0114-KDWP.4011.215.2021.4.PP

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 lipca 2021 r.(data wpływu 5 lipca 2021 r.) uzupełnione pismem z 27 sierpnia 2021 r. (data wpływu 27 sierpnia 2021 r.) na wezwanie z 25 sierpnia 2021 r. nr 0114-KDWP.4011.215.2021.2.PP (data nadania 26 sierpnia 2021 r., data odbioru 27 sierpnia 2021 r.) oraz pismem z 9 września 2021 r. (data wpływu 9 września 2021 r.) na wezwanie z 6 września 2021 r. (data nadania 6 września 2021 r., data odbioru 7 września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP BOX) – jest:

• nieprawidłowe – w zakresie możliwości odliczenia składki zdrowotnej od podatku obliczonego na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• prawidłowe – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca od lutego 2019 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą wg przeważającego kodu PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) - 62.01.Z (Działalność związana z oprogramowaniem). Wnioskodawca jest programistą technologii renderowania, sztucznej inteligencji oraz technologii systemów rozproszonych. Wnioskodawca swój dochód opiera o udział w zyskach z opłat wynikających z umowy licencyjnej oprogramowania, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, przy tworzeniu której wykonuje działalność badawczo-rozwojową w formie planowania, projektowania oraz implementacji strony technicznej projektu. Udział w zyskach wyrażony jest w dolarach amerykańskich (USD). Faktury dla kontrahentów zagranicznych są wystawiane w USD. Płatność za faktury jest dokonywana przez kontrahentów na konto walutowe Wnioskodawcy w banku w Polsce. Wnioskodawca rozlicza różnice kursowe od faktury stosując kurs NBP z dnia poprzedzającego zaksięgowanie przelewu wynagrodzenia. Wnioskodawca ponosząc koszty związane z przychodami z kwalifikowanego prawa własności, dokonuje zakupów za granicą, wyrażonych w walutach obcych (funt brytyjski, euro, dolar amerykański). Otrzymane faktury za zakupy wyrażone są w walutach obcych. Płatności za faktury dokonywane są w odpowiednich dla faktur walutach obcych z konta walutowego lub z konta złotówkowego Wnioskodawcy w banku w Polsce, przy czym kwoty z konta złotówkowego wyrażone są w walutach obcych, przeliczonych po kursie stosowanym przez bank.

Wnioskodawca rozlicza różnice kursowe od faktur za zakupy:

1. stosując kurs NBP z dnia poprzedzającego zaksięgowanie płatności faktury dla przelewów dokonywanych z konta walutowego,

2. stosując faktyczny kurs banku - dla płatności dokonywanych z konta złotówkowego.

Wnioskodawca rozlicza się z Urzędem Skarbowym z zysków z opłat wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej korzystając z ulgi IP Box. Dodatkowo wnioskodawca dokonuje płatności podatku u źródła w USA w związku z tymi zyskami.

W odpowiedzi na wezwanie z 25 sierpnia 2021 r. Nr 0114-KDWP.4011.215.2021.2.PP Wnioskodawca uzupełnił przedstawiony we wniosku stan faktyczny.

1. Proszę wskazać dokładną datę od kiedy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową?

Wnioskodawca od 25 lutego 2019 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą wg przeważającego kodu PKD - 62.01.Z (Działalność związana z oprogramowaniem) i od tej daty prowadzi działalność badawczo-rozwojową.

2. Jakie przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu ww. poniesionych wydatków/kosztów z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, a w konsekwencji z wytworzeniem, ulepszeniem czy rozwojem oprogramowania?

Koszty te są rezultatem zakupów materiałów, oprogramowania i usług niezbędnych do prowadzenia działalności badawczo rozwojowej.

3. Czy oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone, rozwinięte oraz ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności twórczej obejmującej badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań?

Tak. Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone, rozwinięte oraz ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności twórczej obejmującej badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

4. Czy w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca opracowuje (tworzy) nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących?

Tak. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca opracowuje (tworzy) nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

5. Czy wszystkie wytworzone czy rozwijane przez Wnioskodawcę oprogramowanie w ramach umowy licencyjnej, czyli efekty prac Wnioskodawcy stanowią i będą stanowić w latach następnych odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, czy tylko niektóre z nich (jeżeli tak to należy wskazać które)?

Tak. Wszystkie wytworzone czy rozwijane przez Wnioskodawcę oprogramowanie w ramach umowy licencyjnej, czyli efekty prac Wnioskodawcy stanowią i będą stanowić w latach następnych odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

6. Czy Wnioskodawca jest tylko twórcą oprogramowania czy również zajmuje się jego ulepszeniem i rozwijaniem?

Wnioskodawca zarówno jest twórcą oprogramowania jak i zajmuje się jego ulepszeniem i rozwijaniem.

7. Czy tworzenie oraz ewentualne rozwijanie/ulepszanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej?

Tak. Tworzenie oraz ewentualne rozwijanie/ulepszanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej.

8. Czy rozwijanie lub ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej)?

Tak. Rozwijanie lub ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

9. Czy w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie będące rezultatem własnej pracy twórczej, czy też rozwija i ulepsza istniejące już oprogramowanie autorstwa innych osób?

Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie będące rezultatem własnej pracy twórczej.

10. Czy w przypadku rozwijania lub ulepszania oprogramowania autorstwa innych osób, czy przysługuje Wnioskodawcy własność tego prawa w wyniku nabycia prawa od innego podmiotu lub licencja wyłączna do korzystania z rozwijanego/ulepszanego prawa, tj. z zawartej umowy licencji wynika, że zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z tej licencji i Wnioskodawca następnie dokonuje rozwijania lub ulepszania tego kwalifikowanego IP, w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej?

Powyższe pytanie nie dotyczy sytuacji Wnioskodawcy.

11. Czy w przypadku rozwijania lub ulepszania oprogramowania autorstwa Wnioskodawcy, czy to rozwijanie lub ulepszanie odbywa się po przeniesieniu na klienta/podmiot /zleceniodawcę praw majątkowych do tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania, tj. w momencie gdy nie będą Wnioskodawcy już przysługiwać prawa majątkowe do ww. prawa? Jeżeli tak, to czy Wnioskodawcy przysługuje wyłączna licencja do korzystania z rozwijanego lub ulepszonego prawa celem dokonania jego rozwinięcia lub ulepszenia, tj. umowa w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części?

Powyższe pytanie nie dotyczy sytuacji Wnioskodawcy.

12. W przypadku, gdy w zakresie rozwijania lub ulepszania przez Wnioskodawcę oprogramowania już istniejącego, którego nie jest właścicielem/współwłaścicielem oraz nie przysługuje Wnioskodawcy licencja wyłączna do korzystania z ulepszanego (rozwijanego) produktu, wniosek należy uzupełnić poprzez wskazanie.

Nie dotyczy.

13. Na jakiej podstawie następuje rozwinięcie/ulepszenie tego oprogramowania?

Na podstawie zidentyfikowanych potrzeb i możliwości uczynienia oprogramowania bardziej atrakcyjnym na rynku konkurencyjnych produktów.

14. Czy w wyniku tworzenia/rozwinięcia/ulepszenia oprogramowania, tworzone są np. nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej?

Tak. W wyniku tworzenia/rozwinięcia/ulepszeniaoprogramowania, tworzone są np. nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

15. Czy Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do modyfikacji oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Tak. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do modyfikacji oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

16. Czy ewentualne działania Wnioskodawcy polegające na ulepszaniu/rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania?

Tak. Ewentualne działania Wnioskodawcy polegające na ulepszaniu/rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania.

17. Czy zmiany wprowadzane przez Wnioskodawcę do rozwijanego i/lub ulepszonego oprogramowania (części oprogramowania) mają charakter rutynowych, okresowych zmian?

Nie, zmiany w oprogramowaniu mają charakter innowacyjny i są rezultatem i przejawem własnej twórczości intelektualnej.

18. Czy w związku z tworzeniem oraz ewentualnym rozwijaniem/ulepszaniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej został i zostanie osiągnięty w latach następnych.

Z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

19. Czy prawa IP Box, o których mowa we wniosku, podlegają ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej?

Tak. Prawa IP Box, o których mowa we wniosku, podlegają ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

20. Czy Wnioskodawca może ubiegać się o zwrot zapłaconego podatku u źródła?

Tak. Wnioskodawca może ubiegać się o zwrot zapłaconego podatku u źródła.

21. Czy w sytuacji gdy prowadzone są księgi rachunkowe:

a) wyodrębnia Pan każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych?

Tak. Wnioskodawca wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych.

b) Czy Prowadzi Pan księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej?

Tak. Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

c) Czy Wyodrębnia Pan koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu?

Tak. Wnioskodawca wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

d) Czy dokonuje Pan zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt b i c?

Tak. Wnioskodawca dokonuje zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt b i c.

e) Czy dokonuje Pan zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług (dotyczy przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt b-d) - jeśli tak, proszę wskazać od kiedy.

Tak, od 25 lutego 2019 r.

22. W sytuacji gdy prowadzona jest podatkowa księga przychodów i rozchodów, czy prowadzi Pan odrębną ewidencję (poza podatkową księgą przychodów i rozchodów) w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej? ? Proszę wskazać, czy odrębna ewidencja jest prowadzona na bieżąco, od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP.

Tak. Odrębna ewidencja jest prowadzona na bieżąco, od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP.

Ponadto w odpowiedzi na wezwanie z 9 września 2021 r. Nr 0114-KDWP.4011.215.2021.2.PP Wnioskodawca wyjaśnił, że przedmiotem zapytania w zakresie pytania Nr 2 jest kwestia ujęcia składki zdrowotnej jako kosztu podatkowego. Wnioskodawca uważa, że podatek obliczony zgodnie z artykułem 30ca u.p.d.o.f jest traktowany podobnie jak podatek obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c pod względem możliwości obniżenia kwoty podatku jak opisano w art. 27b u.p.d.o.f. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że podatek u źródła został zapłacony zgodnie z zgodnie z zapisami Umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r., Nr 31, poz. 178).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy podatek płacony stawką 5%, zgodnie z artykułem 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.o.f), może zostać umniejszony o zapłacony podatek u źródła na zasadach analogicznych do tych opisanych w artykule 30c ust. 4 u.p.d.o.f?

2. Czy podatek płacony stawką 5%, zgodnie z artykułem 30ca u.p.d.o.f, może zostać umniejszony o opłaty dokonane na składki zdrowotne wnioskodawcy zgodnie z artykułem 27b u.p.d.o.f?

3. Czy przychody i koszty związane z różnicami kursowymi od faktur wystawianych dla kontrahentów zagranicznych za udział w zyskach z opłat licencyjnych są odpowiednio przychodem lub kosztem bezpośrednio związanym ze sprzedażą kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dzięki czemu powinny być uwzględnione w dochodzie podlegającym opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%?

4. Czy przychody i koszty związane z różnicami kursowymi od faktur zakupu dokumentujących koszty związane z przychodami z kwalifikowanego prawa własności są odpowiednio przychodem lub kosztem bezpośrednio związanym z dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dzięki czemu powinny być uwzględnione w dochodzie podlegającym opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%?

Zdaniem Wnioskodawcy, począwszy od dnia 1 stycznia 2019 r. ustawodawca wprowadził ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.) w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nowy przepis art. 30ca u.p.d.o.f normujący kwestię dotyczącą podatku od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust 1 u.p.d.o.f., podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania

W ocenie wnioskodawcy, zasady, które mają zastosowanie do podatku płaconego zgodnie z artykułem 30c (podatek liniowy), o których mowa w pytaniach 1 i 2, mają analogiczne zastosowanie do podatku płaconego zgodnie z artykułem 30ca u.p.d.o.f.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody lub koszty związane z różnicami kursowymi od faktur dla kontrahentów zagranicznych są odpowiednio przychodem lub kosztem bezpośrednio związanym z dochodem uzyskiwanym z kwalifikowanego prawa własności, dzięki czemu powinny być uwzględnione w dochodzie podlegającym opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%, przy czym przychody i koszty związane z różnicami kursowymi powstałe od płatności faktur przychodowych powinny być przyporządkowane i wykazane jako przychód w kwalifikowanego prawa własności, a przychody i koszty związane z różnicami kursowymi powstałe od płatności faktur zakupu powinny być odpowiednio przyporządkowane i wykazane jako koszty dotyczące przychodów z kwalifikowanego prawa własności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

§ nieprawidłowe w zakresie możliwości odliczenia składki zdrowotnej od podatku obliczonego na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

§ prawidłowe w pozostałym zakresie.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) – podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy – kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 tej ustawy – wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy – dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Odnosząc się do sformułowanego przez Wnioskodawcę pytania Nr 1 należy wyjaśnić, że zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca jest programistą technologii renderowania, sztucznej inteligencji oraz technologii systemów rozproszonych. Wnioskodawca swój dochód opiera o udział w zyskach z opłat wynikających z umowy licencyjnej oprogramowania, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, przy tworzeniu której wykonuje działalność badawczo-rozwojową w formie planowania, projektowania oraz implementacji strony technicznej projektu. Wnioskodawca, w związku z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej dokonuje płatności podatku u źródła w Stanach Zjednoczonych.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca uzyskuje wynagrodzenie tytułem należności licencyjnych od kontrahenta Stanów Zjednoczonych, kwestie opodatkowania dochodów uzyskanych z tego tytułu należy rozpatrywać z uwzględnieniem Umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r., Nr 31, poz. 178).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 Umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania, należności licencyjne powstałe w jednym Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie będą opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Jednakże na podstawie art. 13 ust. 2 ww. umowy, w każdym razie takie należności mogą być opodatkowane także w tym Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale podatek w ten sposób pobierany nie może przekroczyć 10% kwoty należności brutto.

Oznacza to, że normy kolizyjne określone w umowie polsko – amerykańskiej wprost ograniczają prawo Polski do opodatkowania u źródła tej kategorii dochodów do 10% wypłaconych należności brutto (pod warunkiem udokumentowania rezydencji podatkowej kontrahenta stosownym certyfikatem).

Jednocześnie dla celów ww. umowy strony przyjęły w art. 13 ust. 3 umowy polsko – amerykańskiej, że określenie „należności licencyjne” użyte w niniejszym artykule oznacza:

a. wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych, włączając prawa autorskie, związane z filmami i taśmami magnetofonowymi używanymi przez rozgłośnie radiowe i stacje telewizyjne, patentami, znakami towarowymi, wzorami użytkowymi i zdobniczymi, dokumentacją, formułami, technologią produkcyjną, informacjami dotyczącymi doświadczeń przemysłowych, handlowych lub naukowo – badawczych lub umiejętności (know-how), oraz

b. zyski osiągnięte ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji taką wartością majątkową lub prawami w takim zakresie, w jakim kwoty uzyskane z takiej sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji za odpłatnością uzależnione są od produktywności, używania lub dysponowania taką wartością majątkową lub prawami.

W myśl art. 20 ust. 1 powołanej umowy, zgodnie z postanowieniami prawa polskiego i z zachowaniem przewidzianych w nim ograniczeń (z uwzględnieniem dokonywanych zmian bez naruszenia podstawowych zasad) Polska zezwoli osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce na zaliczenie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków, zapłaconych w Stanach Zjednoczonych.

Metoda, o której mowa w art. 22 ust. 2 lit. b) ww. Konwencji oraz w art. 20 ust. 1 ww. Umowy znajduje odzwierciedlenie w art. 27 ust. 9 i 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym. W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 30c ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a dochody te nie są zwolnione od opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub gdy z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Powyższy przepis ma zatem zastosowanie w sytuacji, gdy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta z danym państwem przewiduje metodę proporcjonalnego zaliczenia - a więc tak jak w stanie faktycznym opisanym we wniosku - lub Polska nie zawarła umowy z państwem, na terytorium którego prowadzona jest działalność gospodarcza.

Mając zatem na uwadze powołane wyżej przepisy prawa, jeśli podatek Wnioskodawcy został prawidłowo pobrany, z uwzględnieniem UPO, należy zgodzić się ze stanowiskiem, że może on podlegać odliczeniu przez Wnioskodawcę od należnego podatku od dochodu z kwalifikowanego IP.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwość Wnioskodawcy budzi również kwestia ujęcia przychodów i kosztów z tytułu wystąpienia różnic kursowych od faktur wystawianych na rzecz kontrahentów zagranicznych w ramach dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej objętego 5% stawką podatku.

Zgodnie z art. 24c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

W myśl art. 24c ust. 2 ww. ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

2. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

3. otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;

4. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;

5. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Stosownie natomiast do art. 24c ust. 3 ww. ustawy, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

2. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

3. otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;

4. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;

5. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

W świetle cytowanych przepisów należy stwierdzić, że aby mogły powstać różnice kursowe, przeprowadzona transakcja musi spełniać łącznie dwie przesłanki:

• przychód bądź koszt musi być wyrażony w walucie obcej,

• zapłata musi nastąpić w walucie obcej.

Przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i ust. 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień (art. 24c ust. 4 ww. ustawy).

Przy czym, przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu (art. 24c ust. 6 ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że u podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą podatkowe różnice kursowe powstają m.in.:

• w związku z działalnością gospodarczą, której skutkiem jest powstanie należnych przychodów bądź poniesienie kosztów – tzw. różnice kursowe transakcyjne (art. 24c ust. 2 pkt 1 i pkt 2 oraz ust. 3 pkt 1 i pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),

• w przypadku wypływu własnych środków pieniężnych lub wartości pieniężnych – tzw. różnice kursowe od własnych środków pieniężnych (art. 24c ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ww. ustawy).

Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX wyjaśniło, że podatnik dla celów obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% zobowiązany jest do wyliczenia dwóch podstawowych wielkości:

• dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

• wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód (ust. 103 objaśnień).

Przyjęto również, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania. Chodzi tu o podejście nexus, opisane w Raporcie OECD BEPS Plan Działania nr 5 (akapit nr 30 tego Raportu).

Do stosowania preferencji IP Box niezbędne będzie więc wyliczenie, jaka część dochodów z kwalifikowanego IP ma związek z pracami badawczo -rozwojowymi (akapit 104 Objaśnień).

Różnice kursowe transakcyjne (dodatnie lub ujemne) powstają wówczas, kiedy wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej, albo kosztu zarachowanego wyrażonego w walucie obcej, po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest inna (niższa lub wyższa) od wartości tego przychodu (kosztu) w dniu jego faktycznego otrzymania (faktycznego poniesienia), przeliczonej na złote według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Różnice kursowe transakcyjne korygują (urealniają) wysokości wcześniej zarachowanego przychodu należnego (kosztu zarachowanego), z uwzględnieniem kursu waluty z dnia jego faktycznego uzyskania (poniesienia) bądź kursu średniego Narodowego Banku Polskiego z dnia poprzedzającego, w sytuacji gdy nie jest możliwe uwzględnienie kursu faktycznego.

Jeżeli zatem wyżej wspomniany przychód za przeniesienie autorskich praw majątkowych podlega uwzględnieniu – zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w ramach dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej to jego korekta o różnice kursowe transakcyjne również powinna zostać ujęta w ramach dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym powinien ustalić dochód (stratę), o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu przeniesienia własności kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, z uwzględnieniem art. 24c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z uwzględnieniem transakcyjnych różnic kursowych zwiększających w analizowanej sprawie koszty uzyskania przychodu jako ujemne różnice kursowe.

Odnosząc się zatem do uwzględnienia przy obliczaniu wskaźnika nexus ujemnych różnic kursowych należy podkreślić, że wskaźnik nexus, obliczany według wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmuje koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP.

Na wysokość tego wskaźnika nie mają zatem wpływu przychody uzyskane z przeniesienia własności kwalifikowanego IP, a zatem również powstałe w związku z tym zdarzeniem, tzw. różnice kursowe transakcyjne.

W związku z powyższym koszty ujemnych różnic kursowych nie stanowią kosztów, o których mowa w lit. a) wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie mogą zostać uwzględnione przy obliczaniu wskaźnika nexus.

Przechodząc do kwestii odliczenia składki zdrowotnej, opłacanej z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej od podatku dochodowego obliczonego wg 5% stawki opodatkowania wobec dochodów osiąganych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, Organ wyjaśnia, co następuje.

Zgodnie z art. 27b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1398 ze zm.):

a. opłaconej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych,

b. pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych– obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z powyższych unormowań wynika, że o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne można obniżyć wyłącznie podatek dochodowy obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że o składkę zdrowotną obniżamy podatek od dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych, czyli wg skali, bądź wg podatku liniowego. Natomiast opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, czyli tzw. ulga IP Box, zostało uregulowane w art. 30ca i art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem Wnioskodawca nie ma możliwości odliczenia części opłacanej składki na ubezpieczenie zdrowotne od podatku dochodowego, obliczonego wg 5% stawki opodatkowania wobec dochodów osiąganych z kwalifikowanych IP.

Tym samym w powyższym zakresie nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że podatek obliczony zgodnie z artykułem 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest traktowany podobnie jak podatek obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c ustawy pod względem możliwości obniżenia podatku o składkę zdrowotna na zasadach określonych w art. 27b.

Należy również podkreślić, że przy określaniu tych kosztów ważne jest też zastosowanie właściwej proporcji, jeżeli w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytwarzanych jest więcej kwalifikowanych praw IP oraz oprócz dochodów kwalifikowanych Wnioskodawca uzyskuje także inne dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które nie mogą zostać opodatkowane w ramach ulgi IP Box.

Zatem wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.