0115-KDIT1.4011.580.2021.2.JG

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 20 lipca 2021 r. (data wpływu 26 lipca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 16 października 2021 r. (data wpływu 21 października 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziału w nieruchomości – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

26 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziału w nieruchomości, który został uzupełniony 21 października 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni była współwłaścicielką nieruchomości położonej w X. przy ul. …. Nieruchomość była własnością Wnioskodawczyni oraz A. S., mających udział w częściach równych, czyli 1/2. Przedmiotem współwłasności był lokal mieszkalny numer … położony na … piętrze … kondygnacji budynku …, składającego się z: dwóch pokoi, w tym jednego z aneksem kuchennym, łazienki i przedpokoju, o łącznej powierzchni użytkowej 38,56 m². Współwłaścicielki nieruchomości zaciągnęły wspólnie kredyt hipoteczny nr … z dnia …. w kwocie 180.000 zł, który został zabezpieczony hipoteką do kwoty 270.000 zł wpisaną w dziale czwartym księgi wieczystej KW …. Całkowita wartość spłaconego kredytu wynosi łącznie 200.870,61 zł.

Z kolei dnia 14 maja 2019 r. współwłaścicielki zawarły porozumienie, w którym Wnioskodawczyni zobowiązała się przenieść na rzecz A. S. swój udział we własności nieruchomości w ciągu dwóch lat od dnia zawarcia porozumienia skutecznej umowy o przejęcie długu. Poprzez zawarcie umowy o przejęcie długu strony rozumiały taką sytuację, z której wynikało, że osoba trzecia przejmie dług Wnioskodawczyni, a Bank Hipoteczny wyrazi na to zgodę, wobec czego na mocy art. 519 par 1 k.c. osoba trzecia lub A. S. wstąpi w miejsce Wnioskodawczyni w zakresie długu na rzecz osoby trzeciej lub A. S., zwalniając tym samym Wnioskodawczynię z odpowiedzialności za dług. Jednakże A. S. spłaciła w całości kredyt hipoteczny ze środków własnych, skutkiem czego na podstawie zawartego porozumienia doszło do przeniesienia własności udziału Wnioskodawczyni na A. S. na mocy aktu notarialnego z dnia …., Repertorium A numer ….

Wnioskodawczyni oświadczyła, że uznaje roszczenie regresowe wynikające z art. 376 Kodeksu cywilnego przysługujące A. S. o zwrot kwoty zobowiązania zabezpieczonego hipoteką w kwocie 100.435,30 zł oraz że jest on niemożliwy do spłacenia w formie pieniężnej. A. S. wyraziła zgodę na zmianę formy spłaty opisanego wyżej zobowiązania pieniężnego ze świadczenia pieniężnego na świadczenie rzeczowe, na warunkach określonych w umowie. Wnioskodawczyni, w celu wykonania zobowiązania zapłaty kwoty zobowiązania zabezpieczonego hipoteką w kwocie 100.435,30 zł, przeniosła na rzecz A. S. przysługujący jej udział wynoszący 1/2 części we własności lokalu mieszkalnego o wartości ciążącego na niej zobowiązania regresowego. Wykonanie świadczenia rzeczowego spowodowało wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawczyni względem A. S. o zwrot kwoty zobowiązania zabezpieczonego hipoteką. Wnioskodawczyni nie uzyskała żadnego dochodu ze zbycia ww. nieruchomości. Ponadto zaciągnięty kredyt hipoteczny, a następnie roszczenie regresowe, przewyższało wartość lokalu mieszkalnego z uwagi na część odsetkową kredytu, powodując tym samym osiągnięcie zerowego dochodu ze zbycia udziału własności nieruchomości przez Wnioskodawczynię.

W uzupełnieniu wniosku sprecyzowano, że Wnioskodawczyni nabyła udział w nieruchomości – lokalu mieszkalnym położonym w X. przy ul. … – 9 października 2019 r.

Odpowiedzialność Wnioskodawczyni jako współwłaściciela nieruchomości wobec banku w związku z zaciągniętym dnia …. wspólnie z A. S. kredytem hipotecznym była solidarna.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym wyżej zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawczyni będzie obciążona podatkiem od zbycia nieruchomości i innych praw majątkowych z uwagi na zbycie udziału we własności nieruchomości przed upływem 5 lat od jej nabycia? Jeżeli tak, to w jaki sposób należy obliczyć podstawę opodatkowania w tej sprawie?

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie powinna zostać obciążona podatkiem od zbycia nieruchomości i innych praw majątkowych, z uwagi na zbycie udziału we własności nieruchomości przed upływem 5 lat od jej nabycia.

W przedstawionym zaistniałym stanie faktycznym należy zwrócić uwagę, że Wnioskodawczyni pomimo zbycia swego udziału we własności nieruchomości przed upływem 5 lat od jego nabycia nie otrzyma żadnej korzyści materialnej, ponieważ kredyt hipoteczny, a następnie zobowiązanie regresowe przewyższyło wartość jej udziału mieszkania. Jakąkolwiek idącą korzyścią dla Wnioskodawczyni jest wyzbycie się zobowiązania regresowego w wyniku całościowej spłaty kredytu hipotecznego przez A. S. w zamian za przeniesienie własności udziału nieruchomości. Dlatego też mając na uwadze porozumienie z dnia 14 maja 2019 r. oraz akt notarialny z dnia …. Repertorium A numer … należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni nie otrzymała żadnej korzyści finansowej przy przeniesieniu własności nieruchomości niż wyzbycie się zobowiązania regresowego wobec niej. Ponadto art. 30e u.p.d.o.f. wskazuje na charakter odpłatnego zbycia nieruchomości, a w powyższym stanie faktycznym nie ma elementu odpłatności z uwagi na brak uzyskania przychodu. Potwierdza to uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2014 r., II FPS 4/14, Lex nr 1537626, że „jeżeli nie można określić przychodu, to i nie można ustalić zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym”. Z kolei wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 28 marca 2013 r., I SA/Sz 957/12, Lex nr 1299139 wskazuje, że przychodem ze sprzedaży nieruchomości jest wartość nieruchomości wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży. Dla wystąpienia owego przychodu wystarczy bowiem samo zawarcie umowy sprzedaży, która musi z mocy art. 535 kc określać cenę, której w powyższym stanie faktycznym jest określona jako świadczenie rzeczowe w zamian za zwolnienie z zobowiązania regresowego. Krzywdzące byłoby opodatkowanie Wnioskodawczyni, gdyż de facto nie uzyskała żadnego dochodu, który mógłby być podstawą opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nie****prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji „odpłatnego zbycia” rzeczy lub praw. W celu ustalenia znaczenia tego terminu należy więc posłużyć się wykładnią językową. Do stwierdzenia powstania przychodu warunkiem koniecznym jest uzyskanie przysporzenia majątkowego. Podstawową formą odpłatnego zbycia będzie sprzedaż oraz zamiana. Zgodnie z zasadą swobody umów odpłatne zbycie może nastąpić także w innej formie. Zaznaczyć należy, że „cena odpłatnego zbycia wyrażona w umowie nie musi być wyrażona w pieniądzu (wartościach pieniężnych). Nie jest bowiem wykluczone, że zapłatą za przeniesienie własności rzeczy lub przeniesienie praw będzie inna forma przysporzenia majątkowego” (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, Lex, 2010, wyd. II). Tym samym, wynagrodzenie można określić nie tylko w pieniądzu, ale także poprzez inne określenie jego wartości, np. zwolnienie z długu, czy potrącenie wzajemnych wymagalnych wierzytelności. Zatem, pod pojęciem „odpłatne zbycie” należy rozumieć nie tylko sprzedaż, ale każdą czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości, jej części lub udziału w niej za odpłatnością (niekoniecznie w formie gotówkowej), a więc co do zasady również przeniesienie własności dokonane w wyniku umowy przejęcia długu.

Charakterystyczną cechą odpłatnego zbycia jest ekwiwalentność świadczeń stron, przy czym świadczenia stron względem siebie nie muszą mieć tego samego wymiaru ekonomicznego, ustalanego według kryteriów obiektywnych. Wskazać należy, że odpłatne czynności prawne charakteryzują się tym, że każda ze stron uzyskuje jakąś korzyść majątkową (niekoniecznie w postaci pieniężnej). Cechą umów odpłatnych jest to, że świadczenie jednej strony umowy znajduje swój odpowiednik w świadczeniu drugiej strony. Jest to sytuacja, gdy każda ze stron umowy uzyskuje ekwiwalent (równoważnik) dla świadczenia własnego. Nie dochodzi więc w takim przypadku do sytuacji, gdy tylko jedna ze stron odnosi korzyść z dokonanego świadczenia, a świadczenie zbywcy nie odbywa się kosztem uszczuplenia własnego majątku. Istotą odpłatnego zbycia jest to, że zbywca dokonując przysporzenia nie czyni tego kosztem własnego majątku, albowiem uzyskuje ekwiwalentne świadczenie, posiadające określony wymiar materialny, przejawiający się w zwolnieniu z długu.

W rozpatrywanej sprawie przeniesienie udziału we własności lokalu mieszkalnego na drugiego współwłaściciela w zamian za zwolnienie z zobowiązania jest więc odpłatnym zbyciem tego udziału, natomiast dla osoby, która w zamian za otrzymany udział z tego zobowiązania zwalnia, jest nabyciem tego udziału. Tym samym, czynność ta stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Stosownie do art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT (podatek od towarów i usług) w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W świetle powyższego, definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia tej nieruchomości. Koszt nabycia, co do zasady, określa umowa notarialna sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia będzie zatem cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży, niezależnie od tego czy zakup nieruchomości jest sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy. Zatem, w przypadku Wnioskodawczyni, kosztem uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziału w lokalu mieszkalnym będzie koszt nabycia tego udziału.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa, przeniesienie w maju 2021 r. prawa do nabytego przez Wnioskodawczynię w 2019 r. udziału w lokalu mieszkalnym w zamian za zwolnienie z zobowiązania stanowi dla Wnioskodawczyni źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskany z ww. tytułu dochód będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podstawą obliczenia podatku dochodowego będzie dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia, czyli wartością zobowiązania do zwrotu kwoty zobowiązania zabezpieczonego hipoteką (roszczenia regresowego), pod warunkiem, że wyraża wartość rynkową tego udziału, pomniejszonym o ewentualne poniesione przez Wnioskodawczynię koszty odpłatnego zbycia, a kosztami uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli ceną nabycia w 2019 r. udziału w lokalu mieszkalnym.

Organ interpretacyjny informuje, że zgodnie z zasadą samoopodatkowania obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, gdyż prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy. W związku z powyższym, organ interpretacyjny nie może wskazać czy wystąpi bądź nie wystąpi w przedstawionej przez Panią sytuacji obowiązek zapłaty podatku dochodowego, bądź brak takiego obowiązku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na tą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.