0113-KDIPT2-3.4011.837.2021.2.GG

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej:

- w części dotyczącej uznania kosztu najmu powierzchni biurowej za koszt konieczny do obliczenia wskaźnika nexus – jest nieprawidłowe,

- w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 września 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 8 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie Organu – pismem z 16 grudnia 2021 r. (wpływ 16 grudnia 2021 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą na terytorium Polski jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą ….. , zarejestrowaną we ….. przy ul. …. …. Nr…. , lok…… .

Wnioskodawca posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., dalej zwana: ustawa o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez niego forma opodatkowania to tzw. podatek liniowy 19%.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca, na podstawie posiadanej wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych realizuje zlecenia programistyczne, polegające na tworzeniu oprogramowania (zwanego dalej „Oprogramowanie”). Dominującą działalnością Wnioskodawcy, określoną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 62.01.Z).

Wnioskodawca współpracuje z ….. Sp. z o.o. z siedzibą we ….. (zwaną dalej: „…… ”). Jest to firma informatyczna, której głównym obszarem działalności jest outsourcing specjalistów IT. ……. zajmuje się również outsourcingiem projektów (w tym utrzymaniem i rozwojem systemów informatycznych) oraz wytwarzaniem oprogramowania. Docelowymi odbiorcami Oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę są klienci …,… (zwani dalej: „Klientami”), którzy wykorzystują Oprogramowanie do własnej działalności.

Zlecone Wnioskodawcy na podstawie umowy wykonawczej zawartej z ….. (zwanej dalej: „Umową”) usługi, nie są wykonywane pod kierownictwem …… lub Klientów. Wnioskodawca ma swobodę w zakresie sposobu wykonania usług, przy czym otrzymuje od ….. lub Klientów jedynie ogólne wytyczne w zakresie przedmiotu zlecenia. Wnioskodawca wykonuje zlecone czynności w dowolnym miejscu i czasie, wybranym przez Niego samego. Wnioskodawca oraz zlecający uzgadniają często harmonogram wykonania prac, nie można jednak mówić wówczas o jednostronnym wyznaczeniu czasu wykonania zlecenia przez zlecającego. Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej ponosi wyłącznie Wnioskodawca. Wykonując czynności z zakresu tworzenia Oprogramowania, ponosi ryzyko gospodarcze.

Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych (programistycznych), do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, tj. Oprogramowania, z wyłączeniem rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do tych produktów, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Na podstawie Umowy Wnioskodawca świadczy na rzecz ….. lub Klientów usługi, polegające m.in. na tworzeniu oraz rozwijaniu Oprogramowania, poprzez pisanie kodów źródłowych (zwane dalej: „Usługami”). W przyszłości Wnioskodawca może świadczyć usługi na rzecz innych podmiotów. Zmienne mogą być również konkretne zapisy umów zawieranych pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotami, które w odmienny sposób mogą definiować świadczone przez Niego usługi. Niezależnie od zmiany podmiotu, dla którego Wnioskodawca świadczy usługi, podjęcia współpracy z kolejnym podmiotem lub różnic w treści zawieranych z podmiotami umów nie zmieni się charakter świadczonych usług, tj. usług polegających na tworzeniu/rozwijaniu oprogramowania. Ponadto zawierane w przyszłości umowy dotyczące świadczenia przez Wnioskodawcę usług programistycznych nie będą stanowiły umów o pracę.

Szczegółowy przedmiot zlecanych Wnioskodawcy usług jest każdorazowo wskazywany Wnioskodawcy przez ….. , Klientów lub innego zleceniodawcę.

Wnioskodawca świadcząc Usługi na rzecz …… lub Klientów w praktyce samodzielnie tworzy oraz rozwija Oprogramowanie na potrzeby projektów realizowanych przez …… lub Klientów. Co do zasady, Wnioskodawca odpowiada za stworzenie funkcjonalnego Oprogramowania, które ….. sprzedaje na rzecz Klientów. Wnioskodawca po wytworzeniu Oprogramowania odpowiada także za jego ulepszanie oraz rozwój. Proces tworzenia Oprogramowania przez Wnioskodawcę jest jego własną, twórczą i indywidualną działalnością.

Działalność wykonywana przez Wnioskodawcę skupia się na projekcie polegającym na tworzeniu i/lub rozwijaniu Oprogramowania, które służy do obsługi nowych produktów bankowych z obszaru rachunków kredytowych oraz do rozszerzenia funkcjonalności istniejących już produktów (zwany dalej „Projektem”). Tworzone i/lub rozwijane przez Wnioskodawcę Oprogramowanie dedykowane jest przedsiębiorstwom działającym w sektorze bankowym (zwanymi dalej „Bankiem”). Rozwiązania opracowywane przez Wnioskodawcę przyczyniają się do znacznej automatyzacji procesów związanych z produktami bankowymi. Do rezultatów tworzonego w ramach umowy oprogramowania należą również innowacyjne programy narzędziowe, przeznaczone dla zespołów specjalistów (deweloperów oraz testerów) współtworzących oprogramowanie, do częściowej automatyzacji pracy, których wykorzystanie także wpływa na jakość oferowanych produktów bankowych. Oprogramowanie jest tworzone i/lub rozwijane przez Wnioskodawcę w odpowiedzi na zmieniające się oczekiwania klientów banku oraz regulacje dotyczące instytucji finansowych.

Bezpośrednimi użytkownikami Projektu są klienci Banku oraz specjaliści zaangażowani w tworzenie produktów finansowych. Projekt umożliwia skrócenie oraz optymalizację procesów związanych z opracowaniem i użytkowaniem produktów oferowanych przez Bank.

Projekt powstał w celu podniesienia konkurencyjności Banku na rynku usług finansowych poprzez rozbudowanie oferty mającej sprostać oczekiwaniom klientów. Programy narzędziowe zostały opracowane ze względu na konieczność poprawy efektywności pracy zespołów specjalistycznych oraz redukcji kosztów związanych z tworzonymi rozwiązaniami. Tworzone i/lub rozwijane Oprogramowanie ukierunkowane jest na optymalizację procesów związanych z produktami Banku. Z uwagi na rosnące potrzeby klientów na dynamicznie rozwijającym się rynku finansowym istnieje konieczność ciągłego wdrażania nowych rozwiązań gwarantujących zadowolenie z użytkowania produktów oferowanych przez Bank.

Do podstawowych funkcjonalności Oprogramowania należą m.in.:

• procesy obsługi nowych produktów kredytowych (kredyty ratalne, kredyty gotówkowe, kredyty gotówkowe konsolidacyjne),

• obsługa nowych typów restrukturyzacji rachunków kredytowych (wynikających z regulacji związanych z epidemią Covid-19),

• obsługa automatycznych i masowych restrukturyzacji rachunków kredytowych (umożliwienie zawieszenia spłat na wskazany okres),

• w pełni zautomatyzowany i uelastyczniony proces usuwania danych klientów z systemu transakcyjnego Banku po upływie okresu administrowania danymi (realizacja wymogu związanego z ochroną danych osobowych),

• tworzenie środowisk testowych (odpowiedzialnych za kompleksowe testy funkcjonalne oraz testy regresji) umożliwiające sprawne przetwarzanie w ograniczonym okresie czasu na reprezentatywnej próbce danych,

• proces automatycznego zwrotu części prowizji klientowi w przypadku dokonania spłaty należności przed terminem płatności,

• obsługa pakietu promocyjnego dla klientów (PUB – pakiet usług bankowych),

• obsługa pożyczki ratalnej, będącej kredytem udzielanym za pośrednictwem serwisu `(...)`. w celu sfinansowania zakupu usług lub towarów w sklepach internetowych,

• obsługa rejestru odsetek terminarzowych służącego do ewidencji naliczania oraz korekt odsetek na rachunkach kredytowych,

• przetwarzanie rachunków kredytowych we wstecznej dacie systemowej – wykorzystywane głównie w procedurze reklamacyjnej.

Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę nie było wcześniej stosowane przez …. lub jej Klientów, w szczególności w żadnym wypadku Oprogramowanie nie jest kopią wytworzonych wcześniej rozwiązań, co wiąże się z indywidualnym charakterem każdego projektu, w którym Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie. Zlecone Wnioskodawcy projekty wymagają tworzenia Oprogramowania w taki sposób, aby było dostosowane do konkretnych, indywidualnych potrzeb zleceniodawcy i jego środowiska, dlatego też nie ma możliwości, aby Wnioskodawca korzystał z istniejących już rozwiązań. Oprogramowanie zawsze stanowi nowatorski pomysł Wnioskodawcy. Na podstawie dokonanego rozeznania na rynku informatycznym Wnioskodawca dostrzegł brak gotowych rozwiązań przeznaczonych do centralnego systemu transakcyjnego „Profile” wykorzystywanego w banku. Zaprojektowanie funkcjonalnych narzędzi wymaga zastosowania systemu, który jest rzadko stosowany w branży programistycznej co przekłada się na znikomą ilość dostępnych rozwiązań stworzonych za pośrednictwem tego systemu. Złożony charakter produktów bankowych, do których przeznaczone jest Oprogramowanie wymaga indywidualnego podejścia oraz przeprowadzenia wnikliwej analizy produktu w procesie tworzenia i/lub rozwijania Oprogramowania. Takie cechy Oprogramowania stanowią o jego wyjątkowości i unikalności. Oprogramowanie, które rozwija Wnioskodawca jest projektem wewnętrznym dopasowanym do Oprogramowanie tego typu nie było wcześniej stosowane przez Klientów, zatem należy uznać, że jest to produkt nowatorski w skali organizacji. W obszarze działalności Wnioskodawcy innowacyjność występuje na poziomie projektowania oraz implementacji rozwiązań (tj. dobór technologii oraz zakresu projektu).

Wnioskodawca w procesie tworzenia i/lub rozwijania Oprogramowania rozwiązuje liczne problemy badawcze pojawiające się na różnych etapach prac nad Oprogramowaniem. Pierwszym etapem wchodzącym w zakres prac badawczo-rozwojowych jest powiązanie koncepcji tworzonego Oprogramowania z jego użytecznością biznesową. Etap ten opiera się na gromadzeniu i analizowaniu publikacji oraz dokumentów dotyczących określonego zagadnienia. Uzyskana w ten sposób wiedza pozwala Wnioskodawcy na dobór niezbędnych narzędzi oraz właściwe zaplanowanie przyszłych prac nad Oprogramowaniem. Unikalny charakter produktów oferowanych przez Bank powoduje konieczność zaprojektowania nie tylko funkcjonalnego Oprogramowania, ale także narzędzi i algorytmów stanowiących istotny element prac nad Projektem. W kolejnym etapie, bazując na pozyskanych danych oraz potrzeb organizacji, dzięki czemu jest ono nowatorskie oraz niepowtarzalne. informacjach możliwe jest przygotowanie wstępnego modelu Oprogramowania. Przekazanie wstępnych rozwiązań do tzw. fazy `(...)`.. pozwala na selekcję i wykazanie możliwości realizacji opracowanych założeń, a w efekcie możliwość osiągnięcia zakładanych rezultatów biznesowych. Dalsze etapy prac nad Oprogramowaniem podejmowane są w celu osiągnięcia zakładanej wydajności i optymalizacji poszczególnych funkcjonalności Oprogramowania. Wykonanie serii testów wydajnościowych pozwala na ustalenie, które z elementów Oprogramowania wymagają zmiany lub usunięcia w celu uzyskania jak najwyższej wydajności. Na etapie testowania Oprogramowania dokonywane są również analizy kodu źródłowego oraz dokumentacji pozwalające na potwierdzenie zgodności pierwotnych założeń z uzyskanym rezultatem prac. Tworzone i/lub rozwijane Oprogramowanie poddane jest także wnikliwym obserwacjom w celu zidentyfikowania obszarów, które mogą zostać zoptymalizowane pod kątem konsumpcji zasobów. Końcowe stadium prac na Oprogramowaniem opiera się na indywidualnym dostosowaniu tworzonych narzędzi do skali oraz okoliczności, w których zostaną umieszczone.

Prace nad Oprogramowaniem nie polegają wyłącznie na wykorzystaniu określonej wiedzy oraz umiejętności korzystania z narzędzi i technologii. Wnioskodawca tworzy i rozwija Oprogramowanie w oparciu o jego indywidualne pomysły. Wnioskodawcy przekazywane są jedynie ogólne wytyczne jakie ma spełniać Oprogramowanie (np. jego cel), natomiast dobranie metod i sposobu wytworzenia Oprogramowania jest pozostawione do wyboru Wnioskodawcy.

Wnioskodawca w celu dostarczenia Zleceniodawcy funkcjonalnego Oprogramowania korzysta z zaawansowanych narzędzi programistycznych przeznaczonych do opracowania określonego rodzaju rozwiązań. Oprogramowanie tworzone jest w głównej mierze przy wykorzystaniu systemu`(...)`.. (ang. `(...)``(...)`) będącego transakcyjną bazą danych typu `(...)`.. ze zintegrowanym językiem programowania. Jednocześnie stosowane jest obiektowe rozszerzenie `(...)`. (ang. `(...)`..). Całość oparta jest na platformie `(...)`. (ang. `(...)`.) będącej bazą danych zoptymalizowaną do przetwarzania transakcji. Wskazane technologie są przeznaczone do tworzenia zaawansowanych narzędzi o właściwościach istotnych z perspektywy procesu cyfryzacji usług finansowych.

W procesie tworzenia Oprogramowania dąży się do osiągnięcia wyznaczonego celu, jednak realizowane przez Wnioskodawcę działania nigdy nie mają charakteru pewnego i ostatecznego. Wynika to z faktu, że niemożliwe jest stworzenie uniwersalnego kodu źródłowego, pozbawionego błędów, chociażby ze względu na niedające się przewidzieć zachowanie użytkowników. Natomiast Wnioskodawca, dzięki posiadanej wiedzy i doświadczeniu jest w stanie zminimalizować ryzyko występowania nieprawidłowości. Tworzenie Oprogramowania wymaga od Wnioskodawcy m.in. dogłębnego zbadania, a często stworzenia specyfikacji technicznej w oparciu o specyfikację biznesową. Następnie dokonania analizy dostępnych rozwiązań technicznych (bibliotek, narzędzi programistycznych), tak by wybrać jak najnowocześniejsze, ale i niezawodne rozwiązania. Na etapie implementacji konieczna bywa weryfikacja początkowych założeń, poprzez studiowanie dokumentacji technicznej i innej związanej literatury. Na koniec Wnioskodawca przeprowadza badanie wprowadzanego rozwiązania pod kątem pierwotnych założeń, ale też zmieniających się dynamicznie oczekiwań i wprowadza konieczne zmiany.

Zatem aby osiągnąć zamierzony cel w postaci nowego rozwiązania programistycznego, Wnioskodawca staje przed koniecznością wcześniejszego rozwiązania wielu problemów, w tym analitycznych, matematycznych i programistycznych. Brak modelowych metod wytwórczych wiąże się również z niepewnością co do uzyskanego efektu badawczego. W związku z tym często zachodzi potrzeba zmiany wcześniejszych założeń i wytyczonego kierunku badań, opracowanie nowych i skuteczniejszych metod wytwórczych w postaci np. nowego kodu, struktur danych, skryptów i algorytmów. Ze względu na szybko zmieniające się zapotrzebowanie na rynku informatycznym oraz jego szybki rozwój, konieczne jest tworzenie i rozwijanie nowych, ulepszonych rozwiązań. Tworzenie Oprogramowania jest w pewnym sensie procesem iteracyjnym, bazującym na poprzednich doświadczeniach np. w zakresie uodporniania kodu na potencjalne błędy użytkowników czy użyteczności poszczególnych komponentów. Jednakże nawet w przypadku wykorzystywania poprzednich doświadczeń lub wersji programów, Oprogramowanie nigdy nie będzie kopią innych rozwiązań (bloków kodu), gdyż za każdym razem musi być dostosowane do bieżących potrzeb i celów.

Wnioskodawca stale rozwija swoją wiedzę w zakresie technicznych i naukowych nowości. Tworzone oraz rozwijane Oprogramowanie jest efektem łączenia i wykorzystania dostępnych zasobów wiedzy oraz umiejętności w zakresie technologii informatycznych, ale także z zakresu ekonomii i rachunkowości. Wiedza na temat funkcjonowania sektora bankowego oraz znajomość regulacji prawnych z nim związanych są nieodłącznym elementem procesu tworzenia i/lub rozwijania Oprogramowania. Tylko w ten sposób Wnioskodawca jest w stanie dostarczyć Oprogramowanie, które spełni wysokie i specyficzne oczekiwania. Opracowanie i wdrożenie całkowicie nowego lub ulepszonego Oprogramowania byłoby bardzo trudne lub praktycznie niemożliwe, gdyby Wnioskodawca nie rozwijał swojej wiedzy.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w przypadku prac w zakresie rozwoju wcześniej wytworzonego Oprogramowania, polegają one na wzbogacaniu, rozwijaniu i ulepszaniu istniejącego Oprogramowania o nowe funkcjonalności, np. usprawniające interakcje z użytkownikami. Przy czym, z uwagi na złożoność całego systemu, tego typu prace wymagają od Wnioskodawcy podejmowania analogicznych czynności (w zakresie procesu analizy, projektowania struktury kodu, implementacji i weryfikacji skuteczności rozwiązań), jak w przypadku tworzenia Oprogramowania od zera.

Wszelkie prawa autorskie (majątkowe) do utworów wytworzonych przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy są przenoszone na …. z chwilą ich ustalenia. W przypadku współpracy Wnioskodawcy z innymi podmiotami, każdorazowo zawierane umowy będą zawierać zapisy przenoszące na zlecającego majątkowe prawa autorskie do Oprogramowania.

W zamian za stworzenie Oprogramowania i przeniesienie praw autorskich do Oprogramowania na zlecającego, Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie (zwane dalej „Wynagrodzeniem”). W przypadku Umowy przewidziane jest Wynagrodzenie miesięczne za świadczenie Usług ustalane na podstawie udostępnianych przez Wnioskodawcę miesięcznych raportów. Wnioskodawca jest zobowiązany do dostarczenia ….., raportów miesięcznych, które dokumentują czas świadczonych Usług w danym miesiącu.

Wynagrodzenie otrzymywane na podstawie Umowy obejmuje należności za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Płatność wynagrodzenia jest dokonywana po wystawieniu przez Wnioskodawcę faktury. Na fakturach wskazane jest wynagrodzenie za świadczone usługi w danym miesiącu, faktury mogą zawierać koszty poniesione na świadczenie usług, o ile Wnioskodawca potwierdził ich poniesienie odpowiednimi dokumentami, a …. wyraziła zgodę na te wydatki. Wynagrodzenie, które otrzymuje Wnioskodawca, związane z wytworzeniem Oprogramowania powinno być w całości objęte preferencyjnym opodatkowaniem.

Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników ani nie zleca wykonania prac nad Oprogramowaniem na rzecz podwykonawców. W praktyce Wnioskodawca świadcząc usługi na rzecz zleceniodawców samodzielnie tworzy Oprogramowanie.

W związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawca ponosi m.in. następujące koszty:

• zakup sprzętu komputerowego oraz akcesoriów (mysz, klawiatura, monitor);

• zakup samochodu osobowego;

• koszty związane z utrzymaniem samochodu osobowego, (np. paliwo, ubezpieczenie, przeglądy serwisowe, drobne naprawy);

• zakup telefonu i usług telekomunikacyjnych (w tym koszty internetu);

• koszt najmu powierzchni biurowej;

• zakup materiałów biurowych (papier, segregatory, teczki, długopisy);

• składki na ubezpieczenie społeczne;

• zakup oprogramowania księgowego;

dalej łącznie zwane są „Kosztami”.

Koszty są bezpośrednio związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą oraz są niezbędne w tworzeniu Oprogramowania.

W przypadku niemożliwości alokacji konkretnego Kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej tylko do przychodu ze zbycia Oprogramowania, Wnioskodawca przyporządkuje je do przychodów ze zbycia Oprogramowania według proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania w danym roku do ogółu przychodów Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w tym samym okresie.

Wnioskodawca na potrzeby obliczenia współczynnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (tj. tzw. wskaźnika nexus), uwzględnia w odrębnej ewidencji informacje o:

a) kosztach faktycznie poniesionych przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność związaną z wytworzeniem Oprogramowania (lit. a we wzorze wskazanym w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT);

b) kosztach nabycia prac badawczo-rozwojowych związanych z Oprogramowaniem od podmiotu niepowiązanego/powiązanego w rozumieniu ustawy o PIT (lit. b oraz c we wzorze wskazanym w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT);

c) kosztach nabycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (lit. d we wzorze wskazanym w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT).

Zważywszy na to, że prace nad stworzeniem Oprogramowania są realizowane wyłącznie osobiście przez Wnioskodawcę, nie ponosi On kosztów wskazanych w lit. b, c oraz d we wzorze wskazanym w art. 3oca ust. 4 ustawy o PIT. Koszty te wynoszą u Wnioskodawcy zero.

Internet jest konieczny do komunikacji e-mailowej oraz do zdobywania wiedzy z branżowych stron internetowych.

Wszystkie wskazane wyżej koszty są bezpośrednio związane z wytworzeniem i/lub ulepszeniem programów komputerowych.

W ewidencji środków trwałych znajduje się wyłącznie samochód osobowy.

Wydatki wskazane we wniosku stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Składki na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawca zalicza do kosztów uzyskania Do kosztów uwzględnianych pod lit. a we wzorze wskazanym w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, jako wydatki na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, Wnioskodawca zalicza opisane powyżej Koszty. W odniesieniu do tych kosztów, w przypadku niemożliwości alokacji konkretnego Kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej tylko do przychodu ze zbycia Oprogramowania, Wnioskodawca przyporządkuje je do przychodów ze zbycia Oprogramowania według proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej, z którymi te Koszty były związane.

Biorąc powyższe pod uwagę, ww. wskaźnik nexus wynosi u Wnioskodawcy 1.

Wnioskodawca, prowadząc księgę przychodów i rozchodów, prowadzi także odrębną ewidencję, w której uwzględnia informacje o:

a) zbywanym w danym miesiącu Oprogramowaniu;

b) przychodach uzyskiwanych ze zbycia Oprogramowania w danym miesiącu;

c) kosztach poniesionych w danym miesiącu przez Wnioskodawcę na wytworzenie Oprogramowania (Koszty);

d) kosztach uwzględnionych w tzw. wskaźniku nexus;

dalej zwana „Ewidencją”.

Ewidencja jest prowadzona na bieżąco, tj. od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność zmierzającą do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia Oprogramowania, ze sprzedaży, którego Wnioskodawca osiągnie dochód opodatkowany na zasadach określonych w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami tzw. IP Box, Wnioskodawca chce skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, na podstawie art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, w stosunku do dochodów związanych z Oprogramowaniem, uwzględnionych w Ewidencji.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca stwierdził, że w ramach działalności gospodarczej tworzy On nowe, lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Działalność wykonywana przez Wnioskodawcę jest prowadzona w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

W przypadku, gdy Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie komputerowe lub jego części, to w wyniku podjętych przez Niego czynności powstaje utwór (tj. nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), na gruncie art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm., dalej zwanej: „ustawą o PAIPP”), podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP.

W przypadku, gdy Wnioskodawca ulepsza (rozwija) Oprogramowanie komputerowe lub ich części, to w wyniku podjętych przez Niego czynności powstaje odrębny od tego Oprogramowania utwór (tj. nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), na gruncie art. 1 ustawy o PAIPP, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP. W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija oprogramowanie lub jego części – Wnioskodawca jest/był właścicielem tego oprogramowania/części oprogramowania. Rozwój/wprowadzanie ulepszeń (modyfikacji) do istniejącego już oprogramowania polega na stworzeniu odrębnego oprogramowania, które następnie jest implementowane do całości.

Wnioskodawca nie jest ani nie był użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania/części oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej.

Rozwój/wprowadzanie ulepszeń (modyfikacji) do istniejącego już oprogramowania polega na stworzeniu odrębnego oprogramowania, które następnie jest implementowane do całości. Co za tym idzie, w wyniku rozwinięcia oprogramowania/jego części, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Wnioskodawcy przysługują/przysługiwały prawa autorskie do rozwinięcia oprogramowania/części oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o PAIPP. Wnioskodawca przenosi/przenosił całość autorskich praw do tego oprogramowania, otrzymując w zamian wynagrodzenie. Działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu i modyfikowaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania. Wypłacane Wnioskodawcy przez Kontrahentów wynagrodzenie obejmuje wyłącznie wynagrodzenie za czynności związane z tworzeniem i/lub ulepszeniem kwalifikowanego IP. Wynagrodzenie nie obejmuje innych czynności niezwiązanych z tworzeniem i/lub ulepszeniem kwalifikowanego IP. Co do zasady wytwarzanie, rozwijanie oraz ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania, części oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności. Wnioskodawca współpracuje czasem w ramach zespołu programistów, należy jednak wskazać, że współpraca polega na łączeniu efektów pracy każdego z członków zespołu. Oznacza to, że każdy z członów tworzy oddzielne oprogramowanie, które następnie jest implementowane do całości.

W wyniku współpracy w ramach zespołu danego Kontrahenta tworzył/tworzy/będzie tworzył Wnioskodawca część programu, która jest/będzie utworem (odrębnym programem komputerowym) w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca przenosił/przeniesie prawa autorskie do wytworzonej części oprogramowania za wynagrodzeniem na Kontrahenta.

Wnioskodawca w powyższym przypadku uzyskał/uzyska dochody z tytułu sprzedaży autorskiego prawa majątkowego do elementu składowego oprogramowania, który powstał/powstanie w efekcie samodzielnej pracy twórczej Wnioskodawcy.

Wszystkie wydatki, o których mowa we wniosku, zostały/zostaną faktycznie poniesione przez Niego na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność gospodarczą związaną z wytwarzaniem, ulepszaniem (rozwijaniem) oprogramowania komputerowego lub jego części, tj. kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zakup sprzętu komputerowego oraz akcesoriów (mysz, klawiatura, monitor)

Komputer oraz jego peryferia są niezbędnym narzędziem każdego programisty. Oprogramowanie wytwarzane jest bezpośrednio przy jego pomocy, kod źródłowy zapisywany jest na dysku twardym komputera i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle utworzenie programu komputerowego.

Zakup samochodu osobowego

Zakupiony samochód umożliwia Wnioskodawcy sprawny transport do Kontrahenta w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania oraz do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych. Taki środek transportu pozwala na konsultację z Kontrahentem, co służy personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb klienta i jego oczekiwań, dzięki czemu Wnioskodawca jest w stanie świadczyć usługi programistyczne w sposób efektywniejszy osiągając tym samym lepszą jakość. Wpływa to bezpośrednio na mocniejszą pozycję Wnioskodawcy na rynku zleceń informatycznych.

Koszty związane z utrzymaniem samochodu osobowego: paliwo, ubezpieczenie, przeglądy serwisowe, drobne naprawy

Użytkowanie samochodu do celów związanych z tworzeniem oprogramowania, związane jest z koniecznością regularnego zakupu paliwa oraz ponoszenia kosztów związanych z ubezpieczeniem i przeglądami serwisowymi. Dodatkowo w czasie użytkowania auta może dojść do drobnych awarii, które wymagają poniesienia kosztów naprawy.

Zakup telefonu i usług telekomunikacyjnych (w tym koszty Internetu)

Telefon komórkowy oraz cyklicznie opłacany abonament telefoniczny służy do utrzymania stałego kontaktu z Kontrahentem co znacząco wpływa na jakość tworzonego oprogramowania oraz dostosowanie go do indywidualnych potrzeb klienta. Tworzenie oprogramowania wymaga również ciągłej wymiany danych między komputerem Wnioskodawcy a serwerami zleceniodawców, gdzie znajdują się rozwijane programy. Internet jest konieczny do komunikacji e-mailowej oraz do zdobywania wiedzy z branżowych stron internetowych.

Koszt najmu powierzchni biurowej

Dedykowana powierzchnia biurowa zapewnia Wnioskodawcy ergonomiczne miejsce pracy, co wpływa na jakość i efektywność świadczonych usług, w wyniku czego znajduje to odzwierciedlenie w uzyskiwanych przychodach z wytwarzanego oprogramowania komputerowego, tj. komfortowe środowisko (swoboda działania) przy tworzeniu kodów i algorytmów. Wnioskodawca zyskuje również przestrzeń do prowadzenia we właściwy sposób spotkań czy wideokonferencji biznesowych

Zakup materiałów biurowych (papier, segregatory, teczki, długopisy)

Materiały biurowe pozwalają Wnioskodawcy na efektywne korzystanie ze sprzętu elektronicznego, w tym odpowiednie dokumentowanie prowadzonych prac nad oprogramowaniem komputerowym oraz bezpieczne przechowywanie dokumentacji technicznej.

Składki na ubezpieczenie społeczne

Składki na ubezpieczenia społeczne to należność publicznoprawna wymagana prawem, której ponoszenie jest niezbędne do prowadzenia legalnie jednoosobowej działalności gospodarczej w Polsce, co w przypadku Wnioskodawcy przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych. Istotny jest również cel wymienionych opłat, które mają za zadanie zapewnienie środków pieniężnych w razie niemożności wykonywania działalności przez Wnioskodawcę, co w dłuższej perspektywie wydłuży jego zdolność zawodową.

Zakup oprogramowania księgowego

Zakupione oprogramowanie księgowe pozwala prowadzić ewidencje księgową przychodów i kosztów związanych z tworzeniem oprogramowania. Księgowość jest niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej zgodnie z prawem, co w przypadku Wnioskodawcy przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych.

Wszystkie wskazane wyżej koszty są bezpośrednio związane z wytworzeniem i/lub ulepszeniem programów komputerowych.

W zakresie kosztów związanych z utrzymaniem samochodu osobowego są to wydatki na: paliwo, ubezpieczenie, przeglądy serwisowe, drobne naprawy. Użytkowanie samochodu do celów związanych z tworzeniem oprogramowania, związane jest z koniecznością regularnego zakupu paliwa oraz ponoszenia kosztów związanych z ubezpieczeniem i przeglądami serwisowymi. Dodatkowo w czasie użytkowania auta może dojść do drobnych awarii, które wymagają poniesienia kosztów naprawy.

W zakresie kosztów związanych z zakupem telefonu i usług telekomunikacyjnych (w tym koszty Internetu) są to wydatki na: telefon komórkowy, cyklicznie opłacany abonament telefoniczny oraz internet. Telefon komórkowy oraz cyklicznie opłacany abonament telefoniczny służy do utrzymania stałego kontaktu z Kontrahentem co znacząco wpływa na jakość tworzonego oprogramowania oraz dostosowanie go do indywidualnych potrzeb klienta. Tworzenie oprogramowania wymaga również ciągłej wymiany danych między komputerem Wnioskodawcy a serwerami zleceniodawców, gdzie znajdują się rozwijane przychodów.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółowa ewidencja, o której mowa we wniosku prowadzona jest w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Wnioskodawca oczekuje wydania interpretacji indywidualnej za 2019 rok oraz lata następne przy założeniu, że charakter Jego działalności pozostaje niezmienny.

Pytania

1. Czy prawo autorskie do Oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej na terytorium Polski jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?

2. Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oraz rozwijaniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?

3. Czy dochód ze zbycia prawa autorskiego do Oprogramowania uzyskiwany na podstawie Umowy, o której mowa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

4. Czy wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę z tytułu umowy może zostać uznane za przychód wykorzystywany do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

5. Czy ponoszone przez Wnioskodawcę koszty w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

6. Czy ponoszone przez Wnioskodawcę koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności związanej z Oprogramowaniem w rozumieniu art. 30 ust. 4 ustawy o PIT (lit. a we wskaźniku)?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do Oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Niego w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej na terytorium Polski jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule (zob. art. 3oca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT). Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej przepis ten wymaga by spełnione zostały dwa kryteria:

a) przedmiot ochrony powinien być wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz

b) prawo własności intelektualnej powinno podlegać ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zgodnie z ustawą o PAIPP, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia, w tym w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim. Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej Ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Odnosząc się do powyższych konstrukcji prawnych przewidzianych w Ustawie o prawie autorskim, należy uznać, że oprogramowanie komputerowe stanowi przedmiot ochrony praw autorskich i to już z momentem jego wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Warto w tym miejscu odnieść się do objaśnień Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX (dalej zwanymi „Objaśnieniami Ministra Finansów”), które podkreślają, że w ustawie o PIT nie znajdziemy definicji pojęcia „programu komputerowego” a także brak w świetle polskiego prawa wyczerpującego zdefiniowania „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczowa pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37IPR 436).

W Objaśnieniach Ministra Finansów wskazuje się także, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

Tworzenie i rozwijanie (ulepszanie) Oprogramowania polega na tworzeniu przez Wnioskodawcę kodu źródłowego lub zestawu instrukcji kierowanych do komputera.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca tworzy i rozwija Oprogramowanie w oparciu o autorskie i indywidualne pomysły, a prace nad Oprogramowaniem nie polegają wyłącznie na wykorzystaniu określonej wiedzy oraz narzędzi i technologii. Powstające Oprogramowanie jest nowym wytworem Jego intelektu, dzięki któremu Wnioskodawca przyczynia się do wzbogacenia dotychczasowego stanu rzeczy o nowe treści. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, tworzone oraz rozwijane przez Niego Oprogramowanie jest programem komputerowym w rozumieniu ustawy o PAIPP.

Oprogramowanie zostało wytworzone oraz rozwinięte przez Niego w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności, która w Jego opinii stanowi działalność badawczo -rozwojową (na co wskazuje w uzasadnieniu do pytania 2).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, Oprogramowanie, będące rezultatem pracy Wnioskodawcy:

a) jest wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT – tj. programem komputerowym podlegającym ochronie na podstawie Ustawy o prawie autorskim oraz

b) zostało wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej (na co wskazuje w uzasadnieniu do pytania 2),

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do Oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Polski jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, podejmowana przez Niego działalność polegająca na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza ona działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z brzmieniem art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, badaniami naukowymi są:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.

- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.

- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast, zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT pojęcie prace rozwojowe – oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przytoczone wyżej przepisy wprowadzają kilka istotnych kryteriów, od których spełnienia uzależniona jest możliwość uznania określonych działań za działalność badawczo-rozwojową. Przy czym, kryteria te powinny być spełnione łącznie. Zgodnie z tymi kryteriami, działalność badawczo-rozwojowa powinna:

a) obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe,

b) mieć twórczy charakter,

c) być podejmowana w sposób systematyczny, oraz

d) być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Warto w tym miejscu odwołać się również do kryteriów działalności badawczo-rozwojowej przedstawionych w tzw. Podręczniku Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS (Główny Urząd Statystyczny), `(...)``(...)`

Podręcznik Frascati wyjaśnia, że działalność B+R jest zawsze ukierunkowana na nowe odkrycia, oparte na oryginalnych koncepcjach (i ich interpretacji) lub hipotezach. Z reguły nie ma pewności co do ostatecznego wyniku (lub przynajmniej co do ilości czasu i zasobów potrzebnych do jego osiągnięcia), jest ona planowana i budżetowana (nawet jeśli jest realizowana przez osoby fizyczne), a jej celem jest osiągnięcie wyników, które mogłyby być swobodnie przenoszone lub sprzedawane na rynku.

Aby dana działalność mogła zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową, musi ona spełniać pięć podstawowych kryteriów. Działalność taka musi być:

a) nowatorska,

b) twórcza,

c) nieprzewidywalna,

d) metodyczna,

e) możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, wskazać należy że działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na:

a) tworzeniu nowego Oprogramowania, w szczególności tworzeniu nowych funkcjonalności lub

b) rozwoju Oprogramowania w odpowiedzi na zapotrzebowanie ….. lub Klientów.

Przy czym, przez rozwijanie i ulepszanie Oprogramowania Wnioskodawca rozumie tworzenie nowego kodu źródłowego, nowego zestawu instrukcji kierowanych do komputera, które stanowią ulepszoną i rozwiniętą wersję poprzedniej funkcjonalności istniejącej u Niego, … lub Klientów.

Zdaniem Wnioskodawcy, działania te stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw, gdyż polegają na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań, nieistniejących dotychczas na rynku, a będących odpowiedzią na zapotrzebowanie klientów.

Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę spełnia poniższe cechy:

a) Nowatorskość i twórczość

Tworzone i rozwijane przez Niego Oprogramowanie jest autorskim rozwiązaniem. Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, prace nad Oprogramowaniem nie polegają wyłącznie na wykorzystaniu określonej wiedzy, oraz umiejętności korzystania z narzędzi i technologii, ale Wnioskodawca tworzy i rozwija Oprogramowanie w oparciu o jego indywidualne pomysły. Spółka wskazuje jedynie na ogólne wytyczne jakie ma spełniać Oprogramowanie (np. jego cel). Natomiast wybór metod i sposobu wytworzenia danego Oprogramowania jest pozostawiony do wyboru Wnioskodawcy. Oprogramowanie posiada niepowtarzalny charakter, będący odpowiedzią na zmienne zapotrzebowania Klientów i dynamicznie zmieniający się rynek informatyczny (tzw. rynek IT). Podejmowane czynności zmierzające do tworzenia i rozwijania Oprogramowania nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionego, ulepszonego lub nowego Oprogramowania. W szczególności, na nierutynowy charakter podejmowanych działań wskazuje fakt, że aby osiągnąć zamierzony cel w postaci nowego rozwiązania programistycznego, Wnioskodawca staje przed koniecznością wcześniejszego rozwiązania wielu problemów np. analitycznych, matematycznych lub programistycznych. Brak modelowych metod wytwórczych wiąże się również z niepewnością co do uzyskanego efektu badawczego. W związku z tym często zachodzi potrzeba zmiany wcześniejszych założeń i wytyczonego kierunku badań, opracowanie nowych, lepszych i skuteczniejszych metod wytwórczych w postaci nowego kodu, struktur danych, skryptów i algorytmów. Powstałe Oprogramowanie nie jest skutkiem ubocznym działań podejmowanych rutynowo, nie polega także na utrzymaniu i obsłudze już wdrożonych rozwiązań. Pomysły na opracowanie nowych funkcjonalności lub zagadnień badawczych często powstają w wyniku prób wykorzystania metod poznanych w literaturze fachowej, podczas wydarzeń branżowych, itd.

b) Nieprzewidywalność

W trakcie tworzenia Oprogramowania, Wnioskodawca staje przed koniecznością rozwiązania sytuacji charakteryzujących się niepewnością badawczą. Wymagają one zmierzenia się z opracowaniem koncepcji danego rozwiązania lub funkcjonalności, które nie posiada jeszcze modelowego sposobu postępowania, w tym rozważenie czy opracowanie rozwiązania jest możliwe przy użyciu zakładanych metod informatycznych. … oraz Klienci oczekują od Wnioskodawcy wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (Oprogramowania), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania, lub znaczną modyfikację archaicznych rozwiązań.

c) Metodyczność

Prace są prowadzone w sposób zaplanowany i systematyczny. Każda faza prac począwszy od zebrania informacji o wymaganiach i oczekiwaniach …. oraz Klientów przez opracowanie koncepcji aż po przekazanie rozwiązania z rekomendacjami do wdrożenia jest przez Wnioskodawcę realizowana w sposób planowy, uporządkowany i metodyczny. Opracowanie oprogramowania jest procesem złożonym, wymagającym określonej systematyki oraz ustalonego harmonogramu. Proces tworzenia Oprogramowania rozpoczyna się już w momencie zebrania informacji o wymaganiach i oczekiwaniach … i Klientów. Następnie Wnioskodawca przystępuje do fazy opracowywania koncepcji, tj. w szczególności musi znaleźć optymalne rozwiązanie, które zazwyczaj nie ma swojego modelowego rozwiązania. Następnie Wnioskodawca tworzy zaprojektowane przez siebie Oprogramowania, wybierając najbardziej adekwatną zdaniem Wnioskodawcy metodę, oraz na każdym etapie testuje, czy zamierzone cele mogą zostać osiągnięte. Końcowym etapem prac nad oprogramowaniem jest przekazanie rozwiązania z rekomendacjami do wdrożenia. Cały proces jest realizowany w sposób planowy, uporządkowany i metodyczny.

d) Możliwość przeniesienia lub odtworzenia.

Jednocześnie każdy etap podejmowanej przez Wnioskodawcę działalności jest w odpowiedni sposób utrwalany, by możliwe było jego odtworzenie. Utwór (Oprogramowanie lub jego część) powstający w wyniku działania twórczego Wnioskodawcy jest możliwy do przeniesienia, co wynika już z samej jego istoty oraz z Umowy wiążącej Wnioskodawcę.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, podejmowana przez Niego działalność w zakresie tworzenia i rozwoju Oprogramowania spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej zawarte w Podręczniku Frascati. W efekcie należy uznać, że podejmowana przez Niego działalność polegająca na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Ad 3 i 4

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód ze zbycia prawa autorskiego do Oprogramowania uzyskiwany na podstawie Umowy, o której mowa w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie otrzymywane przez Niego z tytułu umowy może zostać uznane za przychód wykorzystywany do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

W myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ww. ustawy dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

a) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

b) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

c) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

d) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w wykonaniu Umowy, Wnioskodawca świadczy Usługi na rzecz ….. Biorąc pod uwagę, że:

a) świadczone na rzecz ….. Usługi sprowadzają się do tworzenia nowych lub ulepszonych rozwiązań informatycznych (Oprogramowania),

b) prawa autorskie do wytworzonego lub rozwiniętego Oprogramowania z momentem jego ustalenia są przenoszone na …… ,

c) w zamian za wykonane Usług Wnioskodawca otrzymuje Wynagrodzenie, które zależne jest od czasu świadczenia Usług, tj. ustalona została stawka za każdą godzinę świadczenia Usług, która po przemnożeniu przez ich faktyczną ilość, stanowi należne Wnioskodawcy Wynagrodzenie.

d) Wynagrodzenie obejmuje także honorarium za przeniesienie autorskich praw majątkowych

– zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie z tytułu Umowy, obliczone co miesiąc w oparciu o zaangażowanie czasowe oraz ustaloną stawkę godzinową, jest wynagrodzeniem za przeniesienie praw autorskich do Oprogramowania.

Zatem, po uwzględnieniu kosztów uzyskania przychodów związanych z wytworzeniem Oprogramowania, uzyskane Wynagrodzenie, stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT. W związku z tym, że na podstawie Umowy prawa autorskie do wytworzonego Oprogramowania są przenoszone na ….. za wynagrodzeniem (bez ustalenia dodatkowego honorarium), wynagrodzenie z tego tytułu jest wynagrodzeniem za przeniesienie praw autorskich do Oprogramowania.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, dochód ze zbycia prawa autorskiego do Oprogramowania uzyskiwany na podstawie Umowy z ….. , o którym mowa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ponadto zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie, otrzymywane przez Niego z tytułu Umowy może zostać uznane za przychód wykorzystywany do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 3oca ust. 7 ustawy o PIT.

Ad 5 i 6

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Niego koszty, w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów Jego ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Niego koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności związanej z Oprogramowaniem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. a we wskaźniku).

Stawkę 5% podatku PIT można zastosować do osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT).

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus.

Podczas gdy zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W praktyce zatem, w celu obliczenia dochodu do opodatkowania preferencyjną stawką 5% niezbędne jest:

a) ustalenie jakie przychody przypadające na Oprogramowanie uzyskuje Wnioskodawca (określone w uzasadnieniu do pytania 3 i 4) oraz jakie ma z tymi przychodami związane koszty ich uzyskania (w tym ich obliczenie), oraz

b) obliczenie współczynnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, w którym należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z każdym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Koszty uzyskania przychodów z Oprogramowania

W części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów, zdaniem Wnioskodawcy, należy uwzględnić koszty zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami z kwalifikowanych praw (zgodnie z art. 22 i art. 23 ustawy o PIT). Zatem, kosztami związanymi z przychodami z Oprogramowania, będą wszelkie koszty, które są funkcjonalnie związane z tymi przychodami, i które to w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu.

Prawidłowość takiego stanowiska znajduje potwierdzenie m.in. w Objaśnieniach Ministra Finansów, które w akapicie 136 wskazują, że: „Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności ponosi wydatki mające na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów (będące kosztami w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT, Koszty):

- zakup sprzętu komputerowego oraz akcesoriów (mysz, klawiatura, monitor);

- zakup samochodu osobowego;

- koszty związane z utrzymaniem samochodu osobowego, (np. paliwo, ubezpieczenie, przeglądy serwisowe, drobne naprawy);

- zakup telefonu i usług telekomunikacyjnych (w tym koszty Internetu);

- koszt najmu powierzchni biurowej;

- zakup materiałów biurowych (papier, segregatory, teczki, długopisy);

- składki na ubezpieczenie społeczne;

- zakup oprogramowania księgowego.

Przy czym, poniesione w 2020 r. koszty były związane w całości z pracami nad Oprogramowaniem tworzonym na podstawie Umowy.

Główną przesłanką świadczącą o bezpośrednim powiązaniu wymienionych kosztów z prowadzoną przez Niego działalnością opisaną we wniosku, jest to, iż bez ich poniesienia wytworzenie/ulepszenie/rozwój Oprogramowania byłyby niemożliwe lub bardzo utrudnione. Przykładowo, koszty poniesione na zakup sprzętu komputerowego oraz akcesoriów (mysz, klawiatura, monitor) niezbędnych do prowadzenia działalności programistycznej, umożliwiają pracę nad tworzeniem Oprogramowania.

Zakup samochodu osobowego oraz koszty związane z utrzymaniem samochodu osobowego, (np. paliwo, ubezpieczenie, przeglądy serwisowe, drobne naprawy), są niezbędne w procesie tworzenia Oprogramowania, ponieważ samochód jest podstawowym środkiem transportu Wnioskodawcy. Umożliwia mu to bezpośredni kontakt ze zleceniodawcami, w celu dokładniejszego omówienia tworzonego oprogramowania, czy skonsultowania projektu z innymi osobami współpracującymi.

Wnioskodawca ponosi także koszty zakupu telefonu i usług telekomunikacyjnych (w tym koszty Internetu), które są niezbędne w celu komunikacji z ….. i jej klientami. Koszty Internetu są również nieodłącznym elementem działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę ze względu na konieczność posiadania stałej łączności z siecią (umożliwiającej np. dostęp do materiałów o tematyce programistycznej, transfer plików, stosowanie narzędzi programistycznych itp.) w trakcie pracy, a także transfer plików związanych z tworzonym Oprogramowaniem.

Koszty najmu powierzchni biurowej są dla Niego niezbędne w celu zapewnienia przestrzeni do prowadzenia działalności programistycznej oraz przechowywania sprzętu komputerowego.

Zakup materiałów biurowych jest dla Niego niezbędny z uwagi na konieczność przechowywania i tworzenia wymaganej przepisami prawa dokumentacji oraz wykonywania innych obowiązków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Składki ZUS (Zakład Ubezpieczeń Społecznych) są bezpośrednio związane z wytwarzanym i rozwijanym oprogramowaniem, ponieważ są to wymagane prawem opłaty, które należy uiszczać w ujęciu miesięcznym, aby móc legalnie prowadzić działalność gospodarczą w Polsce.

Natomiast wydatki ponoszone na zakup oprogramowania księgowego, umożliwiają Mu, na wypełnienie wszystkich przewidzianych prawem obowiązków w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej.

Może zdarzyć się, że uzyska On również dochody, które nie mogą być zaliczone do dochodów kwalifikowanych w rozumieniu art. 3oca ustawy o PIT. W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym roku na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność związaną z wytworzeniem Oprogramowania według odpowiedniej proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku.

Zdaniem Wnioskodawcy, dzięki zastosowaniu proporcji w stosunku do kosztów możliwe będzie ustalenie kosztów jakie zostały rzeczywiście poniesione przez Niego w związku z osiąganym przychodem z Oprogramowania, a w konsekwencji ustalenie dochodu z Oprogramowania, który jest później przemnażany przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5%.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Niego koszty można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Obliczenie współczynnika nexus

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT tzw. wskaźnik nexus obliczany jest według wzoru:

[(a+b)x1,3]

(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a) prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego,

c) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d) nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Jak wskazuje się w praktyce organów podatkowych istotne jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

a) wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

b) kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

c) dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Przy czym nie chodzi tu o koszty bezpośrednie w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT, tylko o koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, z wyjątkiem kosztów wprost wskazanych w art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności ponosi ww. koszty. Jak wskazano powyżej, wszystkie te koszty są niezbędne dla wytworzenia Oprogramowania – istnieje zatem związek tych kosztów z Oprogramowaniem oraz z uzyskanym dochodem z tego Oprogramowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, zważywszy na to, że koszty te związane z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalnością polegająca na tworzeniu Oprogramowania, powinny być przypisane do litery „a” wzoru nexus.

Podkreślić należy, że z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT nie wynika, w jaki sposób ww. koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, w celu alokowania kosztów do przychodów z Oprogramowania można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o PIT.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Biorąc powyższe pod uwagę, w przypadku niemożliwości alokacji konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania, przyporządkuje On je do przychodów ze zbycia Oprogramowania według proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej, z którymi te koszty były związane. W efekcie, ww. wskaźnik nexus wynosi u Wnioskodawcy 1.

Reasumując, ponoszone przez Wnioskodawcę koszty w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychów przypadających ze zbycia Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Ponadto, ponoszone przez Wnioskodawcę koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności związanej z Oprogramowaniem w rozumieniu art. 3Oca ust. 4 ustawy o PIT (lit. a we wskaźniku nexus).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej:

· w części dotyczącej uznania kosztu najmu powierzchni biurowej za koszt konieczny do obliczenia wskaźnika nexus – jest nieprawidłowe,

· w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość w działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo -rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Odnosząc wyżej cytowane przepisy do opisu sprawy przedstawionego we wniosku, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz polegają one na wykorzystaniu dostępnej aktualnie wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych rozwiązań.

Reasumując – podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania komputerowego stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo**-**rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Wnioskodawcę ani też całość prowadzonej przez Nią działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Rozpatrując możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Jak wynika z art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a) prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d) nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego bez preferencji wynikającej z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Taka odrębna ewidencja, oprócz dat dokumentów księgowych, ich numerów oraz kwot z nich wynikających, powinna także:

- wyodrębniać każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z których podatnik uzyskuje przychody (przede wszystkim, jaki to jest rodzaj kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, na podstawie jakich przepisów prawa te podlegają ochronie),

- wykazywać przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (stratę) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

- wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Powyższe ma zapewnić możliwość ustalenia łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

- zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

- należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

- podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

- Wnioskodawca tworzy programy komputerowe lub jego części w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych; wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie, jak również części oprogramowania, w postaci nowych funkcjonalności, które mają na celu ulepszenie (rozwinięcie) danego oprogramowania (osobny przedmiot obrotu), stanowią utwór w rozumieniu ustawy o PAIPP i podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;

- Wnioskodawca dokonuje odpłatnego przeniesienia wszelkich autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania lub jego części w zamian za stosowne wynagrodzenie;

- Wnioskodawca prowadzi na bieżąco od 1 stycznia 2019 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone bezpośrednio w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 i art. 30ca ust. 7 pkt 3 ww. ustawy.

Tym samym Wnioskodawca może zastosować stosownie do art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, stawkę 5% do dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej za 2019 r. (poczynając od momentu zaprowadzenia stosownej ewidencji zgodnie z art. 30cb ust. 2 powyższej ustawy) oraz za lata następne, o ile stan prawny i faktyczny nie ulegnie zmianie.

Przechodząc do kwestii, które z wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, Organ wyjaśnia, co następuje.

Należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24–24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Do powołanej w zdaniu poprzednim regulacji odwołuje się również art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy.

W związku z powyższym należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Co do kosztów uzyskania przychodów to należy wskazać, że muszą to być koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

- pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

- nieznajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

- być właściwie udokumentowany.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku oraz jego uzupełnieniu wynika, że w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej ponosi i będzie ponosić wydatki na: zakup sprzętu komputerowego oraz akcesoriów (mysz, klawiatura, monitor); zakup samochodu osobowego; koszty związane z utrzymaniem samochodu osobowego, (np. paliwo, ubezpieczenie, przeglądy serwisowe, drobne naprawy); zakup telefonu i usług telekomunikacyjnych (w tym koszty Internetu); koszt najmu powierzchni biurowej; zakup materiałów biurowych (papier, segregatory, teczki, długopisy); składki na ubezpieczenie społeczne; zakup oprogramowania księgowego.

Wnioskodawca wyjaśnił, że uzyskiwane przez Niego przychody z działalności gospodarczej pochodzą z przeniesienia autorskich praw majątkowych do Oprogramowania bądź części Oprogramowania wytworzonych przez Niego. W wyniku czego wymienione koszty uzyskania przychodu ponoszone przez Niego w ramach działalności gospodarczej uznawane są per se za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy PIT, tj. wydatki bezpośrednio powiązane z poszczególnymi projektami (jeśli jest więcej niż jeden) realizowanymi przez Niego. W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych Oprogramowania bądź części Oprogramowania, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez Niego działalność związaną z wytwarzaniem określonego programu komputerowego według odpowiedniej proporcji, która będzie odpowiadać przyczynieniu się danego kosztu do osiągnięcia konkretnego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, np. na podstawie czasochłonności prowadzonych prac. Jednocześnie Wnioskodawca potwierdził, że wydatki ponoszone są na prowadzoną przez Niego działalność związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Jednocześnie Wnioskodawca wykazał przesłanki świadczące o powiązaniu poszczególnych grup kosztów z wytworzeniem, rozwinięciem, ulepszeniem oprogramowania (lub jego części).

Przenosząc zaprezentowane wyżej wyjaśnienia odnoszące się do ustalenia dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wskazać, że kosztami uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do wytworzonego oprogramowania lub jego części będą wszelkie koszty poniesione w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową, tj. w analizowanej sprawie wydatki poniesione na zakup sprzętu komputerowego oraz akcesoriów (mysz, klawiatura, monitor); zakup samochodu osobowego; koszty związane z utrzymaniem samochodu osobowego, (np. paliwo, ubezpieczenie, przeglądy serwisowe, drobne naprawy); zakup telefonu i usług telekomunikacyjnych (w tym koszty Internetu); koszt najmu powierzchni biurowej; zakup materiałów biurowych (papier, segregatory, teczki, długopisy); składki na ubezpieczenie społeczne; zakup oprogramowania księgowego.

Ponadto należy także podkreślić, że objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu, w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Zatem, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, Wnioskodawca winien przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Podsumowując, ta część, wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę na: zakup sprzętu komputerowego oraz akcesoriów (mysz, klawiatura, monitor); zakup samochodu osobowego; koszty związane z utrzymaniem samochodu osobowego, (np. paliwo, ubezpieczenie, przeglądy serwisowe, drobne naprawy); zakup telefonu i usług telekomunikacyjnych (w tym koszty Internetu); koszt najmu powierzchni biurowej; zakup materiałów biurowych (papier, segregatory, teczki, długopisy); składki na ubezpieczenie społeczne; zakup oprogramowania księgowego, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy zachowaniu właściwej proporcji, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy także jest prawidłowe.

Przechodząc do kolejnej kwestii, którą jest wyliczenie wskaźnika nexus, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem. Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten literalnie wskazuje, że do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej m.in. w szczególności opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W ust. 118 Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. opublikowanych przez Ministerstwo Finansów, dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej wyjaśniono, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Kosztami nieujętymi we wskaźniku nexus będą na przykład koszty utrzymania nieruchomości, w której prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa zmierzająca do wytworzenia kwalifikowanego IP, czy też odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości. Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP. OECD jako przykład braku możliwości ustalenia bezpośredniego związania kosztu z kwalifikowanymi IP podaje koszt budynku (nabycia, utrzymania, etc.), w którym wytwarzane są kwalifikowane IP. Taki koszt jest kosztem pośrednio związanym z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP i dlatego nie może zawierać się we wskaźniku nexus.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że użycie na końcu listy skrótu etc. w ww. Objaśnieniach ma na celu zobrazowanie kosztów związanych z nieruchomościami i zostało zamieszczone, dla zaznaczenia, że inne, podobne elementy nie zostały wymienione, np. koszt najmu budynku lub lokalu, koszty mediów związane z utrzymaniem nieruchomości itp.

Należy również zauważyć, że ustawodawca nie zdefiniował na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcia „kosztów związanych z nieruchomościami”, dlatego wydaje się zasadne zastosowanie wykładni językowej dla właściwego zrozumienia tego pojęcia. Zgodnie z wykładnią językową, „związany” to „mający coś wspólnego z kimś lub czymś, dotyczący tego kogoś lub czegoś”. Zatem, do tej kategorii kosztów należy zaliczyć wszystkie ponoszone przez podatnika wydatki pozostające w związku z nieruchomościami, w których wytwarzane jest kwalifikowane IP.

Wobec tego, ww. koszty nie mogą stanowić kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy w świetle przytoczonych wyżej przepisów prawa stwierdzić należy, że wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na zakup sprzętu komputerowego oraz akcesoriów (mysz, klawiatura, monitor); zakup samochodu osobowego; koszty związane z utrzymaniem samochodu osobowego, (np. paliwo, ubezpieczenie, przeglądy serwisowe, drobne naprawy); zakup telefonu i usług telekomunikacyjnych (w tym koszty Internetu); zakup materiałów biurowych (papier, segregatory, teczki, długopisy); składki na ubezpieczenie społeczne; zakup oprogramowania księgowego, w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów Wnioskodawcy ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, mogą stanowić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, konieczne do obliczenia wskaźnika nexus.

W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Natomiast, wydatek ponoszony na koszt najmu powierzchni biurowej nie jest kosztem bezpośrednio związanym z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP.

W myśl cytowanego wyżej art. 30ca ust. 5 kosztami nieujętymi we wskaźniku nexus będą koszty najmu powierzchni biurowej, w której prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa zmierzająca do wytworzenia kwalifikowanego IP. Dlatego też ww. kosztów nie można uznać za koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i nie będą mogły zostać uwzględnione przez Wnioskodawcę do obliczenia wskaźnika nexus.

Tym samym w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe. Należy dodać, że mimo uznania przez Organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy, „proporcję” zaproponowaną przez Wnioskodawcę, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 poz. 1540 ze zm.).

Dodatkowe informacje

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania tej interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i musi Pan zastosować się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w`(...)` `(...)` . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).