Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 września 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 22 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania wynagrodzenia w związku z wystąpieniem ze spółki komandytowej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

(…) (dalej: X lub Wnioskodawca) do 30 lipca 2021 r. był wspólnikiem (komandytariuszem) spółki (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w (…) (dalej: Y lub Spółka).

Na mocy Aktu Notarialnego z dnia 28 grudnia 2020 r., (…) X wniósł do Y wkład niepieniężny w postaci:

- nieruchomości zabudowanej budynkiem produkcyjno-magazynowym z częścią socjalno-biurową i pawilonem biurowym, położonej w (…) na działce nr (…), o obszarze (…) ha, nr Księgi Wieczystej (…),

- nieruchomości niezabudowanej, położonej w (…) na działce nr (…), o obszarze (…) ha, nr Księgi Wieczystej (…),

– dalej łącznie zwane jako: Nieruchomości.

Nieruchomości przed ich wniesieniem aportem do Spółki były wykorzystywane przez Wnioskodawcę w prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej pod firmą Z.

Na mocy Aktu Notarialnego z dnia 30 lipca 2021 r., Repetytorium A nr (…) Wnioskodawca wystąpił ze Spółki za wynagrodzeniem w ustalonej wysokości. Wypłata wynagrodzenia przez Y na rzecz X następuje w miesięcznych ratach zgodnie z ustalonym harmonogramem spłat rat (117 rat). Termin płatności pierwszej raty to 15 sierpnia 2021 r., natomiast ostatniej to 15 kwietnia 2031 r.

Na mocy Ustawy Zmieniającej spółki komandytowe z dniem 1 stycznia 2021 r. stały się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)), z tymże ustawodawca pozostawił spółkom komandytowym możliwość przesunięcia stosowania przepisów Ustawy Zmieniającej do 1 maja 2021 r. Y stała się podatnikiem CIT 1 maja 2021 r.

Pytania

1. Czy otrzymane przez X wynagrodzenie z tytułu wystąpienia ze spółki Y stanowi przychód z udziału w zyskach osób prawnych, a tym samym po jego pomniejszeniu o koszty uzyskania przychodu, podlega opodatkowaniu według stawki 19%?

2. Czy datą powstania przychodu z tytułu wynagrodzenia otrzymanego przez X wskutek wystąpienia z Y jest dzień fatycznego otrzymania wynagrodzenia, wobec tego skoro wynagrodzenie jest płatne w ratach, przychód powstanie w dniu otrzymania danej raty (poszczególnych rat)?

3. Czy przychód ten może być pomniejszony o wydatki na objęcie udziału w Spółce rozumiane jako faktycznie poniesione, historyczne wydatki na nabycie Nieruchomości, niepomniejszone o dokonane odpisy amortyzacyjne?

Pana stanowisko w sprawie

1. Otrzymane przez X wynagrodzenie z tytułu wystąpienia ze spółki Y stanowi przychód z udziału w zyskach osób prawnych, a tym samym po jego pomniejszeniu o koszty uzyskania przychodu, podlega opodatkowaniu według stawki 19%.

2. Datą powstania przychodu z tytułu wynagrodzenia otrzymanego przez X wskutek wystąpienia z Y jest dzień fatycznego otrzymania wynagrodzenia, a skoro wynagrodzenie jest płatne w ratach, przychód powstanie w dniu otrzymania danej raty (poszczególnych rat).

3. Przychód ten może być pomniejszony o wydatki na objęcie udziału w Spółce rozumiane jako faktycznie poniesione, historyczne wydatki na nabycie Nieruchomości, niepomniejszone o dokonane odpisy amortyzacyjne.

Uzasadnienie stanowiska

Ad. 1.

Zgodnie z przepisem art. 5a pkt 26 i 28 lit. c) ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych), ilekroć w ustawie jest mowa o:

pkt 26) spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28;

pkt 28) lit. c) spółce – oznacza to spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z przepisem art. 24 ust. ust. 5 pkt 1b ustawy o PIT: Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1 (pkt 1 dot. umorzenia udziałów).

Przepis art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT: Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z przepisem art. 24 ust. 5e ustawy PIT: Dochodem, o którym mowa w ust. 5 pkt 1a albo 1b, jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c albo d, albo z wystąpieniem z takiej spółki, nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38.

Na mocy powyższych regulacji, zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane przez niego wynagrodzenie po 1 maja 2021 r. (a więc po dniu, w którym obligatoryjnie wszystkie spółki komandytowe stały się podatnikiem podatku CIT) w związku z wystąpieniem ze spółki Y z dniem 30 lipca 2021 r. należy kwalifikować jako przychód z udziału w zyskach osób prawnych. Przychód z tytułu otrzymanego wynagrodzenia, po pomniejszeniu go o koszty uzyskania przychodów, czyli dochód podlega opodatkowaniu według stawki 19%.

Ad. 2.

Przepis art. 24 ust. 5 pkt 1b ustawy o PIT, stanowi, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e (czyli także z wystąpienia ze spółki komandytowej), które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1 (umorzenie udziałów).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy dniem powstania przychodu z tytułu otrzymanego wynagrodzenia wskutek wystąpienia ze spółki Y jest dzień fatycznego otrzymania wynagrodzenia. Oznacza to, że skoro strony (X i Y) umówiły się na spłatę wynagrodzenia w ratach (raty płatne najpóźniej do 15 dnia każdego miesiąca), to przychód powstanie w dniu otrzymania poszczególnych rat.

Ad. 3.

Zgodnie z przepisem art. 24 ust. 5e ustawy PIT: Dochodem, o którym mowa w ust. 5 pkt 1a albo 1b, jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c albo d, albo z wystąpieniem z takiej spółki, nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38.

Wnioskodawca na podstawie powyższej regulacji ma prawo do obniżenia przychodu powstałego z tytułu otrzymanego wynagrodzenia wskutek wystąpienia z Y o koszty jego uzyskania.

Co do zasady koszty uzyskania przychodów w przypadku zbycia udziałów nabytych w zamian za wkład niepieniężny ustala się na podstawie art. 22. ust. 1f pkt 1 ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem: W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości określonej zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7ca albo art. 17 ust. 1 pkt 9 – jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej.

Zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 9: Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Przepis ten mówi zatem, że od momentu kiedy spółka komandytowa stała się podatnikiem podatku CIT, aport wniesiony do takiej spółki jest opodatkowany PIT, a przychodem jest wartość wkładu niepieniężnego określona w statucie lub umowie spółki (nie niższa jednak niż jego wartość rynkowa). Konsekwentnie, w przypadku wystąpienia ze spółki komandytowej, podatnik jest uprawniony do rozpoznania kosztu w tej wysokości (w wartości wniesionego wkładu).

W analizowanym przypadku, X wniósł do Y na poczet wkładu aport w postaci Nieruchomości. Nastąpiło to jeszcze przed dniem, w którym Spółka stała się podatnikiem podatku CIT, co oznacza, że X nie rozpoznał z tego tytułu przychodu, bo wówczas nie miał takiego obowiązku. Wystąpienie ze Spółki nastąpiło po dniu, w którym Spółka stała się podatnikiem CIT. Sytuację tę regulują przepisy przejściowe Ustawy Zmieniającej.

Przepis art. 13 ust. 1 Ustawy Zmieniającej wskazuje, że: Do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Z kolei w art. 13 ust. 2 pkt 1 Ustawy Zmieniającej wskazano: Jeżeli udziały w spółce komandytowej lub spółce jawnej zostały nabyte lub objęte przez wspólnika przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, przychód wspólnika z tytułu umorzenia udziałów lub wystąpienia ze spółki, pomniejsza się o wydatki na nabycie lub objęcie udziału w takiej spółce oraz o określoną zgodnie z art. 8 ustawy zmienianej w art. 1 albo art. 5 ustawy zmienianej w art. 2 część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowa lub spółka jawna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w spółce i o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Przepisy ustawy o PIT, ani przepisy Ustawy Zmieniającej nie regulują, co należy rozumieć pod pojęciem „wydatki na nabycie lub objęcie udziału”.

Z uwagi na brak definicji ustawowej, przyjąć należy, że pojęcie „wydatki na nabycie udziału” powinny być interpretowane literalnie, tzn. będą to faktycznie poniesione wydatki na nabycie składnika majątkowego, wnoszonego aportem do spółki komandytowej, czyli wartość historyczna składnika majątku – wartość aktywów brutto, niepomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne.

Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy, kosztem uzyskania przychodu w związku z wystąpienie z Y są faktycznie poniesione, historyczne wydatki na nabycie Nieruchomości, niepomniejszone o dokonane odpisy amortyzacyjne.

Zaprezentowane stanowisko potwierdza np. indywidualna interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 maja 2020 r., nr 0112-KDIL2-2.4011.307.2020.1.MW, dotycząca wystąpienia ze spółki jawnej i w której organ podatkowy uznał w całości stanowisko podatnika za prawidłowe: „W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać, że ustawa o PIT nie definiuje terminu wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce. (`(...)`) Za wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce osobowej należy więc uznać faktycznie poniesione przez podatnika wydatki (fizycznie wydatkowane środki) w związku z objęciem tego prawa. W przypadku, gdy prawo do udziału w spółce nabywane jest w zamian za środki pieniężne, wydatkiem na nabycie tego prawa jest kwota faktycznie zapłacona za ten udział. Natomiast w przypadku, gdy ww. prawo nabywane jest w zamian za inne składniki majątku (wnoszone aportem), za wydatki na nabycie prawa do udziału w spółce osobowej, o których mowa w cytowanym wyżej art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać wydatki faktycznie poniesione na nabycie składników majątkowych wnoszonych aportem (tzw. ich wartość historyczna)”.

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lutego 2020 r., nr 0115-KDIT3.4011.493.2019.1.AD: „Za wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce osobowej, należy więc uznać faktycznie poniesione przez podatnika wydatki (fizycznie wydatkowane środki) w związku z objęciem tego prawa. W przypadku, gdy prawo do udziału w spółce nabywane jest w zamian za środki pieniężne, wydatkiem na nabycie tego prawa, jest kwota faktycznie zapłacona za ten udział. Natomiast w przypadku, gdy ww. prawo nabywane jest w zamian za inne składniki majątku (wnoszone aportem), za wydatki na nabycie prawa do udziału w spółce osobowej, o których mowa w cytowanym uprzednio art. 24 ust. 3c ww. ustawy, należy uznać wydatki faktycznie poniesione, na nabycie składników majątkowych wnoszonych aportem (tzw. ich wartość historyczna). Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”.

W prawdzie art. 24 ust. 3c ustawy o PIT w brzmieniu: Dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce, dotyczy ustalania dochodu z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną. Jednak także w tym przepisie ustawodawca posłużył się pojęciem „wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów”, czyli pojęciem identycznym co w art. 13 ust. 2 pkt 1. Biorąc pod uwagę racjonalność ustawodawcy, uznać należy, że używane przez niego pojęcia w różnych przepisach podatkowych, mają taką samą definicję, chyba że wprowadzono inną definicję na potrzeby danego aktu normatywnego w słowniku ustawowym. „Wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów” nie zostały zdefiniowane w słowniczku ustawy o PIT (art. 5a), a także w Ustawie Zmieniającej. Dlatego należy je interpretować literalnie i w sposób identyczny przy wykładni przepisów posługujących się tym pojęciem. Skoro zatem organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych uznają, iż pojęcie określone w art. 24 ust. 3c ustawy o PIT „wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów” oznacza historyczną wartość majątku, to tak należy to rozumieć także interpretując przepis art. 13 ust. 2 pkt 1 Ustawy Zmieniającej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

W odniesieniu do powołanych pism organów podatkowych informuję, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.