📖 Pełna treść interpretacji
Zmiana interpretacji indywidualnej
Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, z późn. zm.), w związku z art. 223 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. poz. 1948, z późn. zm.), Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 17 listopada 2016 r. Nr 1061-IPTPB4.4511.206.2016.2.KSM, wydanej w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w …., zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 września 2016 r. (data wpływu 20 września 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 października 2016 r. (data wpływu 2 listopada 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania odszkodowania wraz z odsetkami jest:
· prawidłowe w zakresie możliwości zastosowania do otrzymanego odszkodowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
· nieprawidłowe w pozostałym zakresie.
Uzasadnienie
W dniu 20 września 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania odszkodowania wraz z odsetkami.
We wniosku, uzupełnionym w dniu 2 listopada 2016 r., przedstawiono następujący stan faktyczny:
Wyrokiem Sądu Okręgowego w …. z dnia ………… 2014 r. i Sądu Apelacyjnego w …. z dnia …… 2016 r. Wnioskodawca, jako spadkobierca po ……. (matka) otrzymał odszkodowanie (z możliwością zwrotu) za poniesioną szkodę rzeczywistą.
Dnia ……….. 2008 r. …………., wraz ze spadkobiercami brata, wniosła o zasądzenie od Skarbu Państwa Ministra Środowiska odszkodowania wraz z odsetkami z tytułu poniesienia szkody rzeczywistej za przejęcie w dniu ………….. 1951 r. na własność Państwa Przedsiębiorstwa: …………. . W dniu …….. 1984 r. zmarł właściciel przedsiębiorstwa – …………`(...)` Spadek nabyli w 1/3 części żona ………. oraz dzieci: córka ………. i syn ………..
Następnie w dniu ………. 1997 r. zmarła ………….. Spadek nabyli po 1/2 części dzieci …………`(...)`
W dniu …. 2009 r. zmarła …………`(...)` Spadek po niej nabył w całości Wnioskodawca i w miejsce zmarłej matki zgłosił swój udział w sprawie.
W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca dodał, że odszkodowanie zostało wpłacone na Jego konto bankowe w dniu …….. 2016 r., jako następcy ……….., która zmarła w dniu ………. 2009 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że w dniu ………. 2008 r. z roszczeniem do Sądu o wypłatę odszkodowania od Skarbu Państwa – Ministra Środowiska wystąpiła matka Wnioskodawcy – …………, jako spadkobierca po rodzicach ………`(...)` W dniu ……… 2014 r . Sąd Okręgowy w ………. Wydział IV Cywilny zasądził od Skarbu Państwa - Ministra Środowiska na rzecz Wnioskodawcy odszkodowanie na podstawie art. 160 Kodeksu postępowania administracyjnego, wraz z odsetkami od dnia 19 listopada 2014 r. do dnia zapłaty. Wnioskodawca podał, że w uzasadnieniu do wyroku Sąd Okręgowy stwierdził: „Przepis art. 160 k.p.a. w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 sierpnia 2004 r. stanowił w § 1, że stronie, która poniosła szkodę z naruszeniem przepisów art. 156 § 1 k.p.a. albo stwierdzenia nieważności takiej decyzji służy roszczenie o odszkodowanie za poniesioną rzeczywistą szkodę chyba, że ponosi ona winę za powstanie okoliczności wymienionych w tym przepisie. Z kolei z § 2 tego przepisu wynika, że do odszkodowania stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego z wyłączeniem art. 418 tego Kodeksu. Zgodnie z § 3 art. 160 k.p.a. odszkodowanie przysługuje od organu, który wydał decyzję z naruszeniem przepisu art. 156 § 1 k.p.a.”
Wnioskodawca wskazał, że Sąd Apelacyjny w …….. VI Wydział Cywilny zmienił wyrok Sądu Okręgowego w ………. tylko w zakresie kwoty przyznanego odszkodowania. W pozostałym zakresie utrzymał w mocy wyrok Sądu Okręgowego w ………., zasądzając zwrot kwoty ……….. zł tytułem kosztów zastępstwa prawnego w postępowaniu apelacyjnym.
Wyrok Sądu Okręgowego w ……….. z dnia …………. 2014 r. oraz wyrok Sądu Apelacyjnego w ………… z dnia ………… 2016 r. dotyczyły wypłaty odszkodowania od Skarbu Państwa za bezpodstawne przejęcie na własność Państwa Przedsiębiorstwa „……………” Wobec wydania niezgodnego z prawem orzeczenia nr …… Ministra Leśnictwa z dnia ………… 1950 r. o przejęciu na własność Państwa Przedsiębiorstwa „………..” oraz orzeczenia Ministra Leśnictwa z dnia ………. 1951 r., znak ………. w sprawie zatwierdzenia protokołu zdawczo – odbiorczego Przedsiębiorstwa …………, Minister Środowiska w dniu ………. 2004 r. wydał Decyzję administracyjną, w której stwierdził, że orzeczenia Ministra Leśnictwa z dnia …….. 1950 r. oraz z dnia ………. 1951 r. zostały wydane z naruszeniem prawa.
Sąd Okręgowy stwierdził odpowiedzialność odszkodowawczą za bezprawne działania organów Państwa polegające na wydaniu wadliwych orzeczeń administracyjnych, które doprowadziły do powstania szkody i jej rzeczywistych rozmiarów. Sąd Okręgowy i Sąd Apelacyjny uznały i zasądziły na rzecz Wnioskodawcy odszkodowanie zgodnie z art. 160 § 1 k.p.a. Kwota odszkodowania zasądzona przez Sąd Apelacyjny została ustalona na podstawie opinii biegłych przy zastosowaniu metody skorygowanej wartości aktywów netto według stanu na dzień ………. 1950 r. oraz poziomu cen z dnia wyceny. Wnioskodawca podał, że opinie biegłych, jak i inne dowody, podlegają ocenie na podstawie art. 233 § 1 k.p.c. Kryteriami tej oceny są: zgodność z zasadami logiki i wiedzy powszechnej, poziom wiedzy biegłego, podstawy teoretyczne opinii, sposób motywowania oraz stanowczość wyrażonych w niej wniosków (SN z dnia 7 listopada 2000 r. I CKN 1170/98; OSNC 2001/4/64).
Sąd Apelacyjny przyjął, że wysokość rzeczywistego uszczerbku wynosi ………. zł (k.921).
Kwota zasądzona przez Sąd Apelacyjny przypadająca na Wnioskodawcę to ……..zł.
Wnioskodawca otrzymał przelewem bankowym kwotę ………. zł od Ministra Skarbu Państwa. W tytule przelewu Ministerstwo Skarbu Państwa zawarło sformułowanie: odszkodowanie na rzecz ………., sygn. akt: ………. oraz ………… – z zastrzeżeniem zwrotu (………..). Wnioskodawca podał, że nie zna powodu dlaczego tak został określony tytuł tego przelewu, który wynikał z orzeczeń Sądu Okręgowego i Apelacyjnego. Podał przy tym, że orzeczenia są prawomocne.
Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że odsetki są związane z wypłatą odszkodowania zasądzonego na podstawie wyroku Sądu Okręgowego w ……….. z dnia ……….. 2014 r. Odsetki zostały wypłacone w dniu …….. 2016 r.
W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:
Czy odszkodowanie z odsetkami zasądzone wyrokiem sądowym są zwolnione z podatku dochodowego?
Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane w dniu ………. 2016 r. odszkodowanie na podstawie wyroku Sądu Okręgowego w ……… i Sądu Apelacyjnego w ……….. korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych. Dochód z tego tytułu jest wolny od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zasądzone i otrzymane przez Wnioskodawcę odszkodowanie wynika z poniesionej szkody rzeczywistej wskutek wydania z rażącym naruszeniem prawa orzeczenia nr ……. Ministra Leśnictwa z dnia ………. 1950 r. o przejęciu na własność Państwa Przedsiębiorstwa „…………” oraz orzeczenia Ministra Leśnictwa z dnia ………. 1951 r. znak: ………… w sprawie zatwierdzenia protokołu zdawczo–odbiorczego przedsiębiorstwa …………
Według Wnioskodawcy, spełnione zatem są przesłanki zawarte w normie prawnej o zwolnieniu tego typu dochodu, gdyż odszkodowanie wynika z orzeczenia Sądu i stanowi rekompensatę za poniesioną szkodę rzeczywistą.
Zdaniem Wnioskodawcy, również wypłacone odsetki wynikające z zasądzonego odszkodowania będą korzystać ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawowe odsetki za opóźnienie w spełnieniu świadczenia pieniężnego (wypłaty zasądzonego odszkodowania), którego termin był oznaczony w wyroku sądowym stają się zaległą należnością uboczną od odszkodowania w rozumieniu art. 451 § 1 zd. drugie Kodeksu cywilnego, a więc wynikają z zasądzonego odszkodowania. Dlatego zdaniem Wnioskodawcy także do odsetek będzie miało zastosowanie zwolnienie z podatku zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b.
Dyrektor Izby Skarbowej w …., wydając z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów interpretację indywidualną z dnia 17 listopada 2016 r. Nr 1061-IPTPB4.4511.206.2016.2.KSM, uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.
Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w …. nie jest prawidłowa.
Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych określają przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)”.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Moment powstania przychodu określa art. 11 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przychodami (…) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
W art. 10 ust. 1 ustawy PIT określono źródła przychodów wyszczególniając m.in. inne źródła (pkt 9). Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy PIT za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17.
Użycie w powyższym przepisie sformułowanie „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy PIT. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. W związku z tym, każde świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ustawy PIT, jest przychodem z innych źródeł. Co do zasady zatem, do tej kategorii przychodów należy zaliczyć różnego rodzaju odszkodowania, zadośćuczynienia oraz odsetki za zwłokę w wypłacie tychże odszkodowań bądź zadośćuczynień.
Jednocześnie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy PIT, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:
a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu ………. 2008 r. …….. (matka Wnioskodawcy), wraz ze spadkobiercami brata, wniosła o zasądzenie od Skarbu Państwa Ministra Środowiska odszkodowania wraz z odsetkami z tytułu poniesienia szkody rzeczywistej za przejęcie w dniu …….. 1951 r. na własność Państwa Przedsiębiorstwa: ………`(...)` W dniu …….. 1984 r. zmarł właściciel przedsiębiorstwa – ……….. Spadek nabyli w 1/3 części żona ………….. oraz dzieci: córka ………. i syn ………`(...)` Następnie w dniu ……… 1997 r. zmarła ………`(...)` Spadek nabyli po 1/2 części dzieci ……… i …………. W dniu ………. 2009 r. zmarła ……….. Spadek po niej nabył w całości Wnioskodawca i w miejsce zmarłej matki zgłosił swój udział w sprawie. W dniu ……… 2014 r . Sąd Okręgowy w …….. Wydział IV Cywilny zasądził od Skarbu Państwa - Ministra Środowiska na rzecz Wnioskodawcy odszkodowanie na podstawie art. 160 k.p.a. wraz z odsetkami od dnia 19 listopada 2014 r. do dnia zapłaty. W uzasadnieniu do wyroku Sąd Okręgowy stwierdził: „Przepis art. 160 k.p.a. w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 sierpnia 2004 r. stanowił w § 1, że stronie, która poniosła szkodę z naruszeniem przepisów art. 156 § 1 k.p.a. albo stwierdzenia nieważności takiej decyzji służy roszczenie o odszkodowanie za poniesioną rzeczywistą szkodę chyba, że ponosi ona winę za powstanie okoliczności wymienionych w tym przepisie. Z kolei z § 2 tego przepisu wynika, że do odszkodowania stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego z wyłączeniem art. 418 tego Kodeksu. Zgodnie z § 3 art. 160 k.p.a. odszkodowanie przysługuje od organu, który wydał decyzję z naruszeniem przepisu art. 156 § 1 k.p.a.”. Następnie w dniu …… 2016 r. Sąd Apelacyjny w ……. VI Wydział Cywilny zmienił wyrok Sądu Okręgowego w ………. tylko w zakresie kwoty przyznanego odszkodowania. W pozostałym zakresie utrzymał w mocy wyrok Sądu Okręgowego w ………., zasądzając zwrot kwoty ………. zł tytułem kosztów zastępstwa prawnego w postępowaniu apelacyjnym. Wyrok Sądu Okręgowego w ………… z dnia ………. 2014 r. oraz wyrok Sądu Apelacyjnego w ………… z dnia ……. 2016 r. dotyczyły wypłaty odszkodowania od Skarbu Państwa za bezpodstawne przejęcie na własność Państwa Przedsiębiorstwa „………..” Wobec wydania niezgodnego z prawem orzeczenia nr ….. Ministra Leśnictwa z dnia ………. 1950 r. o przejęciu na własność Państwa Przedsiębiorstwa „…………” oraz orzeczenia Ministra Leśnictwa z dnia …….. 1951 r., znak ……… w sprawie zatwierdzenia protokołu zdawczo – odbiorczego Przedsiębiorstwa ………., Minister Środowiska w dniu ……… 2004 r. wydał Decyzję administracyjną, w której stwierdził, że orzeczenia Ministra Leśnictwa z dnia ……. 1950 r. oraz z dnia ……. 1951 r. zostały wydane z naruszeniem prawa. Sąd Okręgowy stwierdził odpowiedzialność odszkodowawczą za bezprawne działania organów Państwa polegające na wydaniu wadliwych orzeczeń administracyjnych, które doprowadziły do powstania szkody i jej rzeczywistych rozmiarów. Sąd Okręgowy i Sąd Apelacyjny uznały i zasądziły na rzecz Wnioskodawcy odszkodowanie zgodnie z art. 160 § 1 k.p.a. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że odsetki są związane z wypłatą odszkodowania zasądzonego na podstawie wyroku Sądu Okręgowego w ……. z dnia …….. 2014 r.
Zgodnie z art. 160 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 735), zwanego dalej „k.p.a.”, stronie, która poniosła szkodę na skutek wydania decyzji z naruszeniem przepisu art. 156 § 1 albo stwierdzenia nieważności takiej decyzji, służy roszczenie o odszkodowanie za poniesioną rzeczywistą szkodę, chyba że ponosi ona winę za powstanie okoliczności wymienionych w tym przepisie. Do odszkodowania stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego, z wyłączeniem art. 418 tego kodeksu (art. 160 § 2 k.p.a.).
Stosownie do art. 160 § 3 k.p.a. odszkodowanie przysługuje od organu, który wydał decyzję z naruszeniem przepisu art. 156 § 1, chyba że winę za powstanie okoliczności wymienionych w tym przepisie ponosi inna strona postępowania dotyczącego tej decyzji; w tym ostatnim przypadku roszczenie o odszkodowanie służy w stosunku do strony winnej powstania tych okoliczności.
Jednocześnie w myśl art. 160 § 4 k.p.a. o odszkodowaniu przysługującym od organu wymienionego w § 1 orzeka organ administracji publicznej, który stwierdził nieważność decyzji z powodu naruszenia przepisu art. 156 § 1 albo stwierdził, w myśl art. 158 § 2, że została ona wydana z naruszeniem przepisu art. 156 § 1. Dochodzenie odszkodowania od strony winnej powstania okoliczności wymienionych w art. 156 § 1 następuje w postępowaniu przed sądem powszechnym. Strona niezadowolona z przyznanego jej odszkodowania przez organ administracji publicznej wymieniony w § 4, w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia jej decyzji w tej sprawie, może wnieść powództwo do sądu powszechnego (art. 160 § 5 k.p.a.).
Powołany przepis art. 160 k.p.a. został uchylony z dniem 1 września 2004 r. na podstawie art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 2004 r. o zmianie ustawy - Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 162, poz. 1692). Jednocześnie na mocy art. 5 ww. nowelizacji stosuje się go w tych sprawach, w których decyzja nieważnościowa (art. 156 § 1 k.p.a.) stała się ostateczna przed dniem 1 września 2004 r. Natomiast wydanie w tym trybie decyzji po tej dacie skutkuje objęciem wniosku odszkodowawczego regulacją art. 417 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740, z późn. zm.), zwany dalej „k.c.”, a zatem jego rozpoznanie następuje przed sądem powszechnym. W myśl art. 417 § 1 k.c. za szkodę wyrządzoną przez niezgodne z prawem działanie lub zaniechanie przy wykonywaniu władzy publicznej ponosi odpowiedzialność Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego lub inna osoba prawna wykonująca tę władzę z mocy prawa. Jeżeli wykonywanie tych zadań z zakresu władzy publicznej zlecono, na podstawie porozumienia, jednostce samorządu terytorialnego albo innej osobie prawnej, solidarną odpowiedzialność za wyrządzoną szkodę ponosi ich wykonawca oraz zlecająca je jednostka samorządu terytorialnego albo Skarb Państwa (art. 417 § 2 k.c.).
Instytucję odsetek za zwłokę reguluje natomiast art. 481 k.c., zgodnie z którym jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi (§ 1). Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Jednakże gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej niż stopa ustawowa, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej normy (§ 2).
Podkreślić należy, że kwestie stosowania ustawy PIT do odszkodowań i odsetek zasądzonych wyrokiem sądowym na podstawie art. 160 k.p.a. zostały rozstrzygnięte w orzecznictwie sądowo-administracyjnym, gdzie ukształtowała się jednolita linia orzecznicza w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych. Za dominujący w orzecznictwie sądowo‑administracyjnym należy uznać pogląd o stosowaniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy PIT do odszkodowań za poniesioną szkodę rzeczywistą wypłaconych na podstawie wyroku sądowego, którego podstawę stanowi art. 160 k.p.a. oraz braku zastosowania zwolnienia przedmiotowego do zasądzonych w związku z takim odszkodowaniem odsetek. Przykładowo w wyroku z dnia 6 grudnia 2018 r. sygn. akt II FSK 3519/16 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że Skoro odszkodowanie i odsetki zostały przyznane wyrokiem sądu, to zwolnienie z opodatkowania odsetek należało rozpatrywać na gruncie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. (…) Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zakres unormowania spornego przepisu należało ustalić z uwzględnieniem dyrektyw interpretacyjnych, jakie obowiązują przy wykładni przepisu wprowadzającego zwolnienie podatkowe. W orzecznictwie sądów administracyjnych jednoznacznie przyjmuje się bowiem, że w odniesieniu do przepisów wprowadzających ulgi i zwolnienia podatkowe, zasadnicze znaczenie ma wykładnia językowa i przepisy takie powinny być rozumiane zgodnie z ich literalnym brzmieniem (ściśle). Oznacza to, że niedopuszczalne jest doszukiwanie się intencji ustawodawcy i stwarzanie na tej podstawie norm wykraczających poza literalne i klarowne brzmienie przepisu (por. wyroki NSA z dnia: 16 stycznia 2018 r., o sygn. akt II FSK 978/16 i II FSK 1123/16 oraz z dnia 5 lipca 2018 r., o sygn. akt II FSK 1133/16 - wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl_). Analizując treść przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. należy zwrócić uwagę, że wprowadzone tym przepisem zwolnienie podatkowe ustawodawca odnosi do otrzymanych na podstawie wyroku lub ugody - odszkodowania lub zadośćuczynienia. Z brzmienia art. 361 K.c. wynika natomiast, że naprawienie szkody obejmuje pokrycie strat, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby szkody mu nie wyrządzono. Wysokość szkody wyznacza więc rozmiar obowiązku odszkodowawczego, a zasada restytucji wyklucza dopuszczalność wzbogacenia się poszkodowanego. Specyfika prawa podatkowego nakazuje inaczej traktować odszkodowanie z tytułu poniesionych strat (damnum emergens) i odszkodowanie z tytułu utraconego zysku (lucrum cessans). To pierwsze służy przywróceniu stanu majątku, który istniał przed wystąpieniem szkody. Chodzi zatem o majątek obejmujący dochód z reguły opodatkowany. Aby zatem szkoda została wyrównana, do rąk poszkodowanego trafić powinna równowartość uszczerbku w jego majątku. Opodatkowanie odszkodowania uniemożliwiłoby osiągnięcie wspomnianego celu. W praktyce oznaczałoby też kolejne opodatkowanie tego samego dochodu. Z tych właśnie przyczyn ustawodawca wprowadził analizowane zwolnienie. Zwolnienie od podatku odszkodowań nie dotyczy jednak wszystkich odszkodowań czy też zadośćuczynień. Ustawodawca wyłącza spod zwolnienia określone i enumeratywnie wymienione kategorie odszkodowań. Taki stan rzeczy przesądza o tym, że co do zasady są one przychodami. Gdyby ustawodawca uznał, że odszkodowania co do zasady nie stanowią źródła przychodu nie umieściłby ich w katalogu zwolnień, określonych w art. 21 u.p.d.o.f. Skoro jednak w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. wskazano, że zwolnienie od podatku nie dotyczy odszkodowań lub zadośćuczynień otrzymanych na podstawie wyroku (lit. b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono, to w konsekwencji odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści nie korzysta z żadnego zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f., w tym z art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. (…) Kluczowym na gruncie niniejszej sprawy jest to, że w art. 21 ust. 1 pkt 3 i pkt 3b u.p.d.o.f. użyte zostały pojęcia odszkodowania i zadośćuczynienia, które dotyczą zasadniczego świadczenia pieniężnego związanego z naprawieniem szkody. Natomiast w przepisie tym prawodawca nie umieścił odsetek._
Również w wyrokach z 16 stycznia 2018 r. sygn. akt II FSK 1122/16 oraz sygn. akt II FSK 1123/16 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że Taka redakcja przepisu statuującego zwolnienie podatkowe, przy uwzględnieniu konieczności jego wykładni w granicach możliwego sensu słów (w nim użytych), niedozwolonym zabiegiem interpretacyjnym czyni przyjęcie, że zakres normowania art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. obejmuje, oprócz świadczenia głównego (odszkodowania, zadośćuczynienia), także świadczenie uboczne jakim są odsetki. Tak dalece idąca wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. nie znajduje bowiem uzasadnienia w językowych ramach analizowanego przepisu, który wyraźnie traktuje o odszkodowaniu oraz zadośćuczynieniu. Ustawodawca posługując się pojęciami "odszkodowanie", "zadośćuczynienie" we wskazanych wyżej przepisach nie nadał im ponadnormatywnego, szerokiego znaczenia. Należy mieć na uwadze, na co już wyżej wskazano, że przepisy regulujące zwolnienia podatkowe powinny być interpretowane ściśle. Nie należy ich interpretować rozszerzająco. Skoro odsetki za opóźnienie w spełnieniu świadczenia pieniężnego nie są ani właściwym odszkodowaniem, ani zadośćuczynieniem, to nie mieszczą się w zakresie zwolnienia podatkowego. Jak trafnie wskazuje się w orzecznictwie jeśli ustawodawca nie wymienił odsetek od odszkodowania, jako podlegających zwolnieniu to przyjęcie odmiennego poglądu, byłoby przejawem niedopuszczalnego zastosowania wykładni rozszerzającej. (…) Obok wykładni językowej również wynik wykładni systemowej wewnętrznej doprowadza do wniosku, że przedmiotowe odsetki nie podlegają zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. W przepisie art. 21 u.p.d.o.f. zostały zawarte zwolnienia dotyczące innego rodzaju odsetek. I tak - wolne od podatku są odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, pkt 95 i pkt 119, pkt 130, pkt 130a oraz pkt 130b u.p.d.o.f., gdzie wyraźnie wyodrębniono świadczenie odsetkowe jako przedmiot zwolnienia podatkowego. Ustawodawca nie pomija zatem odsetek w swoich uregulowaniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w jego ocenie zasługują na szczególną ochronę. Tym samym, skoro ustawodawca w ramach art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f. (a więc w obrębie jednej i tej samej jednostki redakcyjnej) wyraźnie określa przypadki, w których odsetki od określonych przychodów uznaje za wolne od podatku, to wynika z tego, że tylko w tych przypadkach można mówić o objęciu świadczeń odsetkowych zwolnieniem od podatku dochodowego. Inaczej rzecz ujmując wynik w tym przypadku wnioskowania a contrario wskazuje, że odsetki, które nie zostały wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, podlegają opodatkowaniu.
W świetle powyższego, otrzymane przez Wnioskodawcę wraz z odsetkami odszkodowanie wypłacone na podstawie wyroku sądowego, którego podstawę stanowi art. 160 k.p.a., stanowią przychód Wnioskodawcy z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1, w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy PIT. Jednocześnie przychód z tytułu otrzymanego odszkodowania korzysta ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy PIT. Natomiast przychód z tytułu zasądzonych odsetek podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy PIT.
Z uwagi na powyższe stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w zakresie możliwości zastosowania do otrzymanego odszkodowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz nieprawidłowe w pozostałym zakresie.
W konsekwencji należało z urzędu dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w ……., gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.
Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.
Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Pouczenie
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ………, w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).
Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):
- w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00‑916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)
lub
- w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP**:** /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).
Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.