0112-KDIL2-2.4011.646.2021.1.AG

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym, który wpłynął do Organu 29 lipca 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania wynagrodzenia z tytułu zakazu dokonywania czynności konkurencyjnych wobec działalności spółki z o.o. spółki komandytowej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny – uzupełniony pismem z 8 października 2021 r. (data wpływu 8 października 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania wynagrodzenia z tytułu zakazu dokonywania czynności konkurencyjnych wobec działalności spółki z o.o. spółki komandytowej.

We wniosku złożonym przez:

- Zainteresowanego będącego stroną postępowania: (…)

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: (…)

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wspólnik jest komandytariuszem (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: Spółka). Obecnie Wspólnik zamierza zakończyć współpracę ze Spółką i z niej wystąpić. W związku z wystąpieniem Wspólnika nie jest planowana likwidacja Spółki, lecz pozostali wspólnicy zamierzają kontynuować prowadzenie działalności. Wystąpienie Wspólnika ze Spółki ma mieć miejsce do końca bieżącego roku kalendarzowego.

Wspólnik nie zamierza sprzedawać udziałów w Spółce, lecz zakończenie jego uczestnictwa w Spółce nastąpi na skutek upływu okresu wypowiedzenia przez niego umowy Spółki.

Spółka ma siedzibę w Polsce i zgodnie z decyzją Spółki – o czym Spółka poinformowała właściwy dla niej urząd skarbowy – od 1 maja 2021 r. stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i tym samym rezydentem podatkowym Polski.

Z kolei Wspólnik ma miejsce zamieszkania na terytorium Niemiec i jest również niemieckim rezydentem podatkowym (w razie potrzeby Wspólnik bez problemu może potwierdzić rezydencję podatkową w Niemczech odpowiednim certyfikatem rezydencji podatkowej wystawionym przez niemieckie władze podatkowe). Z punktu widzenia prawa podatkowego w Polsce udział Wspólnika w spółce komandytowej do końca kwietnia 2021 r. konstytuował zakład podatkowy na terytorium Polski. Innymi słowy, Wspólnik od dochodów z tytułu udziału w zyskach Spółki płacił podatek dochodowy od dochodów uzyskanych z tytułu udziału w Spółce.

Z uwagi na planowane wystąpienie Wspólnika ze Spółki, Spółka obawia się, że Wspólnik może podjąć działalność naruszającą jej interesy. Z tego powodu Spółka gotowa jest zawrzeć ze Wspólnikiem umowę o zakazie wykonywania działalności konkurencyjnej, w ramach której Wspólnik za wynagrodzeniem wypłacanym przez Spółkę, nie podejmie żadnych działań, które mogłyby naruszać interesy Spółki.

Wspólnik jest jednym z założycieli Spółki, brał udział w jej tworzeniu i posiada informacje w zakresie każdego aspektu działalności Spółki. Wspólnik poprzez swoje kontakty w branży (…)

Co ważniejsze, z punktu widzenia Spółki i ochrony jej interesów, na równi czy nawet bardziej niż znajomość Spółki i jej działalności, zagrożeniem dla interesów Spółki jest ryzyko wykorzystania doświadczenia, wiedzy i kontaktów Wspólnika na niemieckim rynku (…), które zdobywał on między innymi w trakcie działania w Spółce i dzięki którym Spółka osiągnęła na przestrzeni ostatnich kilkunastu lat tak wysoką pozycję i renomę oraz sukces finansowy.

Wspólnik zdobył w Niemczech (…)

Wspólnik podejmuje działania mające na celu (…)

Jak wynika z przytoczonego, rzecz jasna skrótowego, opisu doświadczenia Wspólnika i jego znajomości rynku (…), dzięki swojemu doświadczeniu, rozpoznawalności jako osoba działająca na rzecz (…) oraz kontaktom biznesowym, Wspólnik jest osobą posiadającą unikatową wartość dla każdego podmiotu działającego na rynku usług (…), w szczególności w odniesieniu do oferowania tego typu usług na terytorium Niemiec.

Nawiązanie przez Wspólnika współpracy z podmiotem konkurencyjnym lub prowadzenie przez niego działalności konkurencyjnej względem Spółki, mogłoby zagrozić przychodom Spółki, a w szczególności mogłoby prowadzić do utraty kluczowych klientów Spółki, czy też zmniejszeniem napływu nowych klientów. (…) Rozpoczęcie działalności konkurencyjnej przez Wspólnika, który przez kilkanaście lat związany był i kojarzony ze Spółką niewątpliwie mogłoby wpłynąć na przychody Spółki, wysokość marż, czy też spowodować odejście części klientów Spółki lub zmniejszenie liczby nowych klientów.

Wspólnik oraz Spółka zamierzają zawrzeć umowę o zakazie konkurencji przed wystąpieniem Wspólnika ze Spółki tak, aby najpóźniej w momencie wystąpienia Wspólnika ze Spółki, Spółka była już zabezpieczona umową o zakazie konkurencji. Okres, na jaki Wnioskodawcy zamierzają zawrzeć umowę, nie został jeszcze ostatecznie określony – Wnioskodawcy zakładają, że będzie to kilka lat – prawdopodobnie będzie to około 5 lat. Wnioskodawcy zamierzają uregulować wynagrodzenie z tytułu zakazu konkurencji w ten sposób, że w początkowej fazie umowy wynagrodzenie będzie stanowiło określoną kwotę X (np. przez pierwszy rok trwania umowy), a w kolejnych latach wynagrodzenie to będzie systematycznie malało. Takie działania – co wynika z opisu zdarzenia przyszłego – podyktowane jest tym, że wraz z upływem czasu ryzyko wyrządzenia Spółce szkód przez jej byłego Wspólnika zmniejsza się, w związku z tym uzasadnione jest wypłacanie mniejszego wynagrodzenia. Tak więc z punktu widzenia Spółki i ochrony jej interesów istotne znaczenie mają pierwsze lata obowiązywania zakazu konkurencji, gdyż w tym okresie wynagrodzenie będzie najwyższe i interesy Spółki są najbardziej narażone na ryzyko ich naruszenia działaniami Wspólnika. Tak więc nawet przy długotrwałej umowie o zakazie konkurencji największe wynagrodzenie zostanie wypłacone w pierwszych latach obowiązywania tej umowy.

Ostateczny kształt umowy nie został jeszcze ustalony, Wnioskodawca zakłada jednak, że umowa o zakazie konkurencji będzie zawierała standardowe zapisy dla tego typu umów, w tym w szczególności będzie ona obejmować zakaz wykonywania jakiejkolwiek działalności bezpośrednio lub pośrednio w zakresie (…)

W odniesieniu do przedstawionych powyżej zakazów Wnioskodawcy zamierzają w treści umowy podkreślić, że będą się one odnosiły zarówno do działalności na terytorium Polski, jak i do działalności na terytorium innych państw, w tym w ramach podmiotów będących odpowiednikami podmiotów wymienionych w umowie o zakazie konkurencji na terytorium tych państw.

Wspólnik zamierza zarejestrować jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce i opodatkowywać dochody z tytułu zakazu konkurencji jako dochody z działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce.

Z kolei polsko-niemiecka umowa również wyróżnia źródła przychodów i w zależności od tego, do jakiego źródła przychodów zostanie zakwalifikowany określony przychód, przychód ten może podlegać opodatkowaniu w Polsce lub w Niemczech lub na terytorium obu państw (z zastosowaniem odpowiedniej metody unikania podwójnego opodatkowania).

Z kolei z art. 3 ust. 2 polsko-niemieckiej umowy: Przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie, które nie zostało w niej zdefiniowane, będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się w danym czasie zgodnie z prawem tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa, przy czym znaczenie wynikające ze stosowanego ustawodawstwa podatkowego tego Państwa będzie miało pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa.

Z powyższego wynika, że w przypadku gdy przychody z wynagrodzenia za zachowanie zakazu konkurencji Wspólnika będą zaliczane zgodnie z polskimi przepisami jako przychody z działalności gospodarczej, to również na gruncie polsko-niemieckiej umowy przychody te również należy zakwalifikować do przychodów z tego samego źródła – na gruncie polsko-niemieckiej umowy będą to więc przychody z wolnych zawodów (ewentualnie jako zyski przedsiębiorstwa). Jak wykazano powyżej nie powinno budzić wątpliwości – pomimo braku jednoznacznych regulacji w tym zakresie w ustawie o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych) – że przychody z tytułu wynagrodzenia za zachowanie przez byłego Wspólnika zakazu konkurencji powinny być traktowane jako przychody z działalności gospodarczej wykonywanej w Polsce, a tym samym również opodatkowanej w Polsce.

W konsekwencji, zgodnie z polsko-niemiecką umową, zarówno przychody zaliczane do źródła wolnych zawodów, jak również przychody zaliczane do zysków przedsiębiorstwa są opodatkowane w państwie, gdzie Wspólnik je uzyskujący ma rezydencję podatkową (w tym przypadku w Niemczech), chyba że Wspólnik posiada zakład podatkowy w Polsce.

Z uwagi na fakt, iż działalność gospodarcza zostanie zarejestrowana przez Wspólnika na terytorium Polski i w ramach umowy zawartej ze Spółką będzie on zobowiązany do zachowania zakazu konkurencji również na terytorium Polski w stosunku do polskiej Spółki, to w ocenie Wnioskodawców należy uznać, że prowadzi on działalność gospodarczą na terytorium Polski poprzez stałą placówkę.

Ponadto, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, działalność Wspólnika w ramach Spółki przez wiele lat była kwalifikowana jako działalność gospodarcza wykonywana przez niego na terytorium Polski i tym samym stanowiła rodzaj stałej placówki (zakładu podatkowego) na terytorium Polski. Skoro więc – jak wskazano powyżej – przychody za zakaz konkurencji powinny być kwalifikowane do tego samego źródła przychodów, do którego były zaliczane przychody z działalności będącej podstawą wypłaty wynagrodzenia za zakaz konkurencji –czyli w przypadku Wspólnika do zysków z działalności gospodarczej – to analogicznie na gruncie polsko-niemieckiej umowy przychody – Wspólnika również będą kwalifikowane do źródła działalność gospodarcza prowadzona w Polsce poprzez stałą placówkę (zakład podatkowy).

W uzupełnieniu z 8 października 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że pomiędzy Wspólnikiem a Spółką nie była zawarta żadna umowa o zarządzanie, kontrakt menedżerski lub umowa o podobnym charakterze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy przychód uzyskiwany przez Wspólnika – w przypadku zarejestrowania przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej w Polsce, w ramach której Wspólnik zawrze umowę o zakazie konkurencji – za zobowiązanie do powstrzymania się od wykonywania działalności konkurencyjnej będzie przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym na terytorium Polski?

Zdaniem Zainteresowanych przychód uzyskiwany przez Wspólnika za zobowiązanie do powstrzymania się od wykonywania działalności konkurencyjnej będzie przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem dochodowym na terytorium Polski.

Kwalifikacja przychodów na gruncie ustawy o PIT

Art. 10 ustawy o PIT wymienia źródła przychodów, do których zakwalifikowanie określonego przysporzenia majątkowego decyduje o sposobie opodatkowania tych dochodów. Wśród źródeł przychodów zdefiniowanych w ustawie o PIT ustawodawca wymienił przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o PIT pod pojęciem działalności gospodarczej (albo pozarolniczej działalności gospodarczej) należy rozumieć działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Na podstawie art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W związku z planowanym wystąpieniem Wspólnika ze Spółki, Spółka oraz Wspólnik rozważają zawarcie umowy o zakazie konkurencji, z tytułu której Wspólnik będzie otrzymywał określone wynagrodzenie. Regulacje ustawy o PIT nie precyzują jednak, do którego źródła przychodu należy zaliczyć przychody za zobowiązanie do zachowania zakazu konkurencji przez byłego wspólnika, które uzyskuje on od spółki, z której wystąpił.

Przytoczona wyżej definicja działalności gospodarczej określa warunki, jakie muszą zostać spełnione do uznania, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą. Jednocześnie spełnienie tych warunków oznacza, że przychody uzyskiwane z takiej działalności będą przychodami zaliczanymi do źródła przychody z działalności gospodarczej.

Jak zostało wskazane, Wspólnik zamierza zarejestrować w Polsce jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której niewątpliwie będzie świadczył pewnego rodzaju usługę. Ponieważ umowa zostanie zawarta na z góry ustalony przez strony okres czasu, należy przyjąć, że działalność ta będzie prowadzona w sposób zorganizowany i ciągły, niewątpliwie w celach zarobkowych, we własnym imieniu, niezależnie od jej rezultatu. Przychodu osiągane przez Wspólnika nie będą ponadto podlegały zaliczeniu do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W konsekwencji zostaną spełnione wszystkie warunki do uznania czynności wykonywanych przez Wspólnika jako czynności wykonywanych w ramach prowadzonej i zarejestrowanej działalności gospodarczej.

Ponadto w praktyce przyjął się pogląd – z którym zgadzają się również Wnioskodawcy – że o zakwalifikowaniu wynagrodzeń otrzymywanych za zakaz konkurencji decyduje uprzednie zakwalifikowanie przychodów z działalności, która jest podstawą wypłaty wynagrodzenia za zakaz konkurencji. Przykładowo, jeżeli podstawą zakazu konkurencji jest uprzednio obowiązująca umowa o pracę, to przychody z wynagrodzenia za zachowanie zakazu konkurencji będą przychodem ze stosunku pracy.

W ocenie Spółki, jeżeli przychody Wspólnika z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, jaką jest w szczególności spółka komandytowa, przez praktycznie cały dotychczasowy okres istnienia Spółki i uczestnictwa w niej Wspólnika (czyli przez okres 14 lat (…)) uznaje się za przychody z działalności gospodarczej, to przychody z tytułu zobowiązania się Wspólnika do zaniechania działalności konkurencyjnej po wystąpieniu Wspólnika ze Spółki również powinny być uznane za przychody z działalności gospodarczej. Obowiązek zaniechania konkurencyjnej działalności Wspólnika ma swoje źródło w tym samym stosunku prawnym co przychody osiągane z tytułu udziału w spółce komandytowej prowadzącej działalność gospodarczą, jakim jest stosunek wynikający z umowy Spółki. Innymi słowy, w celu zakwalifikowania danego przychodu do odpowiedniego źródła nie należy sugerować się wyłącznie stosunkiem prawnym istniejącym w momencie otrzymywania wynagrodzenia, lecz przeciwnie – należy brać pod uwagę źródło powstania tego wynagrodzenia, nawet jeżeli stosunek prawny wynikający z tego źródła nie istnieje już w momencie otrzymania wynagrodzenia.

Stanowisko takie potwierdzają również znane Spółce interpretacje organów podatkowych, które zostały wydane na przestrzeni ostatnich kilkunastu lat. Przykładowo w interpretacji Pierwszego Urzędu Skarbowego w Poznaniu z 18 stycznia 2007 r., nr PD-2-415/288/06, wskazano, że odszkodowanie wypłacone w ramach umowy o zakazie konkurencji stanowi dochód pracownika i jako takie opodatkowane jest podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Natomiast dotychczasowy pracodawca, jako płatnik obowiązany jest pobrać i odprowadzić od wypłaconego odszkodowania zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz wystawić informację imienną w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, a jeżeli obowiązek poboru zaliczek na podatek ustał w ciągu roku, w terminie do dnia 15 miesiąca następującego po miesiącu, w którym została pobrana ostatnia zaliczka.

Z powyższej interpretacji wynika więc, że nawet po ustaniu stosunku pracy, to były pracodawca ma obowiązek rozliczyć wynagrodzenie byłego pracownika z tytułu odszkodowania wypłaconego w ramach umowy o zakazie konkurencji. Oznacza to, że odszkodowanie to jest przychodem pracownika ze stosunku pracy, mimo że w momencie otrzymania wynagrodzenia nie jest on już związany stosunkiem pracy z byłym pracodawcą.

Podobne stanowisko zajmowały organy interpretacyjne także w latach późniejszych, czego przykładem są interpretacja z dnia 4 marca 2013 r. o nr IBPBI/1/415-1511/12/ESZ oraz interpretacja z dnia 16 maja 2014 r. o nr IBPBI/1/415-214/14/SK, z których również wynika, że przy kwalifikowaniu źródła przychodów, do którego zaliczone będzie odszkodowanie za zachowaniem zakazu konkurencji decydujące jest to, z jakiego stosunku prawnego to świadczenie wynika, np. czy ze stosunku pracy, czy z kontraktu menedżerskiego etc., a następnie ustalenie, do którego źródła przychodów zaliczały się przychody uzyskiwane z ww. stosunku łączącego strony, bowiem wynagrodzenie z tytułu przestrzegania zakazu konkurencji – zgodnie z ww. interpretacją – kwalifikuje się do tego samego źródła przychodów, z którego w istocie wynika zawarta umowa o zakazie konkurencji. Innymi słowy, jeżeli umowa o zakazie konkurencji wynika z umowy o pracę, wówczas takie wynagrodzenie jest przychodem ze stosunku pracy, a jeżeli umowa o zakazie konkurencji wynika z kontraktu menedżerskiego, wówczas takie wynagrodzenie będzie przychodem z działalności wykonywanej osobiście (tak samo jak wynagrodzenie wynikające z kontraktu menedżerskiego).

W konsekwencji należy również uznać, że w przypadku, gdy umowa o zakazie konkurencji będzie zawarta ze Wspólnikiem, który zobowiązuje się do nieprowadzenia działalności konkurencyjnej względem Spółki – to przychody z tytułu tego zakazu również należy kwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawców powyższego nie zmienia również objęcie Spółki od 1 maja 2021 r. opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wystąpienie Wspólnika ze Spółki ma nastąpić najpóźniej z ostatnim dniem bieżącego roku, co oznacza, że do momentu wystąpienia ze Spółki jego dochody będą opodatkowane podatkiem ryczałtowym, co najwyżej przez 7 miesięcy. Z kolei przez ostatnie kilkanaście lat – Spółka istnieje od (…) – przychody Wspólnika z tytułu udziału w zyskach Spółki były opodatkowane jako przychody z działalności gospodarczej. W konsekwencji fakt objęcia Spółki opodatkowaniem CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) i uzyskiwanie przez Wspólnika przychodów z tego tytułu opodatkowanych nie jako działalność gospodarcza lecz jako zyski z udziału w zyskach osób prawnych przez okres co najwyżej 7 miesięcy nie powinny wpływać na zakwalifikowanie przychodów z wynagrodzenia za zakaz konkurencji jako przychodów z działalności gospodarczej. Wspólnik, skoro przez większość czasu, przez jaki Wspólnik uczestniczył w Spółce, jego przychody były kwalifikowane do źródła, jakim jest działalność gospodarcza, a nie przychody z zysku osób prawnych.

Reasumując powyższe, w ocenie Wnioskodawców, przychody, jakie Wspólnik uzyska za zachowanie zakazu konkurencji po wystąpieniu przez niego ze Spółki, powinny być klasyfikowane do tego źródła przychodów, po pierwsze z tego względu, że przez większą cześć uczestnictwa Wspólnika w Spółce klasyfikowane były przychody, jakie uzyskiwał od Spółki – czyli w przypadku Wspólnika do źródła przychody z działalności gospodarczej, a po drugie ze względu na to, że Wspólnik zamierza zarejestrować jednoosobową działalność na terytorium Polski.

Kwalifikacja przychodów Wspólnika na gruncie polsko-niemieckiej umowy

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wspólnik jest rezydentem podatkowym Niemiec, co oznacza, że zasady opodatkowania jego przychodów w Polsce powinny być analizowane nie tylko przez pryzmat polskiej ustawy o PIT, lecz także polsko-niemieckiej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.): osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a tej ustawy: za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy: przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W kontekście powyższego wymaga wyjaśnienia, że ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 tej ustawy – źródłami przychodów są:

· działalność wykowywana osobiście (pkt 2),

· pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3).

Stosownie do art. 13 pkt 7 i pkt 9 ww. ustawy: za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

· pkt 7 – przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych,

· pkt 9 – przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Należy zauważyć, że w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca zastrzegł, że przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, nawet jeżeli umowy te będą zawierane w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, zawsze będą zakwalifikowane do źródła przychodów – działalność wykonywana osobiście (z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7).

Takiego zastrzeżenia nie ma w przypadku przychodów wymienionych w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że podatnik może je zaliczyć do działalności gospodarczej, pod warunkiem że uzyskuje je w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 tej ustawy, i jednocześnie nie zachodzą łącznie przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie mowa jest o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Ponadto w świetle art. 5b ust. 1 ww. ustawy: za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wspólnik jest komandytariuszem w spółce komandytowej. Spółka od 1 maja 2021 r. stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wspólnik ma miejsce zamieszkania na terytorium Niemiec, jest niemieckim rezydentem podatkowym. Między Wspólnikiem a Spółką nie była zawarta żadna umowa o zarządzanie, kontrakt menedżerski lub umowa o podobnym charakterze. Wspólnik zamierza zakończyć współpracę ze Spółką i z niej wystąpić. Spółka planuje zawrzeć ze Wspólnikiem umowę o zakazie wykonywania działalności konkurencyjnej, w ramach której Wspólnik za wynagrodzeniem wypłacanym przez Spółkę nie podejmie żadnych działań, które mogłyby naruszać interesy Spółki. Wspólnik zamierza zarejestrować jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, w ramach której zawrze umowę o zakazie konkurencji.

Zakaz konkurencji to inaczej zobowiązanie do powstrzymania się od prowadzenia działalności konkurencyjnej względem danego podmiotu. Osoby świadczące określony rodzaj usług, czy to na podstawie umowy o pracę, czy o współpracę często pozyskują kluczowe informacje dla danego przedsiębiorstwa. W związku z tym powszechne w obrocie gospodarczym stało się zawieranie umów o powstrzymaniu się od prowadzenia działalności konkurencyjnej względem danego podmiotu, zarówno między firmą a pracownikiem, jak i w umowie między przedsiębiorcami. Podpisanie umowy o zakazie konkurencji po zakończeniu współpracy między przedsiębiorcami jest dopuszczalne. Przepisy ani orzecznictwo sądowe nie precyzuje jednak, czy w takiej sytuacji konieczne jest wypłacenie świadczenia za przestrzeganie tego zakazu po zakończeniu okresu obowiązywania umowy.

Wynagrodzenie wypłacone przedsiębiorcy z tytułu zakazu konkurencji, które wynika z umowy o świadczenie usług zawartej w ramach działalności gospodarczej, stanowi przychód z tej działalności. Do przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej zaliczamy bowiem wszelkie wypłaty i świadczenia mające swoje źródło w działalności gospodarczej, których skutkiem jest powstanie u przedsiębiorcy korzyści majątkowej.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W art. 14 ust. 2 tej ustawy wymienione zostały przykładowe czynności stanowiące przychód z działalności gospodarczej. Trzeba mieć na uwadze, że nie jest to jednak katalog zamknięty, w przeciwieństwie do spisu czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem dochodowym zawartych w art. 14 ust. 3 ustawy podatkowej.

Z uwagi na rezydencję podatkową Wspólnika w Niemczech, w tej sprawie będzie miała także zastosowanie umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawarta między Polską a Republiką Federalną Niemiec.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 7 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12 poz. 90; dalej: umowa polsko-niemiecka): zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Należy wskazać, że określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa (art. 5 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej).

Zgodnie z art. 5 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej: określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

a) miejsce zarządu,

b) filię,

c) biuro,

d) fabrykę,

e) warsztat i

f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Analiza zapisu art. 7 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej wskazuje m.in., że dochód przedsiębiorstwa, co do zasady, opodatkowany jest w państwie rezydencji (czyli w Niemczech), natomiast w państwie zakładu (w Polsce) opodatkowany jest wyłącznie dochód uzyskany z tego zakładu.

W konsekwencji, przedsiębiorstwo mające siedzibę w jednym państwie, a prowadzące działalność na terytorium drugiego, co do zasady, podlega opodatkowaniu w państwie swojej siedziby. Państwu, w którym prowadzona jest działalność, służy prawo do opodatkowania zysków osiąganych przez przedsiębiorstwo pochodzące z innego kraju, pod warunkiem że przedsiębiorstwo to prowadzi działalność w tym państwie w formie zakładu. W przeciwnym przypadku, dochody przedsiębiorstwa zagranicznego podlegają opodatkowaniu w państwie jego siedziby.

W związku z powyższym należy wskazać, że wynagrodzenie, które zostanie wypłacone Wspólnikowi z tytułu zawartych w umowie postanowień dotyczących zakazu konkurencji, pozostaje w związku z prowadzoną przez Wspólnika działalnością gospodarczą. Zatem, skoro przychody z tytułu uczestnictwa w Spółce były, a z tytułu prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej są kwalifikowane do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej, to i wypłacone wynagrodzenie w związku z zawartym w umowie zakazem konkurencji będzie stanowić przychód z tego źródła przychodów, ponieważ ma ono swoje źródło w wykonywanej działalności gospodarczej.

Reasumując – przychód uzyskiwany przez Wspólnika – w przypadku zarejestrowania przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej w Polsce, w ramach której Wspólnik zawrze umowę o zakazie konkurencji za zobowiązanie do powstrzymania się od wykonywania działalności konkurencyjnej – będzie przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na terytorium Polski.

W odniesieniu do powołanych przez Zainteresowanych interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Końcowo informuje się, że wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych podlega odrębnemu rozstrzygnięciu.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.