Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe w części dotyczącej obowiązków płatnika, prawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 września 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji członka rady uczelni.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego:

Wnioskodawca jest uczelnią publiczną w rozumieniu ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. 2021 poz. 478 ze zm.; dalej PSWiN), organami uczelni są rada uczelni, rektor i senat.

Zgodnie z art. 18 ust. 1, 2, 3, 4, 5 PSWiN, do zadań rady uczelni należy:

1. opiniowanie projektu strategii uczelni;

2. opiniowanie projektu statutu;

3. monitorowanie gospodarki finansowej uczelni;

4. monitorowanie zarządzania uczelnią;

5. wskazywanie kandydatów na rektora, po zaopiniowaniu przez senat;

6. opiniowanie sprawozdania z realizacji strategii uczelni;

7. wykonywanie innych zadań określonych w statucie.

W ramach monitorowania gospodarki finansowej rada uczelni:

1. opiniuje plan rzeczowo-finansowy;

2. zatwierdza sprawozdanie z wykonania planu rzeczowo-finansowego;

3. zatwierdza sprawozdanie finansowe.

W ramach wykonywania zadań rada uczelni może żądać wglądu do dokumentów uczelni.

Wykonując czynności związane z zadaniami, o których mowa w ust. 1 i 2, członkowie rady uczelni kierują się dobrem Uczelni i działają na jej rzecz.

Rada Uczelni składa senatowi roczne sprawozdanie z działalności.

Rada Uczelni Wnioskodawcy działa na podstawie ustawy PSWiN i Statutu Uczelni § 23, 24, 25, 26, 27 i Regulaminu Rady (uchwała Rady Uczelni ). Zadania Rady Uczelni powiela też Statut Uczelni.

W skład Rady Uczelni Wnioskodawcy wchodzą 3 osoby spoza wspólnoty uczelni, 3 osoby ze wspólnoty uczelni (pracownicy Wnioskodawcy) oraz przewodniczący samorządu studenckiego. Przewodniczącym Rady Uczelni jest jej członek pochodzący spoza wspólnoty uczelni, wybrany przez senat. Rada Uczelni uchwaliła regulamin określający tryb jej funkcjonowania.

Członkowi Rady Uczelni (z wyjątkiem przewodniczącego samorządu studenckiego ) przysługuje miesięczne wynagrodzenie, którego wysokość wynosi odpowiednio 600 zł dla członka Rady, 900 zł dla przewodniczego Rady, co zostało określone w uchwale Uczelni w sprawie ustalenia wysokości miesięcznego wynagrodzenia członków Rady Uczelni w kadencji 2021-2024, a co jest zgodne z regulacją art. 22 ust. 4 ustawy PSWiN – członkowi rady uczelni, o którym mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1, przysługuje miesięczne wynagrodzenie, którego wysokość nie może przekroczyć 67% minimalnego miesięcznego wynagrodzenia zasadniczego dla profesora w uczelni publicznej określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 137 ust. 2, zwanego dalej „wynagrodzeniem profesora”. Wysokość wynagrodzenia członków Rady Uczelni ustalił Jej Senat w uchwałach Senatu Uczelni w sprawie określenia sposobu powołania i zadań pierwszej Rady Uczelni na lata 2019-2020 oraz w sprawie ustalenia wysokości miesięcznego wynagrodzenia członków Rady Uczelni w kadencji 2021-2024. Wnioskodawca, jako płatnik podatku dochodowego, nie pobiera od wypłacanych wynagrodzeń zaliczki na podatek dochodowy i po zakończeniu roku podatkowego 2021 wystawi członkom rady uczelni PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)-11 z określeniem zerowego poboru zaliczki.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia organ „stanowiący osoby prawnej”. W orzecznictwie można spotkać się z interpretacjami, wedle których organem stanowiącym osoby prawnej, w rozumieniu art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie taki organ, który dysponuje (na podstawie ustawy albo aktu prawa wewnętrznego, np. statutu) uprawnieniami do przyjmowania wiążących rozstrzygnięć odnoszących się do całej osoby prawnej.

Odnośnie charakteru organu osoby prawnej Wnioskodawcy, jakim jest rada uczelni, należy mieć na uwadze, że organ ten pełni funkcje opiniodawcze (art. 18 ust. 1 pkt 1-2, pkt 6 oraz ust. 2 pkt 1 ustawy PSWiN), kontrolne (art. 18 ust. 1 pkt 3-4 ustawy PSWiN) oraz stanowiące (uchwałodawcze art. 22 ust. 3 ustawy PSWiN) na które składa się:

1. uchwalanie regulaminu określającego tryb funkcjonowania rady,

2. uchwalanie programu naprawczego Uczelni,

3. podejmowanie innych uchwał zgodnie z kompetencjami organu.

Do zadań faktycznych Rady Uczelni należy wybór firmy audytorskiej do badania rocznego sprawozdania finansowego Uczelni, wyrażanie zgody na wykonywanie dodatkowego zajęcia zarobkowego przez Rektora, wyrażanie zgody, o której mowa w art. 423 ust. 2 ustawy. Stanowisko Rady Uczelni w sprawach należących do jej ustawowych i statutowych kompetencji wyrażane jest w formie uchwały, co wynika z ustawy PSWiN, Regulaminu Rady oraz charakteru organu kolegialnego.

Mając na uwadze, że Rada Uczelni posiada kompetencje do podejmowania wiążących rozstrzygnięć dotyczących całej osoby prawnej, jaką jest Uczelnia, a także jest organem współdecydującym w istotnych sprawach dotyczących zarządzania mieniem Uczelni, takich jak oddanie wartościowych aktywów trwałych (wartych powyżej 2 000 000 zł) na okres dłuższy niż 180 dni w roku kalendarzowym, Wnioskodawca wskazuje, że Rada Uczelni jest organem stanowiącym w rozumieniu art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca zwraca uwagę, że w przepisie art. 13 pkt 7 ww. ustawy, wymienione są przykładowo rady nadzorcze, komisje oraz inne organy stanowiące osoby prawnej. Zdaniem Wnioskodawcy, Rada Uczelni spełnia wymogi organu stanowiącego osoby prawnej i powinna być zaliczana do tej kategorii, to tym bardziej rada uczelni winna być kwalifikowana jako organ stanowiący. Organ ten łączy bowiem w sobie funkcje opiniodawcze, kontrolne i stanowiące podobnie jak rada nadzorcza w spółkach kapitałowych. Literalne brzmienie przepisu odnosi się do tzw. „innych organów stanowiących” co również potwierdza stanowisko Wnioskodawcy, że ustawodawca do kategorii organów stanowiących zaliczył zarząd, radę nadzorczą i komisje osoby prawnej – a także radę uczelni (jako inny organ stanowiący).

Pytania

1. Czy Wnioskodawca jako płatnik comiesięcznego wynagrodzenia wypłacanego dla członków Rady Uczelni jest zobowiązany do poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych – zarówno dla członków Rady Uczelni będących pracownikami Uczelni, jak też dla członków Rady Uczelni niebędących pracownikami Uczelni?

2. Czy wynagrodzenie ustalone przez Senat Uczelni będzie przychodem z działalności wykonywanej osobiście zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też przychodem z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3. Czy obowiązki Uczelni jako płatnika (albo ich brak w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie pierwsze) wobec członków Rady Uczelni są takie same w przypadku własnych pracowników będących członkami Rady, czy może z uwagi na zatrudnienie na podstawie umowy o pracę inaczej przedstawia się kwestia potrącenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy Uczelnia nie ma obowiązku pobierania zaliczki miesięcznej na podatek dochodowy przy wypłacie wynagrodzenia wynikającego z uchwały senatu, co oczywiście powoduje, że nie stosuje się kosztów uzyskania przychodów od wynagrodzenia nawet wobec pracowników własnych Wnioskodawcy.

Ad 2

Wynagrodzenie członków rad uczelni winno być kwalifikowane jako przychód z działalności wykonywanej osobiście.

Jak wynika z art. 13 pkt 3 (winno być pkt 7) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do tego rodzaju zalicza się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Niewątpliwie Wnioskodawca jest jednostką sektora finansów publicznych – osobą prawną utworzoną na podstawie Rozporządzenia Rady Ministrów. Członkowie Rady Uczelni są zaś powoływani do „innych organów stanowiących” w rozumieniu art. 13 pkt 7 ustawy. Rada podejmuje swoje decyzje w formie uchwał (art. 22 ust. 3 ustawy PSWiN) w sprawach wymienionych w art. 18 ustawy oraz w statucie uczelni. Jest więc organem stanowiącym w rozumieniu art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, analogicznie jak rada nadzorcza czy komisja rewizyjna w spółkach kapitałowych. Stanowi bowiem uchwały w sprawach zastrzeżonych do jej kompetencji. Należy mieć bowiem na uwadze, że choć rada nadzorcza czy komisja rewizyjna spółki kapitałowej nie jest sensu stricto organem stanowiącym lecz raczej opiniodawczo-nadzorczym to mimo to przychody uzyskiwane z tytułu powołania do tego rodzaju organów są traktowane jak przychody z działalności wykonywanej osobiście (art. 13 pkt 7 ustawy PSWiN – winno być ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Wobec tego celowym i koniecznym jest zastosowanie analogii w stosunku do przychodów z tytułu powołania do innych organów stanowiących osób prawnych niż rada nadzorcza czy komisja

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywanie funkcji członka rady uczelni stanowi działalność wykonywana osobiście i podlega regulacji art. 13 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie czy mowa o członkach rady będącym jednocześnie pracownikiem Uczelni. Funkcja nie ma bowiem charakteru umownego i jest niezależna od stosunków umownych łączących niektórych członków rady z Uczelnią.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog źródeł przychodów został określony w art. 10 ust. 1 ww. ustawy. Jednym ze źródeł przychodów są tzw. „inne źródła”, określone w art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, do których zalicza się te wszystkie przychody, które nie mogą być zakwalifikowane do ściśle określonej kategorii wymienionej w pkt 1-8b ww. przepisu.

Stosownie do treści art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Zwrot „w szczególności” użyty w art. 20 ust. 1 ustawy oznacza, że ustawodawca jedynie przykładowo wskazał, jakie przychody należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9. Katalog ten nie jest więc zamknięty. Oznacza to, że do „innych źródeł” należy zakwalifikować wszelkie przychody, których nie można zaliczyć do któregokolwiek z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ustawy.

Zgodnie natomiast z treścią art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście. Za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się ściśle określone kategorie przychodów wymienione w art. 13 ww. ustawy.

W myśl postanowień art. 13 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się m.in. wymienione w pkt 5, 7 i 8 tego przepisu przychody:

· otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7 (pkt 5),

· otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (pkt 7),

· z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,

c) przedsiębiorstwa w spadku

- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9 (pkt 8).

Źródłem przychodów jest również wymieniony w art. 10 ust. 1 pkt 1 tej ustawy stosunek pracy, przy czym zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Odnosząc powyższe regulacje prawne na grunt omawianej sprawy stwierdzić należy, że skoro jak wskazali Państwo w opisie stanu faktycznego, Rada Uczelni pełni funkcje opiniodawcze, kontrolne oraz stanowiące, to wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji członka Rady Uczelni stanowić będzie przychód z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 7 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie natomiast do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że ustawodawca w przypadku uzyskiwania przychodu z działalności wykonywanej osobiście określił obowiązek pobierania z tego tytułu zaliczek na podatek dochodowy, wobec czego jesteście Państwo zobowiązani do jej poboru. Obowiązki Uczelni jako płatnika wobec członków Rady Uczelni niebędących Państwa pracownikami są takie same jak w przypadku własnych pracowników będących członkami Rady.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).