0115-KDIT1.4011.635.2021.1.MT

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 10 lipca 2021 r. (data wpływu 5 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

5 sierpnia 2021 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek złożyli:

1. Zainteresowany będący stroną postępowania: A.;

2. Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

‒ B.;

‒ C.;

‒ D.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcy są wspólnikami spółki jawnej, polskimi rezydentami podatkowymi podlegającymi nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Jako osoby fizyczne podlegają w Polsce obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych od całości swoich dochodów.

Spółkę jawną tworzą czterej wspólnicy uprawnieni do prowadzenia spraw spółki, uczestniczący w odpowiednich udziałach zarówno w zyskach, jak i stratach spółki w czasie trwania jej działalności. Wszyscy wspólnicy zgodnie zamierzają dokonać przekształcenia spółki jawnej w spółkę kapitałową w formie spółki z o.o. Wspólnicy otrzymają w spółce przekształconej (sp. z o.o.) udziały odpowiadające posiadanym udziałom w zyskach w spółce jawnej.

W czasie trwania działalności spółki jawnej Wnioskodawcy (wspólnicy) uzyskiwali dochody opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych, które nie były im w całości wypłacane jako zysk należny wspólnikom. Niepobrany zysk na mocy jednomyślnej uchwały po zakończeniu roku obrotowego był przeznaczany w bilansie spółki jawnej na zobowiązania wobec wspólników, do pobrania przez nich w latach następnych.

Wypracowany w poszczególnych latach zysk spółki jawnej, mimo iż nie wypłacony, został już uwzględniony w podstawie opodatkowania wspólników oraz opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – dalej: „ustawa PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)”). Dochody uzyskiwane w ramach prowadzenia działalności w formie spółki jawnej łącznie z niewypłacanym w poszczególnych latach zyskiem zostały opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych według zasad opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej wspólników prowadzonej w ramach spółki jawnej zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy PIT.

Jednocześnie Wnioskodawcy wskazują, że nie zachodzi wobec nich okoliczność opisana w art. 52 § 2 Kodeksu spółek handlowych (dalej jako: „k.s.h.”), tzn. udział kapitałowy wspólnika w spółce nie został uszczuplony stratą spółki, a zatem zachodzą wszelkie podstawy do wypłaty wypracowanego przez spółkę jawną całego zysku w części należnej wspólnikom.

W związku z planowanym przekształceniem spółki jawnej w spółkę z o.o. Wnioskodawcy zamierzają zrealizować swoje prawa majątkowe w spółce. Planowane jest, że wspólnicy zgłoszą żądanie podziału i wypłaty zysku za rok 2020 oraz wypracowanego i niewypłaconego zysku z lat poprzednich (z okresu sprzed przekształcenia spółki) w formie jednomyślnej uchwały przed dniem przekształcenia. Aby nie narażać funkcjonowania spółki wspólnicy planują, iż wypłata dotychczas niewypłaconego zysku odbywać się będzie w ratach, na przestrzeni kilku lat.

Wypłata zysku na rzecz Wnioskodawców będzie miała miejsce po zarejestrowaniu przekształcenia spółki jawnej w spółkę z o.o. w rejestrze przedsiębiorców. Mając na uwadze art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w myśl którego osoba prawna zawiązana w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowe prawa i obowiązki przekształcanej spółki, żądanie zgłoszone przez Wnioskodawców zobowiązana będzie zrealizować już spółka kapitałowa (spółka z o.o.). Wypłata ta stanowić będzie realizację roszczenia wspólników spółki jawnej, którzy wskutek przekształcenia stali się wspólnikami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wypłata przez spółkę przekształconą (spółkę z o.o.) należnego wspólnikom (Wnioskodawcom) całości wypracowanego i opodatkowanego uprzednio przez nich zysku w spółce przekształcanej (spółce jawnej) w rozumieniu art. 52 k.s.h., wskutek zgłoszenia przez wspólników (Wnioskodawców) żądania wypłaty zysku przed przekształceniem spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spowoduje dla Wnioskodawców jakiekolwiek zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Zainteresowanych, wypłata zysków wypracowanych i uprzednio opodatkowanych przez wspólników w ramach działalności spółki jawnej, w sytuacji gdy żądanie ich wypłaty w trybie art. 52 k.s.h. zostanie zgłoszone przed dokonaniem przekształcenia spółki, nie będzie stanowiła dla Wnioskodawców przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nie ma przy tym znaczenia forma wypłaty ani fakt, iż wypłaty będą następować już po przekształceniu spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zgodnie z art. 551 § 1 k.s.h., spółka jawna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą w chwili wpisu spółki przekształconej do rejestru przedsiębiorców. Na podstawie art. 553 § 1 k.s.h., spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek i zobowiązania spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem i zobowiązaniami spółki przekształconej, a tym samym spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki spółki jawnej. Spółka jawna będąca spółką osobową nieposiadającą osobowości prawnej nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Opodatkowaniu podlegają dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. W przypadku, gdy wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna to dochód z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Świadczeniem spełnionym na rzecz „byłych” wspólników spółki jawnej (a przyszłych wspólników spółki z o.o.) jest wyplata należnego zysku w spółce osobowej, czyli przychodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną. Zysk ten, zgodnie z zasadami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegał opodatkowaniu w czasie trwania spółki jawnej jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej podatników (art. 5b ust. 2 ustawy o PIT).

O charakterze świadczenia decyduje data jego wymagalności. W tym przypadku jest to data zgłoszenia żądania wypłaty całości wypracowanego zysku w spółce jawnej za miniony rok oraz lata ubiegłe (art. 52 § 1 k.s.h.). W ten sposób wypłacane świadczenie na rzecz wspólników spółki jawnej nie podlega dodatkowemu opodatkowaniu z tytułu jego wypłacenia, ponieważ zysk ten stanowił podstawę opodatkowania w każdym roku podatkowym trwania spółki, niezależnie od tego czy był faktycznie wypłacony wspólnikowi czy nie. Otrzymane przez Wnioskodawców świadczenia nie będą w majątku któregokolwiek z nich dochodem, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zmiana formy prawnej działania spółki jawnej nie zmieni bowiem natury prawnej samego zysku, którego wypłata po przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością będzie miała jedynie charakter „odebrania" dochodu, który został już rozliczony na potrzeby podatku dochodowego na bieżąco przez Wnioskodawców jako wspólników spółki jawnej.

Po przekształceniu przekształcona spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie zobowiązana do wypłacenia tego zysku na rzecz dotychczasowych wspólników spółki jawnej. Z punktu widzenia spółki przekształconej wypłata ta będzie realizacją zobowiązania powstałego przed przekształceniem spółki. Zdaniem Wnioskodawców, wypłacony w tym wypadku zysk nie będzie świadczeniem należnym wspólnikowi jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wspólnicy nie uzyskują dywidendy ani udziału w zyskach osoby prawnej, lecz świadczeniem spełnianym na rzecz wspólnika w związku z wcześniejszą działalnością spółki jawnej, której wynik został już raz opodatkowany podatkiem od osób fizycznych. Świadczenie to jest z punku widzenia wspólników przychodem z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, natomiast z punktu widzenia spóło z o.o. wypłata ta będzie realizacją zobowiązania przejętego w trybie przekształcenia spółki jawnej.

Zdaniem Wnioskodawców potwierdza to tezę, iż wypłata całości zysku w spółce jawnej dokonana przez przekształconą spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, na podstawie zgłoszenia żądania wypłaty przez wspólników przed przekształceniem, nie spowoduje dla wspólników żadnych konsekwencji podatkowych w postaci zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na gruncie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

‒ spółki jawne co do zasady mieszczą się w pojęciu „spółki niebędącej osobą prawną” z art. 5a pkt 26 ustawy;

‒ skutki podatkowe zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością spółek niebędących osobą prawną są przypisywane ich wspólnikom będącym osobami fizycznymi jako skutki podatkowe posiadania udziału w spółce niebędącej osobą prawną, stosownie do zasad określonych w art. 8 ust. 1-2 ustawy.

Wypłaty zysku z tego rodzaju spółek (ustalane w stosunku odpowiadającym prawu wspólnika do udziału w zysku tej spółki) niewątpliwie są otrzymaniem przez wspólnika przysporzenia majątkowego – określona kwota pieniężna jest przenoszona z majątku spółki do majątku wspólnika. Niemniej jednak, ponieważ zysk osiągnięty przez spółkę niebędącą osobą prawną jest wynikiem jej działalności, a działalność ta (tj. wszystkie zdarzenia gospodarcze, jakie mają miejsce w spółce w toku jej działalności) jest na bieżąco opodatkowywana po stronie wspólników, wypłata zysku ze spółki niebędącej osobą prawną jest traktowana na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako neutralna podatkowo. Rozwiązanie to jest realizacją zasady zakazu podwójnego opodatkowania.

Natomiast spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mieszczą się w pojęciu „spółki”, o której mowa w art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wypłaty dywidend i innego rodzaju przysporzeń wynikających z faktu uczestnictwa w tego rodzaju spółkach nie są neutralne podatkowo – stanowią przychody ze źródła kapitały pieniężne jako przychody z udziału w zyskach osób prawnych (art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy).

W opisanym zdarzeniu przyszłym:

‒ wspólnicy spółki jawnej zgłoszą żądanie podziału i wypłaty zysku za rok 2020 oraz wypracowanego i niewypłaconego zysku z lat poprzednich;

‒ w spółce jawnej zostanie podjęta uchwała o podziale i wypłacie zysku;

‒ spółka jawna zostanie przekształcona w spółkę z o.o.,

‒ kwoty należne wspólnikom (tj. środki które mają odzwierciedlać zyski wypracowane w spółce, kiedy funkcjonowała ona jako transparentna podatkowo spółka jawna) będą im wypłacane przez spółkę z o.o. jako następcę prawnego spółki jawnej.

Na gruncie ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.) wypłata zysków ze spółki jawnej jest możliwa, jeśli wspólnicy nie wyrazili wcześniej zgody na brak przeznaczenia zysków do wypłaty i przeznaczenie ich na inne cele.

Podjęcie skutecznej uchwały o podziale i wypłacie zysków powoduje, że po stronie spółki jawnej powstanie zobowiązanie wobec wspólników do wypłaty tych należności. Zobowiązanie takie – jako element obciążający majątek spółki jawnej – powinno zostać odpowiednio ujęte w dokumentach dotyczących planowanego przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i na kapitałach spółki z o.o.

Jeśli zatem – jak wskazują Zainteresowani – wypłacane przez spółkę z o.o. kwoty faktycznie będą miały charakter wypłaty zysków ze spółki jawnej w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych, to:

‒ nie będą stanowiły przychodów Zainteresowanych z udziału w zyskach osoby prawnej (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), bo ich wypłata będzie realizacją roszczenia, które powstało po stronie spółki jawnej przed jej przekształceniem w spółkę z o.o.;

‒ nie będą stanowiły przychodów Zainteresowanych z uwagi na ich wcześniejsze opodatkowanie w trybie art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Zainteresowanych jest więc prawidłowe.

Przedmiotem tej interpretacji jest wyłącznie ocena skutków podatkowych okoliczności podanych przez Zainteresowanych. Nie oceniano w niej natomiast kwestii podstawy prawnej dla wypłaty opisanych kwot jako podziału uprzednio wypracowanych w spółce zysków i nie oceniono charakteru prawnego tych wypłat na gruncie przepisów Kodeks spółek handlowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na tę interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.