0114-KDIP3-2.4011.804.2021.2.JK2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 września 2021 r. (data wpływu 8 września 2021 r.) uzupełnionym pismem z 22 listopada 2021 r. (data wpływu 29 listopada 2021 r.) na wezwanie z 5 listopada 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.804.2021.1.JK2 o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z 5 listopada 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.804.2021.1.JK2, tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem z 22 listopada 2021 r. (data wpływu 29 listopada 2021 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej ani nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu działalności rolniczej.

Wnioskodawca uzyskuje dochody:

‒ z udziałów w spółkach kapitałowych,

‒ z udziałów w zyskach w spółkach osobowych w tym spółki jawnej, w której wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne,

‒ z emerytury,

‒ z wynagrodzenia za pracę.

Dochody uzyskiwane z udziałów z zysków spółek jawnych, których wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne Wnioskodawca opodatkowuje stawką 19%, o której mowa w art. 30c Ustawy PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych).

Wnioskodawca nie czerpie dochodów z tytułu obrotu nieruchomościami.

Wnioskodawca w latach 2002 - 2007 wraz z żoną dokonał, od różnych właścicieli, zakupu 18 działek gruntu o łącznej powierzchni 4,917 ha z przeznaczeniem na powiększenie posiadanego gospodarstwa rolnego.

Nabycie działek nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT (podatek od towarów i usług).

Wnioskodawca dokonał czynności, w wyniku których doszło do scalenia zakupionych działek. W dniu 18 grudnia 2008 r. utworzone zostały działki o numerach 1 o powierzchni 2,8416 ha oraz 2 o powierzchni 2,0754 ha. Następnie w dniu 28 września 2012 r. działkę 1 podzielono na dwie działki, tj. 1/1 o powierzchni 0,16 ha oraz 1/2 o powierzchni 2,6816 ha.

Działki stanowią część gospodarstwa rolnego i po nabyciu wykorzystywane były w gospodarstwie rolnym.

Działki nie zostały nabyte w celu ich odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej tylko jako inwestycja w gospodarstwo rolne.

Żona Wnioskodawcy zmarła w 2009 r. W dniu 17 lipca 2009 r. został sporządzony akt poświadczenia dziedziczenia. Po śmierci żony Wnioskodawca stał się jedynym właścicielem wskazanych działek. Nabycia gruntów Wnioskodawca dokonał do majątku prywatnego w celu powiększenia gospodarstwa rolnego.

Wnioskodawca ze względu na wiek (72 lata) ma zamiar dokonać sprzedaży działki nr 1/2 oraz działki nr 2 na rzecz kupującego, który sam się do niego zgłosił i przedstawił ofertę ich nabycia. Wnioskodawca nie korzystał z mediów w poszukiwaniu kupującego, ani z usług biur nieruchomości.

Działki nie były przedmiotem dzierżawy czy też najmu.

Wnioskodawca nie podejmował żadnych czynności w celu ich uatrakcyjnienia. Wnioskodawca nie dokonywał i nie będzie dokonywał żadnych czynności ani nakładów związanych ze sprzedażą wskazanych działki nr 1/2 oraz działki nr 2.

Działka nr 1/2 oraz działka nr 2 w większej części obejmują łąki i przez cały okres ich posiadania Wnioskodawca opłacał od nich podatek rolny. Ponadto do chwili obecnej otrzymuje dopłaty do gospodarstwa rolnego z funduszy unijnych.

W planie zagospodarowania przestrzennego z 29 maja 2000 r. działka 1/2 oraz działka 2 ujęte są jako teren przeznaczony pod aktywizację z przeznaczeniem na zagospodarowanie kompleksowe z preferencją dla dużych inwestorów.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla działek 1/2 i 2 opracowany został z inicjatywy Gminy, Wnioskodawca nie występował z wnioskiem o opracowanie w/w planu.

Z działek 1/2 i 2 nie dokonywano sprzedaży produktów rolnych. Działki nie są zabudowane.

W przeszłości Wnioskodawca nie sprzedawał gruntów. W 2019 r. dokonał natomiast sprzedaży domu mieszkalnego z działką, w którym zamieszkiwałem od lat osiemdziesiątych. Sprzedaży dokonał na rzecz spółki jawnej, której wspólnikami są jego syn i jego żona.

Wnioskodawca nie posiada innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży.

W dniu 26 listopada 2020 r. Wnioskodawca zawarł przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości dotyczącą działki nr 1/2 oraz działki nr 2. W umowie tej udzielił kupującemu pełnomocnictwa do dokonywania w jego imieniu następujących czynności:

a) uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru;

b) uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie, dokonania wszelkich czynności prawnych i faktycznych zmierzających do zmiany ewidencji obszaru Nieruchomości w części obszaru Przedmiotu sprzedaży na nie rolną lub nie leśną lub uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego zgodnego z zamierzoną przez Kupującego na obszarze Przedmiotu sprzedaży inwestycją;

c) uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych;

d) zawarcia w imieniu Sprzedającego umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg;

e) uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości inwestycji planowanej przez Kupującego.

Umowa, na mocy, której Wnioskodawca sprzeda, a kupujący kupi Przedmiot sprzedaży, tj. działki nr 1/2 oraz działki nr 2, zostanie zawarta po spełnieniu się wskazanych poniżej warunków :

a) uzyskanie zaświadczeń wydanych przez właściwe: urząd skarbowy, urząd gminy, Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego oraz Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych również w trybie art. 306g) ustawy Ordynacja podatkowa oraz zaświadczenia wydanego przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych, potwierdzających, że Sprzedający nie zalega z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych;

b) przeprowadzenie przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Nieruchomości i uzyskanie wyników tej analizy potwierdzających możliwość budowy na przedmiotowym obszarze obiektu magazynowo - produkcyjnego;

c) uzyskanie przez Kupującego warunków technicznych, pozwoleń uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych w tym dostawców danych mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie Nieruchomości, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne, rowy melioracyjne itp.) mogą znajdować się na terenie Nieruchomości oraz kolidować z planowaną przez Kupującego inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego pozwolenia na budowę planowanej inwestycji;

d) potwierdzenie, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzania ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na Przedmiocie sprzedaży;

e) potwierdzenie, że Przedmiot sprzedaży posiada dostęp do drogi publicznej;

f) przedłożenie przez Sprzedającego na wezwanie Kupującego, poświadczonych notarialnie kopii dokumentów potwierdzających tożsamość Sprzedającego, tj. dowodu osobistego bądź paszportu;

g) minimum dwukrotne podpisanie oraz przekazanie przez Sprzedającego Kupującemu na wezwanie Kupującego oświadczenia dotyczącego zgodności działań Sprzedającego z wymogami oraz procedurami w zakresie przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy oraz finansowania terroryzmu.

Umowa nie nakłada na Wnioskodawcę żadnych obowiązków związanych ze sprzedażą działek, jedynie wymogi formalne (zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach, składkach itd.). Pozostałe warunki do spełnienia zależą wyłącznie od działań nabywcy.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że wszystkie nieruchomości nabywane były do wspólności majątkowej wraz z żoną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie stanowił przychód ze źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza, czy może będzie stanowił przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji czy przychód ten będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych? (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu)

2. Czy, jeżeli odpowiedź na pytanie 1 będzie negatywna, dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przez Wnioskodawcę może podlegać opodatkowaniu stawką liniową 19%, o której mowa w art. 30c ust. 1 Ustawy PIT, jeżeli Wnioskodawca podejmie decyzję o założeniu działalności gospodarczej?

3. Czy, jeżeli odpowiedź na pytanie 1 będzie negatywna, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przez Wnioskodawcę może być opodatkowany zryczałtowaną stawką w wysokości 10%, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 Ustawy o zryczałtowanym PIT, jeżeli Wnioskodawca podejmie decyzję o założeniu działalności gospodarczej opodatkowanej zryczałtowanym podatkiem dochodowym?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości nie będzie stanowił przychodu ze źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza i będzie on - z uwagi na fakt, że do zbycia nieruchomości przez Wnioskodawcę dojdzie po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie - wyłączony od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a Ustawy PIT. W konsekwencji, w stosunku do Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości.

1. Pojęcie działalności gospodarczej - uwagi ogólne

Pojęcie działalności gospodarczej jest pojęciem z zakresu nauk ekonomicznych ściśle powiązanym z pojęciem gospodarki, której jest funkcjonalnym ujęciem. Działalność gospodarcza w tym rozumieniu jest to dynamiczny, wielokierunkowy i wielopłaszczyznowy proces, przejawiający się poprzez zachowania poszczególnych członków społeczeństwa oraz społeczeństwa jako całości. Istotą tych zachowań zarówno w ujęciu jednostkowym jak i zbiorowym jest podejmowanie racjonalnych decyzji poprzez dokonanie wyboru konkretnego zachowania z pośród różnych jego wariantów celem wykorzystania posiadanych środków produkcji do wytworzenia dóbr lub świadczenia usług. Dany podmiot poprzez efekt zachowań składających się na działalność gospodarczą w głównej mierze zmierza do zaspokojenia cudzych potrzeb zarówno materialnych jak i tych niematerialnych. Dokonuje się to w procesie wymiany, czyli transferu stworzonego w ramach działalności gospodarczej podmiotu dobra lub wyświadczonej usługi na inną pożądaną przez ten podmiot korzyść. Cel działalności gospodarczej jakim jest zaspokojenie innych niż wykonującego ją podmiotu potrzeb oraz wyzbywanie się przez ten podmiot jej efektów dla z góry określonych korzyści oznacza to, że wyżej wspomniany proces wymiany jest immanentną cechą działalności gospodarczej. Poprzez proces wymiany dokonuje się również podział wytworzonych dóbr i usług pomiędzy członków społeczeństwa.

Działalność gospodarcza oprócz bycia pojęciem ekonomicznym jest także używane na gruncie nauk prawnych, głównie prawa gospodarczego w tym prawa podatkowego. Relacja jaka zachodzi pomiędzy przedmiotowym pojęciem używanym jako termin prawny a tym samym pojęciem jako termin ekonomiczny sprowadza się do wtórności jego pierwszego rozumienia względem drugiego. Relacja taka wynika z faktu, że gospodarowanie środkami produkcji ma charakter uprzedni względem wszelkiej regulacji prawnej i jest zjawiskiem dynamicznym, to znaczy jest w stanie rozwijać się w oparciu o samoczynne i obiektywne zdarzenia zwane prawami ekonomicznymi motywowane głównie uzyskaniem jak największych korzyści przy jak najmniejszych kosztach. Natomiast prawo jako zjawisko społeczne i zewnętrzne względem działań ekonomicznych ma za przedmiot wcześniej już ukształtowane stosunki gospodarcze, co oznacza, że ma charakter następczy. Z przedstawionej wyżej relacji wynika ponadto, że pojęcie działalności gospodarczej jest zaadoptowane na potrzeby regulacji prawnych mających za przedmiot to właśnie zachowanie. Przedmiotowe zachowanie ma szczególne znaczenie na gruncie prawa podatkowego.

Dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych pojęcie „działalność gospodarcza” zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 Ustawy PIT. Zgodnie z brzmieniem wspomnianego przepisu pod pojęciem „działalność gospodarcza” należy rozumieć:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Z powyższego wynika, że aby czynność/czynności uznać za działalność gospodarczą, muszą być spełnione określone kryteria. W szczególności, działalność taka powinna być wykonywana:

1. w celach zarobkowych (odpłatność),

2. we własnym imieniu (niezależnie od rezultatu)

3. w sposób zorganizowany,

4. w sposób ciągły.

2. Odpłatność działalności gospodarczej

Odpłatny charakter działalności gospodarczej dotyczy całokształtu czynności podejmowanych w jej ramach. Oznacza to, że czynności te powinny być kwalifikowane przez odpłatny ich wymiar, czyli taki, który daje możliwość osiągnięcia zysku. Należy jednak zaznaczyć, że pojęcia odpłatności nie można utożsamiać tylko i wyłącznie z oznaczoną wielkością pieniężną (P. Borszowski, Działalność gospodarcza w konstrukcji prawnej podatku, Warszawa 2010, s. 30). Przez pojęcie to należy także rozumieć takie sytuacje, które są korzystne dla wykonującego działalność gospodarczą. W tym sensie odpłatnością będą wszelkie świadczenia niepieniężne, jednak z tym zastrzeżeniem, że wartość ich powinna się dać wyrazić w pieniądzu.

Działalność gospodarcza stanowi koniecznie działalność, która wykonywana jest w celu uzyskania zapłaty wynagrodzenia lub która prawdopodobnie może zostać nagrodzona poprzez zapłatę wynagrodzenia, ponieważ jeżeli byłaby ona wykonywana nieodpłatnie, w każdym wypadku nie mieści się ona w pojęciu działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, że jeżeli dana działalność nie jest prowadzona z zamiarem zarobkowym, to z pewnością nie zasługuje na miano działalności gospodarczej. Działalnością gospodarczą nie jest więc działalność motywowana innymi celami niż zarobkowe (M. Szydło, Swoboda działalności gospodarczej, Warszawa 2005, s. 44).

3. Prowadzenie działalności gospodarczej w sposób stały (ciągły)

Przesłankę ciągłości działalności gospodarczej można analizować na następujących płaszczyznach: (1) czasowej, (2) celowej oraz (3) stałej podstawy utrzymania się (M. Szydło, op. CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)., s. 56).

Ciągłość w aspekcie czasowym zakłada przede wszystkim trwanie tej działalności w określonym przedziale czasowym. Równocześnie jednak ta trwałość w czasie nie może być i nie jest nieograniczona w czasie. O czym świadczą przewidziane przez ustawodawcę mechanizmy umożliwiające jej zakończenie. Ciągłość wykonywania działalności gospodarczej nie oznacza, że w okresie jej prowadzenia musi być ona wykonywana w sposób permanentny i nieprzerwany. Wystarczające jest, jeżeli dana działalność wykonywana jest w sposób regularny i powtarzalny (M. Szydło, op. cit., s. 56). Ważne jest, aby zespół czynności podejmowanych w ramach działalności gospodarczej i zmierzając do uzyskania zarobku, był regularnie i cyklicznie powtarzany. Na ciągłość danej działalności może wskazywać seryjność produkcji, stypizowanie transakcji, stała współpraca.

Drugi aspekt ciągłości objawia się w momencie podejmowania działalności gospodarczej, a więc w okresie kiedy podmiot dopiero zamierza włączyć się do obrotu gospodarczego. Na tym etapie działalności trudno jest przesadzić czy planowane przedsięwzięcie będzie miało charakter ciągły. Z tego względu w danym momencie należy odnieść się do zamiaru, czy też celu podmiotu kształtującego dopiero działalność gospodarczą. Do oceny tego czy dana działalność jest przedsiębrana z zamiarem ciągłego jej wykonywania jest jej planowość. Chodzi mianowicie o to czy osoba przystępująca do wykonywania działalności gospodarczej posiada sprecyzowany plan gospodarczy, zakładający konieczność konsekwentnego podejmowania kolejnych, następujących po sobie czynności (P. Borszowski, op. cit., s. 33). Przy czym czynności te nie mogą mieć charakteru przypadkowego czy też nieuporządkowanego, lecz powinny stanowić wyraz realizacji jednolitej myśli i pozostawać ze sobą w określonym związku (M. Szydło, op. cit., s. 59). Nie ma znaczenia czy plan ten obejmuje krótszy czy też dłuższy okres czasu. Istotnym jest, aby plan ten rzeczywiście istniał, jednakże nie musi on być w żaden sposób sformalizowany lub zwerbalizowany. Na istnienie tego planu wskazują racjonalne i logiczne zachowania podmiotu zmierzającego do osiągnięcia konkretnego celu gospodarczego. Posiadanie i realizowanie przedmiotowego planu sprowadza się wykonywania działalności gospodarczej w sposób ciągły.

Trzeci aspekt ciągłości objawia się w traktowaniu wykonywania działalności gospodarczej jako stałej podstawy utrzymania. Jeżeli dana działalność jest dla określonej osoby stałym, a nie okazjonalnym źródłem dochodu i przynosi regularne zyski, to wówczas należy traktować przedmiotową działalność jako wykonywaną w sposób ciągły. Dla oceny charakteru danej działalności nie ma znaczenia to czy jest ona jedynym lub podstawowym źródłem dochodu, czy też jest ona źródłem dodatkowym znajdującym się obok zasadniczej aktywności zawodowej. Istotny jest jedynie element stałości uzyskiwanych dochodów.

Działalnością gospodarczą nie jest natomiast podejmowanie działalności o charakterze ściśle okazjonalnym. Działania takie mogą być wykonywane wielokrotnie, jeśli jednak przekształcą się w działalność regularną i odpłatną będą mogły być zakwalifikowane jako działalność gospodarcza.

4. Prowadzenie działalności gospodarczej w sposób zorganizowany

Aby poszczególne działania mogły być kwalifikowane jako działalność gospodarcza muszą byś wykonywane w sposób zorganizowany. Trudno sobie wyobrazić jakąkolwiek działalność gospodarczą mającą charakter niezorganizowany. Zorganizowany sposób prowadzenia działalności gospodarczej może być rozumiany na dwa sposoby: (1) formalny oraz (2) materialny (M. Szydło, op. cit., s. 47).

W znaczeniu formalnym o zorganizowanym prowadzeniu działalności gospodarczej można mówić wówczas, gdy osoba ją prowadząca dokona szeregu konkretnych czynności, które są niezbędne dla zaistnienia w obrocie gospodarczym. Konieczność dokonania tych czynności wynika z przepisów prawa. Natomiast fakt ich dokonania legitymizuje działalność gospodarczą. Do czynności tych należy miedzy innymi: (a) wystąpienie ze stosownym wnioskiem i uzyskanie wpisu w Krajowym Rejestrze Sądowym lub w Ewidencji Działalności Gospodarczej, (b) dokonanie zgłoszenia dla celów podatkowych, statystycznych oraz ubezpieczeń społecznych, (c) założenie rachunku bankowego związanego z prowadzaną działalnością, (d) zastosowanie swobodnie wybranej lub nakazanej przepisami prawa formy organizacyjnoprawnej służącej wykonywaniu działalności gospodarczej, (e) wystąpienie ze stosownym wnioskiem i uzyskanie stosownej koncesji, zezwolenia lub zgody na prowadzenie działalności gospodarczej, (f) złożenie wniosku i uzyskanie wpisu w rejestrze działalności regulowanej (C. Kosikowski, Polskie publiczne prawo gospodarcze, Warszawa 2001, s. 184).

Wszystkie te czynności w określony sposób formalizują podejmowaną działalność i nadają wymagany przepisami prawa kształt. Dokonanie tych czynności powoduje w efekcie, że dana działalność nie ma już charakteru przypadkowego lub też nieuporządkowanego, lecz staje się zorganizowaną częścią obrotu gospodarczego (M. Szydło, op. cit., s. 48).

W znaczeniu materialnym działalność gospodarcza posiada charakter zorganizowany wówczas, gdy jest ona prowadzona przy wykorzystaniu przedsiębiorstwa w sensie przedmiotowym (A. Kidyba, op. cit., s. 33). Przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym oznacza zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej (art. 551 k.c.). Dotyczy to w szczególności:

‒ oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

‒ własności nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

‒ praw wynikających z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

‒ wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

‒ koncesji, licencji i zezwoleń,

‒ patentów i innych praw własności przemysłowej,

‒ majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych,

‒ tajemnicy przedsiębiorstwa,

‒ ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wyżej wymienione prawa i obowiązki stanowią przykładowe wyliczenie możliwych składników przedsiębiorstwa. Oprócz nich w skład przedsiębiorstwa wchodzą pewne sytuacje faktyczne, które pozytywnie lub negatywnie wpływają na wartość całego przedsiębiorstwa takie jak dobra lub zła renoma.

Cały ten zespół składników musi zostać w odpowiedni sposób zorganizowany celem wykreowania najważniejszego czynnika w przedsiębiorstwie jakim jest klient (P. Borszowski, op. cit., s. 222). Można zatem przyjąć, że przedsiębiorstwo opiera się na określonych środkach produkcji zorganizowanych w określoną całość oraz zespolonych w funkcjonalny i gospodarczy sposób.

Jak z powyższego wynika przedsiębiorstwo w sensie przedmiotowym nie jest tożsame jedynie z samym zespołem określonych materialnych i niematerialnych składników. Istnienie tego kompleksu składników, który jest elementem obiektywnym przedsiębiorstwa, jest konieczne, gdyż stanowią one ekonomiczną podstawę każdego przedsiębiorstwa i są jego zewnętrznym wykładnikiem (M. Szydło, op. cit., s. 51).

5. Rezultat działalności gospodarczej

Ustawodawca formułując definicję działalności gospodarczej wyłączył konieczność kwalifikowania zachowań danego pomiotu poprzez rezultat wykonywanej działalności. Posłużenie się sformułowaniem „bez względu na rezultat prowadzonej działalności” odnosi się bezpośrednio do ekonomicznego kryterium jakim jest efektywność (P. Borszowski, op. cit., s. 237). Pomiar efektywności dokonywany na początku jak i na końcu podjętych działań oraz przyjęty jej miernik nie mają znaczenia dla uznania zachowań danego podmiotu jako wykonywanie działalności gospodarczej. Z działalnością gospodarczą mamy do czynienia niezależnie od tego, czy działalność jaką dany podmiot wykonuje zakończyła się dokonaniem transakcji podlegającej opodatkowaniu, czy też nie, pod warunkiem, że czynności te były wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

6. Działalność gospodarcza a sprzedaż nieruchomości w orzecznictwie sądów administracyjnych.

W orzecznictwie sądów administracyjnych można znaleźć liczne wskazówki, jakie czynności podejmowane przez podatników świadczą o profesjonalnym obrocie nieruchomościami, a tym samym o prowadzeniu działalności gospodarczej. Przykładowo można wskazać:

‒ wyrok WSA w Gdańsku z 15 maja 2019 r. (I SA/Gd 487/19), w którym sąd stwierdził, że „działania Skarżącego wykazywały wszystkie cechy, jakie właściwe są dla prowadzenia działalności gospodarczej, a tym samym przychód uzyskany przez Skarżącego ze sprzedaży nieruchomości należało zakwalifikować do źródła przychodów, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Świadczy o tym w szczególności liczba transakcji sprzedaży i zakupu jaka została dokonana na przestrzeni lat 2007-2016. W tym okresie Skarżący nabył 26 nieruchomości za cenę 22.713.791 zł i dokonał transakcji sprzedaży 20 nieruchomości o łącznej wartości 11.700.100 zł. Skala tych działań wskazuje bez wątpienia na profesjonalny, zawodowy charakter prowadzonych czynności, ukierunkowanych na uczynienie z transakcji obrotu nieruchomościami źródła przychodów.”;

‒ wyrok WSA w Gliwicach z 25 kwietnia 2019 r. (III SA/Gl 41/19), którym sąd uznał, że „Podział nieruchomości na 26 działek z ustanowiona drogą dojazdową nastąpił z inicjatywy wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni zamierza sprzedać te działki na rzecz podmiotów trzecich lub tez podmiotu profesjonalnie zajmującego się obrotem nieruchomościami, pozostawiając do swej dyspozycji jedną zabudowaną działkę. Wnioskodawczyni w przyszłości zamierza uzbroić działki w media w postaci doprowadzenia do nich wody i zasilania elektrycznego, a działka przeznaczona na drogę zostanie utwardzona. Nie zamierza natomiast podejmować działań marketingowych dla sprzedaży działek. Organ interpretacyjny trafnie uznał, że podejmowane przez wnioskodawczynię aktywne działania w zakresie przyszłej sprzedaży nieruchomościami, angażują środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, mające cechy typowego działania handlowca.”;

‒ wyrok NSA z 10 maja 2017 r. (II FSK 1009/15), z którego wynika, że „jeżeli działalność polegająca na nabywaniu i zbywaniu nieruchomości jest nastawiona na osiągnięcie zysku, ma charakter powtarzalny, nieruchomości są przygotowywane do sprzedaży w celu zwiększenia ich wartości, to uznać ją należy za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej.”.

Niemniej, z uwagi na znaczną różnorodność form aktywności podatników, jakie występują w obrocie prawnym, proste zestawienie unormowań zwartych w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT z regulacją zawartą w art. 5a pkt 6 Ustawy PIT nie pozwala na stworzenie uniwersalnego wzorca zachowań umożliwiającego jednoznaczne oddzielenie tych z nich, które rozpoznawać należy jako sprzedaż związaną z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarczej, od odpłatnego zbycia osobistego mienia. W każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu zadecydować musi całokształt ustaleń faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących zbyciu składników majątkowych (nieruchomości).

W tym miejscu należy wskazać, że zbliżony pogląd prezentowany jest również w orzecznictwie. Przykładowo WSA w Łodzi w wyroku z 8 kwietnia 2019 r. (I SA/Łd 805/18) wskazał, że „na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich przygotowaniu do sprzedaży, wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości”.

Oznacza to, że sprzedaż - aby mogła być uznana za dokonaną w ramach działalności gospodarczej - musi być dokonywana z pewną regularnością i powtarzalnością, w sposób profesjonalny, a w odniesieniu do nieruchomości można by było użyć określenia towary handlowe. Co więcej, czynności podejmowane przez podatnika muszą być ze sobą powiązane. Nie można bowiem za działalność gospodarczą uznać wprawdzie powtarzających się, ale nie powiązanych ze sobą działań.

7. Sprzedaż nieruchomości przez Wnioskodawcę

Wnioskodawca nie tylko nie prowadzi działalności gospodarczej, ale również podejmowane przez niego działania nie stanowią okoliczności świadczących o profesjonalnym obrocie nieruchomościami. Wskazać bowiem należy, że z okoliczności opisanych we wniosku w żaden sposób nie wynika, by Wnioskodawca nabył nieruchomość w celach dalszej odsprzedaży (w celach zarobkowych). Wręcz przeciwnie, Wnioskodawca nabył działki wraz z żoną w celu powiększenia gospodarstwa rolnego.

Co więcej, Wnioskodawca nie podejmował i nie podejmuje czynności mających na celu zwieszenie atrakcyjności czy też zwiększenie wartości sprzedawanych nieruchomości. W szczególności, Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań zmierzających do uzyskania warunków zabudowy czy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawca nie doprowadził również mediów (prąd, woda, gaz) do nieruchomości. Wprawdzie Wnioskodawca udzielił pełnomocnictwa Kupującemu, na mocy którego to Kupujący wystąpi do właściwych organów m.in. o uzyskanie zgody na dokonanie przyłączy mediów do działki, z wnioskami o wydanie decyzji środowiskowych czy decyzji o pozwoleniu na budowę. Powyższe nie wpłynie jednak w żaden sposób na cenę, jaką Kupujący ma zapłacić Wnioskodawcy.

Nie można pominąć również faktu, że Wnioskodawca nie podejmował aktywnych działań promocyjnych, mających na celu jak najszybsze zbycie nieruchomości, w szczególności nie wystawiał ogłoszeń w Internecie, w gazetach czy na banerach reklamowych. Nie korzystał również z usług biur pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. To Kupujący zgłosił się do Wnioskodawcy i zaproponował mu odkupienie nieruchomości. Opisane powyżej działania, czy raczej ich brak, nie są zdecydowanie czynnościami jakie podjął by handlowiec w celu sprzedaży nieruchomości.

W przeszłości Wnioskodawca nie sprzedawał gruntów. W 2019 r. dokonał natomiast sprzedaży domu mieszkalnego z działką, w którym zamieszkiwałem od lat osiemdziesiątych. Sprzedaży dokonał na rzecz spółki jawnej, której wspólnikami są jego syn i jego żona

Podkreślenia wymaga również fakt, że Wnioskodawca dokona tylko jednej transakcji sprzedaży, co świadczy o zwykłym rozporządzaniu osobistym majątkiem. Wnioskodawca nie nabywał do tej pory nieruchomości z przeznaczeniem na sprzedaż, nie dążył do ich ulepszenia w celu ich późniejszej odsprzedaży z zyskiem. Wspomniana sprzedaż będzie miała charakter odosobniony i incydentalny. Incydentalny charakter danej sprzedaży potwierdza również fakt, że Wnioskodawca nie posiada innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży. Incydentalnego charakteru danej sprzedaży nie podważa okoliczność dokonania w 2019 r. sprzedaży domu mieszkalnego z działką, w którym Wnioskodawca zamieszkiwał od lat osiemdziesiątych.

Powyższe wykazuje, że odpłatne zbycie działek przez Wnioskodawcę oraz jego wcześniejsze działania nie wskazują na istnienie zespołu powtarzalnych, uporządkowanych i powiązanych ze sobą działań nakierowanych i konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku. Głównym celem Wnioskodawcy nie jest zaspokojenie potrzeb kupującego jako klienta, a spieniężenie posiadanego majątku. Tym samym sprzedaż nie jest motywowana celami zarobkowymi. Zwrócić należy uwagę, że sprzedaż nieruchomości nie stanowi i nie będzie stanowiła stałej podstawy utrzymania Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie uzyskuje bowiem regularnych i stałych zysków z tytułu sprzedaży nieruchomości. Nie ma on także zamiaru uzyskiwać takich przychodów w przyszłości. Wnioskodawca nie podejmuje także czynności mających na celu na zaistnienie w obrocie gospodarczym, a które zmierzałyby do wykreowania klienta. Za klienta nie można z pewnością uznać kupującego, który sam podejmuje działania zmierzające do nabycia nieruchomości, w sytuacji gdy Wnioskodawca nie uzewnętrznia zamiaru sprzedaży posiadanego majątku. W danej sprawie postawa Wnioskodawcy jest w zasadzie bierna i ogranicza się do zawarcia umowy przedwstępnej oraz ewentualnych aneksów. Tym samym nie można stwierdzić, że sprzedaż nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości powinien być zakwalifikowany do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a Ustawy PIT. Jednocześnie z uwagi fakt, że do zbycia nieruchomości przez Wnioskodawcę dojdzie po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, przychód ze sprzedaży nieruchomości uzyskany przez Wnioskodawcę będzie wyłączony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, w stosunku do Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży nieruchomości nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazał, że status Wnioskodawcy jako nie dokonującego sprzedaży nieruchomości w ramach działalności gospodarczej potwierdza pośrednio wyrok WSA w Poznaniu z 23 września 2021 r.(l SA/Po 356/21 ) mocą, którego została uchylona interpretacja indywidulna Dyrektora KIS z lutego 2021 r. (0112-K.DIL3.4012.708.2020.2.MS; dalej: Interpretacja). Wskazana interpretacja została wydana w związku z wnioskiem wniesionym przez Wnioskodawcę w zakresie podatku od towarów i usług. Opis zdarzenia przyszłego był analogiczny do opisu zdarzenia przyszłego, który jest przedmiotem danej sprawy.

Dyrektor KIS w Interpretacji stwierdził, że: (`(...)`) planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż działek nr 1 /2 i 2, o których mowa we wniosku będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia z od podatku VAT.

WSA w Poznaniu nie zgodził się ze stanowiskiem Dyrektora KIS wskazując, że:

W ocenie Sądu skarżący w przedstawionym przez siebie zdarzeniu (sprzedaż 2 działek) nie zachowywał się jak handlowiec. Skarżący nie kupił działek po to by je podzielić i sprzedać z zyskiem, ale w celu powiększenia gospodarstwa rolnego. Po zakupie scalił 18 kupionych działek. W wyniku tego scalenia powstały dwie działki, z których jedną skarżący zdecydował się podzielić. Miało to miejsce jednak w 2012 r., tj. 8 lat przed zawarciem umowy przedwstępnej. Skarżący nie poszukiwał wspólników, ani kapitału doprowadzenia działalności - ulepszania działek, poprawy ich jakości itd. W ocenie Sądu sam podział działki nie może świadczyć o realizacji przez skarżącego czynności charakterystycznych dla osoby zawodowo trudniącej się obrotem nieruchomościami. Właściciel realizując swoje uprawnienie do korzystania oraz dysponowania przedmiotem tego prawa może podejmować działania zmierzające do podziału nieruchomości. Okoliczności te same w sobie, podejmowane nawet znaczną ilość razy nie mogą przemawiać za uznaniem, że późniejsza sprzedaż nieruchomości następuje w ramach działalności gospodarczej (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 16 listopada 2018 r., sygn. I SA/Po 594/18).

Sąd wskazuje także, że skarżący nie ustalał jakichkolwiek biznesowych celów swoich działań, nie angażował szczególnych środków, czy zasobów w proces sprzedaży. Nabywca trafił do niego sam, skarżący nie korzystał nawet z mediów w celu jego znalezienia. Działania skarżącego nie wykroczyły poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, nie przybrały formy zawodowej (profesjonalnej).

Skarżący z własnej inicjatywy nie dokonywał żadnych działań i nakładów finansowych na spornej nieruchomości, zaś działania podjęte z inicjatywy nabywcy nieruchomości, służyły - wyłącznie do realizacji jego własnych celów.

Ponieważ w momencie zawarcia umowy przedwstępnej, nabywca nie dysponował jeszcze prawem do tej nieruchomości, nie mógł podejmować czynności przysługujących wyłącznie jej właścicielowi. Jednocześnie nabywca chciał się upewnić, czy na nieruchomości tej będzie mógł zrealizować swój zamierzony cel, co zresztą jest całkowicie uzasadnione. W przeciwnym bowiem razie prawdopodobnie nie byłby zainteresowany nabyciem przedmiotowej nieruchomości. Stad wymogi postawione przez nabywcę w ramach umowy przedwstępnej, dotyczące składania wniosków oraz uzyskiwania zaświadczeń, decyzji, pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, warunków technicznych, a także możliwości przeprowadzenia przez kupującego analizy stanu prawnego nieruchomości oraz potwierdzenia możliwości budowy na przedmiotowym obszarze obiektu magazynowo -produkcyjnego.

Zauważyć należy przy tym, że czynności te nie są podejmowane w celu poszukiwania klienta przez skarżącego, lecz przez klienta w celu realizacji jego własnych interesów.

Jeżeli zatem konkretny podmiot zainteresowany nabyciem nieruchomości zawiera umowę przedwstępną, oferuje określoną cenę, ale domaga się udzielenia pełnomocnictwa do dokonania określonych czynności dla upewnienia się czy nieruchomość spełnia jego wymogi, to — zdaniem Sądu — nie można tego utożsamiać z podjęciem przez dotychczasowego właściciela nieruchomości prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u.

Reasumując, nie można się zgodzić z organem interpretacyjnym, że działania skarżącego stanowią ciąg zdarzeń, które wskazują na jego aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Takiego wniosku nie da się wyprowadzić z przedstawionego zdarzenia we wniosku o wydanie interpretacji. Brak jest podstaw do kwalifikowania jako działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., podejmowanych przez skarżącego czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie swoich potrzeb. Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach - reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą.

W tych okolicznościach podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., Sąd uznał za trafny.

Ad. 2

Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 będzie negatywna, dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie podlegał opodatkowaniu stawką liniową 19%, o której mowa w art. 30c ust. 1 Ustawy PIT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 9a ust. 1 Ustawy PIT dochody osiągnięte przez podatników ze źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT) są opodatkowane według skali podatkowej (art. 27 Ustawy PIT). Jednakże - jak stanowi art. 9a ust. 2 Ustawy PIT - podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c Ustawy PIT, tj. przy zastosowaniu stawki 19% (opodatkowanie liniowe).

Aby podatnik mógł opodatkować dochody uzyskane z tytułu działalności gospodarczej stawką 19% obowiązany jest do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania (art. 9a ust. 2 zd. drugie Ustawy PIT). Co istotne, dokonany wybór dotyczy również lat następnych i trwa do momentu zawiadomienia w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania albo złoży w terminie i na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym pisemny wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej albo oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9a ust. 5 Ustawy PIT, jeżeli podatnik:

1. prowadzi działalność gospodarczą samodzielnie i jest wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną,

2. jest wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną

‒ wybór sposobu opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, dotyczy wszystkich form prowadzenia tej działalności, do których mają zastosowanie przepisy ustawy.

W interpretacji indywidualnej z 4 sierpnia 2020 r. (0115-KDIT1.4011.456.2020.1.MR) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że:

Zgodnie z art. 9a ust. 3 pkt 2 ww. ustawy jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym - w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

W myśl art. 30c ust. 1 ustawy podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W przypadku, jeżeli podatnik prowadzi działalność gospodarczą samodzielnie i jest wspólnikiem spółki lub spółek niemających osobowości prawnej, to zgodnie z art. 9a ust. 5 pkt 1 ww. ustawy, wybór sposobu opodatkowania dotyczy wszystkich form prowadzenia tej działalności, w stosunku do których mają zastosowanie przepisy ww. ustawy.

Zatem wybór sposobu opodatkowania określony w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy wyłącznie form prowadzonej działalności, do których mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zastosowanie przepisów tej ustawy oznacza opodatkowanie według skali podatkowej lub podatkiem liniowym. Zatem, jeżeli podatnik prowadzi działalność samodzielnie i w formie spółki niemającej osobowości prawnej (należy do niej m.in. spółka komandytowa), to przychód z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie nie może być opodatkowany według skali podatkowej, a z działalności prowadzonej w formie spółki - podatkiem liniowym, i odwrotnie.

Odnosząc powyższe do sytuacji, w której przychód z tytułu sprzedaży przez Wnioskodawcę nieruchomości zostanie zakwalifikowany do źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza, należy stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód będzie podlegał opodatkowaniu stawką liniową 19%, ponieważ:

‒ Wnioskodawca złożył właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o wyborze sposobu opodatkowania przychodów ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza na zasadach określonych w art. 30c Ustawy PIT (dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w spółce jawnej opodatkowane są stawką 19%, o której mowa w art. 30c Ustawy PIT),

‒ Wnioskodawca nie zrezygnował z opodatkowania dochodów z tytułu udziału w spółce jawnej na zasadach określonych w art. 30c Ustawy PIT,

‒ stawka 19%, o której mowa w art. 30c Ustawy PIT, ma zastosowanie do wszelkich przychodów zakwalifikowanych do źródła pozarolnicza działalność gospodarcza bez względu na to z jakiego tytułu przychód jest uzyskiwany.

Ponadto, opodatkowanie dochodu na zasadach określonych w art. 30c Ustawy PIT będzie miało miejsce, jeżeli Wnioskodawca nie wybierze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Ad.3

Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 będzie negatywna, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie podlegał opodatkowaniu stawką 10%, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 Ustawy o zryczałtowanym PIT, o ile Wnioskodawca złoży naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania Wnioskodawcy pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnie przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli taki przychód osiągnie w grudniu roku podatkowego.

Uzasadnienie

W myśl art. 9a ust. 1 Ustawy PIT dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym podatnicy mogą złożyć na podstawie przepisów ustawy o CEIDG (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej).

Artykuł 9a ust. 2 Ustawy PIT stanowi, że podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 9a ust. 3 pkt 2 Ustawy PIT, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym - w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

W myśl art. 30c ust. 1 Ustawy PIT z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W przypadku, jeżeli podatnik prowadzi działalność gospodarczą samodzielnie i jest wspólnikiem spółki lub spółek niemających osobowości prawnej, to zgodnie z art. 9a ust. 5 pkt 1 Ustawy PIT, wybór sposobu opodatkowania dotyczy wszystkich form prowadzenia tej działalności, w stosunku do których mają zastosowanie przepisy Ustawy PIT.

Zatem wybór sposobu opodatkowania określony w art. 30c Ustawy PIT dotyczy wyłącznie form prowadzonej działalności, do których mają zastosowanie przepisy Ustawy PIT.

Zastosowanie przepisów tej ustawy oznacza opodatkowanie według skali podatkowej lub podatkiem liniowym. Zatem, jeżeli podatnik prowadzi działalność samodzielnie i w formie spółki niemającej osobowości prawnej (należy do niej m.in. spółka jawna osób fizycznych), to przychód z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie nie może być opodatkowany według skali podatkowej, a z działalności prowadzonej w formie spółki - podatkiem liniowym, i odwrotnie.

Powołany przepis art. 9a ust. 5 Ustawy PIT nie wyłącza natomiast rozwiązania, w ramach którego prowadzący działalność gospodarczą samodzielnie będzie korzystał z ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, a z działalności prowadzonej w formie spółki niebędącej osobą prawną opłacał tzw. podatek liniowy.

W myśl art. 6 ust. 1 Ustawy o zryczałtowanym PIT opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej "spółką". Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Przepisy Ustawy o zryczałtowanym PIT nie przewidują również, aby z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych wyłączeni zostali podatnicy, którzy prowadzą inną pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach określonych w przepisach Ustawy PIT (na zasadach ogólnych, w formie podatku liniowego).

Przedstawiony pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

‒ z 4 sierpnia 2020 r., 0115-KDIT1.4011.456.2020.1.MR,

‒ z 9 lipca 2021 r., 0112-KDIL2-2.4011.333.2021.2.IM,

‒ z 9 lipca 2021 r., 0112-KDIL2-2.4011.327.2021.2.AG,

‒ z 6 czerwca 2017 r., 0115-KDIT3.4011.76.2017.1.JŁ.

W konsekwencji Wnioskodawca w sytuacji sprzedaży nieruchomości będzie uprawniony do zastosowania stawki 10%, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 Ustawy o zryczałtowanym PIT. Zgodnie z tym przepisem ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 10% przychodów ze świadczenia usług w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek (PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług) 68.10.1).

Tym samym, Wnioskodawca będzie mógł opodatkować przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości stawką 10%, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT, o ile Wnioskodawca złoży naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania Wnioskodawcy pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnie przychód ze sprzedaży nieruchomości w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli przychód osiągnie w grudniu roku podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Odrębnym źródłem przychodów jest określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d. innych rzeczy,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1. odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

2. zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków:

‒ po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową,

‒ po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz,

‒ po trzecie, w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1. jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu.

2. Wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter.

3. Prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Zatem, każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Zasadniczego znaczenia dla rozstrzygnięcia tak zarysowanego problemu nabiera kwestia ustalenia właściwych relacji między regulacją art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w związku z art. 5a pkt 6) a art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) tej ustawy. Sygnalizowane w judykaturze problemy związane ze stosowaniem tych przepisów biorą się z tego, że z ich treści trudno wyinterpretować w sposób jednoznaczny, gdzie przebiega granica między tym, co stanowi obrót nieprofesjonalny, a tym co należy rozpoznawać jako czynności związane z prowadzeniem pozarolniczej działalności gospodarczej (wyrok NSA z 05.04.2016 r. sygn. akt II FSK 379/14, z 09.03.2016 r. sygn. akt II FSK 1423/14, z dnia 09.04.2015 r. sygn. akt II FSK 773/13 i inne).

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Prowadzenie działalności gospodarczej we własnym imieniu oznacza, że związane z działalnością prawa i obowiązki dotyczą osoby fizycznej, która ją prowadzi; podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

W związku z powyższym, aby określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi ona mieć charakter zarobkowy. Działalność jest zarobkowa wtedy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby działalność gospodarcza wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 3 czerwca 2015 roku sygn. I SA/Po 919/14: „Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.”

Przez powtarzalność rozumie się ponadto cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód jednego z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma kluczowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku.

Przedstawił Pan informacje, z których wynika, że:

‒ w latach 2002 - 2007 wraz z żoną do majątku wspólnego zakupił 18 działek z przeznaczeniem na powiększenie posiadanego gospodarstwa rolnego,

‒ żona zmarła w 2009 r.,

‒ dokonał Pan scalenia działek. Powstała działka 1 i 2. Z działki 1 utworzone zostały działki 1 /1 i 1 /2,

‒ działki stanowią gospodarstwo rolne, które po nabyciu wykorzystywał Pan w gospodarstwie rolnym,

‒ działki nie zostały nabyte w celu ich odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej tylko jako inwestycja w gospodarstwo rolne,

‒ działki nie były przedmiotem dzierżawy czy też najmu,

‒ nie podejmował Pan żadnych czynności w celu ich uatrakcyjnienia,

‒ nie dokonywał i nie będzie dokonywał Pan żadnych czynności ani nakładów,

‒ nie korzystał Pan z mediów w poszukiwaniu kupującego, ani z usług biur nieruchomości,

‒ w przeszłości nie sprzedawał Pan gruntów;

‒ miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla działek opracowany został z inicjatywy Gminy, a Pan nie występował z wnioskiem o opracowanie ww. planu,

‒ z działek 1 /2 i 2 nie dokonywano sprzedaży produktów rolnych,

‒ działki nie są zabudowane,

‒ dokonał Pan jedynie sprzedaży domu mieszkalnego z działką,

‒ nie posiada Pan innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży.

W przedmiotowej sprawie, czynności podejmowane przez Pana wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że planowana sprzedaż nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określone w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zakres, stopień zaangażowania, i cel Pana działania wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W związku z tym, kwota uzyskana ze sprzedaży przedmiotowych działek nie będzie stanowić przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 omawianej ustawy. Skutki podatkowe tych czynności należy więc ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

W tym miejscu zwrócić uwagę należy, że ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5, który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

W myśl art. 10 ust. 6 ww. ustawy, w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Z treści zdarzenia przyszłego wynika, że działki zostały zakupione przez Pana i żonę do wspólności majątkowej małżeńskiej, a następnie po Jej śmierci całość działek przypadła Panu.

W związku z powyższym, należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością - art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Do majątku osobistego każdego z małżonków należą między innymi przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej, przedmioty nabyte przez dziedziczenie, zapis lub z darowizn, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa).

Stosownie natomiast do art. 47 § 1 zdanie pierwsze Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa), przy czym do ustanowionej umową wspólności majątkowej stosuje się odpowiednio przepisy o wspólności ustawowej, z zachowaniem przepisów art. 49-50¹ (art. 48 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu powyższych przepisów są wszelkie prawa majątkowe – zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności – tzw. „współwłasność łączna”. Jest to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej i obejmuje cały zbiór praw majątkowych, takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności. Współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela.

Innymi słowy, w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy ‒ Kodeks rodzinny i opiekuńczy, nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Skoro z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie i przyjmuje się, że małżonkowie nabyli prawo majątkowe wspólnie w całości, to nie można liczyć terminu nabycia określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a–c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od daty ustania ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej. Innymi słowy, w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy ‒ Kodeks rodzinny i opiekuńczy, nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem za datę nabycia działek należy przyjąć datę, w której nabył Pan wraz żoną działki do wspólności majątkowej małżeńskiej, tj. lata 2002-2007.

Na powyższe nie będzie miał wpływu podział działek, w wyniku którego następuje zmiana ich powierzchni oraz numerów ewidencyjnych. Wydzielenie działek z nieruchomości gruntowych nie powoduje zmiany ich właściciela. Na skutek dokonania tej czynności nie następuje przeniesienie prawa własności działek, a więc nie dochodzi do ich nabycia. Zatem podział działki, nie będzie stanowił dla Pana nowego nabycia nieruchomości.

Biorąc powyższe pod uwagę, planowana sprzedaż wydzielonych działek, nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż upłynął pięcioletni okres czasu, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nabył Pan z żoną działki do majątku wspólnego. Nie będzie Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego z tytułu sprzedaży działek.

W związku z tym, że do sprzedaży działek będzie miał zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, organ nie udzielił odpowiedzi na pytanie Nr 2 i 3, bowiem oczekiwał Pan odpowiedzi na te pytania wyłącznie w sytuacji negatywnej odpowiedzi na pytanie Nr 1.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.