0114-KDIP2-2.4011.145.2021.2.KL

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 31 sierpnia 2021 r. (data wpływu 2 września 2021 r.), uzupełnionym pismem z 10 listopada 2021 r. (data nadania 10 listopada 2021 r., data wpływu 15 listopada 2021 r.), na wezwanie z 26 października 2021 r. Nr 0114-KDIP2-2.4010.145.2021.1.KL (data nadania 26 października 2021 r., data odbioru 27 października 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

2 września 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Pan X (dalej: „Wnioskodawca”) jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą pod firmą „Y" (NIP:…).

Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terenie Rzeczpospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 u.p.d.f. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w ramach grupowania PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 62.01.Z „działalność związana z oprogramowaniem”.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się wytwarzaniem i rozwijaniem oprogramowania komputerowego jako programista (`(...)`). W związku z tym Wnioskodawca wykorzystuje posiadane umiejętności rozwijając zarówno stronę back - end jak i front - end oprogramowania.

Należy dodatkowo wyjaśnić, że w przypadku programowania „back-endem” nazywa się tę część oprogramowania, która znajduje się na serwerze i do której użytkownik korzystający z aplikacji nie ma bezpośredniego dostępu, a która zarządza całym systemem danej aplikacji lub strony (`(...)`).

Z kolei front-end jest tą częścią aplikacji która działa po stronie użytkownika i obejmuje te jej elementy, które są widoczne dla użytkownika i ma zapewnić, aby te elementy np. strony (`(...)`) lub aplikacji mobilnej sprawnie działały oraz zapewniały użytkownikowi odpowiednie możliwości i funkcje.

Rozwój oprogramowania zarówno w jego warstwie back-end jak i front-end wymagają wykorzystania nieco innego podejścia oraz zasadniczo różnych języków programowania wysokiego poziomu.

W tym zakresie Wnioskodawca wykorzystuje swoją znajomość języków programowania, głównie (`(...)`) oraz języków do zarządzania relacyjnymi bazami danych (`(...)`), oraz wybranych języków programowania służących do tworzenia części aplikacji działających po stronie użytkownika (front - end aplikacji).

Należy zaznaczyć, że w przypadku Wnioskodawcy nie jest stosowana technika wytwarzania oprogramowania w postaci „(`(...)`)”. (`(...)`) to technika wytwarzania oprogramowania w której dwóch programistów współpracuje na jednym stanowisku roboczym (względnie ma jednocześnie dostęp do tego samego kodu źródłowego) i jeden z nich pisze kod, a drugi przegląda każdy wiersz kodu podczas wpisywania, a następnie role ich ulegają zmianie. W związku z brakiem stosowania techniki (`(...)`) można stwierdzić, że rozwiązania programistyczne są wyłącznego autorstwa Wnioskodawcy, w związku z czym nie ma wątpliwości co do osoby ich autora.

Oprócz twórczej pracy koncepcyjnej związanej z projektowaniem rozwiązań programistycznych i poszukiwaniem najlepszego w danej sytuacji rozwiązania programistycznego, Wnioskodawca zajmuje się także czynnościami związanymi z samym przeniesieniem wymyślonych rozwiązań do kodu źródłowego w danym języku programowania.

Nie ulega wątpliwości, że czynności podejmowane przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy i pomimo tego, że faktycznie w swojej działalności software deweloperzy korzystają z szeregu narzędzi ułatwiających im pracę jak gotowe biblioteki, frameworki, narzędzia automatyzujące pisanie kodu programistycznego itd., to nadal ostateczna decyzja pozostaje w gestii człowieka zajmującego się rozwojem oprogramowania.

W ramach wykonywanych zleceń Wnioskodawca może tworzyć nowe funkcjonalności i algorytmy, projektować kod źródłowy kod pod względem jego wydajności i skalowalności. Poszczególne moduły aplikacji oraz jej oczekiwane funkcjonalności są wykonywane wg specyfikacji klienta, jednakże ich wewnętrzna implementacja jest natomiast inwencją twórczą Wnioskodawcy, który stara się opracowywać je w sposób jak najbardziej optymalny i otwarty na dalszą rozbudowę, czyli z zastrzeżeniem skalowalności wytwarzanego oprogramowania.

Co prawda w swojej codziennej pracy Wnioskodawca jest członkiem zespołu deweloperskiego, jednakże, tak jak każdy z pozostałych deweloperów, pomimo współpracy na rzecz jednego kontrahenta, odpowiada on za swoje zadania. Wytwarzanie oprogramowania odbywa się w 2 tygodniowych sprintach (odcinkach czasu w którym jest realizowana dana część aplikacji), przy czym początkiem każdego sprintu jest omówienie poszczególnych zadań realizowanych przez poszczególne osoby.

W przypadku Wnioskodawcy nie mają miejsce sytuacje, w których realizacja przydzielonych zadań miałaby miejsce po terminie ich wykonania.

W roku 2021 Wnioskodawca współpracuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej z dwoma podmiotami tj. A sp. z o. o. z siedzibą w … (NIP: …) oraz z B sp. z o. o. (NIP: …).

Z obydwoma powyżej wskazanymi podmiotami Wnioskodawca ma zawarte umowy pisemne dotyczące świadczenia usług informatycznych. W przypadku pierwszego ze wskazanych powyżej podmiotów zawarta została „Umowa ramowa w zakresie usług informatycznych” z dnia … roku. Zgodnie z treścią tej umowy zleceniobiorca (tj. Wnioskodawca) zobowiązuje się do świadczenia usług informatycznych, które są każdorazowo określane w osobnych zamówieniach. Pisemne zamówienia określają przedmiot, zakres i harmonogram świadczenia usług oraz należne wynagrodzenie. Wnioskodawca realizując prace zobowiązany jest do określenia rodzaju realizowanych usług w arkuszu prac, a umowa określa szczegóły dotyczące sposobu jego wypełniania i dostarczenia.

Wynagrodzenie Wnioskodawcy jest wymagalne dopiero z momentem potwierdzenia wykonania prac i ich czasochłonności. Rozliczenie wynagrodzenia Wnioskodawcy następuje na podstawie umownie określonej stawki godzinowej.

Umowa wyraźnie wskazuje, że w przypadku realizacji w ramach świadczonych usług utworu, Wnioskodawca przenosi w zamian za zapłatę wynagrodzenia wszelkie prawa autorskie na polach eksploatacji wskazanych w umowie.

Umowa precyzuje, że przejście praw autorskich ma miejsce w momencie utrwalenia utworu.

Z kolei druga ze wskazanych powyżej umów wskazuje (tj. umowa zawarta z B sp. z o.o.), że Wnioskodawca zgadza się świadczyć usługi w zakresie określonym w załączniku do niej, zgodnie ze składanymi zleceniami, które będą zawierały wszystkie niezbędne wymagania. Umowa precyzuje warunki dotyczące terminów wykonania poszczególnych zleceń, opóźnień, kar umownych na wypadek opóźnienia itp., a ponadto wskazuje wynagrodzenie ryczałtowe należne co miesiąc Wnioskodawcy. Co istotne, umowa wyraźnie wskazuje, że wynagrodzenie Wnioskodawcy jest należne w związku z świadczeniem usług i przeniesieniem wszystkich autorskich praw majątkowych, wraz z prawem do udzielenia zezwolenia na wykonywanie praw pokrewnych, na wszystkich polach eksploatacji wymienionych w umowie.

Umowa reguluje także kwestie związane z zakazem konkurencji, zachowaniem poufności oraz związane z rozstrzyganiem sporów. W załączniku do tej umowy wskazano dwa obszary działalności deweloperskiej, które są objęte tą umową tj.

1. analiza systemowa, projektowanie i tworzenie kodu źródłowego oprogramowania oraz

2. projektowanie i pisanie scenariuszy testów do sprawdzania poprawności działania oprogramowania.

Jak wynika z dwóch powyżej przedstawionych umów, Wnioskodawca świadcząc usługi informatyczne m. in. tworzy oprogramowanie na rzecz swoich kontrahentów - a więc programy komputerowe, podlegające ochronie prawnoautorskiej w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Należy zaznaczyć, że Wnioskodawca ma możliwość decydowania o miejscu i czasie wykonania powierzonych czynności i nie pozostaje pod kierownictwem żadnego ze swoich zleceniodawców. Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze w związku z wykonywaniem działalności i świadczeniem usług na rzecz swoich kontrahentów, albowiem ponosi odpowiedzialność za niewłaściwe, nienależyte wykonanie umowy, jak również za czas przestoju, przerwy w świadczeniu usług Wnioskodawca nie uzyskuje wynagrodzenia.

Z drugiej strony, z zastrzeżeniem postanowień dotyczących zakazu konkurencji, Wnioskodawca ma także możliwość aktywnego poszukiwania nowych zleceń od innych podmiotów zainteresowanych świadczeniem na ich rzecz usług informatycznych.

Zgodnie z treścią dwóch powyżej wskazanych umów Wnioskodawca każdorazowo przenosi na swoich zleceniodawców autorskie prawa majątkowe do wytworzonego w wyniku realizacji umowy utworu. Wynagrodzenie przewidziane w umowie obejmuje wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych. Wnioskodawca uzyskuje zatem przychód ze sprzedaży kwalifikowanych praw IP na rzecz swoich kontrahentów (zleceniodawców), a pochodzący z przenoszenia autorskich praw majątkowych do wytworzonych programów komputerowych.

Jak to już zostało wspomniane, Wnioskodawca realizując usługi informatyczne tworzy utwory utrwalone w postaci kodu źródłowego, nad którym pracuje, tworząc rozwiązania dostosowane do potrzeb klientów docelowych. Wnioskodawca, tworząc programy komputerowe w opisany powyżej sposób, wykorzystuje do tego wiedzę uzyskaną m.in. ze szkoleń i literatury branżowej, a także z portalów branżowych dostępnych on-line.

Zdaniem Wnioskodawcy, tworząc oprogramowanie wykonuje on prace rozwojowe, ponieważ Wnioskodawca w ramach swojej działalności wytwarza programy komputerowe dla zleceniodawców przez działalność o charakterze twórczym, prowadzoną w sposób systematyczny, tj. metodyczny i uporządkowany, stale poszerzając zasoby swojej wiedzy bądź też bazując na wiedzy dotychczasowej, do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług).

Aktualnie dostępną wiedzę Wnioskodawca czerpie z powyżej wskazanych źródeł, a w swojej pracy programistycznej w sposób twórczy łączy różne jej elementy.

Należy zaznaczyć, że wypracowane efekty samodzielnej działalności Wnioskodawcy lub też w ramach zespołu programistów są rozwiązaniami niewystępującymi dotychczas w jego praktyce gospodarczej (programistycznej) lub są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących, w szczególności w ramach kodu źródłowego nad którym pracuje Wnioskodawca. W żadnym wypadku czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie mają charakteru rutynowego, ani ich struktura nie jest z góry zdeterminowana, z wyjątkiem konieczności przestrzegania określonej składni języka programowania np. w zakresie nazw bibliotek, słów kluczowych, operatorów itd. Są to jednak reguły, których musi przestrzegać każdy programista tworzący kod źródłowy w danym języku programowania, podobnie zresztą jak użytkownik języka powinien przestrzegać jego reguł składni i gramatyki.

Ponieważ, jak wskazano powyżej, Wnioskodawca przenosi na swoich kontrahentów w ramach zawartej umowy całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanych w omówiony sposób programów komputerowych, Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą ponosi on wydatki takie jak: zakup sprzętu komputerowego, zakup książek (literatury branżowej), opłaty za udział w szkoleniach (względnie koszt dostępu do szkoleń on-line), koszty dojazdów do klienta w celu świadczenia usług w określonym miejscu - takie jak koszty leasingu operacyjnego samochodu osobowego, paliwa oraz jego ubezpieczenia. Powyższe opłaty są bezpośrednimi kosztami koniecznymi do fizycznego świadczenia usług dla zleceniodawców. Wnioskodawca zaznacza, że pierwsze wydatki na zakup książek oraz opłat za udział w szkoleniach zostaną dokonane w miesiącu sierpniu 2021 roku i za okres styczeń - lipiec 2021 roku nie miały one miejsca.

Wnioskodawca podkreśla także, że jest w stanie przyporządkować konkretną wartość kosztów, o których mowa we wniosku do wytworzenia, ulepszenia i rozwoju konkretnego prawa własności intelektualnej - programu komputerowego.

Należy bowiem zaznaczyć, że całość wynagrodzenia otrzymywanego przez Wnioskodawcę uzyskiwane jest z tytułu rozporządzenia przez niego autorskimi prawami majątkowymi. Wnioskodawca nie jest wynagradzany w jakikolwiek sposób w związku z pozostawaniem w gotowości do świadczenia usług, a podpisane umowy również nie przewidują innej konstrukcji niż zapłata wynagrodzenia z tytułu przeniesienia praw autorskich do stworzonych utworów.

W konsekwencji wszystkie koszty uzyskania przychodów należy uznać za warunkujące osiągnięcie przychodów z tytułu sprzedaży praw autorskich do programów komputerowych.

Wnioskodawca zaznacza, że posiada i prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami prawa ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac, obejmującą wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Ewidencja jest prowadzona na bieżąco i zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Ewidencja jest sporządzana za pomocą komputera i przy wykorzystaniu arkusza kalkulacyjnego, który prezentuje kumulatywnie oraz comiesięczne zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie obejmuje wszystkie wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Konstrukcja arkusza umożliwia określenie stanu rozliczenia na koniec każdego miesiąca kalendarzowego oraz narastająco.

W tych okolicznościach Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb u.p.d.f., które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 u.p.d.f.).Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za rok 2021 (składanym do 30 kwietnia 2022 roku) rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej współpracy ze zleceniodawcami w roku 2021 z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%. W 2021 r. Wnioskodawca uzyskał (i będzie uzyskiwał do końca roku) przychód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do programu komputerowego wytwarzanego w ramach opisanej współpracy ze swoimi dwoma kontrahentami oraz ponosił (i będzie nadal ponosił do końca 2021) koszty wskazane we wniosku. Wnioskodawca zamierza kontynuować współpracę ze swoimi zleceniodawcami również w latach następnych na tych samych zasadach, dlatego też zamierza w następnych latach ponownie rozliczyć się z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

W uzupełnieniu doprecyzowano opis stanu faktycznego poprzez udzielenie odpowiedzi na pytania:

1. Czy Pana działalność w zakresie wytwarzania, rozwijania oraz ulepszania programów komputerowych jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. (…);

2. Czy pod pojęciem wydatków dotyczących leasingu operacyjnego samochodu osobowego ma Pan na myśli tylko wskazane we wniosku wydatki, czy również inne koszty? Jeżeli również inne koszty należy wymienić jakie i wyjaśnić czy ewentualnie wskazane w uzupełnieniu wniosku ww. wydatki zostaną faktycznie poniesione na prowadzoną przez Panią działalność związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, (…);

3. Czy samochód i sprzęt komputerowy, o których mowa we wniosku i ewentualnie w jego uzupełnieniu stanowią środki trwałe w prowadzonej działalności gospodarczej;

4. Od kiedy (proszę podać dokładną datę) Pan prowadzi odrębną ewidencję, o której mowa we wniosku i czy odrębna ewidencja jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP?

Ad. 1

Niniejszym potwierdzam, że działalność Wnioskodawcy w zakresie wytwarzania, rozwijania oraz ulepszania programów komputerowych jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zgodnie z obowiązującymi przepisami prace rozwojowe to działalność, która obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (patrz art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce). Jak wskazano w treści stanu faktycznego (pierwotnego wniosku) Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się wytwarzaniem i rozwijaniem oprogramowania komputerowego jako programista (`(...)`). Wnioskodawca wykorzystuje posiadane umiejętności rozwijając zarówno stronę back - end jak i front - end aplikacji. Rozwój oprogramowania zarówno w jego warstwie back-end jak i front-end wymaga wykorzystania nieco innego podejścia oraz zasadniczo różnych języków programowania wysokiego poziomu. W tym zakresie Wnioskodawca wykorzystuje swoją znajomość języków programowania, głównie (`(...)`) oraz języków do zarządzania relacyjnymi bazami danych (`(...)`), oraz wybranych języków programowania służących do tworzenia części aplikacji działających po stronie użytkownika (front-end aplikacji). W ramach wykonywanych zleceń Wnioskodawca może tworzyć nowe funkcjonalności i algorytmy, projektować kod źródłowy pod względem jego wydajności i skalowalności. Poszczególne moduły aplikacji oraz jej

oczekiwane funkcjonalności są wykonywane wg specyfikacji klienta, jednakże ich wewnętrzna implementacja jest inwencją twórczą Wnioskodawcy, który stara się opracowywać je w sposób jak najbardziej optymalny i otwarty na dalszą rozbudowę, czyli z zastrzeżeniem skalowalności wytwarzanego oprogramowania.

Należy zaznaczyć, że niezależnie od realizowanego modułu aplikacji, istnieje szereg sposobów dojścia do oczekiwanego rozwiązania. Przykładowo, możliwe jest zaimplementowanie danego rozwiązania w zakresie odwrócenia zwykłej listy elementów (jak litery [a,b,c]) na kilka sposobów. Niemniej nie każdy sposób wykonania jest pożądany w ramach danego kodu źródłowego, biorąc pod uwagę takie kwestie jak czytelność kodu programistycznego, skalowalność aplikacji, czy też szybkość wykonania danego algorytmu wyrażoną w tzw. notacji „Dużego O”. Kwestie te muszą być rozważone przez Wnioskodawcę w zasadzie jeszcze przed rozpoczęciem napisania danego fragmentu kodu źródłowego, co wymaga pewnej analizy dostępnych źródeł wiedzy. Dostępne zasoby wiedzy obejmują w szczególności dokumentacje do gotowych bibliotek, frameworków, fachowe publikacje dotyczące określonych rodzajów programowania, jak programowanie obiektowe, funkcyjne, asynchroniczne, wytwarzanie oprogramowania sterowane testami itd. Dopiero analiza dostępnych źródeł wiedzy prowadzi do wyboru optymalnego rozwiązania programistycznego, którego implementacja zapewni osiągnięcie postawionego celu.

Powyższa działalność jest zgodna z definicją „prac rozwojowych” w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, ponieważ obejmuje ona nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności (np. wskazane powyżej elementy jak biblioteki i frameworki), w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług (np. wskazane powyżej implementowane nowe rodzaje rozwiązań w ramach aplikacji komputerowych).

Wnioskodawca podkreśla, że jego działalność nie ma charakteru rutynowego, w szczególności w zakresie utrzymania zastanego już kodu programistycznego, w przypadku którego to rodzaju zadań sposób jego wykonania byłby z góry określony, chociażby efekt tego typu działania miałby charakter ulepszenia.

Podsumowując, Wnioskodawca wskazuje, że wykonuje w ramach powierzonych mu zadań prace rozwojowe, które spełniają przesłanki definicyjne określone w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W konsekwencji działalność Wnioskodawcy w zakresie wytwarzania, rozwijania oraz ulepszania programów komputerowych jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Ad. 2

Wskazane w pierwotnym wniosku wydatki związane z leasingiem operacyjnym mają charakter przykładowy, ponieważ dotyczyły one paliwa oraz ubezpieczenia pojazdu samochodowego. Wnioskodawca zaznacza, że dodatkowo mogą się pojawić inne kategorie wydatków, takie jak koszty płynów eksploatacyjnych (olej silnikowy, płyn hamulcowy), koszty naprawy i serwisowania, zakupu zużywających się elementów eksploatacyjnych jak opony, pióra wycieraczek itp. Wnioskodawca zaznacza, że wszystkie wskazane powyżej wydatki będą poniesione na prowadzoną działalność związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że istnieje bezpośredni związek pomiędzy poniesieniem ww. wydatków a prowadzoną działalnością gospodarczą, a w konsekwencji z wytworzeniem opisanego oprogramowania. Jest tak ponieważ powyżej opisane wydatki służą zapewnieniu Wnioskodawcy możliwości dojazdu do miejsca w którym świadczy on usługi programistyczne, a w konsekwencji prowadzi także prace rozwojowe. W konsekwencji brak możliwości sprawnego przemieszczania się do określonego miejsca może utrudnić lub uniemożliwić świadczenie usług programistycznych i prowadzenie prac rozwojowych z nimi związanych.

Ad. 3

Wnioskodawca wyjaśnia, że zarówno samochód jak i używany sprzęt komputerowy nie są ujęte jako środki trwałe. Jest tak ponieważ samochód jest przedmiotem umowy leasingu operacyjnego, a wartość sprzętu komputerowego nie przekroczyła progu 10.000 zł w momencie zakupu, w związku z czym sprzęt komputerowy nie jest ujmowany jako środek trwały (stanowi on natomiast element wyposażenia).

Ad. 4

Odrębna ewidencja jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo- rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP, czyli od dnia 1 stycznia 2021 roku. Ewidencja jest prowadzona na bieżąco i sukcesywnie uzupełniana w stosunku o zapisy w kolejnych miesiącach kalendarzowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego, w opisany we wniosku sposób, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38 i 40 u.p.d.f.?

2. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie mógł w zeznaniu rocznym za rok 2021 i lata następne rozliczyć dochód uzyskany ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do programu komputerowego wytwarzanego w ramach opisanej współpracy ze Spółką z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego od osób fizycznych wynoszącej 5% zgodnie z art. 30ca ust. 1 u.p.d.f?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 u.p.d.f. działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z kolei badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe winny być, zgodnie z art. 5a pkt 39 i 40 u.p.d.f., rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (tj. Dz. U. z 2021 r. poz. 478 z późn. zm.). W myśl tych przepisów badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Z kolei prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji. Należy podkreślić, że istotne jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

1. badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

2. prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy („z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń”), mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podmiotu. Zastrzeżenie to zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność oraz brak innowacyjnego charakteru, nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy zidentyfikować przejawy tej działalności w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 u.p.d.f. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Ustawowa definicja wymaga, aby w pierwszej kolejności działalność badawczo- rozwojowa miała charakter twórczy. Zgodnie z poglądami wyrażanymi na gruncie definicji utworu zamieszczonej w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, stosownie do którego przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór), działalność twórcza wymaga, aby rezultatem jej działania był taki jej przejaw, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania.

W konsekwencji taki przejaw działalności ludzkiej powinien posiadać cechę nowości, której stopień nie ma jednak znaczenia (por. M. Pożniak - Niedzielska, „System Prawa Prywatnego Tom 13” Warszawa 2007 s. 8).

Spełnienia przesłanki twórczości można doszukiwać się w doborze, układzie lub uporządkowaniu składników utworu (por. J. Barta, R. Markiewicz „Prawo autorskie i prawa pokrewne Komentarz”, Kraków 2005, s. 69). W konsekwencji element twórczości w działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u tego podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN (dostęp: https://sjp.pwn.pl/szukaj/systematyczny.html) słowo systematyczny oznacza: (1) „robiący coś regularnie i starannie"-, (2) „o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu”-, (3) „o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny”-, (4) „dotyczący systematyki roślin i zwierząt’. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności", czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (trzecie z podanych powyżej znaczeń). Powyższe oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa powinna być prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz aktualnych potrzeb rynku i jego klientów. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” nie wymaga aby działalność badawczo - rozwojowa była prowadzona przez cały czas, ani aby była ona prowadzona w sposób ciągły. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany (por. uwagi na s. 14 „Objaśnienia podatkowe z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP Box" dostęp: https://www.gov.pl/web/finanse/objasnienia-podatkowe-dot-preferencyjnego-opodatkowania- dochodow-wytwarzanych-przez-prawa-wlasnosci-intelektualnej-ip-box, w dalszej części wniosku przywoływane jako „Objaśnienia").

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prowadzi on działalność badawczo - rozwojowej tj. prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce w zw. z art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.f. Przemawiają za tym następujące argumenty. Po pierwsze, prace prowadzone przez Wnioskodawcę, a polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu aplikacji mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Jednocześnie z uwagi na niestosowanie techniki (`(...)`), oprogramowanie tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę stanowi efekt jego twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego. Po drugie, prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych aplikacji lub poszczególnych nowych funkcji w ramach istniejących i rozwijanych aplikacji. Co prawda .sposób wykorzystania wiedzy i umiejętności jest do pewnego stopnia zdeterminowany zarówno składnią języków programowania jak i dostępnymi funkcjami w ramach poszczególnych modułów lub frameworków, ale to każdorazowo Wnioskodawca decyduje w jaki sposób twórczo połączyć dostępne elementy. Po trzecie, prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) z nastawieniem na rozwój i ulepszanie oprogramowania w przyszłości. Z jednej strony Wnioskodawca realizuje powierzone mu zadania, ale są one jednoznacznie nastawione na stworzenie, rozwój lub ulepszenie oprogramowania. Obrazowo rzecz ujmując, zleceniodawca określa jakie jego potrzeby biznesowe ma zaspokajać dana aplikacja oraz w czym ma się to przejawiać, natomiast zadaniem Wnioskodawcy jest przeniesienie ich wynagrodzenia kod źródłowych i ich poprawna implementacja.

Podsumowując powyższe argumenty, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z realizacją prowadzonej działalności gospodarczej realizuje on działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu tj. prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce w zw. z art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.f.

Ad. pytanie nr 2

Z uwagi na udzielenie pozytywnej odpowiedzi na pytanie ad 1, uzasadnione jest przedstawienie argumentacji w zakresie pytania nr 2 wniosku.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 u.p.d.f. podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Z kolei art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.f. wskazuje, że kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego.

Dalsze przepisy wskazują, że podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 u.p.d.f.).

Przepisy art. 30ca ust. 4 i 5 u.p.d.f. zawierają natomiast normy doprecyzowujące w zakresie wyliczenia wysokości dochodu osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W tym miejscu wystarczy zaznaczyć, że zgodnie z art. 30ca ust. 4 u.p.d.f. warunkiem opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką 5% jest prowadzenie bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Wynika to bowiem z konstrukcji tzw. wskaźnika nexus służącego do określenia wysokości przychodów objętych powyżej wskazanym preferencyjnym traktowaniem.

Z uwagi na brak nabycia przez Wnioskodawcę wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 u.p.d.f., prowadzenie działalności badawczo - rozwojowej jest warunkiem koniecznym zastosowania preferencyjnej stawki podatku 5%.

Jak już wykazano w odpowiedzi na pytanie ad. 1 warunek prowadzenia działalności badawczo - rozwojowej należy uznać za spełniony.

Z kolei art. 30ca ust. 5 u.p.d.f. precyzuje, że za koszty związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową nie mogą być uznane te z nich, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetki, opłaty finansowe oraz koszty związane z nieruchomościami.

A contrario można wnosić, że pozostałe rodzaje kosztów związane z prowadzoną działalnością badawczo - rozwojową nie są objęte tym wyłączeniem i mogą być rozpoznane na potrzeby wyliczenia wartości wskaźnika nexus.

Z kolei art. 30ca ust. 7 pkt 2 u.p.d.f. wskazuje, że dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać, że jest on uprawniony do rozliczenia dochodu (straty) zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 u.p.d.f., ponieważ na gruncie dwóch opisanych w niniejszym wniosku umów dokonuje on przeniesienia (sprzedaży) autorskich praw majątkowych przysługujących mu jako autorowi utworu w postaci programu komputerowego.

Jak bowiem wynika z art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Z kolei art. 74 ust. 2 tej ustawy stwierdza, że ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie. Określając czym jest „program komputerowy” należy wskazać, że programem komputerowym jest algorytm zapisany w języku programowania (por. W. Machała, R. M. Sarbiński (red.) „Prawo autorskie i prawa pokrewne, Komentarz”, Warszawa 2019 s. 1133). Komputery przetwarzają dane pod kontrolą sekwencji instrukcji nazywanych właśnie programami komputerowymi (por. P. Deitel, H. Deitel, „Programowanie w Javie. Solidna wiedza w praktyce”, Gliwice 2018, s. 58). Natomiast jak wskazano w Objaśnieniach, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko.

Program komputerowy obejmuje więc również jego funkcje składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

Z powyższych dwóch przepisów wynika, że programy komputerowe są chronione jak (a nie Jako”) utwory literackie, wobec czego konieczne jest aby stanowiły one przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Muszą one być także ustalone w tym znaczeniu, że mają one nadaną postać, która umożliwia zapoznanie się z programem przez co najmniej jedną osobę niebędącą twórcą, choćby to utrwalenie było nietrwałe (por. W. Machała, R. M. Sarbiński (red.) „Prawo autorskie i prawa pokrewne, Komentarz”, Warszawa 2019 s. 1130-1131).

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że zasadniczo każde zadanie deweloperskie wykonane z sukcesem przez Wnioskodawcę oznacza, że stworzył on program komputerowy w rozumieniu obowiązujących przepisów, ponieważ przepisy nie stawiają wymagań zarówno co do jego przeznaczenia jak i minimalnych realizowanych przez program komputerowy funkcjonalności.

Przykładowo zatem za program komputerowy w powyższym znaczeniu może być uznany kod źródłowy, który dopiero w powiązaniu z innymi fragmentami kodu (tworzonymi przez innych deweloperów) tworzy użyteczne rozwiązanie w postaci kompletnej aplikacji.

Wnioskodawca uważa także, że w tych okolicznościach wypełnia on pozostałe warunki do zastosowania art. 30ca ust. 1 u.p.d.f.

Przede wszystkim Wnioskodawca przenosi na zleceniodawcę całość majątkowych praw autorskich do oprogramowania wytwarzanego w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej i otrzymuje wynagrodzenie z tego tytułu, a zatem osiąga kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci programów komputerowych, tj. dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 u.p.d.f.

Ponieważ całość wykonanych prac jak i ich efekty spełniają kryterium uznania je za program komputerowy w rozumieniu art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to Wnioskodawca ma pełne prawo dysponowania nimi i przeniesienia (sprzedaży) w zamian za ustaloną odpłatnością wszelkich majątkowych praw autorskich do stworzonych przez siebie utworów.

Zgodnie z podpisanymi umowami, przeniesienie (sprzedaż) praw autorskich do utworów następuje co miesiąc, w stosunku do wytworzonych w danym okresie utworów.

Ponadto zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez niego wydatki takie jak przykładowo koszty udziału w szkoleniach, wydatki na zakup sprzętu komputerowego lub wymianę jego elementów (jak urządzenia wejścia / wyjścia), zakup książek (literatury branżowej), opłaty za udział w szkoleniach, koszty związane z dojazdami na szkolenia, czy z dojazdami do klienta - w tym koszt leasingu samochodu, stanowią koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o których mowa w literze a wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 u.p.d.f. Ponoszone przez Wnioskodawcę ww. wydatki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej mają bowiem bezpośredni związek z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową, a ich ponoszenie jest warunkiem koniecznym prowadzenia działalności tego rodzaju.

Mając na uwadze powyższe, przedmiotowe wydatki są w sposób bezpośredni związane z tworzeniem kwalifikowanego IP.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 u.p.d.f. koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo- rozwojowej w rozumieniu art. 26e u.p.d.f., zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Tym samym ich katalog może być szerszy niż w przypadku sytuacji wskazanych w art. 26e u.p.d.f.

Wnioskodawca wskazuje, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach (tj. stawką podatku dochodowego od osób fizycznych 5%) w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji związanym ze sprzedażą majątkowych praw autorskich do programu komputerowego, a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania. W ocenie Wnioskodawcy w jego sytuacji taki związek występuje.

Wnioskodawca wskazuje również, że prowadzi on odrębną ewidencję zgodnie z art. 30cb ust. 1 u.p.d.f. Prowadzona niezależnie od książki przychodów i rozchodów ewidencja spełnia wymagania wskazane w przepisach prawa podatkowego i pozwala ustalić na potrzeby zeznania rocznego PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych): (1) osiągnięte przychody; (2) poniesione koszty; (3) dochód / stratę; (4) dochody podlegające preferencyjnej 5-procentowej stawce podatku; (5) dochody pozostałe (niepodlegające 5- procentowej stawce PIT), o ile rzeczywiście by wystąpiły. Ewidencja ta umożliwia zatem spełnienie wymagań stawianych w tym zakresie przez przepisy prawa podatkowego.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do opisu sprawy, należy wskazać, że:

1. Wnioskodawca tworzy programy komputerowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej, które można uznać za kwalifikowane prawo IP;

2. ich wytwarzanie przez Wnioskodawcę następuje w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, tj. prac rozwojowych;

3. do tworzonych programów komputerowych przysługuje Wnioskodawcy wyłączne autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

4. Wnioskodawca przenosi na zleceniodawcę całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego programu komputerowego i w zamian otrzymuje wynagrodzenie;

5. Wnioskodawca posiada i prowadzi na bieżąco od początku współpracy ze swoimi zleceniodawcami odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb u.p.d.f. ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 u.p.d.f. przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych, obejmującą wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: przez działalność badawczo -rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.): badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą.

Wnioskodawca w ramach swojej działalności wytwarza programy komputerowe dla zleceniodawców przez działalność o charakterze twórczym.

Omawiane Oprogramowanie tworzone jest, wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w sposób ciągły i systematyczny w ramach prowadzonych prac rozwojowych. Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku i jego uzupełnieniu opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Podsumowując, podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30ca ust. 11 ww. ustawy, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy

podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1. Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie komputerowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej;

2. Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3. wytwarzane i rozwijane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlega ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;

4. Wnioskodawca dokonuje odpłatnego przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do wytworzonego, rozwijanego i ulepszanego oprogramowania;

5. Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Ewidencja taka jest prowadzona na bieżąco od 1 stycznia 2021 r.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu

instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, dochód z odpłatnego zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przytoczone przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do wytworzonego, rozwiniętego lub ulepszonego przez siebie oprogramowania, które stanowi utwór i zostało wytworzone, rozwinięte bądź ulepszone w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

To oznacza, że w związku z faktem zbycia praw autorskich do tworzonego oprogramowania, Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnej stawki podatku dochodowego od osób fizycznych 5%.

Tym samym Wnioskodawca, będzie mógł skorzystać w zeznaniu rocznym z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu za 2021 rok i lata kolejne (przy założeniu, że jego sytuacja i obowiązujące prawo nie zmienią się w istotnym zakresie) według 5% stawki podatku dochodowego. Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (`(...)`), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.