0114-KDIP2-2.4011.161.2021.2.KL

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 sierpnia 2021 r. (data wpływu 17 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 16 listopada 2021 r. (data nadania 17 listopada 2021 r., data wpływu 18 listopada 2021r.) na wezwanie z 26 października 2021 r. Nr 0114-KDIP2-2.4011.161.2021.1.KL (data nadania 26 października 2021 r., data odbioru 24 listopada 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

17 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

We wniosku przedstawiono następujący zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie działalności związanej z oprogramowaniem. Wnioskodawca przez cały rok … świadczył usługi związane z oprogramowaniem. Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, na zasadach ogólnych.

Kontrahentami Wnioskodawcy w roku (…) byli: X sp. z o. o. oraz Y sp. z o. o. Ze X sp. z o. o. umowa zakończyła się w … r. Natomiast ze Spółką Y sp. z o.o. kontrakt został zawarty w dniu … r. Zawarte z kontrahentami umowy, mają charakter umów ramowych a głównym przedmiotem jest świadczenie usług obejmujących w szczególność programowanie, implementację, tworzenie aplikacji modułów, tworzenie nowych funkcjonalności, propozycji ulepszeń, w tym ulepszeń technicznych wraz z elementami niezbędnymi do ich wdrożenia: opisem w postaci instrukcji użytkownika i dokumentacji oraz zapewnieniem jakości przez testowanie, a także wsparcie merytoryczne i techniczne w zakresie poprzednio dostarczonych rozwiązań. W ramach swojej działalności i ww. umów ramowych Wnioskodawca wykonuje także inne czynności zwane jako „pozostałe usługi”, które nie polegają stricte na programowaniu, są to np. spotkania z kontrahentem w celu weryfikacji wymagań i poprawność proponowanych rozwiązań, tworzenie dokumentacji projektowej, codzienne spotkania statusowe z zespołem kontrahenta.

Działalność związana z programowaniem prowadzona przez Wnioskodawcę składa się z dwóch głównych segmentów:

• Segment 1 jest to działalność związana z projektowaniem, wytwarzaniem, oraz rozwojem i ulepszaniem oprogramowania
• Segment 2 natomiast opiera się na działalności związanej z bieżącym technicznym rozwiązywaniem pojawiających problemów oraz błędów w oprogramowaniu.

Działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę w zakresie Segmentu 1:

Działalność Wnioskodawcy polega na projektowaniu, rozwoju, w tym także dalszym rozwoju oprogramowania oraz dostępnych w nim narzędzi i modułów, a kolejno ich wytwarzaniu i wdrażaniu. W ramach powyższego Wnioskodawca również przeprojektowuje oraz rozwija istniejące już moduły i funkcjonalności oprogramowania.

Wnioskodawca zajmuje się projektowaniem oprogramowania w całości od podstaw. W tym przypadku efektem prac Wnioskodawcy jest powstanie nowego kodu źródłowego, do którego przysługują mu majątkowe prawa autorskie. Następnie, na podstawie umowy zawartej z kontrahentem, prawa te są przenoszone za wynagrodzeniem na kontrahenta.

Przedmiotem pracy Wnioskodawcy jest również projektowanie oraz rozwój już istniejącego oprogramowania. W tym przypadku właścicielem ulepszanego i rozwijanego oprogramowania jest kontrahent, a Wnioskodawca dokonuje jego ulepszenia i rozwinięcia. Zmiany wprowadzane przez Wnioskodawcę do rozwijanego/ulepszanego oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian. W efekcie rozwijania/ulepszonia przez Wnioskodawcę oprogramowania powstaje także nowy kod źródłowy, algorytm.

Praca Wnioskodawcy opiera się na konieczności zaprojektowania lub rozwoju oprogramowania w określonym kierunku, zgodnym z potrzebami jego użytkowników w celu zabezpieczenia określonych procesów biznesowych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykonuje prace programistyczne prowadzące do powstania innowacyjnych indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. Są to kody źródłowe, algorytmy, oprogramowanie tworzone pod potrzeby indywidualne kontrahenta.

Standardowo Wnioskodawca powyższe realizuje poprzez dodanie nowego określonego modułu bądź zmianę oraz rozwój określonych funkcjonalności w ramach istniejących już modułów. Metodyka pracy związanej z projektowaniem i wytwarzaniem oprogramowania i jego nowych funkcjonalności jest w pełni autorska, zorganizowana, systematyczna i składa się z poniższych etapów

• konstatacje z kontrahentem, opisanie procesu, założeń biznesowych;
• stworzenie wstępnego projektu;
• konsultacje w zakresie funkcjonalności wstępnego projektu;
• pisanie kodu;
• testowanie ukończonego modułu;
• testy użytkowników oraz naprawa błędów i nieprzewidzianych komplikacji.

Na podstawie zawartych umów ramowych, w zakresie ich obowiązywania, strony zgodnie postanowiły, że całość autorskich praw majątkowych do oprogramowania, a także prawa do wykonywania praw zależnych do niego oraz prawa do pozostałej własności intelektualnej tworzone przez Wnioskodawcę, które powstają w wyniku realizacji przedmiotu umowy ramowej, przechodzi na kontrahenta, w zamian za wynagrodzenie. Własność ta jest pełna, nieodwołalna oraz uprawniająca do rozporządzania prawem na wszelkich polach eksploatacji.

Wnioskodawcy nie przysługują (także pochodzące z licencji) prawa do oprogramowania, do którego prawa autorskie już przeniesiono, nawet w przypadku jego dalszego rozwijania/ulepszania. W związku z tym, Wnioskodawca nie jest użytkownikiem prawa na podstawie licencji wyłącznej, a także niewyłącznej.

Ulepszanie i rozwijanie oprogramowania przez Wnioskodawcę - często tego, które sam stworzył, ale również i autorstwa innych osób - powoduje powstanie nowego kodu źródłowego, który podlega zaimplementowaniu do oprogramowania należącego już do kontrahenta. Wnioskodawca nie jest i nie będzie, właścicielem oprogramowania ulepszanego, ale czasowo właścicielem kodu źródłowego, który w tym wypadku stanie się składową (częścią) oprogramowania kontrahenta, które powoduje finalnie ulepszenie owego oprogramowania ulepszanego. Nowy kod źródłowy, który powoduje ulepszanie starego oprogramowania, to nowe funkcjonalności. Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie będące rezultatem własnej pracy twórczej, jak również rozwija i ulepsza istniejące już oprogramowanie autorstwa innych osób. Przy czym rozwijanie/ulepszanie należy rozumieć w sposób opisany we wniosku.

Działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu lub ulepszaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania. W przypadku rozwijana lub ulepszania oprogramowania autorstwa innych osób, Wnioskodawcy nie przysługuje własność tego prawa w wyniku nabycia prawa od innego podmiotu. Rozwijanie/ulepszanie oprogramowania odbywa się na podstawie umowy zawartej z kontrahentem.

Wnioskodawcy nie przysługuje wyłączna licencja do korzystania z rozwijanego lub ulepszonego prawa, celem dokonania jego rozwinięcia lub ulepszenia. W wyroku rozwijania lub ulepszania oprogramowania tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania.

Wnioskodawca na etapie zdawania swojej pracy jest finalnym twórcą kodu źródłowego, który sprzedaje na podstawie zawartej umowy kontrahentowi. W przypadku dalszego rozwijania/ulepszania (modyfikacji) oprogramowania kontrahenta, Wnioskodawcy, przysługują prawa majątkowe (prawo własności) do kodu źródłowego (ale tylko do momentu przeniesienia ich na rzecz kontrahenta), który w tym wypadku po zaimplementowaniu staje się częścią oprogramowania kontrahenta. Można stwierdzić, że nowe funkcjonalności (w postaci stworzonych nowych kodów źródłowych), to osobny przedmiot obrotu, który podlega również ochronie prawnej.

Zgodnie z przedstawionymi przez Wnioskodawcę informacjami, oprogramowanie jest tworzone i projektowane w celu zaspokojenia określonych potrzeb, zgodnie z założeniami biznesowymi kontrahenta. Oprogramowanie nie jest jednak tworzone na podstawie jakichkolwiek instrukcji, a Wnioskodawca dysponuje niemalże nieograniczoną swobodą w tworzeniu oprogramowania. Przykładowo Wnioskodawca ma pełną dowolność jeśli chodzi o wytwarzanie kodu czyli:

• Architektura kodu;
• Użyte wzorce projektowe;
• Użyte biblioteki open sourcowe;
• Sposób zaimplementowania poszczególnych warstw graficznej, logiki biznesowej, nawigacyjnej.

Wiążące są jedyne wysokopoziomowe wytyczne dotyczące określonych aspektów i celów jakie ma zaspokajać tworzona funkcjonalność.

Działania prowadzone przez Wnioskodawcę zmierzają do stworzenia oprogramowania według ogólnych koncepcji oraz celów zgłoszonych przez kontrahenta. Aby te cele osiągnąć, Wnioskodawca musi dokładna zbadać realia rynku: zaprojektować możliwe rozwiązania pozwalające w tychże realiach doprowadzić do wyznaczonych celów wybrać odpowiednie narzędzie informatyczne (programistyczne), a następna stworzyć kod źródłowy faktycznie te cele realizujący. Nie ma możliwości wykonywania takich zleceń poprzez korzystanie z gotowych rozwiązań czy choćby takich, które wymagają jedynie nieznacznych modyfikacji.

Zadaniem Wnioskodawcy jest to twórcze rozwinięcie i doprecyzowanie koncepcji na podstawie ciągle poszerzanej wiedzy oraz zaprojektowanie i opracowanie kodu źródłowego, który spełniać będzie wymagana kontrahenta oraz sukcesywny rozwój (ulepszane, modyfikacje, optymalizacja itp.). Dlatego też działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w ramach tworzenia, ulepszania lub rozwijanie programów komputerowych lub ich części ma twórczy charakter.

Prowadząc działalność gospodarczą, Wnioskodawca bazuje na wiedzy i doświadczeniu zdobytym w trakcie edukacji i w ciągu kilku lat funkcjonowania w branży IT.

Wnioskodawca bez wątpienia w ramach działalności w Segmencie 1. prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Bez wątpienia działalność na rzecz każdego ze wskazanych kontrahentów polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności Wnioskodawcy ani działalności kontrahentów, nie miały miejsca. W każdym przypadku stopień osiąganej innowacji nowych rozwiązań w stosunku do rozwiązań już funkcjonujących jest znaczny. Oprogramowane stworzone na rzecz każdego z kontrahentów powoduje stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności. Jest to twórcza działalność podejmowana w sposób systematyczny, w celu tworzenia nowych zastosowań programistycznych.

Działalność Wnioskodawcy w ramach Segmentu 1, obejmuje nabywanie, łączenie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług przy czym nie mają one rutynowego i okresowego charakteru. Działalność Wnioskodawcy nie obejmuje badań naukowych. W związku z nowatorskim charakterem tworzonego kodu źródłowego, często problemy rozwiązywane przez Wnioskodawcę podczas pisania kodu nie były wcześniej napotkane przez innych programistów i wymagają autorskiego, innowacyjnego rozwiązania. Wnioskodawca nie ma informacji o istnieniu takich samych, identycznych rozwiązań i kodów źródłowych, jak te stworzone czy tworzone przez niego.

Co więcej, w związku z autorską metodyka działań Wnioskodawcy oraz ze względu na fakt, iż kody źródłowe pisane są w celu zaspokojenia określonych procesów biznesowych kontrahenta, prawdopodobieństwo, że ktoś stworzy takie samo oprogramowanie jest bardzo znikome.

W ramach prowadzonych prac programistycznych Wnioskodawca stworzył m.in. aplikację `(...)` dla telefonów `(...)`. Służy ona do uruchamiania i nastawiania kotłów kondensacyjnych. Aplikacja jest przeznaczona dla instalatorów wcześniej wymienionych urządzeń. Jest ona pisana w języku `(...)`

W zamian za wykonane usługi programistyczne, Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie. Strony Umowy współpracy uzgodniły, że wynagrodzenie płatne jest w ciągu umówionej liczby dni każdorazowo od wystawienia faktury. Powyższe wynagrodzenie obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie całości autorskich praw majątkowych do oprogramowania oraz za pozostałe usługi, takie jak: usługi serwisowe, optymalizacji oprogramowania polegające na rozwiązywaniu określonych błędów, materiałów szkoleniowych, raportowaniu, projektowaniu, ulepszeń standardów technicznych, projektów graficznych, dochód otrzymany ze zbycia Oprogramowania w ramach świadczenia usług na podstawie umowy z kontrahentem stanowi kwalifikowany dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Działania Wnioskodawcy polegające na modyfikacji ulepszeniu lub rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania.

W związku z ulepszeniem lub rozwijaniem oprogramowania dochód otrzymany przez Wnioskodawcę ze zbycia Oprogramowania w ramach świadczenia usług na podstawie umowy z kontrahentem stanowi kwalifikowany dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Odpowiedzialność z tytułu umowy wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie ponosi Wnioskodawca. Czynności zlecone Wnioskodawcy nie są wykonywane ani pod kierownictwem ani, co do zasady w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności.

Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością (działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 3 Prawa Przedsiębiorców). Prowadzi działalność zarobkową we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Działalność Wnioskodawcy w ramach Segmentu 2:

Działalność ta z kolei polega na utrzymaniu oprogramowania rozumianego jako rozwiązywanie na bieżąco błędów oraz problemów pojawiających się w trakcie korzystania z oprogramowania przez użytkownika.

W ramach przedmiotowych prac Wnioskodawca podejmuje kontakt z użytkownikami oprogramowania i podejmuje działania w celu wyeliminowania błędów. Są to głównie prace związane z tzw. pomocą techniczną.

Metodyka pracy związanej z utrzymaniem i naprawianiem oprogramowania kontrahenta, składa się z poniższych etapów

• kontakt z użytkownikiem i doprecyzowanie informacji o błędzie;
• analiza systemu w poszukiwaniu błędu;
• naprawa kodu, struktury danych lub danych samych w sobie;
• konsultacja poprawki.

W takim przypadku rozwiązanie problemu polega na drobnych pracach naprawczych. W tym miejscu należy podkreślić, że Wnioskodawca nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do oprogramowania, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym oprogramowaniu, na podstawie umowy z kontrahentem. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi głównie polegają na tworzeniu oprogramowania.

Należy jednak podkreślić, że w obecnych czasach nie wystarczy samo pisanie kodów i algorytmów. Z tego powodu, w ramach działalności wykonuje także inne czynności, zwane jako: „pozostałe usługi”, które nie polegają stricte na programowaniu: są to np. spotkania z klientem w celu weryfikacji wymagań i poprawności proponowanych rozwiązań, tworzenie dokumentacji projektowej, codzienne spotkania statusowe z zespołem klienta oraz wsparcie merytoryczne i techniczne w zakresie poprzednio dostarczonych rozwiązań. Wnioskodawca kwalifikuje pozostałe usług do działalności w ramach Segmentu 2.

Wnioskodawca ponosi koszty bezpośrednie i pośrednie związane z działalnością gospodarczą, w ramach której tworzy oprogramowanie.

Przykładowymi kosztami są opłaty za artykuły biurowe, akcesoria komputerowe, zakup telefonu, koszty klimatyzacji. Wszystkie te wydatki są pośrednio lub bezpośrednio związane z wytwarzanym oprogramowaniem. Wydatki są faktycznie ponoszone na działalność gospodarczą Wnioskodawcy, z której osiąga dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Przesłanki świadczące o powiązaniu poszczególnych wydatków z tworzeniem ulepszeniem, czy modyfikacją oprogramowania Wnioskodawca wykazuje poniżej.

Wnioskodawca ponosi koszty na akcesoria do komputera, takie jak pamięć RAM, słuchawki dokanałowe, myszkę komputerową, klawiaturę. Wymienione urządzenia (np. pamięć RAM) polepszają użyteczność komputera/laptopa (np. zwiększenie obszaru pamięci), w wyniku czego zwiększa się jakość świadczonych usług programistycznych, jak i pozwala to zoptymalizować czas pracy. Wnioskodawca poniósł koszty na zakup myszki komputerowej i klawiatury, które służą do rozbudowy samego komputera/laptopa, gdyż tworzenie kodu wymaga specjalistycznego sprzętu, systemu, jak i odpowiedniej ergonomii. Wydatki na akcesoria komputerowe zwiększają potencjał użytkowy powyższego sprzętu, przez co zwiększa się jakość, wydajność świadczonych usług programistycznych. Sam sprzęt komputerowy nie jest wystarczający dla sprawnego tworzenia oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania. Stąd też Wnioskodawca konsekwentnie usprawnia posiadany sprzęt komputerowy poprzez wymianę jego akcesoriów oraz wykorzystywanych urządzeń peryferyjnych. W celu poprawy jakości i komfortu pracy, co ma wpływ na finalny produkt swojej pracy, Wnioskodawca zakupił zestaw słuchawek dokanałowych. W szybko zmieniającym się świece technologii niekorzystanie z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności pracy Wnioskodawcy. Wnioskodawca ponosi koszty akcesoriów biurowych, takich jak długopisy, artykuły papiernicze, skoroszyty, zakreślacze, notatniki, które są niezbędne do codziennego prowadzenia działalności gospodarczej, sporządzania notatek, pomysłów nowatorskich rozwiązań programistycznych, w celu osiągnięcia nowej funkcjonalności. Wnioskodawca poniósł wysoki koszt zakupu klimatyzacji. Biuro wyposażone w tego rodzaju sprzęt zapewnia ergonomiczne miejsce pracy, co wpływa na jakość i efektywność świadczonych usług, w wyniku czego znajduje to odzwierciedlenie w uzyskiwanych przychodach. Również daje to przestrzeń do prowadzenia w wygodnych warunkach wiedeokonferencji z kontrahentami. Umożliwia to Wnioskodawcy wytwarzanie efektów swojej pracy w strefie, która gwarantuje Mu należyty komfort i swobodę działania. Wnioskodawca poniósł także wysokie koszty na zakup telefonu oraz szkła hartowanego, używanego w procesie programowania. Telefon jest wykorzystywane do procesu testowania aplikacji np. sprawdzanie kompatybilności programu do urządzenia. Telefon, który jest zaraz po sprzęcie komputerowym głównym narzędziem pracy Wnioskodawcy, wymaga odpowiednich zabezpieczeń, stąd też Wnioskodawca poniósł koszt zakupu szkła hartowanego w celu ochrony powłoki ekranu urządzenia, przed uszkodzeniami. Używanie telefonu komórkowego wręcz jest nieodzowne w dzisiejszej pracy programisty (tworzenie kodu, algorytmów) m.in. umożliwia kontakt z klientem lub innymi informatykami, pozwala na znalezienia informacji np. powstałych błędów, testowanie tworzonego oprogramowania, szybkie dzielenie się efektami swojej pracy.

Wnioskodawca prowadzi na bieżąco, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencję, o której mowa w art. 3Ocb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niniejszą ewidencję, Wnioskodawca prowadzi w sposób zapewniający miedzy innymi wyodrębnienie przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, kosztów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i dochodu (straty) z IP, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Ewidencja zawiera również wyodrębnianie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów bezpośrednich, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Odrębna ewidencja jest prowadzona na bieżąco od początku realizacji działalności gospodarczej zmierzającej do tworzenia, modyfikacji rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od innych podmiotów w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca wskazuje również, że nie nabywa kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca planuje kontynuować współpracę z kontrahentem na dotychczasowych warunkach w kolejnych latach oraz nie wyklucza podjęcia współpracy z nowymi klientami.

Projekty, które Wnioskodawca planuje realizować w przyszłości, dotyczyć mogą firm z różnych branż, a tematyka funkcjonalności tworzonych programów komputerowych mogą być zróżnicowane, ale opisany we wniosku charakter prowadzonej przez Wnioskodawcę przedmiotowej działalności pozostanie niezmieniony. Wnioskodawca rozważa coroczne korzystanie z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową do dochodu z oprogramowania na podstawie przepisów o IP-Box, poczynając od zeznania rocznego składanego za rok podatkowy trwający od 1 stycznia … r. do 31 grudnia … r.

W uzupełnieniu doprecyzowano opis stanu faktycznego poprzez udzielenie odpowiedzi na pytania:

1. Czy Pana działalność w zakresie tworzenia i rozwijania programów komputerowych jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce?

Oprogramowanie komputerowe, o którym mowa we wniosku, powstałe w ramach działalności w Segmencie 1, zostaje wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę mają jednakże charakter twórczy i czynności te są podejmowane w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) przy wykorzystaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań oraz zwiększania zasobów wiedzy, z ominięciem wystąpienia potencjalnych błędów w oprogramowaniu. Ze względu na wysoki poziom skomplikowania technologicznego wytwarzanego produktu Wnioskodawca w swojej codziennej pracy musi szukać nowych, efektownych rozwiązań, narzędzi i metodyki umożliwiających utrzymanie wysokiej jakości produktu.

Bez wątpienia działalność na rzecz każdego ze wskazanych kontrahentów polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności Wnioskodawcy ani działalności kontrahentów, nie miały miejsca. W każdym przypadku stopień osiąganej innowacji nowych rozwiązań w stosunku do rozwiązań już funkcjonujących jest znaczny. Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych nowych produktów - programów komputerowych. Oprogramowanie stworzone na rzecz każdego z kontrahentów powoduje zatem stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności. Jest to zatem twórcza działalność podejmowana w sposób systematyczny, w celu tworzenia nowych zastosowań programistycznych.

Tak opisana powyżej działalność Wnioskodawcy w ramach Segmentu 1, jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działalność Wnioskodawcy w ramach Segmentu 1 nie obejmuje natomiast badań naukowych.

2. Czy w przypadku gdy Pan tworzy/rozwija istniejące oprogramowanie - Pan był właścicielem tego oprogramowania, współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej?

Właścicielem ulepszanego (rozwijanego) oprogramowania jest kontrahent (Zleceniodawca), a Wnioskodawca dokonuje jedynie jego ulepszenia i rozwinięcia. Z chwilą przekazania wytworzonego oprogramowania Kontrahentowi Wnioskodawca przekazuje na jego rzecz wszelkie prawa autorskie do tego oprogramowania. Wnioskodawcy nie będą przysługiwały (także pochodzące z licencji) prawa do programu, do którego prawa autorskie już przeniesiono, nawet w przypadku jego dalszego rozwijania/ulepszania. Do momentu przeniesienia na rzecz kontrahentów (Zleceniodawców), Wnioskodawcy będą przysługiwały autorskie prawa majątkowe do składowych (części oprogramowania), które to części mają na celu ulepszenie danego oprogramowania. W związku z tym Wnioskodawca nie jest użytkownikiem prawa na podstawie licencji wyłącznej, a także niewyłącznej. Ulepszanie i rozwijania oprogramowania, często tego, które sam stworzył, powoduje powstanie części programu komputerowego, który staje się osobnym utworem. Wnioskodawca nie będzie więc właścicielem oprogramowania ulepszanego, ale czasowo właścicielem składowych (części) oprogramowania, które powoduje finalnie ulepszenie owego oprogramowania ulepszanego. Nowe oprogramowanie, które powoduje ulepszanie starego to nowe funkcjonalności, które są osobnym oprogramowaniem.

3. Jeśli Pan jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej to czy z umowy wynika, że zastrzeżono wyłączność korzystania przez Pana z tej licencji?

Wnioskodawcy nie przysługują (także pochodzące z licencji) prawa do oprogramowania, do którego prawa autorskie już przeniesiono, nawet w przypadku jego dalszego rozwijania/ulepszania.

Wnioskodawca wskazuje, że całość praw autorskich przechodzi na kontrahenta. W związku z tym Wnioskodawca nie jest użytkownikiem prawa na podstawie licencji wyłącznej, a także niewyłącznej.

4. Jeśli Pan nie nabył licencji wyłącznej do tego IP od właściciela zlecającego jego tworzenie/rozwinięcie. wniosek należy uzupełnić poprzez wskazanie na jakiej podstawie następuje tworzenie/rozwinięcie tego programu?

Ulepszenie/rozwinięcie oprogramowania następuje na podstawie zlecenia na wykonanie usług. Wnioskodawca oraz kontrahent (właściciel oprogramowania) zawarli opisaną we wniosku umowę, na podstawie której Wnioskodawca świadczy na rzecz kontrahenta (właściciela oprogramowania) usługi programistyczne. Rozwijanie/ulepszanie oprogramowania odbywa się zatem na podstawie umowy zawartej z kontrahentem. Oprogramowanie jest mu udostępniane przez kontrahenta w celu ulepszenia zgodnie z umową.

Wnioskodawca tworzy nowe oprogramowanie, które to oprogramowanie staje się w momencie jego stworzenia własnością Wnioskodawcy, która to od razu przechodzi na rzecz kontrahenta (Zleceniodawcy) w skutek wykonania z nim umów. Kolejno Wnioskodawca zajmuje się również ulepszaniem i rozwijaniem oprogramowania, często tego, które sam stworzył. Nie będzie on więc właścicielem oprogramowania modyfikowanego, ale czasowo właścicielem składowych (części) oprogramowania, które powoduje finalnie ulepszenie owego oprogramowania ulepszanego. Nowe oprogramowanie, które powoduje ulepszanie starego to nowe funkcjonalności, które są osobnym oprogramowaniem. Więc owe dodane funkcjonalności są częściami oprogramowania, które jest również przedmiotem praw autorskich oraz podlega ochronie. Wnioskodawcy nie przysługują (także pochodzące z licencji) prawa do oprogramowania, do którego prawa autorskie już przeniesiono, nawet w przypadku jego dalszego rozwijania/ulepszania. W związku z tym, Wnioskodawca nie jest użytkownikiem prawa na podstawie licencji wyłącznej, a także niewyłącznej.

5. Czy dochodem z tworzonego/rozwijanego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu:

a) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

b) sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

c) kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi?

Dochodem z tworzonego/rozwijanego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

6. Czy Pan pod pojęciem wydatków na zakup artykułów biurowych, ma na myśli tylko wskazane we wniosku wydatki, czy również inne koszty, jeżeli również inne koszty należy wymienić jakie i wyjaśnić czy ewentualnie wskazane w uzupełnieniu wniosku ww. wydatki zostały/ zostaną faktycznie poniesione na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Należy wskazać przesłanki świadczące o bezpośrednim powiązaniu poszczególnych wydatków z prowadzoną działalnością, a w konsekwencji z wytworzeniem opisanego oprogramowania?

Wnioskodawca ponosi wydatki na zakup akcesoriów biurowych, takich jak długopisy, artykuły papiernicze, skoroszyty, zakreślacze, notatniki, które są niezbędne do sporządzania notatek, pomysłów nowatorskich rozwiązań programistycznych, w celu osiągnięcia nowej funkcjonalności. Materiały biurowe zapewniają Wnioskodawcy ergonomiczne miejsce pracy, co wpływa na jakość i efektywność świadczonych usług, w wyniku czego znajduje to odzwierciedlenie w uzyskiwanych przychodach z wytwarzanego programu komputerowego. Wnioskodawca nie ponosi innych wydatków, niż wymienione we wniosku na zakup art. biurowych.

7. Czy Pan pod pojęciem wydatków na zakup akcesoria komputerowe, ma na myśli tylko pamięć RAM, myszkę, słuchawki i klawiaturę, czy również inne koszty, jeżeli również inne koszty należy wymienić jakie i wyjaśnić czy ewentualnie wskazane w uzupełnieniu wniosku ww. wydatki zostały/zostaną faktycznie poniesione na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Należy wskazać przesłanki świadczące o bezpośrednim powiązaniu poszczególnych wydatków z prowadzoną działalnością, a w konsekwencji z wytworzeniem opisanego oprogramowania?

Wnioskodawca ponosi koszty na akcesoria do komputera, takie jak: pamięć RAM, słuchawki dokanałowe, myszkę komputerową, klawiaturę. Wnioskodawca poniósł wydatki wyłącznie na zakup tego sprzętu, który został wymieniony we wniosku Wnioskodawca nie poniósł innych kosztów. Wymienione we wniosku urządzenia stanowią podstawowe narzędzia pracy Wnioskodawcy, polepszają użyteczność komputera/laptopa, który jest głównym narzędziem pracy i na nim tworzy, rozwija i ulepsza On Oprogramowanie. Oprogramowanie zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie. Zatem zakupiona pamięć RAM służy zwiększeniu obszaru pamięci, w wyniku czego zwiększa się jakość i wydajność komputera, na którym zapisywane jest tworzone, rozwijane i ulepszane Oprogramowanie (kody źródłowe), jak i pozwala to zoptymalizować czas pracy.

Oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera, zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie, lecz nie jest on wystarczający dla sprawnego tworzenia programu komputerowego przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania.

Wnioskodawca poniósł zatem wydatki na zakup myszki komputerowej i klawiatury, które służą do rozbudowy samego komputera/laptopa, gdyż tworzenie kodu wymaga specjalistycznego sprzętu, systemu, jak i odpowiedniej ergonomii. Wydatki na akcesoria komputerowe zwiększają potencjał użytkowy powyższego sprzętu, przez co zwiększa się jakość, wydajność świadczonych usług programistycznych. Sam sprzęt komputerowy nie jest wystarczający dla sprawnego tworzenia oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania. Stąd też Wnioskodawca konsekwentnie usprawnia posiadany sprzęt komputerowy poprzez wymianę jego akcesoriów oraz wykorzystywanych urządzeń peryferyjnych. W celu poprawy jakości i komfortu pracy, co ma wpływ na finalny produkt swojej pracy. Wnioskodawca zakupił zestaw słuchawek dokanałowych. W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności pracy Wnioskodawcy.

8. Czy sprzęt komputerowy i elektroniczny, o którym mowa we wniosku i ewentualnie w jego uzupełnieniu stanowią środki trwałe w prowadzonej działalności gospodarczej?

Wnioskodawca nie posiada środków trwałych w prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność opisana w Segmencie 1 stanowi działalność badawczo- rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy oprogramowanie wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności opisanej w Segmencie 1 jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w rozumieniu art. 30ca ust 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3. Czy obliczając dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej za dany rok podatkowy, celem alokacji kosztów pośrednich związanych z uzyskiwanymi przychodami, Wnioskodawca uprawniony będzie stosować klucz przychodowy, tj. przyporządkować koszty tego rodzaju poniesione w danym roku podatkowym do przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w takiej proporcji, w jakiej przychody z tego źródła pozostają w ogólnej kwocie uzyskanych przez nią przychodów w danym roku podatkowym?

4. Czy wydatki opisane w stanie faktycznym, dotyczące art. biurowych, akcesoriów komputerowych, słuchawek dokanałowych, telefonu oraz jego zabezpieczenia ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej powinny zostać uznane za koszty konieczne do obliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako lit. a?

5. Czy dochód uzyskany przez Wnioskodawcę (w ramach działalności w Segmencie 1) z tytułu przeniesienia praw autorskich do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w pytaniu drugim Wnioskodawca będzie mógł opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy działalność opisana w Segmencie 1 stanowi działalność badawczo-rozwojową) w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę w ramach działalności opisanej jako Segment 1 spełnia definicję kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy obliczając dochód z kwalifikowanego prawa za dany rok podatkowy, celem alokacji kosztów pośrednich związanych z uzyskanymi przychodami Wnioskodawca uprawniony będzie do stosowania klucza przychodowego tj. będzie mógł przyporządkować koszty tego rodzaju poniesione w danym roku podatkowym do przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w takiej proporcji, w jakiej przychody z tego źródła pozostają w ogólnej kwocie uzyskanych przez nią przychodów w danym roku podatkowym

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki opisane we wniosku, tj. koszty artykułów biurowych, koszty akcesoriów komputerowych, koszty słuchawek dokanałowych, koszty telefonu, koszty zabezpieczenia telefonu, ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej powinny zostać uznane za koszty konieczne do obliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako lit. a.

Ad. 5

Zdaniem Wnioskodawcy, kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej otrzymywany przez Wnioskodawcę w ramach działalności opisanej w zdarzeniu przyszłym z tytułu Segmentu 1, Wnioskodawca będzie mógł opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast dochód uzyskany przez Wnioskodawcę należny z tytułu prac opisanych w Segmencie 2 oraz z tytułu pozostałych usług, Wnioskodawca nie będzie mógł być opodatkowany stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. pytanie nr 1

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych działalność badawczo-rozwojowa oznacza „działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”.

Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” wskazuje, że w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził jeden rodzaj prac Jednocześnie może prowadzić zarówno badania naukowe i prace rozwojowe. Prace te dodatkowo muszą spełniać kryteria twórczości, systematyczności oraz zwiększenia zasobu wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując, aby działania wykonywane przez Wnioskodawcę mogły być uznane za prace badawczo-rozwojowe muszą:

• mieć charakter twórczy,
• być podejmowane w sposób systematyczny,
• obejmować jedną z dwóch kategorii czynności - badania naukowe lub prace rozwojowe,
• muszą być podejmowane w celu zwiększenia oraz wykorzystania wiedzy do tworzenia nowych zastosowań

Twórcza działalność badawczo-rozwojowa może przejawiać się w opracowaniu nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjna, że w znacznym stopniu wyróżnia się na tle konkurencyjnych rozwiązań, Objaśnienia podatkowe Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia”) w oparciu o dotychczasowe orzecznictwo, wskazują również, że rezultat twórczej działalności powinien być odpowiednio ustalony, mieć charakter indywidualny oraz być oryginalny.

Mając na uwadze metodykę pracy jaką obiera Wnioskodawca przy wytwarzaniu kodu źródłowego, tj. jedynie wysokopoziomowe wytyczne, prace koncepcyjne, tworzenie algorytmów to praca ta w opinii Wnioskodawcy ma charakter indywidualny. Nie jest bowiem możliwe, aby efekt prac Wnioskodawcy był wynikiem mechanicznych działań, lecz wymaga określonych procesów myślowych i wymaga od niego kreatywności. Proces twórczy jest kwintesencją pracy Wnioskodawcy, gdyż w głównej mierze polega na pracy koncepcyjnej, której efektem jest produkt dostosowany do indywidualnych potrzeb kontrahenta oraz spełniający założone cele i funkcje.

Mając na uwadze, że Wnioskodawca tworzy kod źródłowy bez instrukcji, który ma być dostosowany do założeń biznesowych kontrahenta, a jego praca nie polega na tłumaczeniu już wymyślonych algorytmów na język programowanie to w opinii Wnioskodawcy ma ona charakter twórczy.

Dodatkowo, praca jest wykonywana w sposób systematyczny. Jak wprost wskazują Objaśnienia: „Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”.

Zgodnie z podręcznikiem Frascati, działalność badawczo-rozwojowa musi być prowadzona w sposób systematyczny, czyli zaplanowany zarówno wobec przebiegu procesu, jak i jego wyników.

Wnioskodawca prowadzi harmonogram prac, dokumentację projektową dla każdego z projektów. Zatem należy stwierdzić, że Wnioskodawca prowadzi swoje prace sposób metodyczny i zaplanowany.

Ostatnie z kryteriów działalność badawczo-rozwojowej dotyczy rezultatu prowadzonych badań. Zgodnie z Objaśnieniami działalność badawczo-rozwojowa to zespól działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii). Jak wprost wskazuje Podręcznik Frascati tworzenie nowego oprogramowania użytkowego oraz znaczące ulepszenie systemów operacyjnych i programów użytkowych należy uznać za prace rozwojowe. Zgodnie z Objaśnieniami dla prac rozwojowych wystarczającym jest, aby podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług. Dalej Objaśnienia wyjaśniają, że istotnym jest element celowości w postaci zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań, niezależnie od tego czy zastosowania te obejmują wyłącznie jedno przedsiębiorstwo czy też całe państwo, kontynent czy świat.

Tworzone przez Wnioskodawcę kody źródłowe mają na celu tworzenie nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy Wnioskodawcy. Działalność Wnioskodawcy polega zatem na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności prowadzonych zarówno przez Wnioskodawcę jak i przez jego kontrahentów nie miały miejsca. Oprogramowanie stworzone na rzecz kontrahentów powoduje stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej tego podmiotu. Dodatkowo, należy zwrócić uwagę, że Podręcznik Frascati odwołuje się do prototypów, stwierdzając, że prototyp jest to oryginalny model skonstruowany w sposób pozwalający na uwzględnienie w nim wszystkich danych technicznych i osiągów nowego produktu. Dalej Podręcznik Frascati stwierdza, że projektowanie, konstruowanie oraz testowanie prototypów powinno być klasyfikowane jako działalność badawczo-rozwojowa.

Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich innych podmiotów.

Wnioskodawca wskazuje, że wytworzony przez niego kod źródłowy stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, gdyż jest wyrazem jego własnej twórczości intelektualnej. Działania podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności skutkują wytworzeniem programu komputerowego, który to program jest utworem stanowiącym przedmiot polskiego prawa autorskiego.

Wytwarzane przez niego oprogramowanie stanowi wyraz własnej twórczości intelektualnej, ponieważ jest ono konkretnym zapisem i indywidualnym podejściem Wnioskodawcy do zagadnień twórczych, programistycznych, które są wynikiem jego działalności badawczo-rozwojowej.

Tworzone oprogramowanie jest autorskim dziełem Wnioskodawcy, ponieważ nikt nie narzucał mu reguł ani sposobu zapisu algorytmów, które przyczyniają się do rozwoju produktów - oprogramowania komputerowego.

Możliwość uznania działalności polegającej na tworzeniu i rozwijaniu innowacyjnych rozwiązań informatycznych za działalność badawczo-rozwojową potwierdza stanowisko organów podatkowych wyrażane w interpretacjach indywidualnych, w tym m.in. w:

• interpretacji Dyrektora KIS z 9 kwietnia 2020 r. (znak: 0114-KDIP3-1.4011.97.2020.2.EC): Opodatkowanie według preferencyjnej stawki (`(...)`) odnosi się nie tylko do dochodu z wytworzenia przedmiotu ochrony czyli wykreowanego nowego kwalifikowanego IP od podstaw, ale także ma zastosowanie do rozwinięcia lub ulepszenia przedmiotu ochrony.
• interpretacji Dyrektora KIS z 16 lipca 2019 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.208.2019.1.PC), w której Dyrektor KIS potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że prowadzone przez wnioskodawcę prace w zakresie tworzenia funkcjonalności do systemów spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej.
• interpretacji Dyrektora KIS z 15 kwietnia 2019 r. (znak: 0113-KDIPT2-3.4011.116.2019.2.RR). w której Dyrektor KIS zgodził się z wnioskodawcą i uznał, że prace polegające na tworzeniu nowoczesnego oprogramowania komputerowego oraz rozwoju szeroko rozumianej technologii komputerowej stanowią działalność badawczo-rozwojową.
• interpretacji Dyrektora KIS z 7 stycznia 2019 r. (znak 0114-KDIP2-1.4010.428.2018.2.JS). w której Dyrektor KIS potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że projekty nakierowane na tworzenie nowych oraz ulepszonych produktów, w tym budowanie oprogramowania, jego nowych funkcjonalności oraz dostosowywanie produktów do potrzeb konkretnych klientów stanowią działalność badawczo-rozwojową.

Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia przy pracach Wnioskodawcy określonych w Segmencie 1. Wnioskodawca tworzy oprogramowanie od podstaw lub ulepsza i rozwija istniejące oprogramowanie w oparciu o narzędzia programistyczne.

Działalność nie stanowi rutynowych i okresowych zmian, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Wszystkie czynności służące realizacji tych zadań mają charakter kreatywny i innowacyjny, nie stanowią rutynowych, czy okresowych zmian. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona przez niego działalność w zakresie prac z Segmentu 1 spełnia definicję działalności rozwojowej z art. 5a pkt. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. pytania nr 2

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych), za kwalifikowane prawo własności intelektualnej uważa się m.in. autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, aby zakwalifikować wytwarzane przez Wnioskodawcę wyniki prac jako kwalifikowane prawo własności intelektualnej, muszą zostać spełnione poniższe przesłanki:

1. wynik prac stanowi program komputerowy,

2. program ten jest chroniony prawem autorskim,

3. program komputerowy został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonych przez niego prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc się do pierwszej przesłanki należy wskazać, że zarówno w ustawach podatkowych jak i prawno-autorskich próżno szukać definicji ustawowej programu komputerowego.

W Objaśnieniach wskazano, że za program komputerowy należy uważać zestaw instrukcji przeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio na komputerze w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Instrukcje te mogą być wyrażone znakiem językowym symbolami matematycznymi lub nawet znakami graficznymi. Takie rozumienie pojęcia „programu komputerowego” przyjmuje również utrwalona praktyka organów podatkowych w wydawanych interpretacjach podatkowych oraz doktryna. Innymi słowy można stwierdzić, że program komputerowy to algorytm zapisany w języku programowania, który przyjmuje najczęściej formę kodu źródłowego lub wynikowego.

Niemniej pojęcie to funkcjonuje na gruncie przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej „PrAut”). Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest bowiem ochroną na mocy art. 74 ww. ustawy. Jak stanowi art. 74 ust. 2 PrAut., ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W rezultacie, celem ustalenia zakresu pojęcia „program komputerowy”, w szczególność w kontekście przepisów o IP Box, należy, zdaniem Wnioskodawcy, odwołać się do dotychczasowego orzecznictwa sądowego oraz praktyki, w tym praktyki organów podatkowych, a także do stanowiska doktryny oraz dorobku OECD.

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych (np. interpretacja indywidualna z dnia 1 sierpnia 2019 r. nr 0115-KDIT3.4011.242.2019.3.MR) „W celu poprawnego zastosowania preferencji IP BOX wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne celowościowe i rozszerzające w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzą oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfekjsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 UoPAiPP ustawy, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych”.

Przede wszystkim, podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczą o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. To oznacza, że wyeliminowanie lub ograniczenie swobody twórczej (eliminacja lub ograniczenie własnego indywidualnego działania twórczego) wyłącza lub ogranicza prawno-autorską ochronę programu komputerowego, tym samym także, eliminuje możliwość skorzystania z preferencji IP Box.

Zdaniem Wnioskodawcy, o ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie.

W konsekwencji, decydujące jest autentyczne podejście transakcyjne, gdzie należy badać faktyczne (autentyczne) działania podejmowane przez podatnika w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo-rozwojowej skutkującej wytworzeniem, ulepszeniem lub rozwinięciem programu komputerowego. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne kazuistyczne podejścia do definiowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”, które wskazują ze część chronioną prawem formę (ekspresji) utworu jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy.

Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. A contrario, żaden wytwór nie jest programem komputerowym, jeżeli nie służy do wyrażania w sposób pośredni lub bezpośredni algorytmów lub logicznych relacji pomiędzy funkcjami, które mają zostać wykonane i fizycznymi możliwościami urządzeń używanych do digitalizacji. Ze specjalistycznej literatury i praktyki budowania i stosowania programów komputerowych, można również wywnioskować, że za program komputerowy często uważany jest za zestaw instrukcji (rozkazów) przeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio na komputerze w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Zbiór wspomnianych instrukcji może być wyrażony znakiem językowym, symbolami matematycznymi lub nawet znakami graficznym.

Elementy programu komputerowego chronione prawem autorskim to przede wszystkim:

a) forma programów (rozumiana jako określone przedstawienie zarówno kodu jak i instrukcji), a więc informacje zawarte w kodzie źródłowym programu komputerowego, w opisie procedur operacyjnych, zestawieniu danych, w informacjach konwersacyjnych i dialogowych. Wszystkie powyższe elementy zaliczane są do elementów twórczych, co uzasadnia ich ochronę przez prawo autorskie,

b) interfejsów (oparta na analogicznych podstawach jak ochrona innych składników programu) - gdy informacje, które zostały uzyskane na podstawie dekompilacji danego interfejsu nie pozwalają na opracowanie interfejsu zastępczego, to w takiej sytuacji należy wykreować możliwość przeniesienia interfejsu do innego kompatybilnego programu, gdyż sam interfejs nie stanowiłby samodzielnego przedmiotu ochronny.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że program komputerowy to zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Wskazuje się też, że program komputerowy może być definiowany w sposób negatywny - a więc żaden wytwór nie jest programem komputerowym, jeżeli nie służy do wyrażania w sposób pośredni lub bezpośredni algorytmów lub logicznych relacji pomiędzy funkcjami, które mają zostać wykonane, i fizycznymi możliwościami urządzeń używanych do digitalizacji.

Zatem, należy przyjąć, że ochronie na gruncie prawa autorskiego podlegają także zapisy programu komputerowego w kodzie źródłowym w postaci linijek kodu źródłowego wywołujące logiczne relacje, których celem jest działanie komputera.

Podsumowując, oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że efekty prac twórczych podejmowanych Wnioskodawcę (tj. w szczególności kod źródłowy, algorytmy) powinny zostać uznane za program komputerowy w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spełniają one bowiem definicję programu komputerowego, zostały wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej oraz podlegają ochronie na gruncie przepisów ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych.

W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy, za program komputerowy w rozumieniu przepisów o IP Box należy również uznać część (linijki) kodu źródłowego implementowane do istniejącego i rozwijanego przez Wnioskodawcę oprogramowania (np. aplikacji, systemu, itp.).

Części (linijki) kodu źródłowego są bowiem implementowane do istniejącego oprogramowania celem, przykładowo, wdrożenia nowej lub ulepszonej funkcjonalności tego oprogramowania.

W ramach Segmentu 1 Wnioskodawca zajmuje się projektowaniem oraz rozwojem nowego programu komputerowego (kodu źródłowego), zupełnie od podstaw. W tym przypadku efektem prac Wnioskodawcy jest powstanie nowego kodu źródłowego. Zakres prac Wnioskodawcy w ramach Segmentu 1 polega również na rozwoju/ulepszaniu już istniejącego oprogramowania należącego do kontrahenta. Prace te polegają na tworzeniu nowych fragmentów kodu źródłowego, już istniejącego oprogramowania należącego do kontrahenta.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny można stwierdzić, że w ramach prac w Segmencie 1, przedmiotem ochrony prawa autorskiego jest oprogramowanie w postaci kodu źródłowego wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach umów ramowych pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem.

Zdaniem Wnioskodawcy prawo autorskie do oprogramowania wytwarzanego przez Niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej działalności na rzecz wymienionych podmiotów, zalicza się do kwalifikowanych praw własności w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie w punkcie 8, podlega ochronie na podstawie PrAut, a jego przedmiot został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo rozwojowej.

Segment 2 obejmuje prace Wnioskodawcy polegające na rozwiązaniu zgłoszonego błędu, który pojawił się w związku z wykorzystywaniem oprogramowania. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że prace Wnioskodawcy opisane w Segmencie 2 nie skutkują powstaniem programów komputerowych i tym samym nie podlegają ochronie prawnej.

Ad. pytania nr 3

Zdaniem Wnioskodawcy, obliczając dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej celem alokacji poniesionych przez Niego kosztów pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, uprawniony będzie stosować klucz przychodowy, tj. przyporządkować koszty tego rodzaju do przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w takiej proporcji, w jakiej przychody z tego źródła pozostają w ogólnej kwocie uzyskiwanych przez Wnioskodawcę przychodów.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Jednocześnie jak stanowi przepis art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Celem obliczenia dochodu podlegającego opodatkowaniu w ramach preferencji IP Box podatnik zobligowany jest zatem wyodrębnić w prowadzonej ewidencji rachunkowej każde z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wraz z przypadającymi na to prawo przychodami, kosztami ich uzyskania oraz obliczonym w ten sposób dochodem (stratą).

Co więcej, jak wynika z treści Objaśnień: „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP. który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Przywołane wyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz treść Objaśnień wskazują zatem konkretne kategorie przychodów, które należy uwzględnić przy obliczaniu dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Takich jednoznacznych wytycznych brak natomiast w kontekście kosztów uzyskania przychodów.

Z treści Objaśnień wynika jedynie tyle, że obliczając dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej podatnik powinien uwzględnić nie tylko koszty, które bezpośrednio przyczyniły się do ich powstania ale także te koszty, które przyczyniły się do powstania przychodów w sposób pośredni.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku podatnika uzyskującego zarówno przychody podlegające opodatkowaniu według zasad ogólnych, jak i przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej opodatkowanych w ramach preferencji IP Box (tj. stawki podatku 5%) konieczne jest odpowiednie alokowanie kosztów pośrednich (których nie można przypisać bezpośrednio do żadnego z tych przychodów) do każdego z tych źródeł.

Zdaniem Wnioskodawcy, kosztem pośrednim opisanym we wniosku, są wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na klimatyzację. Zdaniem Wnioskodawcy zasadnym będzie skorzystanie w tym celu z klucza przychodowego, w ramach którego alokacja kosztów pośrednich odbywać się będzie według proporcji w jakiej przychody opodatkowane w ramach Preferencji IP Box i opodatkowane na zasadach ogólnych pozostają w stosunku do całości uzyskiwanych przez nią przychodów (czyś łącznie przychodów opodatkowanych według Preferencji IP Box i pozostałych przychodów opodatkowanych według zasad ogólnych). Za przyjęciem powyższej metodologii przemawia kilka argumentów:

1. Po pierwsze ani przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani treść Objaśnień w żadnym punkcie nie wyłącza możliwość zastosowania klucza przychodowego celem alokacji kosztów pośrednich przez podatników.

2. Po drugie jest to powszechnie stosowana metoda alokacji kosztów, która odzwierciedla zaangażowanie aktywów podatnika w konkretnych obszarach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej i znajduje uzasadnienie dla zastosowania niemal w każdej branży. Metoda ta budzi także najmniej wątpliwości podatników i pozwała na szybką weryfikację podziału kosztów pośrednich przez organy podatkowe.

3. Po trzecie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych klucz przychodowy jest znaną i powszechnie stosowaną metodą alokacji kosztów pośrednio związanych z uzyskaniem przychodów. Stosownie do treści art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych alokacji według klucza przychodowego należy dokonywać m.in. w przypadku uzyskiwania przez podatników dochodów niepodlegających opodatkowaniu lub zwolnionych z opodatkowania, czy tez przyporządkowania kosztów pośrednich do przychodów z zysków kapitałowych oraz z innych źródeł. Wobec tego, zdaniem Wnioskodawcy akceptacja zaprezentowanego przez Niego stanowiska pozwoliłaby zachować spójność co do stosowanych w obrębie Ustawy o PIT metod alokacji kosztów.

Powyższe stanowisko, zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 stycznia 2020 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.32.2019.2.MM.

Ad. pytania nr 4

Zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

W art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został wskazany sposób ustalenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jednym z elementów obliczenia przedmiotowego są ponoszone przez podatnika koszty, które bezpośrednio związane są z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji. a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania. Dlatego niezbędnym będzie wyliczenie, jaka część dochodów z kwalifikowanego IP ma związek z pracami badawczo-rozwojowymi (wyliczenie wskaźnika nexus).

Wyliczenie wskaźnika nexus powinno następować dla każdego poszczególnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oddzielnie.

Wskaźnik nexus oblicza się zgodnie z następującym wzorem:

(a+b)x1.3

a+b+c+d

Poszczególne litery we wzorze oznaczają koszty faktycznie poniesione, tj. uregulowanie zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności, przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Z art. 30ca ust. 5 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że do kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4. nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na akcesoria biurowe, zakup telefonu, akcesoria komputerowe, w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających z przeniesienia praw autorskich do kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w indywidualnej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23.06.2021 r. sygn. 0113- KDIPT2-3.4011.306.2021.2.ID, w której organ stwierdził, że: „wydatki (`(...)`) służące do tworzenia Oprogramowania, w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów uzyskiwanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, które mogą zostać uwzględnione za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Ad. pytania nr 5

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnia On wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla zastosowania 5% stawki podatku dochodowego konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

• prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
• wytwarzanie w ramach działalności kwalifikowanych praw własności intelektualnej;
• uzyskiwanie dochodu z kwalifikowanych prawa własności intelektualnej;
• określenie wysokości dochodu jaki może być objęty preferencyjną stawką podatku za pomocą wskaźnika Nexus dla każdego kwalifikowanego IP odrębnie;
• prowadzenie odrębnej ewidencji operacji finansowych związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Spełnienie powyższych przesłanek powoduje, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik ma prawo do skorzystania z 5% stawki podatku dochodowego w stosunku do dochodów związanych ze sprzedażą kwalifikowanego IP.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy tworzone a także rozwijane czy ulepszane w ramach działalności badawczo-rozwojowej określonej w Segmencie 1, autorskie prawa do programów komputerowych podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnej ustawy, spełniają definicję kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca prowadzi na bieżąco, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Niniejszą ewidencję, Wnioskodawca prowadzi w sposób zapewniający miedzy innymi wyodrębnienie przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, kosztów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i dochodu (straty) z IP, przypadających na każde kwalifikowane prawo własność intelektualnej. Ewidencja zawiera również wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów bezpośrednich, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

W związku z powyższym, uzyskany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w opisany w zdarzeniu przyszłym pozwala mu skorzystać z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5%.

Odnosząc się do prac polegających na poprawianiu błędów i usterek w już istniejącym kodzie źródłowym opisanych jako Segment 2 należy wskazać, iż są to prace związane z bieżącą pomocą techniczną używanego oprogramowania. Prace te polegają na rozwiązaniu zgłoszonego błędu, który pojawił się w związku z wykorzystywaniem oprogramowania. Efekty prac utrzymaniowych mogą polegać na drobnych poprawkach, analizie i naprawie błędów w już istniejącym kodzie źródłowym. Dochód uzyskany przez Wnioskodawcę należny z tytułu prac opisanych w Segmencie 2 oraz z tytułu pozostałych usług, Wnioskodawca nie będzie mógł być opodatkowany stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: przez działalność badawczo -rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.): badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów,

procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej.

Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika.

Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykonuje prace programistyczne. Jest to oprogramowanie tworzone i rozwijane pod potrzeby indywidualne Zleceniodawcy. Ww. działalność obejmuje ponadto prace rozwojowe.

Omawiane Oprogramowanie tworzone jest, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w sposób ciągły i systematyczny. Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku i jego uzupełnieniu opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy w Segmencie nr 1 spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy obejmuje prace rozwojowe oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Podsumowując, podejmowana przez Wnioskodawcę działalność w Segmencie nr 1 polegająca na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania komputerowego lub jego części stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac

badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30ca ust. 11 ww. ustawy, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy

podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych,

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu,

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3,

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1. Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie komputerowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej;

2. Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3. Wytwarzane i rozwijane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlega ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;

4. Wnioskodawca dokonuje odpłatnego przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do wytworzonego, rozwijanego i ulepszanego oprogramowania.

5. Dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest uwzględniony w cenie usługi.

6. Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Ewidencja taka jest prowadzona na bieżąco od … r.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując powyższe – autorskie prawo do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzane/ulepszane/rozwijane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 3 osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, uwzględnionego w cenie usługi.

Dochód z tego prawa lub jego części stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania 5% stawki do dochodów osiąganych z kwalifikowanych IP wytworzonych, rozwiniętych lub ulepszonych na podstawie zawartej umowy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 i 5 należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 30ca ust. 11 ustawy PIT, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

· dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

· wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

· dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

· wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu.

Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia uznania wskazanych wydatków za koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Wydatki/koszty, o których mowa zostały poniesione na: artykuły biurowe, akcesoria komputerowe, słuchawki dokanałowe, telefon oraz jego zabezpieczenia.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

· wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

· kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

· dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo -rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Z treści wniosku wynika, że wszystkie wymienione przez Wnioskodawcę poniesione wydatki są w całości faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność zmierzającą do wytworzenia i rozwinięcia kwalifikowanego IP.

Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretną wartość kosztów, o których mowa we wniosku do wytworzenia i rozwinięcia konkretnego prawa własności intelektualnej - oprogramowania.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że wydatki/koszty wskazane we wniosku, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Poszczególne litery we wzorze oznaczają bowiem koszty faktycznie poniesione, tj. uregulowanie zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności, przez podatnika na:

a) prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit.d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d) nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi.

Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „`(`(...)`)` służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Podsumowując, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na: artykuły biurowe, akcesoria komputerowe, słuchawki dokanałowe, telefon oraz jego zabezpieczenia - jako poniesione rzeczywiście i w całości przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio działalność zmierzającą do wytworzenia i rozwinięcia kwalifikowanego IP - mogą zostać uznane za koszty konieczne do obliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 i 4 uznano za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.