Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
6 września 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 2 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 grudnia 2021 r. (wpływ 21 grudnia 2021 r.). Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Wnioskodawca jest obywatelem Polski oraz Wielkiej Brytanii, w której posiada na jej terytorium nieograniczony obowiązek podatkowy, natomiast w Rzeczpospolitej Polskiej, zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca jest synem Z.K. i R.K., wnukiem M.K. i S.K. oraz bratankiem D.S.
W latach 2016-2019 Wnioskodawca dokonał wyodrębnienia i sprzedaży:
- lokali mieszkalnych nieruchomości gruntowej położonej przy ul. … w … i odpowiednich części we współwłasności części wspólnych budynku i takiego samego udziału w użytkowaniu wieczystym działki gruntu, stanowiącej działkę ewidencyjną nr … o księdze wieczystej KW nr …:
· 4 listopada 2016 - umową ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i jego sprzedaży, akt notarialny Repertorium A nr …; zgodnie z § 2 pkt 1 tego aktu najpierw nastąpiło ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego oznaczonego nr … wraz udziałem wynoszącym 46/1000 części we współwłasności części wspólnych budynku i takiego samego udziału w użytkowaniu wieczystym działki gruntu, na której znajduje się opisany budynek, a następnie, zgodnie z § 2 pkt 2 tego aktu, sprzedaż na rzecz … lokalu mieszkalnego nr … wraz ze związanym z nim udziałem w nieruchomości wspólnej za cenę w kwocie 227 880 zł,
· 4 listopada 2016 r. - umową ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i jego sprzedaży, akt notarialny Repertorium A nr …; zgodnie z § 2 pkt 1 najpierw nastąpiło ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego oznaczonego nr … wraz udziałem wynoszącym 53/1000 części we współwłasności części wspólnych budynku i takiego samego udziału w użytkowaniu wieczystym działki gruntu, na której znajduje się opisany budynek, a następnie, zgodnie z § 2 pkt 2 tego aktu, sprzedaż na rzecz … lokalu mieszkalnego nr … wraz ze związanym z nim udziałem w nieruchomości wspólnej za cenę w kwocie 263 520 zł,
· 14 lutego 2017 r. - umową ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i jego sprzedaży, akt notarialny Repertorium A nr …; zgodnie z § 2 pkt 1 najpierw nastąpiło ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego oznaczonego nr … wraz udziałem wynoszącym 57/1000 części we współwłasności części wspólnych budynku i takiego samego udziału w użytkowaniu wieczystym działki gruntu, na której znajduje się opisany budynek, a następnie, zgodnie z § 2 pkt 2 sprzedaż na rzecz … lokalu mieszkalnego nr … wraz ze związanym z nim udziałem w nieruchomości wspólnej za cenę w kwocie 288 928 zł 50 gr,
· 5 października 2017 r. - umową ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i jego sprzedaży, akt notarialny Repertorium A nr …; zgodnie z § 2 pkt 1 tego aktu najpierw nastąpiło ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego oznaczonego nr … wraz udziałem wynoszącym 18/1000 części we współwłasności części wspólnych budynku i takiego samego udziału w użytkowaniu wieczystym działki gruntu, na której znajduje się opisany budynek, a następnie, zgodnie z § 2 pkt 2, sprzedaż na rzecz … lokalu mieszkalnego nr … wraz ze związanym z nim udziałem w nieruchomości wspólnej za cenę w kwocie 43 680 zł,
· 21 grudnia 2017 r. - umową ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i jego sprzedaży oraz oświadczeniem o ustanowieniu hipoteki, akt notarialny Repertorium A nr …; zgodnie z § 2 pkt 1 tego aktu najpierw nastąpiło ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego oznaczonego nr … wraz udziałem wynoszącym 70/1000 części we współwłasności części wspólnych budynku i takiego samego udziału w użytkowaniu wieczystym działki gruntu, na której znajduje się opisany budynek, a następnie, zgodnie z § 2 pkt 2 sprzedaż na rzecz … lokalu mieszkalnego nr … wraz ze związanym z nim udziałem w nieruchomości wspólnej za cenę w kwocie 457 000 zł (zgodnie z § 6 tego aktu … ustanowiła następnie hipotekę na rzecz Banku …, jako zabezpieczenie spłaty wierzytelności głównej),
· 20 maja 2019 r. - umową ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych i jego sprzedaży oraz oświadczeniem o ustanowieniu hipoteki, akt notarialny Repertorium A nr …, na łączną kwotę 1 009 584 zł:
‒ zgodnie z § 3 pkt 1 nastąpiło ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego oznaczonego nr … o łącznej powierzchni użytkowej 35,53 m2, położonego na pierwszej kondygnacji nadziemnej budynku (parterze) z własnością którego związany jest udział wynoszącym 36/1000 części nieruchomości wspólnej, a następnie sprzedaż na rzecz … prawa własności stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego nr … wraz z prawami z nim związanymi, w tym udziałem 36/1000 części nieruchomości wspólnej, za cenę 270 028 zł,
‒ zgodnie z § 3 pkt 2 nastąpiło ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego oznaczonego nr … o łącznej powierzchni użytkowej 61,68 m2, położonego na drugiej kondygnacji nadziemnej budynku z własnością którego związany jest udział wynoszącym 62/1000 części nieruchomości wspólnej, a następnie sprzedaż na rzecz … prawa własności stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego nr … wraz z prawami z nim związanymi, w tym udziałem 62/1000 części nieruchomości wspólnej, za cenę 468 768 zł,
‒ zgodnie z § 3 pkt 3 nastąpiło ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego oznaczonego nr … o łącznej powierzchni użytkowej 36,63 m2, położonego na drugiej kondygnacji nadziemnej budynku z własnością którego związany jest udział wynoszącym 36/1000 części nieruchomości wspólnej, a następnie sprzedaż na rzecz … prawa własności stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego nr … wraz z prawami z nim związanymi, w tym udziałem 36/1000 części nieruchomości wspólnej, za cenę 270 788 zł.
- lokali mieszkalnych nieruchomości gruntowej położonej przy ul. … - działka nr … oraz przy ul. … - działka …, KW nr …, w dzielnicy … w … i odpowiednich części we współwłasności części wspólnych budynku i takiego samego udziału w użytkowaniu wieczystym działki gruntu, dnia:
· 6 lutego 2017 r. - umową sprzedaży, akt notarialny Repertorium A nr …; zgodnie z § 2 pkt 1 nastąpiła sprzedaż nieruchomości gruntowej składającej się z działek gruntu nr … oraz nr … o obszarze 0,0721 ha, położonej w …, na rzecz … oraz … w udziałach wynoszących po 1 części zabudowanej nieruchomości gruntowej objętej księgą wieczystą KW …, za łączną cenę w kwocie 2 850 000 zł.
Sprzedaż powyższych nieruchomości nie nastąpiła w związku z wykonaniem działalności gospodarczej.
Prawa do użytkowania wieczystego wymienionych powyżej nieruchomości położonych przy ul. …i przy ul. … oraz przy ul. … w … i odpowiednie części we współwłasności części wspólnych budynku i takiego samego udziału w użytkowaniu wieczystym działek gruntu nabyli w drodze dziedziczenia: Wnioskodawca, D.S. (ciotka) i R.K. (matka).
Prawo to zostało spadkobiercom przywrócone na podstawie:
1. Ostatecznej decyzji nr … Prezydenta … z 26 listopada 2013 r., znak: …, w sprawie ustanowienia na lat 99 (dziewięćdziesiąt dziewięć) użytkowania wieczystego nieruchomości położonych przy ul. … i … z czynszem symbolicznym w wysokości 373 zł (trzystu siedemdziesięciu trzech złotych) netto. Z decyzji wynika, że: nieruchomość pochodzi z dawnej nieruchomości … położonej przy ul. …, oznaczonej nr hip. … (…). Z zaświadczenia Sądu … … wynika, że w dziale II księgi hipotecznej pod nazwą „Nieruchomość nr … w …” pod wpisem jawnym ujawnieni byli M. i S. małżonkowie K. (dziadkowie Wnioskodawcy) w częściach równych, co do nieruchomości położonej przy ul. … i … o obszarze 513 m2 (pięćset trzynaście metrów kwadratowych) - na mocy aktu zdziałanego dnia trzeciego marca tysiąc dziewięćset trzydziestego siódmego roku (03-03-1937). Grunty te zostały skomunalizowane dekretem z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta. Na podstawie dokumentów archiwalnych ustalono, że M. i S. małżonkowie K. składali wnioski dekretowe w Wydziale Gospodarki Gruntami, a następnie w Wydziale Polityki Budowlanej Zarządu Miejskiego w … w sprawie reprywatyzacji nieruchomości.
Dawna nieruchomość hipoteczna nr … położona przy ul. … w chwili wydawania decyzji stanowiła działki ewidencyjne w obrębie `(...)`:
a) nr … o powierzchni 373 m2 (trzysta siedemdziesiąt trzy metry kwadratowe) -zabudowana przedwojennym budynkiem mieszkalnym,
b) nr … (część) - pod ul. … (co do której odmówiono ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu).
Opisywana nieruchomość była więc własnością ujawnionych w dziale II księgi hipotecznej M. i S. - dziadków Wnioskodawcy.
Spadek po M.K. zmarłym 22 marca 1965 r. na podstawie ustawy nabyli: żona S. oraz dzieci – Z. (ojciec Wnioskodawcy) i D.S. (ciotka) - każdy w 1/3 części.
Spadek po S.K.(babce Wnioskodawcy) zmarłej 17 lipca 1974 r. na podstawie ustawy nabyli po 1 syn Z. oraz córka D..
Spadek po Z.K. zmarłym 19 lutego 1995 r. nabyli po 1 na podstawie ustawy: żona R. i syn - Wnioskodawca, co zostało stwierdzone postanowieniem z dnia 27 kwietnia 2006 r. przez Sąd … (…).
Tak więc uprawnionymi do nabycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości byli D.S., Wnioskodawca (który odziedziczył prawo po ojcu – Z.K.) i R.K..
Postanowieniem z 18 lutego 2010 r. Sądu … (…):
- ustalono, że roszczenia dekretowe dot. nieruchomości … położonej przy ul. …, hip. …, stanowią przedmiot współwłasności K.K., D.S., R.K. w 1/2 części;
- dokonano zniesienia współwłasności tych roszczeń w ten sposób, że roszczenie przyznano na rzecz D.S. w 1/2 części, K.K, w 1/4 części i R.K. w 1/4 części.
Decyzją Prezydenta Miasta … z 26 listopada 2013 r. nastąpiło ustanowienie prawa użytkowania wieczystego na działce ewidencyjnej nr …, na rzecz D.S. w 1 części, Wnioskodawcy w 1 części oraz R.K. w 1.
Umowa o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste w formie aktu notarialnego zawarta została 28 października 2015 r.
R.K. zmarła 14 września 2014 r., a spadek po niej nabył w całości syn - Wnioskodawca, co zostało stwierdzone postanowieniem Sądu … w … z 20 marca 2015 r.
D.S. zmarła 22 kwietnia 2015 r., a spadek po niej nabył w całości Wnioskodawca, co zostało stwierdzone aktem poświadczenia dziedziczenia z 22 października 2015 r.
2. Ostatecznej decyzji nr … Prezydenta m. … z 31 marca 2014 r., znak: …, w sprawie ustanowienia na lat 99 (dziewięćdziesiąt dziewięć) użytkowania wieczystego nieruchomości położonych przy ul. … z czynszem symbolicznym w wysokości 518 zł 94 gr(pięciuset osiemnastu złotych dziewięćdziesięciu czterech groszy) netto. Z decyzji wynika m.in., że nieruchomości pochodzą z dawnej nieruchomości … położonej przy ul. …, oznaczonej nr hip …, z zaświadczenia Sądu … z 25 lipca 2008 r. (L.dz. …) wynika, że w dziale II księgi hipotecznej pod nazwą „Nieruchomość nr …w …” pod wpisem ujawnieni byli M. i S. małżonkowie K. w częściach równych, co do nieruchomości położonej przy ul. … o obszarze 599,55 m2 (pięćset dziewięćdziesiąt dziewięć i pięćdziesiąt pięć setnych metra kwadratowego). Część nieruchomości została przez małżonków K. sprzedana. Powyższe grunty zostały skomunalizowane dekretem z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta. Na podstawie dokumentów archiwalnych ustalono, że M.i S. małżonkowie K. składali wnioski dekretowe w Wydziale Gospodarki Gruntami, a następnie w Wydziale Polityki Budowlanej Zarządu Miejskiego w … w sprawie reprywatyzacji nieruchomości.
Dawna nieruchomość hipoteczna nr … położona przy ul. … stanowi obecnie działki ewidencyjne w obrębie …:
a) nr … o powierzchni 254 m2 (dwieście pięćdziesiąt cztery metry kwadratowe) - zabudowana przedwojennym budynkiem mieszkalnym,
b) nr … o powierzchni 348 m2 (trzysta czterdzieści osiem metrów kwadratowych) - podwórko ww. budynku mieszkalnego, bez zabudowy.
Opisywana nieruchomość również była własnością ujawnionych w dziale II księgi hipotecznej M. i S.- dziadków Wnioskodawcy. Jak wspomniano powyżej spadek po M.K. nabyli: żona S. oraz dzieci – Z. i D. Sawicka, każdy w 1/3 części. Spadek po S.K. (babce Wnioskodawcy): syn Z. oraz córka D. po 1. Natomiast spadek po Z.K. zmarłym 19 lutego 1995 r. nabyli po 1 na podstawie ustawy: żona R. i syn (Wnioskodawca). Tak więc uprawnionymi do nabycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości byli D.S., Wnioskodawca (który odziedziczył prawo po ojcu – Z.K.) i R.K..
Postanowieniem z 26 kwietnia 2010 r. Sądu … (…):
- ustalono, że roszczenia wynikające z dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy (Dz. U. nr 50 poz. 279) dotyczące nieruchomości … położonej przy ul. …, hip. …, stanowią przedmiot współwłasności m.in. K.K., D.S. i R.A.K. w 3/4 części;
- dokonano zniesienia współwłasności tych roszczeń w ten sposób, że roszczenie przyznać na rzecz D.S. w 1/2 części, K.M.K. w 1/4 części i R.A.K. w 1/4 części.
Decyzją Prezydenta … z 31 marca 2014 r. nastąpiło ustanowienie prawa użytkowania wieczystego:
- w odniesieniu do działki ewidencyjnej nr …: w udziale 0,67300 części, z czego na rzecz D.S. w udziale 0,33650 części, Wnioskodawcy - 0,16825 części oraz R.K. - 0,16825 części. Przy czym jak wynika z aktu notarialnego na nieruchomości znajdował się wybudowany przed 1945 r., frontowy, 4-kondygnacyjny, murowany budynek mieszkalny, stanowiący zgodnie z art. 5 dekretu odrębną od gruntu nieruchomość pozostającą własnością spadkobierców dotychczasowych właścicieli,
- w odniesieniu do działki ewidencyjnej nr 23/2: na rzecz D.S. w udziale 1/2 części, Wnioskodawcy 1/4 części oraz R.K.- 1/4 części.
R.K. zmarła 14 września 2014r., a spadek po niej nabył w całości syn (Wnioskodawca), co zostało stwierdzone postanowieniem Sądu … w … z 20 marca 2015 r. D.S. zmarła 22 kwietnia 2015 r., a spadek po niej nabył w całości Wnioskodawca, co zostało stwierdzone aktem poświadczenia dziedziczenia z 22 października 2015 r.
Oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste Wnioskodawcy nastąpiło poprzez zawarcie umowy w formie aktu notarialnego - Repertorium A nr ….
Decyzją Prezydenta … z 22 sierpnia 2016 r. prawo użytkowania wieczystego w odniesieniu do działek nr … i … zostało przekształcone w prawo własności, w związku z czym właścicielem tej nieruchomości stał się w całości Wnioskodawca. W odniesieniu do nieruchomości nr … przy ul. … prawo użytkowania wieczystego nie zostało przekształcone w prawo własności.
W uzupełnieniu wniosku z 13 grudnia 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z informacjami zawartymi w decyzji nr … Prezydenta … z 31 marca 2014 r. orzekającej o ustanowieniu prawa użytkowania wieczystego, na nieruchomości położonej przy ul. … „znajduje się budynek mieszkalny wybudowany przed rokiem 1945, stanowiący zgodnie z art. 5 dekretu - odrębną od gruntu nieruchomość pozostającą własnością spadkobierców dotychczasowych właścicieli”. Z decyzji wynika również, że „w dniu 27 października 1948 r. na nieruchomości przy ul. … znajdował się frontowy, 4-kondygnacyjny, murowany budynek mieszkalny. Również zdjęcia lotnicze z 1945 r. potwierdzają, że na przedmiotowym gruncie znajdował się budynek”.
Zgodnie natomiast z zaświadczeniem Sądu … z 25 lipca 2008 r., w dziale II księgi hipotecznej pod nazwą „Nieruchomość nr … w …”- pod wpisem jawnym ujawnieni byli M. i S. małż. K. w częściach równych co do nieruchomości położonej przy ul. …, na mocy aktu z dnia 3 marca 1937 r. Z działu II księgi hipotecznej wynikało również, że 27 listopada 1943 r. Państwo K. sprzedali 1/4 niepodzielnej części nieruchomości.
Zgodnie natomiast informacjami zawartymi w decyzji nr … Prezydenta Miasta … z 26 listopada 2013 r., orzekającej o ustanowieniu prawa użytkowania wieczystego, na nieruchomości położonej przy ul. … „znajduje się budynek mieszkalny wybudowany przed rokiem 1945, stanowiący zgodnie z art. 5 dekretu - odrębną od gruntu nieruchomość pozostającą własnością spadkobierców dotychczasowych właścicieli”. Z decyzji wynika również, że „w dniu 27 października 1948 r. na nieruchomości przy ul. … znajdował się frontowy, 4- kondygnacyjny, murowany budynek mieszkalny. Również zdjęcia lotnicze z 1945r. potwierdzają, że na przedmiotowym gruncie znajdował się budynek”.
Zgodnie z zaświadczeniem Sądu Rejonowego … wynika, że w dziale II księgi hipotecznej pod wpisem jawnym ujawnieni są M. i S. małż. K. w częściach równych, co do nieruchomości położonej przy ul. … i …, na mocy aktu z 3 marca 1937 r. Z działu II księgi hipotecznej wynikało również, że 25 maja 1939 r. Państwo K. połowę tej nieruchomości sprzedali.
Nieruchomości przy ul. … oraz przy ul. … w dacie wejścia w życie dekretu z dnia 26 października 1945 r. były zabudowane budynkami mieszkalnymi, były własnością M. i S.K. w częściach równych, z czego przy ul. … były ich własnością w 3/4 części, przy ul. … w 1/2 części.
W skład masy spadkowej po zmarłym ojcu Wnioskodawcy wchodziły roszczenia reprywatyzacyjne wynikające z dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy o zwrot zabudowanych nieruchomości … położonych przy ul. … i ….
Jak wynika z decyzji Prezydenta … z 26 listopada 2013 r. i 31 marca 2014 r. zwrot nieruchomości (ustanowienie użytkowania wieczystego do gruntu) nastąpił m.in. na podstawie art. 7 ust. 1, 2 i 3 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy.
Postanowienie z 18 lutego 2010 r. Sądu Rejonowego … (…) dotyczyło:
- ustalenia, że roszczenia dekretowe dot. nieruchomości … położonej przy ul. …, hip. …, stanowią przedmiot współwłasności K.K., D.S., R.K. w 1/2 części;
- dokonania zniesienia współwłasności tych roszczeń w ten sposób, że roszczenie przyznano na rzecz D.S. w 1/2 części, K.K. w 1/4 części i R.K. w 1 /4 części.
Postanowienie z 26 kwietnia 2010 r. Sądu Rejonowego … (…) dotyczyło:
- ustalenia, że roszczenia dekretowe dot. nieruchomości … położonej przy ul. …, hip. …, stanowią przedmiot współwłasności K.K., D.S., R.K. w 3/4 części;
- dokonania zniesienia współwłasności tych roszczeń w ten sposób, że roszczenie przyznano na rzecz D.S. w 1/2 części, K.K. w 1/4 części i R.K. w 1 /4 części.
Postanowienia nie dotyczyły działu spadku.
Wnioskodawca nie poniósł dodatkowych nakładów na przystosowanie do sprzedaży wyodrębnionych lokali mieszkalnych oraz nieruchomości. Zarówno wyodrębnienie jak i sprzedaż nastąpiły w drodze sprzedaży w ramach jednego aktu notarialnego (np. z 4 listopada 2016 r. - umową ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i jego sprzedaży, akt notarialny Repertorium A nr …; zgodnie z § 2 pkt 1 tego aktu najpierw nastąpiło ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego oznaczonego nr … wraz udziałem wynoszącym 46/1000 części we współwłasności części wspólnych budynku i takiego samego udziału w użytkowaniu wieczystym działki gruntu, na której znajduje się opisany budynek, a następnie, zgodnie z § 2 pkt 2 tego aktu, sprzedaż na rzecz … lokalu mieszkalnego nr … wraz ze związanym z nim udziałem w nieruchomości wspólnej).
Wnioskodawca nie dokonał ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych w celu uzyskania wyższej ceny sprzedaży za poszczególne lokale. Wyodrębnienie własności lokali mieszkalnych wynikało z chęci nabycia przez przyszłych kupujących (inwestorów) wyodrębnionych lokali. W związku z powyższym Wnioskodawca, sukcesywnie, na ich prośbę, sprzedał wyodrębnione lokale. Bez ustanowienia odrębnej własności poszczególnych lokali mieszkalnych, nie byłaby możliwa ich sprzedaż. Nie było zaś chętnych na nabycie udziału w prawie własności nieruchomości położnej przy ul. …. W przypadku nieruchomości przy ul. … znalazł się chętny i kupił całą kamienicę (nieruchomość gruntową zabudowaną kamienicą).
Wnioskodawca nie podejmował w stosunku do wyodrębnionych lokali mieszkalnych jakichkolwiek czynności w celu ich uatrakcyjnienia.
Wnioskodawca nie podejmował działań zmierzających do przygotowania wyodrębnionych lokali mieszkalnych oraz nieruchomości do sprzedaży, w tym działań marketingowych. Lokale zostały zbyte w stanie, w jakim zostały przejęte od m. st. …. Ze względu na stały pobyt za granicą i brak czasu zlecił sprzedaż biuru nieruchomości.
Wnioskodawca nie prowadzi i nie prowadził działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.).
Wskazane nieruchomości nie były przedmiotem najmu i dzierżawy za wyjątkiem kontynuowania przez Wnioskodawcę obligatoryjnego najmu nieruchomości zamieszkującym ją lokatorom (przydziały lokatorskie lokali komunalnych dokonane przez władze …w ramach realizacji zadań własnych Gminy). Wskazane nieruchomości nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej i nie stanowiły składnika majątkowego bądź towaru handlowego w działalności gospodarczej - jak wskazał Wnioskodawca, nigdy działalności nie prowadził.
Wnioskodawca nie był i nie jest właścicielem, lub współwłaścicielem innych nieruchomości, które były lub będą przedmiotem sprzedaży bądź odpłatnego zbycia, po uprzednim dokonaniu czynności polegających na podziale nieruchomości, zmianie przeznaczenia nieruchomości, wybudowaniu lokali lub dokonaniu nakładów na nieruchomości zwiększających wartość nieruchomości. Ponadto, sprzedaż wymienionych we wniosku nieruchomości nie miała i nie będzie miała charakteru zorganizowanego i ciągłego. Wnioskodawca wyzbył się nieruchomości, ponieważ dostał je w spadku, nie potrzebował ich do zaspokojenia potrzeb mieszkalnych oraz nie chciał czerpać z nich zysku (np. poprzez ich wynajęcie) - nie jest przedsiębiorcą.
Sprzedaż w latach 2016-2019 wymienionych we wniosku lokali mieszkalnych oraz nieruchomości nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Pytanie
Czy w zaistniałym stanie faktycznym nabycie (w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego do gruntu i prawa do własności budynków objętych działaniem dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta (Dz. U. Nr 50, poz. 279) w części odziedziczonej po ojcu – Z.K. - nastąpiło w dacie jego śmierci, tj. w 1995 r., czy wraz z przyznaniem użytkowania wieczystego gruntu i prawa do własności budynków, a w konsekwencji czy przychody uzyskane w latach 2016 i 2017 ze sprzedaży tej części praw należą do źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Pana stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle powołanego przepisu, istotna jest kwestia ustalenia daty nabycia Nieruchomości, a w szczególności daty nabycia przez Wnioskodawcę udziału w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomości.
Jednocześnie, rozstrzygnięcie tej kwestii wymaga uwzględnienia - obok przepisów prawa podatkowego - przepisów prawa cywilnego, w zakresie, w jakim dotyczą one nabycia oraz utraty prawa własności.
Prawo własności w systemie prawnym jest traktowane, jako prawo o najszerszej treści i w porównaniu z innymi prawami, jako prawo najsilniejsze w stosunku do rzeczy. Własność jest bezterminowym prawem - trwa tak długo, jak długo istnieje rzecz, która jest przedmiotem własności.
Nabycie i utrata własności (w tym także własności nieruchomości) jest opisana w art. 155 - 231 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. U podstaw nabycia i zbycia rzeczy oraz nieruchomości, w rozumieniu kodeksowym, leży wola nabywcy. Swoboda zawierania umów jest naczelną zasadą Kodeksu cywilnego.
W dopuszczonych prawem sytuacjach - u podstaw zwrotu wywłaszczonej nieruchomości (także przejętej wskutek karnego przymusu) leży wola prawowitego właściciela, a w przypadku jego śmierci wola jego spadkobierców.
Wskazać w tym miejscu należy, że prawo użytkowania wieczystego jest silnym prawem rzeczowym, lokującym się w hierarchii tych praw bezpośrednio po prawie własności, a przed ograniczonymi prawami rzeczowymi, co pozwala na potraktowanie ustanowienia użytkowania wieczystego jako swoistej restytucji stosunków własnościowych.
Oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu skomunalizowanego dekretem z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta, w wypadku spełnienia przesłanek przewidzianych w tym akcie prawnym przez ubiegającego się o to dotychczasowego właściciela tego gruntu lub jego następców prawnych, miało niewątpliwie charakter rekompensacyjny.
Przepis art. 7 ust 1 dekretu przewidywał, że:
- dotychczasowy właściciel gruntu, prawni następcy właściciela, będący w posiadaniu gruntu, lub osoby prawa jego reprezentujące, mogą w ciągu 6 miesięcy od dnia objęcia w posiadanie gruntu przez gminę zgłosić wniosek o przyznanie na tym gruncie jego dotychczasowemu właścicielowi prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną;
- gmina uwzględni wniosek, jeżeli korzystanie z gruntu przez dotychczasowego właściciela da się pogodzić z przeznaczeniem gruntu według planu zabudowania;
- w razie uwzględnienia wniosku gmina ustali, czy przekazanie gruntu nastąpi tytułem wieczystej dzierżawy, czy na prawie zabudowy, oraz określi warunki, pod którymi umowa może być zawarta;
- w przypadku nieuwzględnienia wniosku, gmina zaofiaruje uprawnionemu, w miarę posiadania zapasu gruntów - na tych samych warunkach dzierżawę wieczystą gruntu równej wartości użytkowej, bądź prawo zabudowy na takim gruncie;
- w razie niezgłoszenia wniosku, przewidzianego w ust. 1, lub nieprzyznania z jakichkolwiek innych przyczyn dotychczasowemu właścicielowi wieczystej dzierżawy albo prawa zabudowy, gmina obowiązana jest uiścić odszkodowanie w myśl art. 9. Zgodnie z art. 9 dekretu, odszkodowanie miało być wypłacone w miejskich papierach wartościowych, które jednak nigdy nie zostały wyemitowane.
Jak wynika z przytoczonej regulacji, prawodawcy niewątpliwie chodziło o zrekompensowanie dotychczasowym właścicielom (ich następcom prawnym) przejścia na własność Gminy miasta gruntów stanowiących dotąd ich własność. W dekrecie od razu uregulowano kwestię stosownych rekompensat. Odzyskanie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną (art. 7 ust. 1 dekretu, obecnie prawa wieczystego użytkowania) było ustawowo zagwarantowaną formą rekompensaty.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca odziedziczył spadek po ojcu Z.K.19 lutego 1995 r. (stwierdzenie nabycia spadku 27 kwietnia 2006 r.), po matce R.K. 14 września 2014 r. (stwierdzenie nabycia spadku 20 marca 2015 r.) oraz po ciotce D.S. 22 kwietnia 2015 r. (akt poświadczenia dziedziczenia z 22 października 2015 r.).
Spadkodawcy byli właścicielami Nieruchomości, które to na mocy dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta (Dz. U. Nr 50 poz. 279), tzw. „dekretu Bieruta”, utraciły na rzecz Gminy. Opisywane nieruchomości były własnością ujawnionych w dziale II księgi hipotecznej M. i S. - dziadków Wnioskodawcy.
Spadek po M.K. zmarłym 22 marca 1965 r., na podstawie ustawy w 1/3 nabyli: żona S. oraz dzieci – Z. (ojciec Wnioskodawcy) i D.S.. Spadek po S.K. (babce Wnioskodawcy) zmarłej 17 lipca 1974 r., na podstawie ustawy nabyli syn Z. oraz córka D.. Spadek po Z.K. zmarłym 19 lutego 1995 r. nabyli w 1 na podstawie ustawy: żona R. i syn - Wnioskodawca, co zostało stwierdzone postanowieniem z 27 kwietnia 2006 r. przez Sąd … (…).
W przedmiotowej sprawie na mocy decyzji Prezydenta Miasta z 26 listopada 2013 r. w odniesieniu do Nieruchomości położonej przy ul. … (działka nr …) oraz z 31 marca 2014 r. przy ul. … (działki nr …, …) ustanowiono prawa użytkowania wieczystego, a Miasto oddało Wnioskodawcy w użytkowanie wieczyste na okres 99 lat wymienione w stanie faktycznym nieruchomości w odpowiedniej do odziedziczonego spadku części. Nieruchomości zostały następnie sprzedane w okresie 2016-2019 r.
Zdaniem Wnioskodawcy, ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta (Dz. U. Nr 50 poz. 279) nie jest zdarzeniem prawnopodatkowym, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 5 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W kluczowym dla spraw dekretowych wyroku z 7 maja 2002 r. (III RN 18/02) Sąd Najwyższy uznał, że „Wydanie na podstawie art. 7 ust. 1 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy decyzji ustanawiającej prawo użytkowania wieczystego gruntu na rzecz byłego właściciela (jego następców prawnych) oraz zawarcie przez Prezydenta Miasta z byłym właścicielem (jego następcami prawnymi) umowy użytkowania wieczystego gruntu warszawskiego nie może być traktowane jako nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem sprzedaż/odpłatne zbycie prawa wieczystego użytkowania ustanowionego w trybie art. 7 tego dekretu nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy także wówczas, gdy sprzedaż ta została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ustanowienie użytkowania wieczystego, a także przed upływem pięciu lat od wydania decyzji administracyjnej o ustanowieniu użytkowania wieczystego i zawarcia umowy o ustanowieniu tego prawa”.
Stanowisko to znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie sądów, np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 czerwca 2003 r., sygn. akt III SA 2731/01 oraz w wyroku Sądu Najwyższego Izby Administracyjnej, Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z 7 maja 2007 r., sygn. akt III RN 18/02, według którego: „(`(...)`) celem ustawodawcy nie było objęcie opodatkowaniem sprzedaży użytkowania wieczystego nieruchomości, jeżeli sprzedaż ta została dokonana przez byłego właściciela tej nieruchomości lub jego następców prawnych, którzy użytkowanie wieczyste uzyskali w wyniku realizacji uprawnień wynikając z art. 7 ust. 1-4 dekretu. Sąd uznał, że w przypadku tych osób nie doszło do nabycia użytkowania wieczystego, gdyż osoby te były właścicielami, którym państwo mocą dekretu odebrało własność nieruchomości i nigdy nie wywiązało się z określonych w dekrecie obowiązków w zakresie zrekompensowania właścicielom wywłaszczonych nieruchomości poniesionego przez nich uszczerbku majątkowego. W ocenie sądu tak należało potraktować spadkobierców byłych właścicieli nieruchomości, jeżeli to oni uzyskali użytkowanie wieczyste w wyniku realizacji uprawnień wynikających z art. 7 ust. 1-4 dekretu, które przeszły na nich ze spadkodawców”.
Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, w tym w interpretacjach indywidualnych wydawanych w analogicznych okolicznościach przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (np. interpretacja z 27 czerwca 2014 r., nr IPPB1/415-476/14-4/JB, interpretacja z 25 kwietnia 2014 r., nr IPPB4/415-81/14-2/JK, interpretacja z 13 maja 2010 r., nr IPPB2/415-137/10-2/AK) oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 7 maja 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3072/12, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 28 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2498/12, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 5 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2606/12, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 14 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Op 304/12, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 września 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1541/06).
W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, nie powinno się oceniać ustanowienia na rzecz Wnioskodawcy prawa użytkowania wieczystego w gruncie w kategoriach nabycia, o którym stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nie może być utożsamione ze zwrotem własności, jednakże stanowi swoisty substytut zwrotu własności, w sytuacji, w której ubieganie się o zwrot własności jest niemożliwe ze względu na brak do tego podstaw prawnych w dekrecie komunalizacyjnym. Ustanowienie w tej sytuacji użytkowania wieczystego, należy traktować, jako swoistą restytucję stosunków własnościowych sprzed komunalizacji.
Także przekształcenie prawa użytkowania wieczystego, przysługującego osobie fizycznej będącej dotychczasowym użytkownikiem wieczystym, w prawo własności, z którego skorzystał Wnioskodawca w odniesieniu do nieruchomości leżących przy ul. … i ul. …, nie może być traktowane jako nabycie tego prawa. Przekształcenie prawa wieczystego użytkowania w prawo własności jest tylko zmianą formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości. Wobec powyższego, ww. przekształcenie również nie jest zdarzeniem prawnopodatkowym, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W rozpatrywanej sprawie istotna jest więc kwestia, od kiedy należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w cytowanym wyżej przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Spadek jest instytucją regulowaną przepisami zawartymi w księdze czwartej ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny . Zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego - spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) determinuje, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.
Mając na uwadze ww. regulacje prawne stwierdzić należy, iż skoro spadek, stanowiący ogół majątkowych praw i obowiązków zmarłego (art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego) otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy i według tej daty spadkobierca nabywa spadek, za dzień nabycia rzeczy lub praw w drodze spadku należy rozumieć dzień jego otwarcia.
Roszczenie o ustanowienie udziału w wieczystym użytkowaniu nieruchomości gruntowej oraz o przywrócenie prawa współwłasności posadowionego na tej nieruchomości budynku w odniesieniu do części, które należały do ojca, Wnioskodawca nabył właśnie w drodze dziedziczenia. Natomiast po R. (matce) i D. (ciotce) Wnioskodawca odziedziczył przyznane już decyzją Prezydenta … prawo użytkowania gruntu i własność nieruchomości.
Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie datą nabycia przez Wnioskodawcę udziału w prawie wieczystego użytkowania oraz współwłasności budynku jest w odniesieniu do każdej części, data nabycia spadku, tj. data śmierci spadkodawcy, a więc: D. (ciotki) 22 kwietnia 2015 r., R. (matki) 14 września 2014 r., Z. (ojca) 19 lutego 1995 r.
W związku z powyższym bieg 5-letniego terminu od nabycia należy - w odniesieniu do poszczególnych części - liczyć od końca 1995 r., 2014 r. i 2015 r. Przychód ze sprzedaży w części nabytej od ojca – Z. (1/4 w odniesieniu do nieruchomości położonej przy ul. … oraz 0,16825 w odniesieniu do działki ewidencyjnej nr … i 1/4 w odniesieniu do działki ewidencyjnej nr …) nie należy więc do źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym i nie będzie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ od jego śmierci upłynęło ponad 5 lat.
Reasumując, sprzedaż przedmiotowych udziałów w prawie użytkowania wieczystego gruntu w części odziedziczonej po ojcu nastąpiła po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie - otwarcie spadku. Zatem przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w tej części nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, czyli nie podlega opodatkowaniu.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.; Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
d) innych rzeczy,
– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.
Natomiast, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.
Przy rozstrzygnięciu tej kwestii, należy mieć na uwadze nie tylko przepisy prawa podatkowego, ale przede wszystkim przepisy prawa cywilnego dotyczące nabycia, czy też utraty prawa własności.
Prawo własności w systemie prawnym jest traktowane jako prawo o najszerszej treści i w porównaniu z innymi prawami, jako prawo najsilniejsze w stosunku do rzeczy. Własność jest bezterminowym prawem – trwa tak długo, jak długo istnieje rzecz, która jest przedmiotem własności.
Prawo użytkowania wieczystego jest silnym prawem rzeczowym, lokującym się w hierarchii tych praw bezpośrednio po prawie własności, a przed ograniczonymi prawami rzeczowymi, co pozwala na potraktowanie ustanowienia użytkowania wieczystego jako swoistej restytucji stosunków własnościowych.
Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.) – spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).
Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.
Oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu skomunalizowanego dekretem z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy (Dz. U. z 1945 r. Nr 50 poz. 279) w wypadku spełnienia przesłanek przewidzianych w tym akcie prawnym przez ubiegającego się o to dotychczasowego właściciela tego gruntu lub jego następców prawnych, miało niewątpliwie charakter rekompensacyjny.
Przepis art. 7 ust. 1 ww. dekretu przewidywał, że:
-
dotychczasowy właściciel gruntu, prawni następcy właściciela, będący w posiadaniu gruntu, lub osoby prawa jego reprezentujące, mogą w ciągu 6 miesięcy od dnia objęcia w posiadanie gruntu przez gminę zgłosić wniosek o przyznanie na tym gruncie jego dotychczasowemu właścicielowi prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną;
-
gmina uwzględni wniosek, jeżeli korzystanie z gruntu przez dotychczasowego właściciela da się pogodzić z przeznaczeniem gruntu według planu zabudowania, a jeżeli chodzi o osoby prawne – ponadto, gdy użytkowanie gruntu zgodnie z jego przeznaczeniem w myśl planu zabudowania nie pozostaje w sprzeczności z zadaniami ustawowymi lub statutowymi tej osoby prawnej;
-
w razie uwzględnienia wniosku gmina ustali, czy przekazanie gruntu nastąpi tytułem wieczystej dzierżawy, czy na prawie zabudowy, oraz określi warunki, pod którymi umowa może być zawarta;
-
w przypadku nieuwzględnienia wniosku, gmina zaofiaruje uprawnionemu, w miarę posiadania zapasu gruntów – na tych samych warunkach dzierżawę wieczystą gruntu równej wartości użytkowej, bądź prawo zabudowy na takim gruncie;
-
w razie niezgłoszenia wniosku, przewidzianego w ust. 1, lub nieprzyznania z jakichkolwiek innych przyczyn dotychczasowemu właścicielowi wieczystej dzierżawy albo prawa zabudowy, gmina obowiązana jest uiścić odszkodowanie w myśl art. 9.
Jak wynika z przytoczonej regulacji, prawodawcy niewątpliwie chodziło o zrekompensowanie dotychczasowym właścicielom (ich następcom prawnym) przejścia na własność miasta gruntów stanowiących dotąd ich własność. W dekrecie od razu uregulowano kwestię stosownych rekompensat. Odzyskanie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną (art. 7 ust. 1 dekretu, obecnie prawa wieczystego użytkowania) było ustawowo zagwarantowaną formą rekompensaty.
Z odniesienia powyższych przepisów do przedstawionego stanu faktycznego wynika, że nie powinno się oceniać ustanowienia na rzecz Wnioskodawcy prawa użytkowania wieczystego w kategoriach nabycia, o jakim stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nie może być utożsamione ze zwrotem własności, jednakże stanowi swoisty substytut zwrotu własności, w sytuacji, w której ubieganie się o zwrot własności jest niemożliwe ze względu na brak do tego podstaw prawnych w dekrecie komunalizacyjnym. Ustanowienie w tej sytuacji użytkowania wieczystego, należy traktować, jako swoistą restytucję stosunków własnościowych z przed komunalizacji.
W kluczowym dla spraw dekretowych wyroku z 7 maja 2002 r. (III RN 18/02) Sąd Najwyższy uznał, że: „Wydanie na podstawie art. 7 ust. 1 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy decyzji ustanawiającej prawo użytkowania wieczystego gruntu na rzecz byłego właściciela/jego następców prawnych/ oraz zawarcie przez Prezydenta Miasta z byłym właścicielem/jego następcami prawnymi/ umowy użytkowania wieczystego gruntu nie może być taktowane jako nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów w rozumieniu art. 10 ust 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem sprzedaż/odpłatne zbycie/ prawa wieczystego użytkowania ustanowionego w trybie art. 7 tego dekretu nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy także wówczas gdy sprzedaż ta została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ustanowienie użytkowania wieczystego, a także przed upływem pięciu lat od wydania decyzji administracyjnej o ustanowieniu użytkowania wieczystego i zawarcia umowy o ustanowieniu tego prawa”.
Zatem Sąd Najwyższy uznał, że w przypadku tych osób nie doszło do nabycia użytkowania wieczystego, gdyż osoby te były właścicielami, którym państwo mocą dekretu odebrało własność nieruchomości i nigdy nie wywiązało się z określonych w dekrecie obowiązków w zakresie zrekompensowania właścicielom wywłaszczonych nieruchomości poniesionego uszczerbku majątkowego.
Pogląd ten podzielają również sądy administracyjne (np. wyroki NSA: z 28 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 425/13, z 28 września 2006 r., sygn. akt II FSK 1232/05, wyroki WSA w Warszawie: z 29 września 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1541/06, z 5 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2606/12, z 28 marca 2013r., sygn. akt III SA/Wa 2498/12, z 7 maja 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3072/12).
Sądy administracyjne podzieliły pogląd zawarty w wyroku Sądu Najwyższego z 7 maja 2002 r. sygn. akt III RN 18/02, że „ (`(...)`) celem ustawodawcy nie było objęcie opodatkowaniem sprzedaży użytkowania wieczystego nieruchomości, jeżeli sprzedaż ta została dokonana przez byłego właściciela tej nieruchomości lub jego następców prawnych, którzy użytkowanie wieczyste uzyskali w wyniku realizacji uprawnień wynikających z art. 7 ust. 1-4 dekretu. Sąd uznał, że w przypadku tych osób nie doszło do nabycia użytkowania wieczystego, gdyż osoby te były właścicielami, którym państwo mocą dekretu odebrało własność nieruchomości i nigdy nie wywiązało się z określonych w dekrecie obowiązków w zakresie zrekompensowania właścicielom wywłaszczonych nieruchomości poniesionego przez nich uszczerbku majątkowego. W ocenie Sądu tak samo należało potraktować spadkobierców byłych właścicieli nieruchomości, jeżeli to oni uzyskali użytkowanie wieczyste w wyniku realizacji uprawnień wynikających z art. 7 ust. l-4 dekretu, które przeszły na nich ze spadkodawców”.
W świetle przywołanych uregulowań prawnych, należy stwierdzić, że ustanowienie na rzecz Wnioskodawcy w trybie art. 7 dekretu prawa użytkowania wieczystego gruntu w udziale, w którym prawa i roszczenia Wnioskodawca nabył w spadku po następcy prawnym dawnych właścicieli, nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Użytkowanie wieczyste jest prawem rzeczowym, którego przedmiotem może być grunt stanowiący własność Skarbu Państwa, gminy lub związku międzygminnego. Jest to prawo na rzeczy cudzej, jednak zakres i sposób określenia treści tego prawa zbliża je bardziej do prawa własności niż praw rzeczowych ograniczonych. Ponadto, na podstawie wyraźnych odesłań w art. 234 i 237 ustawy Kodeks cywilny, do ww. prawa stosuje się odpowiednio przepisy o własności nieruchomości. Z powyższych względów prawo użytkowania wieczystego nie zostało wymienione w art. 244 ww. ustawy, wśród innych praw rzeczowych ograniczonych, lecz zostało uregulowane odrębnie, jako tytuł II księgi drugiej Kodeksu cywilnego.
Granice prawa użytkowania wieczystego są wyznaczane przez ustawy, zasady współżycia społecznego oraz umowę o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Uprawnienie do wyłącznego korzystania z gruntu przez użytkownika wieczystego gruntu jest skuteczne wobec osób trzecich, a także właściciela gruntu, chyba że umowa, o której mowa wyżej zawiera odrębne uregulowania dotyczące uprawnień właściciela.
Użytkowanie wieczyste jest prawem zbywalnym, podlega dziedziczeniu oraz egzekucji. Użytkownik wieczysty może więc rozporządzać swoim prawem zarówno w drodze czynności prawnej inter vivos, jak i mortis causa - za życia i na wypadek śmierci. Nie można być natomiast jednocześnie właścicielem i użytkownikiem wieczystym gruntu, ponieważ nabycie prawa własności przez użytkownika wieczystego gruntu prowadzi do wygaśnięcia użytkowania wieczystego.
Możliwe jest jednak przekształcenie prawa użytkowania wieczystego, przysługującej osobie fizycznej będącej dotychczasowym użytkownikiem wieczystym, w prawo własności. Przekształcenie prawa wieczystego użytkowania w prawo własności jest tylko zmianą formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości.
Wobec powyższego, ww. przekształcenie również nie jest zdarzeniem prawnopodatkowym, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jeżeli chodzi o budynki znajdujące się na gruntach przechodzących na własność gminy miasta, to zgodnie z art. 5 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta, pozostają one własnością dotychczasowych właścicieli, o ile przepisy szczególne nie stanowią inaczej. Przepis ten obejmował zatem tylko takie budynki, które istniały, a więc były wybudowane na gruncie w chwili, kiedy zgodnie z postanowieniami Dekretu grunt stał się własnością miasta. Z powyższego wynika zatem, że w chwili kiedy zgodnie z postanowieniami dekretu grunt, na którym znajdował się budynek przechodził na własność gminy miasta, to budynek ten pozostawał własnością dotychczasowych właścicieli. Nie przechodził zatem razem z gruntem na własność gminy Miasta. Oznacza to, że w stosunku do takiego budynku nie można mówić o jego zwrocie. Budynek ten bowiem nigdy nie przechodził na własność gminy, aby ta mogła dokonywać ewentualnego zwrotu. Tym samym, rozpatrując datę nabycia przez spadkobierców poprzednich właścicieli budynków, które w momencie przejścia na własność gminy gruntów, na tych gruntach już się znajdowały należy brać pod uwagę datę nabycia spadku.
Jak wynika z treści wniosku, przedmiotowe budynki mieszkalne zostały wybudowane przed 1945 r., a więc istniały w dacie objęcia przedmiotowych nieruchomości dekretem.
Mając na uwadze powyższe, w odniesieniu do sprzedaży wyodrębnionych lokali mieszkalnych w 2016 r. i w 2017 r. oraz budynku znajdującego się na działce nr … oraz nr …, położonych przy ul. … oraz ul. … oraz ul. …, w części związanej z nabyciem przez Wnioskodawcę w spadku po ojcu roszczeń wynikających z dekretu z dnia 26 października 1945r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy o zwrot zabudowanych nieruchomości warszawskich położonych przy ul. … i ul. … oraz ul. …, 5-letni okres o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku Wnioskodawcy należy liczyć od końca 1995 r., tj. od końca roku, w którym zmarł ojciec Wnioskodawcy.
Reasumując, sprzedaż przez Wnioskodawcę w 2017 r. prawa własności nieruchomości stanowiącej działki nr … i nr … położonej przy ul. … oraz … oraz w 2016 r. i w 2017 r. prawa wieczystego użytkowania gruntu stanowiącego działkę nr … położoną przy. ul. …, odzyskanych w trybie art. 7 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy, w odniesieniu do udziału 1/4 nabytego w spadku po ojcu, przed upływem 5 lat od momentu zawarcia umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, nie stanowi dla Wnioskodawcy źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Natomiast, sprzedaż przez Wnioskodawcę w 2016 r. i w 2017 r. wyodrębnionych z budynku położonego przy ul. … w … lokali mieszkalnych oraz sprzedaż w 2017 r. budynku położonego przy ul. … i … w … wraz z wyodrębnionymi w tym budynku lokalami mieszkalnymi, w odniesieniu do udziału 1/4 nabytego w spadku po ojcu, nie stanowi dla Wnioskodawcy źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w przywołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe, pomimo że we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego, Wnioskodawca najpierw wskazuje, że „nie powinno się oceniać ustanowienia na rzecz Wnioskodawcy prawa użytkowania wieczystego w gruncie w kategoriach nabycia, o którym stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nie może być utożsamione ze zwrotem własności, jednakże stanowi swoisty substytut zwrotu własności, w sytuacji, w której ubieganie się o zwrot własności jest niemożliwe ze względu na brak do tego podstaw prawnych w dekrecie komunalizacyjnym”, a następnie wskazuje, że „w przedmiotowej sprawie datą nabycia przez Wnioskodawcę udziału w prawie wieczystego użytkowania oraz współwłasności budynku jest w odniesieniu do każdej części, data nabycia spadku, tj. data śmierci spadkodawcy, a więc: (…) Z. (ojca) 19 lutego 1995 r.”
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Organ wskazuje, że powyższe rozstrzygnięcie odnosi się do sformułowanego przez Wnioskodawcę we wniosku pytania w zakresie ustalenia źródła przychodu z tytułu sprzedaży wyodrębnionych lokali mieszkalnych wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu oraz nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, w części nabytych w drodze spadku po ojcu i nie odnosi się do ustalenia źródła przychodu z tytułu sprzedaży wyodrębnionych lokali mieszkalnych wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu oraz nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, w części nabytych w drodze spadku po matce i ciotce.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania podatkowego organ podatkowy uzna, że stan faktyczny opisany we wniosku różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
-
z zastosowaniem art. 119a;
-
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
-
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).