0113-KDIPT2-2.4011.839.2021.2.SR

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2021 r. (data wpływu 12 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym pismem złożonym w dniu 10 listopada 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 sierpnia 2021 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem przesłanym za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 10 listopada 2021 r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z dnia 27 października 2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.839.2021.1.SR.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą pod firmą „…”.

Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 6 marca 2014 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem, w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej, nabyła prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej działki nr A, stanowiącej część (jedną z dwóch działek) zabudowanej nieruchomości położonej w …, objętej wówczas księgą wieczystą o nr …. Z treści umowy wynika, że nabycie tej nieruchomości nastąpiło na użytek działalności gospodarczej pod firmą „…”. Nabycie prawa wieczystego użytkowania działki nr A zostało sfinansowane częściowo ze środków własnych Wnioskodawczyni i Jej męża oraz w przeważającej części ze środków otrzymanych z tytułu zaciągniętego kredytu.

Wnioskodawczyni na nabytej działce planowała wybudować budynek służący do celów prowadzonej działalności gospodarczej związanej z nowoczesną branżą … – w zakresie prowadzonej … i rozwijającego się sektora … w jednym miejscu.

Wnioskodawczyni zamierzała również w przyszłości nabyć inną nieruchomość przylegającą do działki nr A celem dalszego rozwoju prowadzonej działalności.

Jednakże z upływem czasu działka nr A utraciła swoją przydatność gospodarczą i zaczęła wykazywać niższy potencjał do generowania zysków w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej.

Wpłynęły na to następujące wydarzenia:

- brak możliwości nabycia przylegającej działki – nieruchomość została nabyta przez inny podmiot;

- zmiana planów obsługi komunikacyjnej/logistycznej nieruchomości – zmiana docelowego wariantu przebiegu i lokalizacji węzłów drogi szybkiego ruchu …;

- wykryta po zakupie wada nieruchomości – przez działkę przebiegał ciepłociąg, co uniemożliwiało efektywny dojazd do nieruchomości oraz utrudniało korzystanie z niej; na nieruchomości nie była ustanowiona służebność gruntowa lub przesyłu; wada nieruchomości powodowała, że Wnioskodawczyni nie mogła korzystać z drogi o odpowiednich parametrach i nośności dla obsługi dostaw i wysyłek samochodami ciężarowymi.

Działalność w zakresie prowadzonej … Wnioskodawczyni prowadziła w innym miejscu – w najmowanym od 2012 r. budynku na terenie innej nieruchomości. W 2018 r. zaistniała możliwość zakupu od wynajmującego nieruchomość i Wnioskodawczyni nabyła (wraz z mężem) prawo użytkowania wieczystego części zabudowanej nieruchomości gruntowej wraz z odrębną własnością posadowionego na niej najmowanego budynku. Ponadto, Wnioskodawczyni nabyła (wraz z mężem) prawo użytkowania wieczystego blisko położonej, nieprzylegającej nieruchomości gruntowej niezabudowanej od tego samego właściciela. Nabyta niezabudowana nieruchomość gruntowa była oddzielona od nieruchomości dotychczas wynajmowanej, nieruchomością zabudowaną wynajmującego, którą ten sobie pozostawił. Obie nabyte nieruchomości korzystają ze służebności umożliwiającej przejazd pod pewnymi warunkami przez położoną pomiędzy nimi nieruchomość je rozdzielającą, którą dotychczasowy wynajmujący sobie pozostawił. Przy czym, Wnioskodawczyni prowadzi dalej rozmowy z byłym wynajmującym, dotyczące nabycia przez Nią tej pozostałej nieruchomości w przyszłości. Wnioskodawczyni jest w trakcie budowy hali na tej oddzielonej niezabudowanej działce. Zaś w 2019 r. Wnioskodawczyni nabyła kolejną działkę, przylegającą do nowo zakupionej działki, na której istniejący budynek ma zostać rozbudowany – obecnie prowadzone są prace projektowe z firmą projektowo-wykonawczą na podstawie zawartej umowy. Działania te mają na celu optymalizację przedsiębiorstwa poprzez konsolidację położonych w kilku miejscach oddziałów firmy w jednym miejscu co zredukuje konieczność codziennego transportu towaru pomiędzy nimi i zmniejszy zużycie paliwa i jego niekorzystny wpływ na środowisko.

Wnioskiem z dnia 6 grudnia 2019 r. (uzupełnionym w dniu 22 stycznia 2020 r.) Wnioskodawczyni wystąpiła o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Otrzymanie decyzji o warunkach zabudowy przeciągało się w związku z ustanowieniem stanu epidemii COVID-19 na terenie całego kraju i związanymi z tym ograniczeniami dotyczącymi m.in. pracy urzędów. Decyzją z dnia 21 kwietnia 2020 r. Prezydent Miasta … ustalił warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo-usługowego wraz z urządzeniami budowlanymi przewidzianymi do realizacji w … przy ul. … na fragmentach działek o numerach ewidencyjnych A, B, C.

Zgodnie z treścią decyzji inwestycja obejmowała:

- budowę budynku handlowo-usługowego z częścią socjalną (który w zamyśle Wnioskodawczyni mógłby służyć do dozoru terenu przed budową nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej w przyszłości),

- budowę zjazdu z ul. …,

- budowę urządzeń budowlanych, w tym przyłączy: wodociągowego, energetycznego oraz kanalizacji sanitarnej.

W okresie pomiędzy nabyciem prawa użytkowania wieczystego działki nr A (6 marca 2014 r.), a zawarciem umowy przedwstępnej sprzedaży tego prawa (20 grudnia 2019 r.) Wnioskodawczyni dokonała zmian we wpisie w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej)) poprzez dodanie następujących kodów PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) w ramach wykonywanej działalności gospodarczej:

- 72.19.Z – Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych;

- 32.50.Z – Produkcja urządzeń i instrumentów oraz wyrobów medycznych wyłączając dentystyczne;

- 26.12.Z – Produkcja elektronicznych obwodów drukowanych;

- 62.01.Z – Działalność związana z oprogramowaniem;

- 29.32.Z – Produkcja pozostałych części i akcesoriów do pojazdów silnikowych z wyłączeniem motocykli;

- 68.20.Z – Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi;

- 74.10.Z – Działalność w zakresie specjalistycznego projektowania;

- 68.31.Z – Pośrednictwo w obrocie nieruchomościami;

- 68.32.Z – Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie;

- 47.78.Z – Sprzedaż detaliczna pozostałych nowych wyrobów prowadzona w wyspecjalizo-wanych sklepach;

- 70.22.Z – Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzanie;

- 68.10.Z – Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek;

- 47.91.Z – Sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet.

Ze względu na brak środków finansowych na nowe inwestycje oraz nieprzydatność działki nr A do celów prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej w 2020 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonali odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania działki nr A. Umowa przenosząca prawo użytkowania wieczystego została zawarta w dniu 14 kwietnia 2020 r., tj. przed wydaniem decyzji o warunkach zabudowy na fragmencie działki o nr A.

W momencie sprzedaży nieruchomość stanowiąca działkę budowlaną była niezabudowana budynkami. Na jej terenie (w południowo-zachodnim narożniku) znajdował się utwardzony kostką ogrodzony plac z odwodnieniem otoczony latarniami. Pozostałe granice działki były częściowo ogrodzone ogrodzeniem tymczasowo posadowionym na istniejącej podmurówce. Na nieruchomości posadowione były ponadto stare słupy żelbetowe podlegające usunięciu, które, według wiedzy Wnioskodawczyni, stanowią pozostałość po nieukończonej inwestycji przez poprzednich właścicieli.

Przez nieruchomość przebiegały sieci techniczne: wodna, energetyczna i telefoniczna oraz napowietrzny ciepłociąg, którego kompensatory wchodziły w trzech miejscach na teren działki nr A. Nieruchomość graniczyła od strony północnej i od strony południowej z działkami drogowymi, jednak z uwagi na biegnący wzdłuż północnej granicy ciepłociąg, nieruchomość miała faktyczny dostęp do drogi publicznej jedynie od strony południowej do ul. …, o niskich parametrach technicznych sąsiadującej z zabudową mieszkaniową, pozostając odcięta od strony północnej od przydatniejszej dla planowanej działalności gospodarczej ul. …, zaliczonej do kategorii dróg powiatowych.

Mimo początkowych planów i zamiarów wykorzystywania działki nr A do celów działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą „…”, działka ta, ze względu na liczne zdarzenia wymienione powyżej, nie została przystosowana do celów prowadzonej działalności. Wnioskodawczyni otrzymała decyzję o warunkach zabudowy dla planowanej inwestycji dopiero po zawarciu umowy przenoszącej prawo użytkowania wieczystego na nowych właścicieli.

Wobec powyższego, Wnioskodawczyni faktycznie nie korzystała z działki nr A (wykonywane były jednak działania opisane poniżej). Przez cały okres posiadania nieruchomości przez Wnioskodawczynię działka, ze względu na wskazane we wniosku okoliczności, nie mogła być używana do zakładanych przez Wnioskodawczynię celów.

W 2021 r. Wnioskodawczyni nabyła kolejną, przylegającą do działki nabytej w 2019 r., działkę gruntu oraz planuje zakup kolejnych działek przystających do nabytych nieruchomości.

W odniesieniu do zbytej działki nr A Wnioskodawczyni poniosła nakłady na przygotowanie działki do celów prowadzonej działalności gospodarczej, które zostały zaliczone w poczet kosztów uzyskania przychodów:

- wykonania badań geologicznych,

- wycięcia drzew i krzewów znajdujących się na nieruchomości,

- wydatki związane z uzyskaniem decyzji o warunkach zabudowy działki budynkiem gospodarczym, służącym do dozoru terenu przed budową nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej w przyszłości,

- ogrodzenie terenu działki.

Ponadto, Wnioskodawczyni zaliczała do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności opłaty za wieczyste użytkowanie gruntów, odsetki od kredytu oraz podatki od nieruchomości, jak również wydatki związane ze zbyciem działki: pośrednictwa w sprzedaży oraz ogłoszenia w portalach internetowych. Wszystkie wymienione wyżej koszty nie zostały wyksięgowane z ksiąg podatkowych.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że Wnioskodawczyni prowadzi wskazaną we wniosku działalność gospodarczą od dnia 9 grudnia 1986 r. Jest ona opodatkowana na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (podatek liniowy). Do celów działalności gospodarczej prowadzone są księgi rachunkowe zgodnie z przepisami o rachunkowości.

Powierzchnia działki nr A to 4,0986 ha. Klasyfikacja (rodzaj) gruntu: tereny przemysłowe (Ba). Powyższe określono według danych aktualnych na dzień zbycia działki nr A.

Cena brutto nabycia działki nr A to 3 276 830 zł 70 gr. Część ceny pochodząca z kredytu: 2 370 000 zł. Kredyt został udzielony na podstawie umowy z dnia 18 lutego 2014 r. Został on udzielony Wnioskodawczyni jako osobie prowadzącej działalność gospodarczą. Był to kredyt inwestycyjny z przeznaczeniem na finansowanie lub refinansowanie zakupu nieruchomości – działki nr A. Spłata kredytu dokonywana była z rachunku firmowego.

Działka została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w dniu 6 marca 2014 r., tj. w dniu nabycia, a wycofana została w dniu sprzedaży, tj. 14 kwietnia 2020 r., ponad 6 lat od momentu nabycia przedmiotowej nieruchomości.

Wszystkie czynności wymagające zaangażowania własnych środków finansowych, zwłaszcza powiązane z przystosowaniem działki do planowanego przez Wnioskodawczynię przeznaczenia pod zabudowę przemysłową związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą, zostały wskazane we wniosku. Nie były też wykonywane inne (niż wskazane we wniosku) czynności, zmierzające do uatrakcyjnienia działki.

Wnioskodawczyni – wspólnie z mężem na zasadach wspólności ustawowej małżeńskiej – posiada inne nieruchomości, zarówno prywatne, ale przede wszystkim takie, które wykorzystuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, tj. działalności produkcyjnej. W należącym do Wnioskodawczyni budynku położonym w … przy ul. …, na podstawie umowy najmu udostępniona jest powierzchnia 848,80 m2 nieruchomości. Najemcą jest przedsiębiorstwo zlokalizowane na jednej z sąsiednich nieruchomości w celu optymalizacji czynności logistycznych najemcy.

Przed sprzedażą użytkowania wieczystego nieruchomości opisanej we wniosku Wnioskodawczyni sprzedawała nieruchomości prywatne: spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo własności lokalu mieszkalnego, w związku ze zmieniającą się sytuacją rodzinną i planami osobistymi, a także niezabudowaną działkę gruntu w … Specjalnej Strefie Ekonomicznej w związku z jej nieadekwatnością (niewystarczającą wielkością oraz czasem potrzebnym na budowę w danym momencie) do planowanego rozwoju działalności gospodarczej i znalezieniem lepszej lokalizacji do niemal natychmiastowego rozwoju firmy w nieruchomości przemysłowej gotowej do wynajęcia.

Sprzedane nieruchomości prywatne:

- Mieszkanie (spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego), położone w budynku przy ul. … w …, otrzymane w darowiźnie od matki Wnioskodawczyni do Jej majątku osobistego w maju 2014 r., przy czym Nieruchomość była dalej zamieszkiwana przez matkę Wnioskodawczyni. Po śmierci matki, Wnioskodawczyni sprzedała mieszkanie w dniu 27 listopada 2015 r., aby nie przypominało ono o smutku związanym z odejściem najbliższej osoby oraz z braku potrzeby posiadania lokalu mieszkalnego w danej lokalizacji. Mieszkanie to – przed jego sprzedażą – nie było oddawane w najem przez Wnioskodawczynię ani udostępnione na podstawie umowy dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze. Sprzedaż opisanego prawa została opodatkowana na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

- Mieszkanie – prawo własności lokalu mieszkalnego położonego w budynku przy ul. … w …. Nieruchomość kupiona na rynku pierwotnym w grudniu 2017 r., wraz z mężem do majątku wspólnego ze środków własnych, z myślą o przeprowadzce z dotychczasowego miejsca zamieszkania, tj. domu jednorodzinnego (kilkupiętrowego segmentu), który staje się dla Wnioskodawczyni coraz bardziej uciążliwy w codziennym funkcjonowaniu z uwagi na konieczność wielokrotnego pokonywania schodów. Po wykończeniu zakupionego w stanie deweloperskim mieszkania, Wnioskodawczyni wraz z mężem uznali, że jest ono za małe dla nich obojga i postanowili kontynuować poszukiwania albo działki pod budowę nowego niskiego domu jednorodzinnego albo gotowego domu z rynku wtórnego na własne potrzeby mieszkaniowe, aby się do niego wspólnie przenieść, zaś nieruchomość lokalową sprzedali w sierpniu 2019 r. Mieszkanie to – przed jego sprzedażą – nie było oddawane w najem przez Wnioskodawczynię ani Jej męża, ani udostępnione na podstawie umowy dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze. Sprzedaż opisanego prawa została opodatkowana na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Sprzedana nieruchomość nabyta na potrzeby związane z działalnością gospodarczą:

- Było to pięć niezabudowanych działek gruntu ujętych w czterech odrębnych księgach wieczystych, stanowiące de facto jeden zwarty kompleks gruntu budowlanego w … o powierzchni łącznej 15 794 m2 (dalej w niniejszym paragrafie zwane także: „Nieruchomością”), nabyte od … Specjalnej Strefy Ekonomicznej S.A. za (wartość OT, czyli łącznie z kosztami nabycia) 2 537 296 zł w 2010 r. w celu budowy na tym terenie zakładu produkcyjnego. Nieruchomość w … była kupowana z uwagi na obowiązujące przepisy dotyczące prawa pierwokupu, dwuetapowo: w dniu 25 czerwca 2010 r. nabyto działki nr D, nr E, nr F oraz warunkowo nabyto działki nr G i nr H (pod warunkiem nieskorzystania z prawa pierwokupu przez Miasto …), zaś ostateczne nabycie tych ostatnich dwóch działek nastąpiło w dniu 6 sierpnia 2010 r. Nieruchomość do momentu sprzedaży nie była wykorzystywana w żaden sposób. Do momentu sprzedaży Nieruchomości poniesiono koszty inwestycji 335 543 zł 81 gr (głównie projekt budowlany i opłaty administracyjne …). Projekt nie został zrealizowany z uwagi na dojście przez Wnioskodawczynię do wniosku, że teren ten jest zbyt mały do budowy nowego zakładu, który miałby pomieścić Jej całą działalność oraz z uwagi na fakt znalezienia w tym czasie odpowiedniego obiektu do wynajęcia w … przy ul. …, który był już przystosowany ze względu na istniejącą infrastrukturę techniczną (po …) do możliwości natychmiastowego uruchomienia w nim zakładu …. Nieruchomość w … wraz z dokumentacją projektową została sprzedana w lipcu 2012 r. za 3 000 860 zł firmie … Sp. z o.o. ze …. Przed sprzedażą Nieruchomość nie była wynajmowana, wydzierżawiana ani oddana do używania na podstawie umowy o podobnym charakterze. Przychód był opodatkowany jako przychód z działalności gospodarczej, czyli podatkiem dochodowym od osób fizycznych – liniowym 19% (tj. na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wnioskodawczyni w tym momencie nie planuje sprzedaży innych nieruchomości. Większość nieruchomości Wnioskodawczyni wykorzystywana jest w prowadzonej działalności gospodarczej, której przedmiotem jest produkcja …. Wnioskodawczyni bierze natomiast pod uwagę konieczność dokupienia kolejnych nieruchomości przyległych, a także budowy lub rozbudowy nieruchomości w związku z planami rozwojowymi prowadzonej działalności produkcyjnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskany przychód ze sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki nr A należy kwalifikować jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej? W razie udzielenia odpowiedzi negatywnej – czy sprzedaż wskazanej nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy Wnioskodawczyni powinna wyksięgować z kosztów uzyskania przychodów (skorygować te koszty in minus) prowadzonej działalności gospodarczej wszelkie wydatki związane z działką nr A, tj. opłaty za wieczyste użytkowanie, podatki od nieruchomości, odsetki od kredytu, nakłady na przygotowanie działki do celów prowadzonej działalności gospodarczej oraz wydatki związane ze zbyciem tej działki?

Zdaniem Wnioskodawczyni (w odniesieniu do pytania nr 1), przychód uzyskany ze sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki nr A nie stanowi przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, ponieważ prawo wieczystego użytkowania działki nr A nie było faktycznie wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą. Sprzedaż wskazanej nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako dokonana po upływie 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.; dalej jako: „ustawa o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)”) stanowi, że odpłatne zbycie nieruchomości, w zależności do jakich celów nieruchomość ta była wykorzystywana, może stanowić źródło przychodów:

- z działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 14 ust. 1 i art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, lub

- z odpłatnego zbycia nieruchomości niewykorzystywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT.

Z przychodem ze źródła „pozarolnicza działalność gospodarcza”, w myśl przytoczonych wyżej przepisów, mamy do czynienia wówczas, gdy spełnione są łącznie niżej wymienione przesłanki:

a) zbywana nieruchomość stanowi składnik majątku podatnika będący środkiem trwałym podlegającym ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o PIT) oraz

b) była lub jest wykorzystywana na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej (część wspólna art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT).

Z kolei art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT stanowi, że odrębnym źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie lub wybudowanie.

Powstanie przychodu ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza z tytułu odpłatnego zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntów uzależnione jest, o czym stanowi art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o PIT, m.in. od wykorzystywania tych gruntów dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

W kontekście prawidłowego zaklasyfikowania przychodu z tytułu sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki nr A kluczowe jest zatem prawidłowe zdefiniowanie pojęcia „wykorzystywania na potrzeby związane z działalnością gospodarczą”.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera legalnej definicji pojęcia „wykorzystywania na potrzeby związane z działalnością gospodarczą”.

Na gruncie wykładni języka powszechnego słowo „wykorzystywać” znaczy m.in. „użyć czegoś do osiągnięcia jakiegoś celu, zysku” (por. Słownik Języka Polskiego PWN; www.sjp.pwn.pl).

W doktrynie wskazuje się, że „przez wykorzystywanie na potrzeby działalności należy rozumieć taką sytuację, w której dane rzeczy służą do prowadzenia działalności gospodarczej lub ułatwiają jej prowadzenie, przyczyniając się do możliwości uzyskania przychodu” (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, wyd. V, LEX 2015).

W orzecznictwie spotykana jest próba dokonania definicji pojęcia „wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą” na gruncie art. 22a ust. 1 ustawy o PIT. Przepis ten stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2. maszyny, urządzenia i środki transportu,

3. inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, zwane środkami trwałymi.

Zarówno art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) jak i art. 22a ust. 1 ustawy o PIT zawierają zwrot „wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą”, w związku z czym należy przypuszczać, że racjonalny ustawodawca nie dawałby tym samym zwrotom na gruncie aktu normatywnego różnych znaczeń. Byłoby to sprzeczne z obowiązującą na gruncie wykładni językowej dyrektywą konsekwencji terminologicznej (inaczej zwaną zakazem dokonywania wykładni homonimicznej), która oznacza, że tym samym zwrotom nie należy nadawać różnych znaczeń w kontekście różnych przepisów.

Sądy administracyjne odwołują się wprost do tej zasady czego przykładem są wyroki:

- Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2010 r., sygn. akt II FSK 84/10;

- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 26 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Ol 872/10;

- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 stycznia 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 2913/05.

Należy zatem przypuszczać, że użyty przez ustawodawcę w ustawie o PIT zwrot „wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą” ma to samo znaczenie zarówno na gruncie art. 22a ust. 1 oraz art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o PIT.

W wyroku z dnia 26 stycznia 2012 r., o sygn. akt II FSK 1233/11, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „(`(...)`) ustawodawca posługuje się (`(...)`) wyrażeniami «wykorzystywane przez podatnika na potrzeby» oraz «prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą». Wyrażenia te wskazują na to, że dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od tej grupy środków trwałych wiąże się z bezpośrednim, a więc fizycznym ich wykorzystywaniem (używaniem) przez podatnika. (`(...)`) Nie bez znaczenia pozostaje i ta okoliczność, że ustawodawca w przepisach regulujących zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych stosuje zamiennie wyrazy «używanie» i «wykorzystywanie», a więc terminy określające stosunek faktyczny, a nie prawny podatnika do konkretnego środka trwałego. (`(...)`) Ponadto wprowadzając kryterium «na potrzeby» ustawodawca nie sprecyzował, o jakie «potrzeby» w tym wypadku chodziło oraz jaki powinien być ich zakres. W takim wypadku kierując się treścią omawianych przepisów stwierdzić należało, że istotnym jest, aby środek trwały był w ogóle wykorzystywany przez podatnika w sensie fizycznym w jego działalności gospodarczej, generując przychody lub też również w celu uzyskania przychodów, w sensie prawnym – poprzez oddanie go do używania osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 u.p.d.o.p.”.

Podobnie stwierdził:

- Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 19 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Po 297/19: „(`(...)`) sporna nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej. Nie została ona również zabudowana ani nie była wykorzystywana w jakikolwiek sposób przez wspólników. Konsekwentnie należy zatem stwierdzić, że opisana przez wnioskodawcę nieruchomość nie spełnia definicji środka trwałego z art. 22a ust. 1 u.p.d.o.f. Sporna nieruchomość nie podlegała zatem ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Z uwagi na powyższe sprzedaż spornej nieruchomości nie mieści się w dyspozycji art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a powołanego ostatniego aktu. Przychód z tytułu spornej transakcji nie może zatem zostać zaliczony do źródła przychodów z tytułu działalności gospodarczej lecz do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.” ;

- Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 maja 2021 r., sygn. akt II FSK 234/20: „(`(...)`) sprzedaż Działki 1, która zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Skarżącego, nie była wykorzystywana w Jego działalności gospodarczej nie mieści się w dyspozycji art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.d.o.f., dlatego przychód ze sprzedaży Działki 1 nie może zatem zostać zaliczony do źródła przychodów z tytułu działalności gospodarczej lecz do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.”.

Analiza przytoczonych wyroków prowadzi do wniosku, zgodnie z którym aby uznać przychód ze sprzedaży składnika majątku należącego do przedsiębiorcy za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej spełniony musi zostać warunek faktycznego (fizycznego) wykorzystywania tego składnika majątku (przed odpłatnym zbyciem) w prowadzonej przez tego przedsiębiorcę działalności gospodarczej. Jeżeli składnik majątku nie był fizycznie wykorzystywany przez podatnika w tej działalności, pomimo początkowych zamiarów wykorzystywania go na potrzeby działalności gospodarczej, oraz posiadanie składnika majątku nie przyczyniło się do wygenerowania przychodów z tej działalności to przychód uzyskany z odpłatnego zbycia tego składnika majątku należy zaklasyfikować do źródła przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych niezwiązanych z działalnością gospodarczą na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

W celu ustalenia, czy dany składnik majątku był fizycznie wykorzystywany na potrzeby związane z działalnością gospodarczą kluczowe jest dokonanie szczegółowej analizy stanu faktycznego w tym kontekście.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego Wnioskodawczyni nabyła wraz z mężem prawo wieczystego użytkowania niezabudowanej działki nr A na cele związane z prowadzoną jednoosobową działalnością gospodarczą, co jednoznacznie wynika z umowy sprzedaży. Po nabyciu Wnioskodawczyni planowała zabudować ww. nieruchomość budynkiem służącym do celów prowadzonej działalności gospodarczej, związanej z nowoczesną branżą … – w zakresie prowadzonej … i rozwijającego się sektora … w jednym miejscu.

Ponadto, Wnioskodawczyni planowała w przyszłości nabywać inne działki (sąsiadujące z działką nr A), również na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze względu na liczne okoliczności (wskazane w opisie stanu faktycznego), w głównej mierze niezawinione po stronie Wnioskodawczyni, działka nr A utraciła swoją przydatność gospodarczą. W związku z powyższym, działka nr A nie była fizycznie wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej przez Wnioskodawczynię.

W celu realizacji celów gospodarczych Wnioskodawczyni zaczęła nabywać/najmować inne nieruchomości, które przyczyniłyby się do generowania zysków. Na nabytych niezabudowanych innych działkach Wnioskodawczyni realizowała inwestycje związane ze wzniesieniem budynków i budowli na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Po pewnym czasie Wnioskodawczyni wraz z mężem podjęli decyzję o sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki nr A. Powodem był brak przydatności gospodarczej działki nr A do celów prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej oraz chęć uzyskania środków na sfinansowanie nowych inwestycji gospodarczych.

W okresie 6 lat posiadania tytułu prawnego do prawa wieczystego użytkowania działki nr A (tj. od dnia 6 marca 2014 r. do dnia 14 kwietnia 2020 r.) Wnioskodawczyni dokonała następujących czynności związanych z ww. nieruchomością: wykonanie badań geologicznych, wycięcie drzew i krzewów znajdujących się na nieruchomości, ogrodzenie terenu działki, wystąpienie z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy działki budynkiem gospodarczym, służącym do dozoru terenu przed budową nieruchomości wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej w przyszłości.

Co istotne, decyzja o warunkach zabudowy została wydana po zawarciu umowy przenoszącej własność prawa wieczystego użytkowania działki nr A na nowych nabywców, w związku z czym nie zostały przez Wnioskodawczynię zrealizowane inwestycje objęte decyzją o warunkach zabudowy.

Rodzaje czynności podjętych przez Wnioskodawczynię w okresie posiadania prawa wieczystego użytkowania działki nr A świadczą jednoznacznie o tym, że Wnioskodawczyni faktycznie nie korzystała z działki nr A na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wnioskodawczyni podjęła jedynie czynności mające na celu przystosowanie działki na potrzeby działalności gospodarczej, lecz finalnie nie została ona przystosowana do potrzeb profilu przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni. Z tego powodu działka nie mogła być fizycznie wykorzystywana w prowadzonej działalności, bowiem nie spełniała warunków profilu przedsiębiorstwa prowadzonego przez Wnioskodawczynię.

Kolejną okolicznością świadczącą o niewykorzystywaniu działki na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest brak dokonania jakichkolwiek zabudowań na terenie nieruchomości przez Wnioskodawczynię. Zarówno w momencie nabycia, jak i sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki nr A, nieruchomość ta była niezabudowana jakimikolwiek budynkami. Biorąc pod uwagę profil działalności Wnioskodawczyni, niezabudowana działka nie mogła służyć Wnioskodawczyni do celów prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, będąc przez 6 lat w posiadaniu prawa wieczystego użytkowania działki nr A, nieruchomość nie przyczyniła się do wygenerowania przez Wnioskodawczynię jakiegokolwiek przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W opinii Wnioskodawczyni, przychód uzyskany w 2020 r. z tytułu zbycia prawa wieczystego użytkowania działki nr A nie może zostać zaklasyfikowany do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, bowiem nie zostały spełnione warunki do uznania go na gruncie art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o PIT za przychód z działalności gospodarczej.

Działka nr A, o czym świadczy przytoczony stan faktyczny, nie była bowiem wykorzystywana na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawczyni, pomimo planów wykorzystywania jej do celów gospodarczych i podjęcia czynności do przystosowania jej na te potrzeby, których nie udało się jednak zrealizować.

Jeżeli przychód uzyskany ze sprzedaży działki nie stanowi przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej to ustalenia wymaga, czy przychód ten podlega opodatkowaniu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c) ustawy o PIT. Przepis ten uzależnia powstanie obowiązku podatkowego od odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu w terminie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia tego prawa.

Mając na uwadze daty nabycia prawa wieczystego użytkowania działki nr A (6 marca 2014 r.) oraz odpłatnego zbycia tego prawa (14 kwietnia 2020 r.) należy stwierdzić, że pięcioletni termin już upłynął, w związku z czym sprzedaż wskazanej nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni (w odniesieniu do pytania nr 2), w związku ze stanowiskiem do pytania nr 1, uważa Ona, że powinna wyksięgować (skorygować in minus) z kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wszelkie poniesione wydatki związane z działką nr A, tj. opłaty za wieczyste użytkowanie, podatki od nieruchomości, odsetki od kredytu, nakłady na przygotowanie działki do celów prowadzonej działalności gospodarczej oraz wydatki związane ze zbyciem działki.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Wykładnia językowa przytoczonego przepisu wyróżnia następujące warunki uznania danego wydatku za koszt:

1. wydatek powinien być rzeczywiście poniesiony;

2. poniesienie wydatku powinno mieć charakter definitywny;

3. wydatek powinien być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów bądź zachowania lub zabezpieczenia przychodów;

4. wydatek nie może znajdować się na liście wydatków z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe przesłanki muszą zostać spełnione łącznie, aby dany wydatek poniesiony przez podatnika mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów.

Kluczowym elementem normatywnego pojęcia kosztów uzyskania przychodów jest przesłanka poniesienia kosztu w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Istotne jest również, aby ocena zachowania podatnika, kwalifikującego określony koszt jako koszt podatkowy, dokonywana była z perspektywy związku tego wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W związku ze stanowiskiem Wnioskodawczyni w odniesieniu do pytania nr 1, należy stwierdzić, że w kontekście wskazanych okoliczności stanu faktycznego oraz dokonanego zbycia prawa użytkowania wieczystego działki nr A wskazana nieruchomość faktycznie nie była użytkowana na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Początkowo Wnioskodawczyni wykazywała zamiar osiągnięcia w przyszłości przychodów poprzez podjęcie działań adaptacyjnych działki dla potrzeb prowadzonej działalności i poniesienie w związku z tym konkretnych wydatków. Jednakże nie doszło do faktycznego wykorzystania nieruchomości do działalności gospodarczej, a przychód ze sprzedaży nieruchomości nie podlegał opodatkowaniu.

Zdaniem Wnioskodawczyni, fakt, że sprzedaż nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu prowadzi do wniosku, iż Wnioskodawczyni powinna wyksięgować z kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności wszelkie wydatki poniesione:

- na przystosowanie działki do celów prowadzonej działalności,

- w związku z nabyciem i użytkowaniem (w sensie prawnym) działki w postaci odsetek od kredytu, opłat za użytkowanie wieczyste oraz podatku od nieruchomości,

- w związku ze zbyciem działki.

Przy czym Wnioskodawczyni nie ma obowiązku ani prawa wyksięgowywać kosztów w rozliczeniach za lata podatkowe, za które zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej). Korekta zeznań podatkowych za lata przedawnione jest bowiem niedopuszczalna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe**.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w ww. ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak stosownie do art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Zatem, aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinny zostać spełnione co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

‒ nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,

‒ nieruchomość nie może być składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych).

Jak już wcześniej wskazano, klasyfikacja przychodu do danego źródła przychodów powoduje określone konsekwencje podatkowe, w tym również w zakresie możliwości wyboru formy opodatkowania. Możliwość wyboru formy opodatkowania mają m.in. podatnicy osiągający przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie natomiast z treścią art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

a) środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,

c) składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

d) składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

– wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W świetle cytowanych powyżej przepisów należy zauważyć, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy) stanowią przychód z działalności gospodarczej. Przychód ten nie powstałby jedynie, gdyby sprzedaż nastąpiła po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nieruchomość została wycofana z działalności.

O tym jaki składnik majątku może stanowić środek trwały decydują regulacje zawarte w art. 22a i 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym nie wszystkie wymienione w nich rodzaje składników majątku mogą podlegać amortyzacji podatkowej.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2. maszyny, urządzenia i środki transportu,

3. inne przedmioty

‒ o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają:

1. grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,

2. budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,

3. dzieła sztuki i eksponaty muzealne,

4. wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1 i 1a,

5. składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tej działalności

– zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Stosownie do art. 22d ust. 2 ww. ustawy składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Z kolei, jak stanowi art. 5a pkt 2 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o składnikach majątkowych oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 22g ust. 3.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r., poz. 217, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o aktywach rozumie się przez to kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera bezpośredniej definicji środków trwałych, dokonuje natomiast ich podziału na podlegające i niepodlegające amortyzacji.

Definicja pojęcia środki trwałe wywodzi się z ustawy o rachunkowości, gdzie zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15, ilekroć w ustawie jest mowa o środkach trwałych rozumie się przez to, z zastrzeżeniem pkt 17, rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Zalicza się do nich w szczególności:

a) nieruchomości – w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,

b) maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy,

c) ulepszenia w obcych środkach trwałych,

d) inwentarz żywy.

W opisie stanu faktycznego wskazano, że Wnioskodawczyni od dnia 9 grudnia 1986 r. prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 6 marca 2014 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem, w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej, nabyła prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej działki nr A. Z treści umowy wynika, że nabycie tej nieruchomości nastąpiło na użytek działalności gospodarczej. Nabycie prawa wieczystego użytkowania działki nr A zostało sfinansowane częściowo ze środków własnych Wnioskodawczyni i Jej męża oraz w przeważającej części ze środków otrzymanych z tytułu zaciągniętego kredytu inwestycyjnego, który był następnie spłacany z rachunku firmowego. Działka nr A została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w dniu 6 marca 2014 r., tj. w dniu nabycia, a wycofana została w dniu sprzedaży, tj. 14 kwietnia 2020 r. Wnioskiem z dnia 6 grudnia 2019 r. (uzupełnionym w dniu 22 stycznia 2020 r.) Wnioskodawczyni wystąpiła o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Decyzją z dnia 21 kwietnia 2020 r. Prezydent Miasta … ustalił warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo-usługowego wraz z urządzeniami budowlanymi przewidzianymi do realizacji w … przy ul. … na fragmentach działek o numerach ewidencyjnych A, B, C. Mimo początkowych planów i zamiarów wykorzystywania działki nr A do celów działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą „…”, działka ta nie została przystosowana do celów prowadzonej działalności. Ze względu na brak środków finansowych na nowe inwestycje oraz nieprzydatność działki nr A do celów prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej w 2020 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonali odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania działki nr A. Umowa przenosząca prawo użytkowania wieczystego została zawarta w dniu 14 kwietnia 2020 r. W odniesieniu do zbytej działki nr A Wnioskodawczyni poniosła nakłady na przygotowanie działki do celów prowadzonej działalności gospodarczej, które zostały zaliczone w poczet kosztów uzyskania przychodów: wykonania badań geologicznych, wycięcia drzew i krzewów znajdujących się na nieruchomości, wydatki związane z uzyskaniem decyzji o warunkach zabudowy działki budynkiem gospodarczym, służącym do dozoru terenu przed budową nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej w przyszłości, oraz ogrodzenie terenu działki. Wnioskodawczyni zaliczała do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności także opłaty za wieczyste użytkowanie gruntów, odsetki od kredytu oraz podatki od nieruchomości, jak również wydatki związane ze zbyciem działki: pośrednictwa w sprzedaży oraz ogłoszenia w portalach internetowych.

Mając na uwadze zawarty we wniosku opis stanu faktycznego wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni jako przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą nabyła nieruchomość (prawo użytkowania wieczystego działki nr A), którą następnie wprowadziła do ewidencji środków trwałych, oraz podjęła czynności mające na celu przystosowanie działki na potrzeby działalności gospodarczej. Podjęcie takich czynności bezsprzecznie oznacza, że Wnioskodawczyni miała zamiar wykorzystywać przedmiotową nieruchomość w ramach prowadzonej działalności gospodarczej poprzez wybudowanie na niej budynku służącego do celów „prowadzonej działalności gospodarczej związanej z nowoczesną branżą … – w zakresie prowadzonej … i rozwijającego się sektora … w jednym miejscu”. Ujęcie nieruchomości w ewidencji środków trwałych oznacza również, że nieruchomość ta spełniała wyżej przytoczoną definicję środka trwałego.

Niewątpliwie zatem decyzja Wnioskodawczyni o rezygnacji z pierwotnego zamiaru dotyczącego sposobu wykorzystania nieruchomości powinna mieć odzwierciedlenie w ewidencji środków trwałych poprzez formalne wycofanie nieruchomości ze składników majątkowych związanych z działalnością gospodarczą. Brak takiego działania ze strony Wnioskodawczyni nasuwa wniosek, że skoro nieruchomość pozostawała w ewidencji środków trwałych do momentu jej zbycia, Wnioskodawczyni mogła nosić się z zamiarem wykorzystywania jej w działalności gospodarczej, np. poprzez wybudowanie na niej budynku handlowo-usługowego (w dniu 6 grudnia 2019 r., kilka miesięcy przed sprzedażą przedmiotowej działki, Wnioskodawczyni wystąpiła z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy) lub jako formę zabezpieczenia. Z wniosku nie wynika dlaczego nieruchomość przez cały czas pozostawała w ewidencji środków trwałych.

Jak wskazano wcześniej, w myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Powyższy przepis wprowadza zatem swoisty „mechanizm” wyodrębnienia z majątku prowadzonej działalności gospodarczej np. niewykorzystywanej w działalności gospodarczej nieruchomości i „przesunięcia” jej do majątku prywatnego przedsiębiorcy z jednoczesnym określeniem po upływie jakiego czasu do jej odpłatnego zbycia stosuje się przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie można zgodzić się z argumentem Wnioskodawczyni, że nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana na cele związane z działalnością gospodarczą, gdyż już samo zwiększenie majątku przedsiębiorstwa stanowi bierne wykorzystanie tej nieruchomości, chociażby poprzez postrzeganie finansowej solidności firmy przez kontrahentów. Ponadto, zauważyć należy, że Wnioskodawczyni uwzględniała w kosztach uzyskania przychodu w prowadzonej działalności gospodarczej wydatki związane z nieruchomością, tj. wydatki związane z wykonaniem badań geologicznych, wycięciem drzew i krzewów znajdujących się na nieruchomości, wydatki związane z uzyskaniem decyzji o warunkach zabudowy, wydatki związane z ogrodzenie terenu działki, opłaty za wieczyste użytkowanie gruntów, odsetki od kredytu oraz podatki od nieruchomości, jak również wydatki związane ze zbyciem działki, co miało wpływ na wysokość dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe rozumienie pojęcia wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej, należy zwrócić uwagę na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 26 lipca 2010 r., sygn. I SA/GI 969/09, z którego wynika, że: „W art. 14 ust. 2 u.p.d.o.f. ustawodawca dokonał wyliczenia katalogu przychodów, które „również” uznaje się za przychód z działalności gospodarczej. Dla powstania przychodu z działalności gospodarczej konieczne jest, aby określone w komentowanym przepisie składniki majątku były wykorzystywane w działalności gospodarczej (lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej). Przepis stanowi wyraźnie o wykorzystywanych składnikach majątku. Nie ogranicza się zatem w żadnym razie tylko do składników majątku obecnie używanych w działalności gospodarczej, czy też do określonego rodzaju działalności gospodarczej prowadzonej z wykorzystaniem określonego składnika majątkowego. Reguły gramatyczne języka polskiego nakazują przyjąć, iż chodzi tu o składniki majątku, które są albo były używane, użytkowane w prowadzonej działalności gospodarczej w jakiejkolwiek jej formie. Przepis będzie dotyczył zatem zarówno składników majątkowych, które w chwili zbycia są używane w działalności, jak i składników majątkowych, które były, lecz już nie są, używane w działalności w chwili ich zbycia. (…) dla zakwalifikowania więc przychodów z odpłatnego zbycia określonych składników majątku, wykorzystywanych w działalności gospodarczej, do przychodów z działalności gospodarczej, decydujące znaczenie ma przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodów ze sposobem wykorzystywania tych składników”.

Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy wskazać należy, że w związku z tym, że przedmiotowa nieruchomość nie została wycofana z działalności gospodarczej (jak wynika z przedstawionych we wniosku okoliczności faktycznych została wpisana do ewidencji środków trwałych i w niej pozostawała do dnia sprzedaży) to przychód ze sprzedaży w dniu 14 kwietnia 2020 r. tej nieruchomości stanowić będzie, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Wobec powyższego ‒ wbrew twierdzeniom Wnioskodawczyni ‒ przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy nie ma w niniejszej sprawie zastosowania.

Tutejszy Organ wskazuje, że bez znaczenia pozostaje fakt, iż na nabytej nieruchomości gruntowej Wnioskodawczyni nie wybudowała planowanego budynku, który służyłby do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Zauważyć należy, że każdy przedsiębiorca ponosi ryzyko gospodarcze i nie wszystkie podejmowane przez przedsiębiorców działania przynoszą zamierzone/planowane rezultaty.

Stanowisko tutejszego Organu potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych. W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 23 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 1178/20, skład orzekający wskazał, że „(…) wnioskodawca jako przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą zakupił nieruchomość, którą następnie wprowadził do ewidencji środków trwałych. Podjęcie takich czynności oznacza, że miał zamiar wykorzystywać nieruchomość w ramach prowadzonej działalności gospodarczej poprzez przeznaczenie jej na magazyny, co wynika ze stanu faktycznego wniosku. Ujęcie nieruchomości w ewidencji środków trwałych oznacza również, że nieruchomość ta spełniała definicję środka trwałego. W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat. Powyższy przepis wprowadza zatem mechanizm wyodrębnienia z majątku prowadzonej działalności gospodarczej np. niewykorzystywanej w działalności gospodarczej nieruchomości i przesunięcia jej do majątku prywatnego przedsiębiorcy z jednoczesnym określeniem po upływie jakiego czasu do jej odpłatnego zbycia stosuje się przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Taka sytuacja jednak w niniejszej sprawie nie wystąpiła, bowiem jak wynika ze stanu sprawy - przedmiotowa nieruchomość pozostawała w ewidencji środków trwałych do momentu jej zbycia przez stronę”.

W tym miejscu wskazać należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359).

Zgodnie z treścią art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

W piśmiennictwie podaje się, że o zaliczeniu danego przedmiotu majątkowego do majątku wspólnego decyduje moment faktycznego jego nabycia. Z punktu widzenia przynależności prawa do majątku wspólnego bez znaczenia jest, czy jego nabycia dokonali małżonkowie wspólnie, czy też tylko jeden z nich. Nie jest istotna także podstawa (sposób) nabycia danego przedmiotu. Obowiązuje domniemanie, że przedmioty majątkowe nabyte w trakcie wspólności małżeńskiej przez jednego z małżonków zostały nabyte z majątku wspólnego na rzecz wspólności majątkowej. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną. Cechą charakterystyczną tego typu współwłasności jest to, że niemożliwe jest ustalenie wielkości udziału małżonków we współwłasności (współwłasność bezudziałowa) oraz żaden z małżonków w czasie jej trwania nie może rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego.

W świetle art. 43 § 1 ww. Kodeksu, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Zatem każdy z małżonków ma zarówno prawo do udziału w majątku wspólnym, jak i w odniesieniu do poszczególnych składników majątku wspólnego.

Wskazać należy, że odpłatne zbycie nieruchomości stanowiącej przedmiot majątku wspólnego małżonków, wykorzystywanej w działalności gospodarczej przez jednego z małżonków, stanowi w całości przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, jedynie tego podmiotu, który faktycznie przedmiotową nieruchomość wykorzystywał dla celów prowadzonej działalności gospodarczej.

Tym samym, Wnioskodawczyni nabywając wspólnie z mężem ww. nieruchomość stała się jej współwłaścicielem. Nie można więc w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej wyodrębnić części należącej do żony i części należącej do męża, bowiem nieruchomość ta jest niepodzielnie własnością męża, jak i żony.

Reasumując, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony stan faktyczny, stwierdzić należy dokonane w dniu 14 kwietnia 2020 r. odpłatne zbycie prawa użytkowanie wieczystego działki nr A, wpisanego do ewidencji środków trwałych w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej stanowi, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód uzyskany z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu u Wnioskodawczyni. W konsekwencji będzie to przychód ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c) ww. ustawy (odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu).

W konsekwencji rozstrzygnięcie wniosku w części dotyczącej pytania nr 2 dotyczącego wyksięgowania z kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wszystkich wydatków związanych z działką nr A jest bezprzedmiotowe.

Końcowo Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków sądów administracyjnych, które zdaniem Wnioskodawczyni przemawiają za słusznością przedstawionego stanowiska, tutejszy Organ zaznacza, że zostały one wydane w odmiennych stanach faktycznych, w których zdarzenia nie są analogiczne do sytuacji opinanej we wniosku. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1233/11, dotyczy wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczących amortyzacji środków trwałych, których prawo do użytkowania zostało wniesione aportem do innej spółki, w zamian za objęcie udziałów. Z kolei wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 19 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Po 297/19, dotyczy skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości, która nabyta została w celu wykorzystania jej w działalności gospodarczej, ale nie została wpisana do ewidencji środków trwałych. Zaś wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 maja 2021 r., sygn. akt II FSK 234/20, dotyczy kwestii opodatkowania przychodu ze sprzedaży dwóch działek stanowiących jedną nieruchomość, gdy tylko jedna z nich była wykorzystywana w działalności gospodarczej.

Jednocześnie podkreślić należy, że jakkolwiek orzeczenia kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa..

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.