeniu oprogramowania, ale związane jest także ze świadczeniem innych usług (np. naprawy usterek i błędów w oprogramowaniu), wynagrodzenie, na podstawie którego ustalany będzie dochód opodatkowany na zasadach tzw. IP Box, zostanie odpowiednio zmniejszone. Na podstawie odpowiedniego raportu określony będzie współczynnik czasu przeznaczonego na świadczenie innych usług, który wyznaczy część wynagrodzenia nieobjętego stawką 5%.

Do kosztów związanych z ww. przychodami ze sprzedaży oprogramowania Wnioskodawca zalicza wydatki na:

a) Oprogramowanie (np. edytor kodu) - wydatek mający na celu ułatwienie i usprawnienie pracy Wnioskodawcy; oprogramowanie nie jest odsprzedawane dalej przez Wnioskodawcę;

b) Abonament za telefon - wydatek poniesiony na telefon służy Wnioskodawcy do bezpośredniej komunikacji ze zleceniodawcami, umożliwia konsultowanie prac prowadzonych nad oprogramowaniem i natychmiastowe rozwiązywanie napotkanych problemów;

c) Koszty związane z samochodem (m.in. paliwo, części zamienne, serwis) - wydatki związane z samochodem osobowym są niezbędne do prawidłowego korzystania z samochodu, a tym samym w procesie tworzenia oprogramowania samochód może być wykorzystywany jako podstawowy środek transportu Wnioskodawcy. Umożliwia mu to bezpośredni kontakt ze zleceniodawcami, w celu dokładniejszego omówienia tworzonego oprogramowania, czy skonsultowania projektu z innymi osobami współpracującymi;

d) Sprzętu komputerowy (komputer i akcesoria) - komputer jest podstawowym narzędziem pracy każdego programisty. Akcesoria komputerowe służą natomiast Wnioskodawcy do zwiększenia wydajności, optymalizacji pracy nad tworzeniem oprogramowania oraz dają możliwość pracy w komfortowych warunkach;

e) Akcesoria biurowe - wpływają na ergonomię i komfort miejsca pracy, co przekłada się na zwiększenie wydajności Wnioskodawcy;

f) Udział w konferencjach i szkoleniach - pozwala Wnioskodawcy na poszerzanie jego wiedzy z zakresu programowania, bezpieczeństwa aplikacji czy zarządzania środowiskami programistycznymi;

g) Składki ZUS - są ściśle związane z wypełnianiem przewidzianych prawem obowiązków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W przypadku gdy Wnioskodawca tworzy więcej niż jedno oprogramowanie lub otrzymuje przychody z oprogramowania oraz z tytułu innych czynności, i nie ma wówczas możliwości alokacji konkretnego Kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej wyłącznie do przychodów z tego oprogramowania, wtedy Wnioskodawca przyporządkowuje Koszty do przychodów z oprogramowania według proporcji. Proporcja jest ustalana jako stosunek przychodów z tego oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym miesiącu.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, osiąga on dochód (stratę) obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT ze sprzedaży oprogramowania, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, który przy uwzględnieniu tzw. współczynnika nexus stanowi kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ad. v

Wskaźnik nexus jest algorytmem, który ukazuje proporcje pomiędzy wydatkami poniesionymi na działalność badawczo-rozwojową podatnika, a w oparciu o to ukazuje on rzeczywistą wartość dodaną przez podatnika. Celem takiego rozwiązania jest przyznanie preferencji podatkowej wyłącznie w odniesieniu do dochodu, który powstaje z praw własności intelektualnej, które zostały wytworzone lub rozwinięte w ramach działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez samego podatnika.

Jak wskazuje się w praktyce organów podatkowych istotne jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

a. wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

b. kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

c. dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Przy czym nie chodzi tu o koszty bezpośrednie w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT, tylko o koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, z wyjątkiem kosztów wprost wskazanych w art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, Koszty określone pod lit. a-g powyżej (zob. ad. iv), są wydatkami na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a więc takimi, których wartość powinna zostać zaliczona przy obliczaniu wskaźnika nexus pod lit a (wzór z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT). Główną przesłanką świadczącą o bezpośrednim powiązaniu wymienionych Kosztów z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością opisaną we Wniosku, jest to, iż bez ich poniesienia wytworzenie i/lub rozwój oprogramowania byłby niemożliwy lub bardzo utrudniony. W rezultacie, wskaźnik nexus wynosi 1.

Przy czym, Wnioskodawca wskazuje, że jeżeli dany Koszt, uwzględniany we wskaźniku nexus, nie może być alokowany tylko do przychodów z oprogramowania, Wnioskodawca przyporządkowuje je do przychodów z oprogramowania według proporcji. Proporcja jest ustalana jako stosunek przychodów z oprogramowania do przychodów Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej, z którymi te koszty były związane.

Ad. vi

Wnioskodawca prowadzi ewidencję, odrębną od podatkowej księgi przychodów

i rozchodów, na podstawie art. 30cb ustawy o PIT, która pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, obejmujące wydatki od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Ewidencja jest prowadzona na bieżąco i zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, spełnione zostały przesłanki do skorzystania przez niego z opodatkowania na podstawie art. 30ca ustawy o PIT, tj. Wnioskodawca może zastosować stawkę opodatkowania 5%, w stosunku do dochodu osiągniętego przez niego w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej polegającej na tworzeniu oprogramowania, w szczególności:

i. w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza programy komputerowe (inaczej oprogramowanie) wymienione w katalogu art. 30ca

ust. 2 ustawy o PIT;

ii. wytwarzane przez podatnika programy komputerowe podlegają ochronie prawnej na podstawie Ustawy o prawie autorskim;

iii. oprogramowanie jest wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

iv. Wnioskodawca osiąga dochód ze sprzedaży oprogramowania (o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT);

v. Wnioskodawca ponosi koszty określone w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT;

vi. Wnioskodawca prowadzi ewidencję na potrzeby IP Box zgodnie z przepisem art. 30cb ustawy o PIT.

Przy czym, przychodem w stosunku do którego znajdzie zastosowanie stawką 5% jest u Wnioskodawcy przychód wynikający z zawieranych umów, w szczególności wynagrodzenie wypłacane z tytułu umowy ze Spółką.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.),opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

1. Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

2. Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

3. Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

4. Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)x1,3

n+fc+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego

w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

5. Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

6. W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

7. Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Zgodnie z art. 30ca ust. 11, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Z kolei w myśl art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

1. Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

2. Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

3. W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-

rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.).

W myśl art. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że ilekroć w ustawie jest mowa o:

38. działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;

39. badaniach naukowych - oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

40. pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Stosownie do art. 4 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym

i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.):

2. Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

3. Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo- rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez Niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1. w ramach indywidualnej działalności gospodarczej tworzy, rozwija i modyfikuje Pan oprogramowanie;

2. prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1228 ze zm.), w szczególności jest to działalność o charakterze twórczym obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe podejmowana w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań,

3. w wyniku prowadzonych przez Pana prac powstaje autorskie prawo do programu komputerowego, które podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

4. w przypadku rozwoju i modyfikacji oprogramowania również powstają nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory w postaci oprogramowania, które również podlegają ochronie przewidzianej w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

5. dokonuje Pan odpłatnego przeniesienia autorskich praw majątkowych do tworzonego oprogramowania w zamian za wynagrodzenie;

6. prowadzi Pan na bieżąco od (…) r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję i wyodrębnia w niej: każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej; przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej; koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

7. opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu informacje/dane/warunki będą obowiązywać również w przyszłości, do momentu, kiedy stan faktyczny lub stan prawny nie ulegną zmianie.

Należy także wskazać, że oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1062). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo- rozwojowych.

W myśl art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w rozliczeniu za 2021 rok oraz za lata kolejne, o ile sposób prowadzenia działalności w zakresie kwalifikowanych praw własności intelektualnej w latach kolejnych nie ulegnie zmianie.

Wskazać należy również, że przychód wynikający z zawartych przez Pana umów z kontrahentami, w ramach których dokonuje Pan przeniesienia praw autorskich do stworzonego oprogramowania i jego komponentów w zamian za ustalone wynagrodzenie, obejmujące łączne i pełne honorarium, stanowi przychód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, z którego dochód podlega opodatkowaniu stawką 5%, zgodnie z art. 30ca ust 7 pkt 2 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 oraz art. 30ca ust. 11.

Reasumując - opisane we wniosku kwalifikowane dochody uzyskane z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Wnioskodawca może opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pod warunkiem prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, spełniającej wymogi określone w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, Pana stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na

platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).