0113-KDIPT2-1.4011.712.2021.2.AP

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2021 r. (data wpływu 26 lipca 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 października 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 1 października 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box), uzupełniony na wezwanie Organu, pismem z dnia 1 października 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 1 października 2021 r.)

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą na terytorium Polski jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą …, zarejestrowaną w …. Posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „ustawa o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)”) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez Niego forma opodatkowania to tzw. podatek liniowy 19%.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, na podstawie posiadanej wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych, realizuje zlecenia programistyczne, polegające na tworzeniu oprogramowania (zwane dalej: „Oprogramowaniem”). Dominującą działalnością Wnioskodawcy, określoną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 62.01.Z).

Wnioskodawca obecnie współpracuje z X Sp. z o.o. z siedzibą w … (zwanej dalej: „X”). Jest to niezależna agencja konsultingowa, specjalizująca się w branży IT, telekomunikacji, technologii i rozwoju działalności biznesowej. Model biznesowy X opiera się na rezygnacji z zatrudniania własnych konsultantów, co pozwala bezstronnie dopasowywać kompetencje do wymogów każdego projektu opierając się o dostęp do całego rynku szeroko rozumianych usług konsultingowych.

Niewykluczone, że Wnioskodawca będzie wykonywał zlecenia także dla innych podmiotów gospodarczych, na podstawie umów cywilnoprawnych, lecz charakter i proces realizacji prac w takim przypadku będzie tożsamy jak w przypadku współpracy z X. Zlecone Wnioskodawcy na podstawie umowy z X (zwanej dalej: „Umową”) usługi, nie są wykonywane pod kierownictwem X. Wnioskodawca ma swobodę w zakresie sposobu wykonania usług, przy czym otrzymuje od X jedynie ogólne wytyczne w zakresie przedmiotu zlecenia. Wnioskodawca wykonuje zlecone czynności w dowolnym miejscu i czasie, wybranym przez Niego samego. Wnioskodawca oraz zlecający uzgadniają często harmonogram wykonania prac, nie można jednak mówić wówczas o jednostronnym wyznaczeniu czasu wykonania zlecenia przez zlecającego. Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej ponosi wyłącznie Wnioskodawca. Wykonując czynności z zakresu tworzenia Oprogramowania, ponosi ryzyko gospodarcze.

Na podstawie Umowy Wnioskodawca świadczy na rzecz X usługi Data Engineer, polegające m.in. na tworzeniu oraz rozwijaniu Oprogramowania, poprzez pisanie kodów źródłowych (zwane dalej: „Usługami”). Przy czym, szczegółowy przedmiot zlecanych Usług jest każdorazowo wskazywany Wnioskodawcy przez X.

Wnioskodawca świadcząc Usługi w praktyce samodzielnie tworzy oraz rozwija Oprogramowanie na potrzeby projektów realizowanych przez X. Co do zasady, odpowiada za całościowe stworzenie funkcjonalnego Oprogramowania, X wykorzystuje do swojej działalności (tj. sprzedaż na rzecz podmiotów trzecich). Wnioskodawca po wytworzeniu Oprogramowania odpowiada także za jego ulepszanie oraz rozwój, przy czym modyfikacje stanowią zawsze nowe utwory, niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy. Prace te nie stanowią rutynowych i okresowych zmian. Proces tworzenia Oprogramowania przez Wnioskodawcę jest Jego własną, twórczą i indywidualną działalnością (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

Tworzone przez Wnioskodawcę Oprogramowanie służy do procesowania/przetwarzania danych użytkownika, tj. przedsiębiorstwa będącego klientem X (dalej zwanego: „Klientem”). Procesowanie obejmuje dane wewnętrzne Klienta oraz zewnętrzne, zakupione przez Klienta od dostawców danych. Rzeczone przetwarzanie danych polega na ich automatycznym pobieraniu, walidacji, transformacji indywidualnej lub generycznej, łączeniu, agregowaniu oraz przeniesieniu do docelowych struktur (repozytoriów). Ponadto, Wnioskodawca tworzy kod źródłowy służący warstwie analitycznej w narzędziach raportujących.

Prace rozwojowe wykonywane przez Wnioskodawcę skupiają się obecnie w czterech głównych projektach polegających na tworzeniu i/lub rozwijaniu:

1. programu przeszukującego i sprawdzającego dane zamieszczone w chmurze obliczeniowej, w celu utworzenia kopii danych produkcyjnych oraz przeniesienia ich do środowiska deweloperskiego - funkcjonalność zapewniająca dostęp do aktualnych danych produkcyjnych, co jest wymagane podczas rozwoju nowych komponentów dwóch głównych programów (punkt 2);

2. dwóch rodzajów oprogramowania przetwarzającego dane źródłowe, z których każde wykorzystuje inną metodę przetwarzania;

3. oprogramowania służącego do przesyłania przetworzonych danych (punkt 2) firmy do innych zewnętrznych podmiotów dostarczających dodatkowe rozwiązania analityczne;

4. kodu źródłowego warstwy raportującej - poprzez jego optymalizację (zwiększenie wydajności).

Tworzone przez Wnioskodawcę przykładowe Oprogramowanie opisane powyżej, powstaje w celu dostarczania informacji biznesowych na styku produkcji, sprzedaży oraz promocji.

Oprogramowanie ma usprawnić proces:

1. planowania produkcji na podstawie średniookresowej predykcji popytu (na podstawie przetwarzanych danych, fabryki dostosowują poziom produkcji do zapotrzebowania);

2. sprzedaży i planowania promocji w oparciu o informacje o bieżącym oraz przeszłym zatowarowaniu klientów oraz stanie własnych magazynów.

Bezpośrednimi odbiorcami danych dostarczanych za pomocą Oprogramowania są menadżerowie oraz analitycy działów produkcji, sprzedaży i promocji. Posiadanie Oprogramowania umożliwia automatyzację przetwarzania danych, dzięki czemu Klient może zrezygnować z angażowania pracowników do „ręcznego” wykonywania tych działań, a skoncentrować zasoby ludzkie wyłącznie na działaniach analitycznych.

Ponadto, Oprogramowanie zapewnia m.in.:

• standaryzację danych wyjściowych;
• możliwość stosowania tego samego kodu w stosunku do wszystkich danych wejściowych (co pozwala uprościć i skrócić proces rozwoju);
• optymalizację danych wyjściowych pod kątem raportowania.

Oprogramowanie tego typu nie było wcześniej stosowane przez Klienta, zatem należy uznać, że jest to produkt nowatorski w skali organizacji. W obszarze działalności Wnioskodawcy innowacyjność występuje na poziomie projektowania oraz implementacji rozwiązań (tj. dobór technologii oraz zakresu projektu).

Prace nad Oprogramowaniem nie polegają wyłącznie na wykorzystaniu określonej wiedzy oraz umiejętności korzystania z narzędzi i technologii. Wnioskodawca tworzy i rozwija Oprogramowanie w oparciu o Jego indywidualne pomysły. Wnioskodawcy przekazywane są jedynie ogólne wytyczne jakie ma spełniać Oprogramowanie (np. jego cel), natomiast dobranie metod i sposobu wytworzenia Oprogramowania jest pozostawiony do wyboru Wnioskodawcy.

W procesie tworzenia Oprogramowania dąży się do osiągnięcia wyznaczonego celu, jednak realizowane przez Wnioskodawcę działania nigdy nie mają charakteru pewnego i ostatecznego. Wynika to z faktu, że niemożliwe jest stworzenie uniwersalnego kodu źródłowego, pozbawionego błędów, chociażby ze względu na niedające się przewidzieć zachowanie użytkowników. Natomiast Wnioskodawca, dzięki posiadanej wiedzy i doświadczeniu, jest w stanie zminimalizować ryzyko występowania nieprawidłowości. Tworzenie Oprogramowania wymaga od Wnioskodawcy m.in. zrozumienia logiki biznesowej, wiedzy z zakresu promocji produktów szybkozbywalnych, antycypowania potencjalnych błędów użytkowników i osób współpracujących nad rozwiązaniem, opracowania programu nieprzerywającego pracy w przypadku błędu, wymyślenia maksymalnie genetycznego rozwiązania. Ponadto, Wnioskodawca optymalizuje kod Oprogramowania pod względem szybkości pracy i doboru rozwiązań w celu optymalizacji kosztowej.

Zatem, aby osiągnąć zamierzony cel w postaci nowego rozwiązania programistycznego, Wnioskodawca staje przed koniecznością wcześniejszego rozwiązania wielu problemów, w tym analitycznych, matematycznych i programistycznych. Brak modelowych metod wytwórczych wiąże się również z niepewnością co do uzyskanego efektu badawczego. W związku z tym, często zachodzi potrzeba zmiany wcześniejszych założeń i wytyczonego kierunku badań, opracowanie nowych i skuteczniejszych metod wytwórczych w postaci np. nowego kodu, struktur danych, skryptów i algorytmów. Ze względu na szybko zmieniające się zapotrzebowanie na rynku informatycznym oraz jego szybki rozwój, konieczne jest tworzenie i rozwijanie nowych, ulepszonych rozwiązań. Tworzenie Oprogramowania przetwarzającego dane jest w pewnym sensie procesem iteracyjnym, bazującym na poprzednich doświadczeniach, np. w zakresie uodporniania kodu na potencjalne błędy użytkowników, czy użyteczności poszczególnych komponentów. Jednakże nawet w przypadku wykorzystywania poprzednich doświadczeń lub wersji programów, Oprogramowanie nigdy nie będzie kopią innych rozwiązań (bloków kodu), gdyż za każdym razem musi być dostosowane do bieżących potrzeb i celów.

Wnioskodawca stale rozwija swoją wiedzę w zakresie technicznych i naukowych nowości. Tworzone oraz rozwijane Oprogramowanie jest efektem łączenia i wykorzystania dostępnych zasobów wiedzy oraz umiejętności w zakresie technologii informatycznych. Tylko w ten sposób Wnioskodawca jest w stanie dostarczyć Oprogramowanie, które spełni wysokie i specyficzne oczekiwania. Opracowanie i wdrożenie całkowicie nowego lub ulepszonego Oprogramowania byłoby bardzo trudne lub praktycznie niemożliwe, gdyby Wnioskodawca nie rozwijał swojej wiedzy.

Wszelkie prawa autorskie (majątkowe) do utworów wytworzonych przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy są przenoszone na X z chwilą ich ustalenia.

W zamian za wykonywanie zleceń polegających na tworzeniu Oprogramowania (w tym wykonywanie Usług na rzecz X) Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie. Przykładowo, Umowa przewiduje stawkę godzinową za świadczenie Usług. Miesięczne wynagrodzenie jest obliczane jako iloczyn godzin faktycznie świadczonych Usług przez Wnioskodawcę oraz ustaloną w Umowie stawkę godzinową (zwane dalej: „Wynagrodzeniem”). Wynagrodzenie obejmuje należności za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Płatność za świadczone Usługi jest dokonywana po wystawieniu przez Wnioskodawcę faktury. Faktura wystawiana jest na podstawie raportu czasowego, prowadzonego przez Wnioskodawcę i zaakceptowanego przez X. Na fakturach wskazane jest Wynagrodzenie za świadczone Usługi w danym miesiącu, ewentualnie może zawierać także koszty poniesione na świadczenie Usług, o ile Wnioskodawca potwierdził ich poniesienie odpowiednimi dokumentami oraz X uprzednio wyraziła zgodę na te wydatki. Wynagrodzenie, które otrzymuje Wnioskodawca jest w całości związane z wytworzeniem Oprogramowania, a więc w całości powinno być objęte preferencyjnym opodatkowaniem.

Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników, ani nie zleca wykonania prac wynikających z Umowy na rzecz podwykonawców. W praktyce Wnioskodawca świadcząc Usługi na rzecz Spółki samodzielnie tworzy Oprogramowanie.

W związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawca ponosi lub planuje ponieść koszty, m.in. na:

- zakup sprzętu komputerowego oraz akcesoriów, np. laptop, mysz, router, słuchawki;

- odpisy amortyzacyjne samochodu osobowego, stanowiącego środek trwały Wnioskodawcy oraz koszty z nim związane, np. koszt zakupu paliwa, ubezpieczenia, serwis samochodu;

- usługi księgowe, tj. wydatki poniesione na usługę prowadzenia księgowości dla celów działalności polegającej na tworzeniu Oprogramowania;

- koszty materiałów edukacyjnych, np. zakup literatury fachowej, kursów, szkoleń, które służą do nauki nowych narzędzi używanych w programowaniu;

- telekomunikację, tj. wydatki poniesione na zakup telefonu, abonament telefoniczny i internetowy.

Powyższe koszty dalej łącznie zwane są „Kosztami".

Koszty są bezpośrednio związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą oraz są niezbędne w tworzeniu Oprogramowania.

W przypadku niemożliwości alokacji konkretnego Kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej tylko do przychodu ze zbycia Oprogramowania, Wnioskodawca przyporządkuje je do przychodów ze zbycia Oprogramowania według proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania w danym okresie do ogółu przychodów Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w tym samym okresie.

Wnioskodawca na potrzeby obliczenia współczynnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (tj. tzw. wskaźnika nexus), uwzględnia w odrębnej ewidencji informacje o:

1. kosztach faktycznie poniesionych przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność związaną z wytworzeniem Oprogramowania (lit. a) we wzorze wskazanym w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT);
2. kosztach nabycia prac badawczo-rozwojowych związanych z Oprogramowaniem od podmiotu niepowiązanego/powiązanego w rozumieniu ustawy o PIT (lit. b) oraz c) we wzorze wskazanym w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT);
3. kosztach nabycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (lit. d) we wzorze wskazanym w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT).

Zważywszy na to, że prace nad stworzeniem Oprogramowania są realizowane wyłącznie osobiście przez Wnioskodawcę, nie ponosi On kosztów wskazanych w lit. b), c) oraz d) we wzorze wskazanym w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Koszty te wynoszą u Wnioskodawcy zero.

Do kosztów wskazanych pod lit. a) we wzorze wskazanym w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, jako wydatki na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, Wnioskodawca zalicza opisane powyżej Koszty. W odniesieniu do tych kosztów, w przypadku niemożliwości alokacji konkretnego Kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej tylko do przychodu ze zbycia Oprogramowania, Wnioskodawca przyporządkuje je do przychodów ze zbycia Oprogramowania według proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej, z którymi te Koszty były związane, w danym roku.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, ww. wskaźnik nexus wynosi u Niego 1.

Wnioskodawca, prowadząc księgę przychodów i rozchodów, prowadzi także odrębną ewidencję, w której uwzględnia informacje o:

a) zbywanym w danym miesiącu Oprogramowaniu;

b) przychodach uzyskiwanych ze zbycia Oprogramowania w danym miesiącu;

c) kosztach poniesionych w danym miesiącu przez Wnioskodawcę na wytworzenie Oprogramowania (Koszty);

d) kosztach uwzględnionych w tzw. wskaźniku nexus;

dalej zwana: „Ewidencją”.

Ewidencja jest prowadzona na bieżąco od dnia 3 lipca 2020 r., czyli od momentu kiedy pierwsze koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, zostały faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową zmierzającą do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia oprogramowania ze sprzedaży którego Wnioskodawca osiągnie dochód opodatkowany na zasadach określonych w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami tzw. IP Box, Wnioskodawca chce skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 3ocb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, na podstawie art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

W piśmie z dnia 1 października 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że działalność, którą prowadzi, jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody od dnia 3 lipca 2020 r. Wnioskodawca jako twórca posiada prawa autorskie, w tym prawa majątkowe, do tworzonego lub rozwijanego przez siebie Oprogramowania. W wyniku tworzenia/rozwijania Oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej, do którego Wnioskodawcy, jako twórcy przysługują prawa autorskie, podlegające ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca ma wgląd do rozwijanego oprogramowania, jednakże w zakresie prac podejmowanych przez Niego, polegających na ulepszeniu/modyfikacji oprogramowania, każdorazowo tworzy nowe utwory (Oprogramowanie), do których na podstawie Umowy przenosi prawa autorskie. Są to odrębne utwory (programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych) w stosunku do istniejącego oprogramowania, które jest rozwijane. Wnioskodawca uzyskuje dochody w postaci Wynagrodzenia za świadczenie Usług opisanych we wniosku, w tym za tworzenie/rozwijanie Oprogramowania. Wynagrodzenie, które otrzymuje obejmuje należności za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Prawo autorskie do Oprogramowania, z którego uzyskuje dochody jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT. W efekcie, uzyskiwany dochód można zaliczyć do osiągniętego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu. W efekcie prac prowadzonych powstaje autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ewidencja prowadzona jest w sposób odrębny od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, pozwalający na wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. W ewidencji uwzględnione zostały informacje o zbywanym w danym miesiącu Oprogramowaniu, przychodach uzyskiwanych ze zbycia Oprogramowania w danym miesiącu oraz kosztach poniesionych w danym miesiącu przez Wnioskodawcę na wytworzenie oprogramowania o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego, podlegającego ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony (Oprogramowanie) został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej. Całość przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pochodzi ze sprzedaży autorskich praw majątkowych do Oprogramowania. Może jednak wystąpić sytuacja, w której Wnioskodawca uzyska przychody z innych tytułów, niż ze sprzedaży autorskich praw majątkowych do Oprogramowania - w takiej sytuacji przychody te będą odpowiednio wyodrębnione w prowadzonej przez Niego ewidencji. Efektem prowadzonych przez Wnioskodawcę prac jest projektowanie i tworzenie produktów, które w stosunku do dotychczasowej działalności Wnioskodawcy - mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter. Produkty te w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tego typu nie było wcześniej stosowane przez Klienta, zatem należy uznać, że jest to produkt nowatorski w skali organizacji. W obszarze działalności Wnioskodawcy innowacyjność występuje na poziomie projektowania oraz implementacji rozwiązań (tj. dobór technologii oraz zakresu projektu). Wnioskodawca prowadzi ewidencję, na podstawie której jest w stanie dokonać powiązania konkretnej wartości Kosztów z osiąganymi przychodami ze sprzedaży Oprogramowania.

Wśród wydatków związanych z telekomunikacją i ponoszonych przez Wnioskodawcę znajdują się m.in. wydatki na zakup telefonu routera i mikrofonu. Bez poniesienia wydatków/kosztów związanych z telekomunikacją Wnioskodawca nie mógłby prowadzić swojej działalności. Główną przesłanką świadczącą o bezpośrednim powiązaniu wymienionych Kosztów z prowadzoną działalnością opisaną we wniosku, jest to, że bez ich poniesienia wytworzenie/ulepszenie/rozwój Oprogramowania byłby niemożliwy lub bardzo utrudniony. Koszty usług telekomunikacyjnych służą Wnioskodawcy do bezpośredniej komunikacji ze zleceniodawcami, umożliwiają konsultowanie prac prowadzonych nad Oprogramowaniem i natychmiastowe rozwiązywanie napotkanych problemów. Ponadto, wydatki takie jak zakup routera zapewniają Wnioskodawcy bezprzewodowy dostęp do Internetu w miejscu wykonywania usług, co jest podstawą do wykonywania działalności polegającej na tworzeniu Oprogramowania. Wnioskodawca pod pojęciem kosztów związanych z samochodem osobowym (np. paliwo, ubezpieczenie, serwis) ma na myśli paliwo, ubezpieczenie, serwis oraz części samochodowe (w ramach naprawy samochodu). Koszty te są ponoszone przez Wnioskodawcę na cele związane z prowadzoną działalnością. Główną przesłanką świadczącą o bezpośrednim powiązaniu wymienionych Kosztów z prowadzoną działalnością opisaną we wniosku, jest to, że bez ich poniesienia wytworzenie/ulepszenie/rozwój Oprogramowania byłby niemożliwy lub bardzo utrudniony. Koszty związane z samochodem osobowym (np. paliwo, ubezpieczenie, serwis, części samochodowe) są bezpośrednio związane z wytworzeniem autorskiego prawa do programu komputerowego, ponieważ pozwalają Wnioskodawcy na wykorzystanie samochodu osobowego do bezpośredniego kontaktu z X w celu dokonania sprawniejszej personalizacji i ulepszenia Oprogramowania, a także zakupu potrzebnego sprzętu w celu świadczenia lepszych usług programistycznych. Wnioskodawca pod pojęciem kosztów zakupu sprzętu komputerowego i akcesoriów (laptop, mysz, router, słuchawki, monitor) ma na myśli te koszty oraz koszt zakupu monitora. Koszty te są ponoszone przez Wnioskodawcę na cele związane z prowadzoną działalnością. Główną przesłanką świadczącą o bezpośrednim powiązaniu wymienionych Kosztów z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością opisaną we wniosku, jest to, że bez ich poniesienia wytworzenie/ulepszenie/rozwój Oprogramowania byłby niemożliwy lub bardzo utrudniony. Koszty zakupu sprzętu komputerowego i akcesoriów (laptop, mysz, router, słuchawki, monitor) jest bezpośrednio związany z wytworzeniem autorskiego prawa do programu komputerowego, ponieważ bez niego Wnioskodawca, nie mógłby wykonać żadnego Oprogramowania. Wnioskodawca pod pojęciem kosztów zakupu materiałów edukacyjnych (literatura fachowa, kursy, szkolenia) ma na myśli tylko te koszty. Koszty te są ponoszone przez Wnioskodawcę na cele związane z prowadzoną działalnością. Główną przesłanką świadczącą o bezpośrednim powiązaniu wymienionych Kosztów z prowadzoną działalnością opisaną we wniosku, jest to, że bez ich poniesienia wytworzenie/ulepszenie /rozwój Oprogramowania byłby niemożliwy lub bardzo utrudniony. Koszt zakupu materiałów edukacyjnych (literatura fachowa, kursy, szkolenia) jest bezpośrednio związany z wytworzeniem autorskiego prawa do programu komputerowego, ponieważ działalność w branży informatycznej wymaga ciągłego rozwijania wiedzy w zakresie aktualnych, bądź nowych technologii. Dzięki wykorzystaniu w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności zakupionych materiałów edukacyjnych Wnioskodawca może stale tworzyć nowe Oprogramowanie odpowiadające najwyższym standardom. Wszystkie wymienione we wniosku wydatki są bezpośrednio powiązane z wytworzeniem, ulepszeniem, rozwijaniem oprogramowania komputerowego. Wydatki wskazane we wniosku stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zapłata za przeniesienie praw autorskich do Oprogramowania zawarta jest w całości wynagrodzenia za wykonanie Usług. Z uwagi na to, że z przepisów podatkowych nie wynika konieczność wyodrębnienia kwotowego zapłaty za przeniesienie praw autorskich do programu komputerowego w celu prawidłowego skorzystania z ulgi IP Box, Wnioskodawca odstąpił od dokonywania tego rodzaju wyodrębnienia w wystawianych fakturach.

Pierwszy dochód, do którego Wnioskodawca zamierza zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku osiągnął w dniu 3 lipca 2020 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy prawo autorskie do Oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej na terytorium Polski jest kwalifikowanymi prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?
2. Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?
3. Czy dochód ze zbycia prawa autorskiego do Oprogramowania uzyskiwany na podstawie Umowy, o którym mowa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?
4. Czy Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę z tytułu Umowy może zostać uznane w całości za przychód wykorzystywany do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?
5. Czy ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychów przypadających ze zbycia Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?
6. Czy ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności związanej z Oprogramowaniem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. a) we wskaźniku)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Prawo autorskie do Oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Polski jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule (zob. art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT).

Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanymi” prawie własności intelektualnej przepis ten wymaga by spełnione zostały dwa kryteria:

a) przedmiot ochrony powinien być wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz

b) prawo własności intelektualnej powinno podlegać ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zgodnie z ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1062, z późn. zm.; zwana dalej: „ustawą o prawie autorskim”), przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia, w tym w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwali ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne ustawy o prawie autorskim. Zgodnie z art. 74 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Odnosząc się do powyższych konstrukcji prawnych przewidzianych w ustawie o prawie autorskim, należy uznać, że oprogramowanie komputerowe stanowi przedmiot ochrony praw autorskich i to już z momentem jego wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Warto w tym miejscu odnieść się do Objaśnień Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (dalej zwanymi: „Objaśnieniami MF”), które podkreślają, że w ustawie o PIT nie znajdziemy definicji pojęcia „programu komputerowego” a także brak w świetle polskiego prawa wyczerpującego zdefiniowania „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Jednocześnie, zgodnie z Objaśnieniami MF praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczowa pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych (Objaśnienia MF, akapit 74).

W Objaśnieniach MF wskazuje się także, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Zatem należy przyjąć, że obejmuje jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zostawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs, tworzenie i rozwijanie (ulepszanie) Oprogramowania polega na tworzeniu przez Wnioskodawcę kodu źródłowego lub zestawu instrukcji kierowanych do komputera.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca tworzy i rozwija Oprogramowanie w oparciu o autorskie i indywidualne pomysły, a prace nad Oprogramowaniem nie polegają wyłącznie na wykorzystaniu określonej wiedzy oraz narzędzi i technologii. Powstające Oprogramowanie jest (subiektywnie) nowym wytworem intelektu Wnioskodawcy, dzięki któremu Wnioskodawca przyczynia się do wzbogacenia dotychczasowego stanu rzeczy o nowe treści.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, tworzone oraz rozwijane przez Niego Oprogramowanie jest programem komputerowym w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Oprogramowanie zostało wytworzone oraz rozwinięte przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności, która, w opinii Wnioskodawcy, stanowi działalność badawczo-rozwojową (na co wskazuje w uzasadnieniu do pytania 2).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, Oprogramowanie, będące rezultatem pracy Wnioskodawcy:

a) jest wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT - tj. programem komputerowym podlegający ochronie na podstawie Ustawy o prawie autorskim, oraz

b) zostało wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej (na co wskazuje w uzasadnieniu do pytania 2).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do Oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej na terytorium Polski jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Ad. 2.

Podejmowana działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza ona działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z brzmieniem art. 53 pkt 38 ustawy o PIT, badaniami naukowymi są:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, ze zm.; dalej zwana: „PSWiN”) - rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 PSWiN - rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast, zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, pojęcie prace rozwojowe oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 PSWiN, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przytoczone wyżej przepisy wprowadzają kilka istotnych kryteriów, od których spełnienia uzależniona jest możliwość uznania określonych działań za działalność badawczo-rozwojową. Przy czym, kryteria te powinny być spełnione łącznie.

Zgodnie z tymi kryteriami, działalność badawczo-rozwojowa powinna:

a) obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe;

b) mieć twórczy charakter;

c) być podejmowana w sposób systematyczny;

d) być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Warto w tym miejscu odwołać się również do kryteriów działalności badawczo-rozwojowej przedstawionych w tzw. Podręczniku Frascati (GUS (Główny Urząd Statystyczny) (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, Paryż: OECD Publishing).

Podręcznik Frascati wyjaśnia, że działalność B+R jest zawsze ukierunkowana na nowe odkrycia, oparte na oryginalnych koncepcjach (i ich interpretacji) lub hipotezach. Z reguły nie ma pewności co do ostatecznego wyniku (lub przynajmniej co do ilości czasu i zasobów potrzebnych do jego osiągnięcia), jest ona planowana i budżetowana (nawet jeśli jest realizowana przez osoby fizyczne), a jej celem jest osiągnięcie wyników, które mogłyby być swobodnie przenoszone lub sprzedawane na rynku.

Aby dana działalność mogła zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową, musi ona spełniać pięć podstawowych kryteriów. Działalność taka musi być:

a) nowatorska;

b) twórcza;

c) nieprzewidywalna;

d) metodyczna;

e) możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, wskazać należy, że działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na:

a) tworzeniu nowego Oprogramowania, w szczególności tworzeniu nowych funkcjonalności; lub

b) rozwoju Oprogramowania w odpowiedzi na zapotrzebowanie X oraz jej klientów.

Przy czym, przez rozwijanie i ulepszanie Oprogramowania Wnioskodawca rozumie tworzenie nowego kodu źródłowego, nowego zestawu instrukcji kierowanych do komputera, które stanowią ulepszoną i rozwiniętą wersję poprzedniej funkcjonalności istniejącej u Wnioskodawcy lub X.

Zdaniem Wnioskodawcy, działania te stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przywołanych ustaw, gdyż polegają na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań, nieistniejących dotychczas na rynku, a będących odpowiedzią na zapotrzebowanie klientów.

Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę spełnia opisane szczegółowo poniżej cechy działalności badawczo-rozwojowej.

a) nowatorskość i twórczość

Zdaniem Wnioskodawcy, tworzone i rozwijane przez Niego Oprogramowanie jest autorskim rozwiązaniem. Posiada indywidualny i niepowtarzalny charakter, będący odpowiedzią na zmienne zapotrzebowania X i Klienta i dynamicznie zmieniający się rynek informatyczny (tzw. rynek IT). Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, prace nad Oprogramowaniem nie polegają wyłącznie na wykorzystaniu określonej wiedzy, oraz umiejętności korzystania z narzędzi i technologii, ale Wnioskodawca tworzy i rozwija Oprogramowanie w oparciu jego indywidualne pomysły. Wnioskodawcy przekazywane są jedynie ogólne wytyczne jakie ma spełniać Oprogramowanie (np. jego cel). Natomiast wybór metod i sposobu wytworzenia danego Oprogramowania jest pozostawiony do wyboru Wnioskodawcy.

Podejmowane czynności nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionego, ulepszonego lub nowego Oprogramowania. W szczególności, na nie rutynowy charakter podejmowanych działań wskazuje fakt, że aby osiągnąć zamierzony cel w postaci nowego rozwiązania programistycznego, Wnioskodawca staje przed koniecznością wcześniejszego rozwiązania wielu problemów np. analitycznych, matematycznych, programistycznych. Brak modelowych metod wytwórczych wiążąc się również z niepewnością co do uzyskanego efektu badawczego. W związku z tym często zachodzi potrzeba zmiany wcześniejszych założeń i wytyczonego kierunku badań, opracowanie nowych, lepszych i skuteczniejszych metod wytwórczych w postaci nowego kodu, struktur danych, skryptów i algorytmów.

Powstałe Oprogramowanie nie jest skutkiem ubocznym działań podejmowanych rutynowo, nie polega także na utrzymaniu i obsłudze już wdrożonych rozwiązań. Pomysły na opracowanie nowych funkcjonalności lub zagadnień badawczych często powstają w wyniku prób wykorzystania metod poznanych w literaturze fachowej, podczas wydarzeń branżowych, itd.

b) nieprzewidywalność

W trakcie tworzenia Oprogramowania, Wnioskodawca staje przed koniecznością rozwiązania sytuacji charakteryzujących się niepewnością badawczą. Wymagają one zmierzenia się z opracowaniem koncepcji danego rozwiązania lub funkcjonalności, które nie posiada jeszcze modelowego sposobu postępowania, w tym rozważenie, czy opracowanie rozwiązania jest możliwe przy użyciu zakładanych metod informatycznych. X oczekuje od Wnioskodawcy wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (Oprogramowania), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania, lub znaczną modyfikację przestarzałych rozwiązań.

c) metodyczność

Prace są prowadzone w sposób zaplanowany i systematyczny. Każda faza prac począwszy od zebrania informacji o wymaganiach i oczekiwaniach X i jej klientów przez opracowanie koncepcji aż po przekazanie rozwiązania z rekomendacjami do wdrożenia jest przez Wnioskodawcę realizowana w sposób planowy, uporządkowany i metodyczny.

Opracowanie oprogramowania jest procesem złożonym, wymagającym określonej systematyki oraz ustalonego harmonogramu. Proces tworzenia Oprogramowania rozpoczyna się już w momencie zebrania informacji o wymaganiach i oczekiwaniach X i jej klientów. Następnie, Wnioskodawca przystępuje do fazy opracowywania koncepcji, tj. w szczególności musi znaleźć optymalne rozwiązanie, które zazwyczaj nie ma swojego modelowego rozwiązania. Następnie, Wnioskodawca tworzy zaprojektowane przez siebie Oprogramowania, wybierając najbardziej adekwatną, zdaniem Wnioskodawcy metodę, oraz na każdym etapie testuje, czy zamierzone cele mogą zostać osiągnięte. Końcowym etapem prac nad oprogramowaniem jest przekazanie rozwiązania z rekomendacjami do wdrożenia. Cały proces jest realizowany w sposób planowy, uporządkowany i metodyczny.

d) możliwość przeniesienia lub odtworzenia

Jednocześnie każdy etap podejmowanej przez Wnioskodawcę działalności jest w odpowiedni sposób utrwalany, by możliwe było jego odtworzenie. Utwór (Oprogramowanie lub jego część) powstający w wyniku działania twórczego Wnioskodawcy jest możliwy do przeniesienia, co wynika już z samej jego istoty oraz z Umowy Współpracy z X wiążącej Wnioskodawcę.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, podejmowana przez Niego działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Ad. 3 i Ad. 4.

Dochód ze zbycia prawa autorskiego do Oprogramowania uzyskiwany na podstawie Umowy, o którym mowa w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Wynagrodzenie otrzymywane z tytułu Umowy może zostać uznane w całości za przychód wykorzystywany do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

W myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

a) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

b) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

c) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

d) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w wykonaniu Umowy, Wnioskodawca świadczy Usługi na rzecz X. Biorąc pod uwagę, że:

a) świadczone na rzecz X Usługi sprowadzają się do tworzenia nowych lub ulepszonych rozwiązań informatycznych (Oprogramowania);

b) prawa autorskie do wytworzonego lub rozwiniętego Oprogramowania z momentem jego ustalenia są przenoszone na X;

c) w zamian za wykonane Usługi Wnioskodawca otrzymuje Wynagrodzenie, które zależne jest od czasu świadczenia Usług, tj. ustalona została stawka za każdą godzinę świadczenia Usług, która po przemnożeniu przez sumę godzin poświęconą na świadczeniu Usług w danym miesiącu stanowi należne Wnioskodawcy Wynagrodzenie miesięczne;

d) wynagrodzenie obejmuje także honorarium za przeniesienie autorskich praw majątkowych;

zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie z tytułu Umowy, obliczone co miesiąc w oparciu o zaangażowanie czasowe oraz ustaloną stawkę godzinową, jest w całości wynagrodzeniem za przeniesienie praw autorskich do Oprogramowania.

Zatem, po uwzględnieniu kosztów uzyskania przychodów związanych z wytworzeniem Oprogramowania, uzyskane z tytułu Umowy wynagrodzenie stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT. W związku z tym, że na podstawie Umowy prawa autorskie to wytworzonego Oprogramowania z momentem jego ustalenia są przenoszone na X za wynagrodzeniem (bez ustalenia dodatkowego honorarium), wynagrodzenie z tytułu Umowy jest w całości wynagrodzeniem za przeniesienie praw autorskich do Oprogramowania.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, dochód ze zbycia prawa autorskiego do Oprogramowania uzyskiwany na podstawie Umowy, o którym mowa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę z tytułu Umowy może zostać uznane w całości za przychód wykorzystywany do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ad. 5 i Ad. 6.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności związanej z Oprogramowaniem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT lit. a) we wskaźniku).

Ponoszone Koszty w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychów przypadających ze zbycia Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Stawkę 5% podatku PIT można zastosować do osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT).

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W praktyce zatem, w celu obliczenia dochodu do opodatkowania preferencyjną stawką 5% niezbędne jest:

a) ustalenie jakie przychody przypadające na Oprogramowanie uzyskuje Wnioskodawca (określone w uzasadnieniu do pytania 3 i 4) oraz jakie ma z tymi przychodami związane koszty ich uzyskania (w tymi ich obliczenie); oraz

b) obliczenie współczynnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, w którym należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową, związaną z każdym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Koszty uzyskania przychodów z Oprogramowania.

W części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów, zdaniem Wnioskodawcy, należy uwzględnić koszty zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami z kwalifikowanych praw (zgodnie z art. 22 i art. 23 ustawy o PIT). Zatem, kosztami związanymi z przychodami z Oprogramowania, będą wszelkie koszty, które są funkcjonalnie związane z tymi przychodami, i które to w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu.

Prawidłowość takiego stanowiska znajduje potwierdzenie w treści Objaśnień MF (akapit 136): „konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.”

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności ponosi wydatki mające na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów (będące kosztami w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT), na które składają się m.in.:

- zakup sprzętu komputerowego oraz akcesoriów, np. laptop, mysz, router, słuchawki

- odpisy amortyzacyjne samochodu osobowego, stanowiącego środek trwały Wnioskodawcy oraz koszty z nim związane, np. koszt zakupu paliwa, ubezpieczenia, serwis samochodu;

- usługi księgowe, tj. wydatki poniesione na usługę prowadzenia księgowości dla celów działalności polegającej na tworzeniu Oprogramowania;

- koszty materiałów edukacyjnych, np. zakup literatury fachowej, kursów, szkoleń, które służą do nauki nowych narzędzi używanych w programowaniu;

- telekomunikację, tj. wydatki poniesione na zakup telefonu, abonament telefoniczny i internetowy.

Przy czym, poniesione w 2020 r. Koszty były związane w całości z pracami nad Oprogramowaniem tworzonym na podstawie Umowy.

Wydatki są nierozerwalnie związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę Oprogramowania. Dzięki nabywanym usługom księgowym Wnioskodawca prowadzi ewidencje rachunkowe wymagane przepisami prawa podatkowego. Usługi telefoniczne służą m.in. do komunikacji z X i Klientem, umożliwiając konsultowanie prac prowadzonych nad Oprogramowaniem i natychmiastowe rozwiązywanie napotkanych problemów.

Zdaniem Wnioskodawcy, takie koszty trzeba traktować jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej. Ponadto, wszelkie koszty Wnioskodawcy związane z transportem są bezpośrednio związane z wytworzeniem autorskiego prawa do programu komputerowego, ponieważ pozwalają Wnioskodawcy na bezpośredni kontakt z X w celu dokonania sprawniejszej personalizacji i ulepszenia Oprogramowania, a także zakupu potrzebnego sprzętu w celu świadczenia lepszych usług programistycznych. Cały sprzęt komputerowy można zaliczyć do kosztów bezpośrednich ponieważ bez niego Wnioskodawca, nie mógłby wykonać żadnego Oprogramowania. Również wydatki ponoszone na różnego rodzaju materiały edukacyjne należy uznać na koszty bezpośrednio związane z działalnością badawczo-rozwojową. Działalność w branży informatycznej wymaga ciągłego rozwijania wiedzy w zakresie aktualnych, bądź nowych technologii. Dzięki nim, Wnioskodawca może stale tworzyć nowe Oprogramowanie odpowiadające najwyższym standardom. Może zdarzyć się, że Wnioskodawca uzyska również dochody, które nie mogą być zaliczone do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT. W takiej sytuacji do wyliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnia się koszty związane z jego powstaniem.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym roku na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność związaną z wytworzeniem Oprogramowania według odpowiedniej proporcji.

Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku.

Zdaniem Wnioskodawcy, dzięki zastosowaniu proporcji w stosunku do Kosztów możliwe będzie ustalenie kosztów jakie zostały rzeczywiście poniesione przez Wnioskodawcę w związku z osiąganym przychodem z Oprogramowania, a w konsekwencji ustalenie dochodu z Oprogramowania, który jest później przemnażany przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5%.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone Koszty można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Obliczenie współczynnika nexus.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, tzw. wskaźnik nexus obliczany jest według wzoru:

(a+b) x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a) prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

b) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego;

c) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego;

d) nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku, gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Jak wskazuje się w praktyce organów podatkowych istotne jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

a) wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

b) kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

c) dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Przy czym, nie chodzi tu o koszty bezpośrednie w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT, tylko o koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, z wyjątkiem kosztów wprost wskazanych w art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT.

Jak wskazano powyżej, wszystkie Koszty są niezbędne dla wytworzenia Oprogramowania - istnieje zatem związek tych Kosztów z Oprogramowaniem oraz z uzyskanym dochodem z tego Oprogramowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, zważywszy na to, że Koszty są związane z prowadzoną bezpośrednio działalnością polegająca na tworzeniu Oprogramowania, powinny być przypisane do litery „a” wzoru nexus.

Podkreślić należy, że z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT nie wynika, w jaki sposób ww. koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, w celu alokowania kosztów do przychodów z Oprogramowania można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 33 ustawy o PIT.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego Kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej tylko do przychodów ze zbycia Oprogramowania, Wnioskodawca może przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia Oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Reasumując, Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Niego Koszty w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychów przypadających ze zbycia Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone Koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności związanej z Oprogramowaniem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. a) we wskaźniku).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Należy zatem zastrzec, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe są zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k**-**14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.