0115-KDIT2.4011.581.2021.2.MD

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 1, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2021 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniu 3 listopada 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 3 listopada 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 28 stycznia 2016 r. Wnioskodawca wraz z żoną zakupili mieszkanie za kwotę 242 000 zł. Dnia 22 grudnia 2020 r. sprzedali to mieszkanie za kwotę 350 000 zł (połowa Wnioskodawcy – 175 000 zł).

Dnia 2 kwietnia 2019 r. Wnioskodawca wraz z żoną zakupili działkę budowlaną za kwotę 55 000 zł. Dnia 11 grudnia 2020 r. sprzedali tę działkę za kwotę 73 000 zł (połowa Wnioskodawcy – 36 500 zł).

Wspólny przychód wyniósł 423 000 zł (połowa Wnioskodawcy – 211 500 zł). Mimo tego, że chcieli skorzystać z ulgi mieszkaniowej, ponieważ w tym roku kupują dom, został im naliczony podatek do zapłaty w wysokości 13 280 zł (połowa Wnioskodawcy – 6 640 zł), który zapłacili. Całą kwotę uzyskaną ze zbycia obu nieruchomości przeznaczają na cele mieszkaniowe, tj. 241 606,64 zł zostało przeznaczone na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu, a pozostała kwota, tj. 181 393,36 zł zostanie przeznaczona na zakup domu w przeciągu trzech lat, zgodnie z przepisami o uldze mieszkaniowej.

Do lokalu mieszkalnego, będącego przedmiotem sprzedaży, przysługiwało Wnioskodawcy prawo odrębnej własności. Cena zakupu lokalu mieszkalnego była sfinansowana kredytem hipotecznym. Celem nabycia lokalu Wnioskodawcy była realizacja własnych celów mieszkaniowych; działaniami zmierzającymi do ich realizacji Wnioskodawcy było wykończenie i urządzenie całego mieszkania. Wnioskodawca zamieszkiwał ww. lokal od momentu zakupu aż do sprzedaży. Ww. lokal mieszkalny nie był udostępniany nieodpłatnie lub odpłatnie osobom trzecim, nie był wynajmowany, podnajmowany lub w jakikolwiek inny sposób nie były czerpane korzyści z udostępnienia jego osobom trzecim bądź nieodpłatnego użyczania. W stosunku do sprzedanego lokalu mieszkalnego Wnioskodawca nie podjął jakichkolwiek czynności w celu jego uatrakcyjnienia. Wnioskodawca zamieścił ogłoszenie w internecie, przygotowując przedmiotowy lokal mieszkalny do sprzedaży.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie prowadził wcześniej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dokonana przez Wnioskodawcę sprzedaż lokalu mieszkalnego nie nastąpiła w ramach wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie dokonywał wcześniej sprzedaży nieruchomości.

Grunty działki zakupionej w dniu 2 kwietnia 2019 r. były klasyfikowane jako grunty orne, klasa V. Celem nabycia działki była realizacja własnych celów mieszkaniowych (budowa domu), ale ze względów finansowych plany uległy zmianie. Zakupiona działka była przeznaczona w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego pod budowę budynku mieszkalnego. W dniu nabycia nie było wydanej decyzji o warunkach zabudowy oraz Wnioskodawca nie występował o te warunki. Wnioskodawca nie poniósł dodatkowych nakładów w związku z przygotowaniem do sprzedaży działki nabytej w dniu 2 kwietnia 2019 r. Cenę zakupu działki Wnioskodawca sfinansował gotówką.

Dokonana przez Wnioskodawcę sprzedaż działki budowlanej nie nastąpiła w ramach wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kredyt został zaciągnięty przez Wnioskodawcę oraz jego żonę, dnia 18 grudnia 2015 r. Celem kredytu był zakup lokalu mieszkalnego na rynku pierwotnym oraz jego modernizacja. Stroną umowy kredytowej w momencie zaciągania kredytu był Wnioskodawca i jego żona. Odpowiedzialność za spłatę kredytu obciążała każdego solidarnie. Ww. kredyt był udzielony przez podmiot uprawniony na podstawie przepisów prawa bankowego i przepisów o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych do udzielania kredytów (pożyczek). Ww. kredyt został zaciągnięty w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej, innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Wnioskodawca dokonał spłaty kredytu w dniu 4 stycznia 2021 r. Dokonana spłata dotyczyła rat kredytu.

Celem nabycia domu będzie realizacja własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawcy. Użytkowaniem od momentu nabycia będzie zamieszkanie przez Wnioskodawcę ww. domu. Dom, który Wnioskodawca zamierza kupić, położony jest przy ulicy K., … K. (N.). Dom nie będzie udostępniany nieodpłatnie i nie będzie udostępniany odpłatnie osobom trzecim, nie będzie wynajmowany, podnajmowany i Wnioskodawca nie będzie w jakikolwiek inny sposób czerpał korzyści z jego udostępnienia osobom trzecim i nieodpłatnego użyczania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy powinien być naliczony podatek od tej części przychodu, która została przeznaczona na spłatę kredytu hipotecznego?

Wnioskodawca uważa, że podatek do zapłaty nie powinien wystąpić, ponieważ cały przychód zostanie wydatkowany na cele mieszkaniowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że dnia 28 stycznia 2016 r. Wnioskodawca wraz z żoną zakupili mieszkanie za kwotę 242 000 zł. Dnia 22 grudnia 2020 r. sprzedali to mieszkanie za kwotę 350 000 zł (połowa Wnioskodawcy – 175 000 zł). Dnia 2 kwietnia 2019 r. Wnioskodawca wraz z żoną zakupili działkę budowlaną za kwotę 55 000 zł. Dnia 11 grudnia 2020 r. sprzedali tę działkę za kwotę 73 000 zł (połowa Wnioskodawcy – 36 500 zł). Wspólny przychód wyniósł 423 000 zł (połowa Wnioskodawcy – 211 500 zł). Mimo tego, że chcieli skorzystać z ulgi mieszkaniowej, ponieważ w tym roku kupują dom, został im naliczony podatek do zapłaty w wysokości 13 280 zł (połowa Wnioskodawcy – 6 640 zł), który zapłacili. Całą kwotę uzyskaną ze zbycia obu nieruchomości przeznaczają na cele mieszkaniowe, tj. 241 606,64 zł zostało przeznaczone na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu, a pozostała kwota, tj. 181 393,36 zł zostanie przeznaczona na zakup domu w przeciągu trzech lat, zgodnie z przepisami o uldze mieszkaniowej. Do lokalu mieszkalnego, będącego przedmiotem sprzedaży, przysługiwało Wnioskodawcy prawo odrębnej własności. Cena zakupu lokalu mieszkalnego była sfinansowana kredytem hipotecznym. Celem nabycia lokalu Wnioskodawcy była realizacja własnych celów mieszkaniowych; działaniami zmierzającymi do ich realizacji Wnioskodawcy było wykończenie i urządzenie całego mieszkania. Wnioskodawca zamieszkiwał ww. lokal od momentu zakupu aż do sprzedaży. Ww. lokal mieszkalny nie był udostępniany nieodpłatnie lub odpłatnie osobom trzecim, nie był wynajmowany, podnajmowany lub w jakikolwiek inny sposób nie były czerpane korzyści z udostępnienia jego osobom trzecim bądź nieodpłatnego użyczania. W stosunku do sprzedanego lokalu mieszkalnego Wnioskodawca nie podjął jakichkolwiek czynności w celu jego uatrakcyjnienia. Wnioskodawca zamieścił ogłoszenie w internecie, przygotowując przedmiotowy lokal mieszkalny do sprzedaży. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie prowadził wcześniej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dokonana przez Wnioskodawcę sprzedaż lokalu mieszkalnego nie nastąpiła w ramach wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie dokonywał wcześniej sprzedaży nieruchomości. Grunty działki zakupionej w dniu 2 kwietnia 2019 r. były klasyfikowane jako grunty orne, klasa V. Celem nabycia działki była realizacja własnych celów mieszkaniowych (budowa domu), ale ze względów finansowych plany uległy zmianie. Zakupiona działka była przeznaczona w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego pod budowę budynku mieszkalnego. W dniu nabycia nie było wydanej decyzji o warunkach zabudowy oraz Wnioskodawca nie występował o te warunki. Wnioskodawca nie poniósł dodatkowych nakładów w związku z przygotowaniem do sprzedaży działki nabytej w dniu 2 kwietnia 2019 r. Cenę zakupu działki Wnioskodawca sfinansował gotówką. Dokonana przez Wnioskodawcę sprzedaż działki budowlanej nie nastąpiła w ramach wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kredyt został zaciągnięty przez Wnioskodawcę oraz jego żonę, dnia 18 grudnia 2015 r. Celem kredytu był zakup lokalu mieszkalnego na rynku pierwotnym oraz jego modernizacja. Stroną umowy kredytowej w momencie zaciągania kredytu był Wnioskodawca i jego żona. Odpowiedzialność za spłatę kredytu obciążała każdego solidarnie. Ww. kredyt był udzielony przez podmiot uprawniony na podstawie przepisów prawa bankowego i przepisów o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych do udzielania kredytów (pożyczek). Ww. kredyt został zaciągnięty w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej, innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, albo w Konfederacji Szwajcarskiej. Wnioskodawca dokonał spłaty kredytu w dniu 4 stycznia 2021 r. Dokonana spłata dotyczyła rat kredytu. Celem nabycia domu będzie realizacja własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawcy. Użytkowaniem od momentu nabycia będzie zamieszkanie przez Wnioskodawcę ww. domu. Dom, który Wnioskodawca zamierza kupić, położony jest przy ulicy K., … K. (N.). Dom nie będzie udostępniany nieodpłatnie i nie będzie udostępniany odpłatnie osobom trzecim, nie będzie wynajmowany, podnajmowany i Wnioskodawca nie będzie w jakikolwiek inny sposób czerpał korzyści z jego udostępnienia osobom trzecim i nieodpłatnego użyczania.

Na podstawie art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Art. 30e ust. 2 cytowanej ustawy stanowi, że podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 powoływanej ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Art. 22 ust. 6c cytowanej ustawy stanowi, że koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT (podatek od towarów i usług) w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Według art. 30e ust. 4 wskazanej ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Art. 21 ust. 1 pkt 131 powołanej ustawy stanowi, że wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał cele mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości.

Z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Wedle zaś art. 21 ust. 25 pkt 2 przywołanej ustawy za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

W świetle natomiast art. 21 ust. 25a cytowanej ustawy wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Treść art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Na mocy art. 21 ust. 27 przywołanej ustawy w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Art. 21 ust. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Ponadto art. 21 ust. 29 powyższej ustawy stanowi, że w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

Z kolei na podstawie art. 21 ust. 30 cytowanej ustawy przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Należy podkreślić, że prawidłowe ustalenie dochodu winno wyglądać w ten sposób, że przychód z odpłatnego zbycia ustalony stosownie do art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy pomniejszyć o koszty jego uzyskania ustalone według zasad, o jakich mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy. W przypadku nabycia nieruchomości w drodze kupna, cena nabycia stanowi koszt uzyskania przychodu, który pomniejsza uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przychód. Dla ustawodawcy bez znaczenia pozostaje przy tym sposób pozyskania kapitału na pokrycie ceny zakupu oraz poniesionych nakładów (oszczędności podatnika czy kredyt). Skoro zatem w ramach obliczenia dochodu ze sprzedaży nieruchomości jest uwzględniony koszt jej nabycia oraz nakłady zwiększające jej wartość, to obowiązuje ustawowy zakaz traktowania kredytu zaciągniętego na te cele, jako wydatku na własne cele mieszkaniowe.

Konstrukcja zacytowanego art. 21 ust. 30 powołanej ustawy oznacza zatem, że spłata kredytu zaciągniętego wcześniej na zakup i remont sprzedawanej nieruchomości nie stanowi celu mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, w której odliczeniu podlegać ma wydatek na ten cel, jako koszt uzyskania przychodu. Dla ustawodawcy bez znaczenia pozostaje przy tym sposób pozyskania kapitału na pokrycie ceny zakupu i kosztów remontu (oszczędności podatnika czy kredyt).

Przepis ten zapobiega więc sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczyłby ten sam wydatek – raz zaliczając wydatek na nabycie nieruchomości i nakłady zwiększające jej wartość w koszty uzyskania przychodu, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu którym sfinansował ten właśnie cel.

Dwukrotne odliczanie tych samych wydatków godziłoby w całą istotę zawartych w prawie podatkowym mechanizmów ulg, odliczeń oraz rozliczania kosztów uzyskania przychodów. Koszty uzyskania przychodów nie stanowią wprawdzie ulgi podatkowej w potocznym znaczeniu, ale przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodu z danego źródła do kosztów tych można zaliczyć określone wydatki. Uwzględnienie tych wydatków w kosztach stanowi o zmniejszeniu dla podatnika przychodu podlegającego opodatkowaniu. Prawo do odliczania poniesionych kosztów jest zatem formą przywileju podatkowego, która daje ulgę przy obliczaniu wysokości zobowiązania do zapłaty.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne stwierdzić należy, że w omawianej sprawie znajdzie zastosowanie regulacja zawarta w przywołanym wyżej art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca rozliczając transakcję sprzedaży lokalu mieszkalnego zobowiązany był bowiem uwzględnić wydatki na nabycie tego lokalu oraz udokumentowane nakłady zwiększające jego wartość w postaci kosztów uzyskania przychodu.

W konsekwencji spłata kredytu hipotecznego w tej części, w której wydatki na zakup oraz nakłady zwiększające wartość nieruchomości sfinansowane ze środków uzyskanych z kredytu zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, nie może zostać zakwalifikowana do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem uwzględnienie spłaty tego kredytu jako wydatku na cel mieszkaniowy oznaczałoby, że w tej części Wnioskodawca odliczyłby dwukrotnie ten sam wydatek. Raz jako poniesiony na nabycie nieruchomości i nakłady zwiększające jej wartość, a za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansował te właśnie cele, co jest sprzeczne z art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo wskazać należy, że do przedmiotowego zwolnienia, przy spełnieniu warunków, wynikających z powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie Wnioskodawcę uprawniało wydatkowanie uzyskanego ze zbycia lokalu przychodu na zakup domu, w którym zamieszka. Zwolnienie to obejmuje tylko taką część dochodu jaka proporcjonalnie będzie odpowiadać udziałowi wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe i wymienionych w art. 21 ust. 25 powołanej ustawy w uzyskanym przychodzie.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.