Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 września 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 13 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku dochodowego od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Podatnik jest rezydentem podatkowym i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu wyłącznie w Polsce. Prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem dochodowym na zasadzie liniowej stawką 19% z zastosowaniem metody kasowej, której główny przedmiot działalności jest tożsamy z celem zawarcia umowy spółki cichej, o której mowa niżej.

Podatnik zamierza zawrzeć umowę cywilnoprawną nienazwaną, tzw. umowę spółki cichej na czas nieokreślony, w której zobowiązuje się do wniesienia określonej sumy pieniędzy w celu prowadzenia wspólnej działalności z podmiotem będącym spółką z ograniczoną odpowiedzialnością na zasadach określonych w zawartej umowie. Podatnik w tym stosunku prawnym jest wspólnikiem niejawnym, tzn. że wspólna działalność prowadzona jest przez spółkę z o.o., a udział podatnika ograniczony jest to wpłaty kapitału i partycypacji w osiągniętych zyskach.

Wpłata kapitału przez wspólnika następuje w celu osiągnięcia wspólnie założonego celu gospodarczego, jakim jest zakup wierzytelności w postaci cesji, wynikających z polis ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnoprawnej posiadaczy pojazdów mechanicznych w ruchu drogowym dochodzonych od towarzystw ubezpieczeniowych w związku ze zdarzeniem drogowym powodującym powstanie szkody.

Aby zabezpieczyć długofalowe plany biznesowe spółki cichej, zagwarantować płynność finansową oraz konkurencyjność, wspólnicy chcą zgromadzić kapitał dający swobodę w jednorazowym zakupie dużej ilości takich spraw, dochodzonych następnie na drodze postępowania cywilnoprawnego przed sądami powszechnymi. Cały proces zapewnienia odpowiedniego finansowania został realnie oszacowany na 3 lata. Po tym czasie podatnik wpłaci całość umownego kapitału, przekazywanego na rzecz spółki cichej w stosunku nie mniejszym niż 30% umówionego wkładu rocznie. Strony zawarły jednak w umowie porozumienie, iż zgodnym oświadczeniem woli mogą zwiększyć lub zmniejszyć wkłady, do których wniesienia są zobowiązani wspólnicy oraz sposób ich wnoszenia.

Ponadto umowa spółki cichej przewiduje możliwość wydatkowania środków zgromadzonych przez wspólników w ramach wniesionych udziałów na bieżące zabezpieczenie działania spółki cichej, np. reklamę, pozyskanie agentów, materiały biurowe czy usługi marketingowe, konsultacyjne czy doradcze.

Po tym czasie spółka cicha będzie zdolna do zakupu cesji wierzytelności z OC przez 3 kolejne lata, co spowoduje, że nie będzie zagrożona jej stabilność finansowa w okresie oczekiwania na zakończenie spraw sądowych w tym przedmiocie i napływu pierwszych zysków z działalności spółki cichej.

W momencie osiągnięcia dochodu wynikającego ze spółki cichej, prowadzonej de facto przez wspólnika jawnego, tj. Spółkę z o.o., będzie on opodatkowany tak jak inne przychody uzyskane przez spółkę cichą, a następnie podzielone na wspólników w stosunku do posiadanych przez nich udziałów wynikających z umowy spółki cichej.

Umowa spółki cichej nie przewiduje zwrotu wniesionego wkładu, jednak każdemu ze wspólników przysługuje roszczenie z tytułu powstałej szkody na skutek działania lub zaniechania drugiego ze wspólników na zasadach ogólnych zawartych w Kodeksie cywilnym.

Podatnik występuje również o interpretację w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, albowiem stosunki między wspólnikami spółki cichej będą determinowane przez wszelkie obciążenia o charakterze publicznoprawnym ciążące na każdym ze wspólników, tj. Wspólnicy będą określać wzajemne relacje w oparciu o zysk netto, stąd zagadnienia dotyczące spółki z o.o., będącej drugim ze wspólników, bezpośrednio wpłyną na sytuację majątkową i prawną podatnika, co jest uzasadnieniem faktycznym i prawnym (interes faktyczny i prawny wnioskodawcy) zawarcia przedmiotowej materii we wniosku o wydanie interpretacji.

Pytania

1. Czy wkład wnoszony przez podatnika w okresie 3 lat, w wysokości nie niższej niż 30% rocznie całości wkładu wynikającego z umowy spółki cichej, stanowi koszt podatkowy podatnika, a jeśli tak to czy koszt ten należy wykazać w momencie faktycznej wpłaty środków finansowych na rzecz spółki cichej, tj. na rachunek bankowy prowadzony przez spółkę z o.o., będącą wspólnikiem jawnym, tj. aktywnym?

2. Czy środki finansowe znajdujące się na osobnym koncie przeznaczonym wyłącznie do działalności w ramach spółki cichej, prowadzonym przez wspólnika jawnego, tj. Spółkę z o.o., będą traktowane jako przychody spółki z o.o. i będą opodatkowane na zasadach ogólnych podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Pana stanowisko w sprawie

Spółka cicha jest stosunkiem prawnym o charakterze cywilnoprawnym urzeczywistniającym zasadę swobody umów, o której mowa w art. 3531 Kodeksu cywilnego. W związku z tym jest przykładem umowy nienazwanej, co zostało dostatecznie ugruntowane w doktrynie i orzecznictwie.

Spółka cicha jako rodzaj stosunku prawnego charakteryzuje się tym, że jeden ze wspólników angażuje środki finansowe celem realizacji wspólnie założonego celu gospodarczego, a w zamian partycypuje w zyskach spółki cichej. Ponadto jest on podmiotem niejawnym, tzn. nie występuje we własnym imieniu, nie ponosi odpowiedzialności osobistej i majątkowej, nie prowadzi spraw związanych z działalnością spółki cichej i, po wniesieniu wkładu, nie ma żadnych praw do majątku spółki cichej, prócz roszczenia o wypłatę części zysku mu przypadającej na mocy zawartego porozumienia.

Drugi ze wspólników prowadzi zawodowo działalność gospodarczą i w jej ramach realizuje cel spółki cichej, czyli de facto reprezentuje spółkę cichą, odpowiada osobiście i majątkowo za działania w jej ramach, działa w swoim imieniu. Umowa spółki cichej nakłada na niego jednak obowiązek podziału zysku, związanego z celem działalności spółki cichej, zgodnie z umową z tytułu wniesienia wkładu przez wspólnika niejawnego na finansowanie działalności w ramach przedsięwzięcia objętego spółką cichą.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy (Podatnika):

1. Wkład wniesiony przez Podatnika będzie stanowił koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.). Koszt ten powstanie w momencie uiszczenia każdej wpłaty na poczet wkładu wspólnika do spółki cichej, bowiem podatnik stosuje metodę kasową ujmowania kosztów.

2. Środki finansowe będące we władaniu spółki z o.o., zgromadzone na jej rachunku bankowym, wynikające z wkładów wspólników na mocy umowy spółki cichej, nie będą stanowić przychodów spółki z o.o., zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.). Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem doktryny, potwierdzonym w orzecznictwie, przychodem mogą być wyłącznie takie przyrosty majątkowe, które stanowią faktyczne zwiększenie aktywów danego podmiotu. A więc pozostają do jego wyłącznej dyspozycji i może on korzystać z nich w sposób nieograniczony jak wyłączny ich właściciel.

Ocena stanowiska

Stanowisko dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przepis ten ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu każdorazowy wydatek podatnika powinien być indywidualnie analizowany, aby dokonać jego kwalifikacji prawnej.

Kosztami uzyskania przychodów są takie koszty, które spełniają łącznie warunki z art. 22 ust. 1, tj.:

1. zostały poniesione przez podatnika,

2. podatnik poniósł je w określonym celu – aby osiągnąć przychody lub zachować albo zabezpieczyć źródło przychodów,

3. ustawodawca nie ujął ich w kategorii kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (art. 23 ust. 1 ustawy).

Pierwszy z wymienionych warunków jest spełniony, jeśli:

‒ koszt został poniesiony, i

‒ ciężar poniesienia tego kosztu jest przypisany do osoby podatnika.

Kosztem uzyskania przychodu mogą być wyłącznie koszty obciążające samego podatnika – wartość ciężarów, jakie ponosi podatnik w toku prowadzenia swoich działań.

Poniesienie kosztu jest co do zasady związane z faktycznym i definitywnym przesunięciem określonej wartości z majątku podatnika do majątku innego podmiotu. Tylko jeśli wiadomo, że określona wartość została definitywnie przeniesiona z majątku podatnika na rzecz innego podmiotu, można ją ocenić w kategoriach wydatkowania, poniesienia kosztu. Z tego względu, za poniesienie kosztu uzyskania przychodu nie uważa się takich sytuacji, jak:

‒ przeniesienie na inny podmiot środków pieniężnych z zastrzeżeniem konieczności ich późniejszego zwrotu (np. udzielenie pożyczki);

‒ zapłata zaliczek, zadatków na poczet realizacji świadczeń z umów cywilnoprawnych.

Tego rodzaju wydatki nie są bowiem definitywne, ostateczne – nie powodują trwałego wyjścia wartości pieniężnych z majątku podatnika do majątku innego podmiotu.

W przypadku świadczeń o charakterze zwrotnym (np. pożyczka), podatnik czasowo przenosi wartość majątkową na inny podmiot. W przypadku zaliczek, zadatków – stają się one definitywnym wydatkiem podatnika, gdy zostają zaliczone na poczet zapłaty należności głównej z tytułu umowy albo gdy – zgodnie z warunkami zawartej umowy – podatnik traci prawo do żądania ich zwrotu (np. przy odstąpieniu od umowy).

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Przepis art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów. Normy tego przepisu dotyczą konkretnych rodzajów kosztów lub konkretnych okoliczności ponoszenia kosztów. Wprowadzają szczególne warunki uznania kosztów za koszty uzyskania przychodów bądź definitywnie zakazują ujmowania określonych wydatków za koszty podatkowe.

W opisanym zdarzeniu przyszłym poniesie Pan wydatki, do których zobowiąże Pana umowa zawarta ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Umowa dotyczyć będzie współdziałania w zakresie działalności, która polega na skupowaniu i realizacji roszczeń związanych ze zdarzeniami drogowymi, które spowodowały powstanie szkody. Umowa przewiduje, że przeznaczy Pan środki pieniężne na cele prowadzenia tej działalności – w zamian za co będzie Pan uczestniczył w zyskach uzyskanych z działalności.

Co do zasady środki, które przekaże Pan spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie będą podlegały zwrotowi. Jednocześnie, jak wskazał Pan w opisie zdarzenia:

Strony zawarły jednak w umowie porozumienie, iż zgodnym oświadczeniem woli mogą zwiększyć lub zmniejszyć wkłady, do których wniesienia są zobowiązani wspólnicy oraz sposób ich wnoszenia.

To oznacza, że do momentu zrealizowania opisanej umowy, środki które przekaże Pan spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie będą Pana definitywnym wydatkiem. W trakcie trwania umowy możecie Państwo bowiem modyfikować zarówno:

‒ wartość „wkładów”, jakie ma Pan obowiązek przekazać dla celów realizowania opisanej umowy;

‒ formę tych wkładów.

To z kolei może powodować obowiązek zwrotu przekazanych przez Pana środków.

Wobec tego, samo przekazanie przez Pana środków pieniężnych spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (wpłata tych środków) na podstawie zawartej umowy nie będzie jeszcze poniesieniem kosztu. Środki te będzie można rozpatrywać w kategorii kosztów uzyskania przychodu dopiero w momencie, kiedy staną się Pana definitywnym wydatkiem – w wyniku zrealizowania umowy ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie wydania interpretacji.

Ta interpretacja rozstrzyga Pana wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych uzyska Pan odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).