0113-KDIPT2-1.4011.835.2021.1.MM

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2021 r. (data wpływu 30 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, jako osoba fizyczna, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT (podatek od towarów i usług) i prowadzi działalność gospodarczą pod firmą X w Y, NIP …, REGON …., która zajmuje się wykonywaniem okularów korekcyjnych do korekcji wad wzroku oraz badaniami optometrycznymi. Dochody z prowadzonej działalności opodatkowane są podatkiem liniowym.

W dniu 4 czerwca 2019 r. zakupił na potrzeby prowadzonej działalności nieruchomość gruntową - działka nr 1, o pow. 310 m2 w …- zabudowaną budynkiem mieszkalno-gospodarczym, o pow. 217,5 m2, z zamiarem przeniesienia działalności salonu optycznego z dotychczas wynajmowanego lokalu Y.

Budynek został zbudowany w 1940 r. i poprzednio był wykorzystywany głównie, jako mieszkalny. Nieruchomość wraz z budynkiem została nabyta od osoby fizycznej za kwotę 217 000 zł. Zakup sfinansowano z zaciągniętego na ten cel kredytu.

W dniu 1 sierpnia 2019 r. budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i rozpoczęto jego użytkowanie i amortyzowanie. W 2019 r. do tego budynku przeniesiono pracownię szlifierską szkieł optycznych i magazyn materiałów. W celu przeniesienia do tego budynku pozostałej części działalności, tj. salonu optycznego i gabinetu badań optometrycznych i powiększenia ich powierzchni okazało się niezbędne poniesienie znacznych nakładów inwestycyjnych, w tym wymianę stropów na niepalne i przeniesienie części ścian.

W związku z wysoką kwotą nakładów do poniesienia oraz wiekiem budynku, Wnioskodawca zamierza rozebrać istniejący budynek i na jego miejscu zbudować nowy, z przeznaczeniem na prowadzoną działalność. W celu realizacji tego zamiaru i zachowania istniejącej odległości budynku od drogi i sąsiednich budynków, Wnioskodawca wystąpił do Burmistrza o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji: przebudowa z nadbudową i rozbudową budynku mieszkalnego wraz ze zmianą sposobu użytkowania na budynek usługowy. Z warunków określonych w decyzji o warunkach zabudowy wynika obowiązek zachowania umiejscowienia i wymiarów dwóch ścian zewnętrznych, elewacji frontowej i elewacji bocznej lewej. Przebudowa będzie polegała na fizycznej rozbiórce całego budynku wraz z wybraniem fundamentów i wybudowaniu nowego budynku z zachowaniem umiejscowienia i wymiarów dwóch ścian zewnętrznych, elewacji frontowej i elewacji bocznej lewej.

W wyniku zamierzonych prac rozbiórkowych w rozumieniu przepisów prawa podatkowego dojdzie do likwidacji starego budynku, jako środka trwałego.

Do prac rozbiórkowych Wnioskodawca zamierza przystąpić po uzyskaniu pozwolenia na budowę, najwcześniej w 4 kwartale 2021 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy niezamortyzowana wartość starego budynku może zostać zaliczona jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów po dokonaniu jego rozbiórki?

Zdaniem Wnioskodawcy, niezamortyzowana wartość początkowa starego budynku może zostać zaliczona jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów po przeprowadzeniu jego fizycznej likwidacji.

Zamierzona likwidacja nie w pełni umorzonego starego budynku nie ma związku ze zmianą rodzaju działalności ponieważ w nowo wybudowanym budynku będzie kontynuowana dotychczasowa działalność w niezmienionym zakresie.

W związku z tym, wyłączenie z kosztów podatkowych, wymienione w przepisie art. 23 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie miało zastosowania.

Ponadto, rozbiórka nieruchomości w celu wybudowania nowego budynku, pozwoli na rozwój prowadzonej działalności i zwiększenie dochodu, na skutek rezygnacji z wynajmowania dotychczasowego lokalu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

• musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

• nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

• musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia określonego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Stosownie do art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są natomiast odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych definiuje wprost, co należy rozumieć przez pojęcie „inwestycji”. Zgodnie z art. 5a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r., poz. 351, 1495, 1571, 1655 i 1680 oraz z 2020 r., poz. 568, zwanej dalej „ustawa o rachunkowości”), czyli zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego (art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej podatnicy podejmują zadania inwestycyjne związane w szczególności z nabyciem, wytworzeniem lub ulepszeniem środków trwałych.

Wydatki ponoszone w związku z inwestycją nie podlegają bezpośredniemu zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu. Powiększają one wartość inwestycji, wpływając na przyszłą wartość początkową środka trwałego, który powstanie (zostanie ulepszony) po zakończeniu inwestycji. Wydatki poniesione na zakończone inwestycje, w wyniku których zostaną wytworzone/ulepszone środki trwałe, staną się, co do zasady, kosztami uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) i lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

• nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

• nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 5 i pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

• strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1,
• strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Z cyt. przepisów wynika, że kosztem uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej mogą być straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, w części w jakiej nie zostały one zamortyzowane, o ile środki te nie utraciły przydatności w wyniku zmiany rodzaju prowadzonej działalności. Podstawowym warunkiem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości środka trwałego jest przy tym, co do zasady, jego faktyczna likwidacja. Pojęcie likwidacji nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dokonując językowej wykładni tego pojęcia stwierdzić należy, że w języku polskim „likwidować” oznacza dokonywać likwidacji, usuwać coś, pozbywać się czegoś, uwalniać się od czegoś (Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka, wyd. PWN, Warszawa 1979, tom II, s. 35). Przyjąć zatem należy, że „likwidacja środka trwałego” oznacza nie tylko fizyczne unicestwienie tego środka, lecz także jego usunięcie z ewidencji środków trwałych w związku z definitywną utratą jego przydatności gospodarczej, ocenioną przez pryzmat obiektywnych kryteriów ekonomicznych (np. na skutek wyeksploatowania, zużycia technologicznego). W związku z takim rozumieniem ww. pojęcia, likwidacją będzie definitywne pozbycie się środka trwałego (wykreślenie z ewidencji), w wyniku jego zniszczenia, usunięcia, czy pozbycia się.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że likwidacją środka trwałego, uprawniającą do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej straty z tego tytułu, będzie tylko takie wyzbycie się środka trwałego, które jest racjonalnie i ekonomicznie uzasadnione z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej i będzie miało wpływ na uzyskiwane przez podatnika przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, bądź też na zachowanie lub zabezpieczenie tego źródła przychodu.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że wyłączenie wynikające z art. 23 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdzie w niej zastosowania. Skoro art. 23 ust. 1 ww. ustawy zawiera zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, a wśród tych wydatków ustawodawca nie wymienia strat powstałych w związku z likwidacją nie w pełni zamortyzowanych środków trwałych, jeżeli środki te zostały zlikwidowane z przyczyn innych aniżeli wskazane w treści w art. 23 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy – oznacza to, że straty te podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, z uwzględnieniem przesłanek wskazanych w art. 22 ust. 8 ww. ustawy.

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca w związku z wysoką kwotą nakładów do poniesienia oraz wiekiem budynku, zamierza rozebrać istniejący budynek i na jego miejscu zbudować nowy, z przeznaczeniem na prowadzoną działalność (w tym samym zakresie co dotychczas).

Biorąc powyższe pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że przyczyna straty powstałej w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego (istniejącego budynku) związana była z wysoką kwotą nakładów do poniesienia oraz wiekiem budynku, tj. była inna niż wskazana w art. 23 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd z wnioskowania a contrario tego przepisu wynika, że strata ta podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Zatem do kosztów podatkowych może zostać zaliczona tylko ta część wartości początkowej środków trwałych, od której nie dokonano odpisów amortyzacyjnych.

W konsekwencji niezamortyzowana wartość początkowa istniejącego, stanowiącego środek trwały, odpowiadająca ich wartości początkowej pomniejszona o odpisy amortyzacyjne, które zostaną dokonane do momentu likwidacji (wyburzenia) tego środka trwałego, może zostać jednorazowo zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.